I SA/Gd 996/24

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Gorzeń (spr.), Sędziowie Sędzia NSA Elżbieta Rischka, Sędzia WSA Irena Wesołowska, Protokolant Starszy Sekretarz Sądowy Agnieszka Szczepkowska, , po rozpoznaniu w Wydziale I na rozprawie w dniu 26 marca 2025 r. sprawy ze skargi R. M. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Gdańsku z dnia 17 października 2024 r. sygn. akt SKO Gd/906/24 w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2024 r. oddala skargę. 1. Zaskarżoną decyzją z dnia 17 października 2024 r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Gdańsku (dalej "SKO", "Kolegium"), działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 2383, dalej "O.p.") i art. 2 ust. 1, art. 3 ust. 1, 4a i 5, art. 4 ust. 1, art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2023 r. poz. 70, dalej "u.p.o.l.") oraz § 1 pkt 1 lit. c i pkt 2 lit. a i e uchwały Nr LXIX/1724/23 Rady Miasta Gdańska z dnia 26 października 2023 r. w sprawie określenia wysokości stawek i zwolnień w podatku od nieruchomości na terenie Miasta Gdańska (Dz.Urz. Woj. Pom. poz. 5072, dalej "Uchwała"), po rozpatrzeniu odwołania R. M. (dalej "Skarżący") od decyzji Prezydenta Miasta Gdańska (dalej "Prezydent Miasta") z dnia 2 stycznia 2024 r. w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2024 r., utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. 2. Rozstrzygnięcie zapadło na tle następującego stanu faktycznego sprawy: 2.1. Skarżący i S. M. w dniu 29 lipca 2013 r. nabyli na własność położony w G. przy ul. [...], w budynku wielorodzinnym mieszkalno-usługowym, lokal mieszkalny nr [...] o pow. 38,61 m2 wraz z przynależnym udziałem wynoszącym 30/10.000 części w częściach wspólnych budynku i urządzeniach niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli lokali oraz w prawie własności nieruchomości na której się on znajduje tj. działkach nr [...] obszaru 0,1819 ha i [...] obszaru 0,2199 ha; udział wynoszący 25/957 części w lokalu użytkowym - garaż nr [...] o pow. 1 246,55 m2 wraz z przynależnym udziałem w nieruchomości wspólnej tj. działkach nr [...] obszaru 0,1819 ha i [...] obszaru 0,2199 ha. Kupujący uzyskali uprawnienie korzystania, z wyłączeniem pozostałych współwłaścicieli, ze znajdującego się garażu [...] miejsca postojowego nr [...] oraz z miejsca na magazynowanie kół nr [...]. W dniu 25 października 2013 r. Skarżący złożył Informację w sprawie podatku od nieruchomości, w której wykazał -"grunty pozostałe" pow. 12,05 m2 + 10,07 m2 oraz "budynki mieszkalne lub ich części" - pow. 38,61 m2, "budynki pozostałe" - pow. 32,56 m2. W dniu 23 marca 2016 r. Podatnik złożył korektę Informacji w sprawie podatku od nieruchomości, w której od dnia 1 stycznia 2016 r. wykazał "grunty pozostałe" pow. 10,90 m2 + 10,04 m2 oraz "budynki mieszkalne lub ich części" - pow. 38,61 m2 + (535,79 m2 x 0,03) 32,56 m2 = 72,77 m2. 2.2. Decyzją z dnia 2 stycznia 2024 r. Prezydent Miasta ustalił Skarżącemu oraz S. M. wysokość podatku od nieruchomości za 2024 r. w kwocie 427 zł. 2.3. Po rozpatrzeniu wniesionego przez Skarżącego odwołania, SKO decyzją z dnia 17 października 2024 r. utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu Kolegium wskazało, że istota sporu sprowadza się do ustalenia, czy wobec miejsca postojowego znajdującego się w garażu wielostanowiskowym usytuowanego w budynku wielorodzinnym mieszkalno-usługowym, należało zastosować stawkę podatku od nieruchomości przewidzianą w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l., czyli jak dla budynków lub ich części pozostałych, czy też właściwa powinna być stawka określona w jej art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a), przewidziana dla budynków lub ich części mieszkalnych. Przywołując treść uchwały 7 sędziów NSA z dnia 27 lutego 2012 r. sygn. akt II FPS 4/11, SKO podkreśliło, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. Kolegium wskazało, że zgodnie z orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 października 2023 r. sygn. SK 23/19, art. 1a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e u.p.o.l.: - w zakresie, w jakim umożliwiają, na potrzeby podatku od nieruchomości, uznanie wyodrębnionego garażu znajdującego się w budynku mieszkalnym, za część budynku o odmiennym niż mieszkalny charakterze, są niezgodne z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych wywodzoną z art. 84 w zw. z art. 217 Konstytucji RP, - w zakresie, w jakim uzależniają zastosowanie odpowiednich stawek podatku od nieruchomości do znajdującego się w budynku mieszkalnym garażu od jego wyodrębnienia lub niewyodrębnienia jako przedmiotu odrębnej własności, przez co do znajdującego się w budynku mieszkalnym garażu wielostanowiskowego stanowiącego przedmiot odrębnej własności, zastosowanie ma stawka określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. a nie stawka określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a u.p.o.l., są niezgodne z art. 32 ust. 1 w zw. z art. 64 ust. 2 i art. 84 Konstytucji. W części II tego wyroku orzeczono, że przepisy wymienione w części I, w zakresach tam wskazanych, tracą moc obowiązującą z upływem 31 grudnia 2024 r. Kolegium wskazało, że przedmiotowy garaż stanowi odrębną nieruchomość i w związku z tym posiada odrębną od lokalu mieszkalnego księgę wieczystą. Z tego wynika więc, iż w sprawie zaistniała ww. sytuacja, albowiem nastąpiło wyodrębnienie garażu na odrębną własność (osobna księga wieczysta) i sprzedaż znajdujących się w nim miejsc postojowych wraz z udziałem we współwłasności tego budynku i nieruchomości. To z kolei powoduje, iż nie można w 2024 r. przedmiotowego garażu (miejsca postojowego i miejsca na magazynowanie kół) opodatkować stawką właściwą dla budynków mieszkalnych, czy ich części, a jedynie stawką właściwą dla "budynków lub ich części pozostałych". Prawidłowo więc organ podatkowy zastosował stawki z uwzględnieniem art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. (pozostałe budynki) oraz § 1 pkt 2 lit. e Uchwały. 3.1. W skardze wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Skarżący zarzucił nierówne, dyskryminujące traktowanie poprzez zakwalifikowanie użytkowanej przez niego powierzchni komórki lokatorskiej i miejsca w hali garażowej do kategorii "pozostałe budynki lub ich części", podczas gdy inni podatnicy mają je zakwalifikowane do kategorii "budynki mieszkalne lub ich części". Przywołując orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 października 2023 r. sygn. SK 23/19, Skarżący zarzucił naruszenie art. 32 Konstytucji RP i wniósł o zwrot kosztów postępowania. 3.2. W odpowiedzi na skargę SKO wniosło o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku zważył, co następuje: 4. Skarga podlega oddaleniu, albowiem zaskarżona decyzja nie zawiera wad, które skutkowałyby koniecznością wyeliminowania jej z obrotu prawnego, zaś podniesione w skardze zarzuty okazały się niezasadne. 4.1. Istota sporu w rozpatrywanej sprawie dotyczy zgodności z prawem zastosowanej przez organ podatkowy stawki podatku od nieruchomości w odniesieniu do stanowiących własność Skarżącego garażu oraz komórki lokatorskiej. Zdaniem Skarżącego, nieprawidłowo organ zastosował w odniesieniu do powyższych nieruchomości stawkę jak dla budynków lub ich części pozostałych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l.), zamiast stawki przewidzianej dla budynków lub ich części mieszkalnych (art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a) u.p.o.l.). 4.2. W pierwszej kolejności, nie będąc związanym granicami skargi, Sąd wskazuje, iż w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa procesowego, a podstawę rozstrzygnięcia stanowił prawidłowo ustalony stan faktyczny. Organ przestrzegał przepisu art. 122 O.p., zobowiązującego organ do podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy. W ocenie Sądu organ sprostał także wymogom wynikającym z art. 187 § 1 O.p., zgodnie z którym organ podatkowy jest obowiązany zebrać i w sposób wyczerpujący rozpatrzyć cały materiał dowodowy. Zachowana została również sformułowana w art. 191 O.p. zasada swobodnej oceny dowodów, zgodnie z którą organ ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Zasada ta jest realizowana w pełni wtedy, gdy ocena ta jest oparta na całokształcie materiału dowodowego, wyprowadzone wnioski są zgodne z zasadami logiki i doświadczeniem życiowym, nie kolidując z zebranymi w sprawie dowodami, a gwarancję jej realizacji stanowi prawidłowo sporządzone uzasadnienie faktyczne i prawne decyzji (art. 210 § 1 pkt 6 O.p.). Zdaniem Sądu, w niniejszej sprawie organy podatkowe zgromadziły niezbędny materiał dowodowy, który prawidłowo oceniły, omówiły też dokładnie ustalony stan faktyczny oraz dowody, na których te ustalenia zostały oparte. Uzasadnienie prawne zaś zawiera wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa (art. 210 § 4 O.p.). 4.3. Wbrew zarzutom skargi, w sprawie nie doszło również do naruszenia przepisów prawa materialnego. W dalszej części rozważań Sąd odniesie się do kwestii opodatkowania garażu, mając na uwadze, że tożsame rozważania dotyczą również kwestii komórki lokatorskiej. W odniesieniu do spornej kwestii podkreślić trzeba, że odnośnie zastosowania stawki podatkowej w przypadku garażu problem ten został rozstrzygnięty uchwałą siedmiu sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 27 lutego 2012 r. sygn. akt II FPS 4/11 (wszystkie przywołane orzeczenia dostępne w CBOSA na stronie internetowej orzeczenia.nsa.gov.pl), a zajęte w niej stanowisko i przywołaną argumentację Sąd w pełni podziela. Zgodnie z podjętą uchwałą: "W świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.) garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności, usytuowany w budynku mieszkalnym wielorodzinnym, podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości według stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) tej ustawy." W uchwale tej NSA stwierdził m.in., że przepis art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz. U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.) wskazuje, iż samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, mogą stanowić odrębne nieruchomości. Samodzielnym lokalem mieszkalnym, w rozumieniu tej ustawy, jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne. W art. 2 ust. 4 ww. ustawy wskazano także, że do lokalu mogą przynależeć, jako jego części składowe, pomieszczenia, choćby nawet do niego bezpośrednio nie przylegały lub były położone w granicach nieruchomości gruntowej poza budynkiem, w którym wyodrębniono dany lokal, a w szczególności: piwnica, strych, komórka, garaż, zwane "pomieszczeniami przynależnymi". Z przepisów tych NSA wywiódł, że garaż może stanowić pomieszczenie przynależne do samodzielnego lokalu mieszkalnego, albo może stanowić odrębną własność lokalową. W pierwszej z tych sytuacji nie będzie stanowił odrębnego, od samodzielnego lokalu mieszkalnego, przedmiotu opodatkowania. Będzie zatem podlegał opodatkowaniu tak jak lokal mieszkalny. Dotyczy to wszystkich tych sytuacji, w których nie wyodrębniono prawnie własności lokalowej, np. miejsce postojowe w hali garażowej z podziałem quoad usum. W sytuacji, gdy garaż został wyodrębniony jako lokal o innym niż mieszkalnym przeznaczeniu, stanowiącym odrębną nieruchomość i odrębny przedmiot opodatkowania, nie dzieli losu budynku lub jego części (mieszkalnego bądź pozostałego). Dalej NSA podniósł, że dla potrzeb kwalifikacji przedmiotu opodatkowania w postaci odrębnej własności lokalowej - garażu, niezbędne jest ustalenie, czy ma on charakter mieszkalny, czy też takiego charakteru nie można mu przypisać. NSA wskazał, że "garaż", w rozumieniu potocznym, to pomieszczenie przystosowane do przechowywania samochodów (Słownik współczesnego języka polskiego pod. red. B. Dunaja, WILGA, Warszawa 1996, s. 166). Uwzględniając kryterium zaspokojenia podstawowych potrzeb mieszkaniowych właściciela i osób mu bliskich NSA uznał, że garaż nie spełnia funkcji mieszkalnych. W sytuacji, gdy stanowi on odrębny od innych części budynku przedmiot opodatkowania, nie dzieli losu innych części tego budynku (mieszkalnych), nawet jeżeli cały budynek ma charakter mieszkalny. Ostatecznie NSA doszedł do wniosku, że w świetle art. 2 ust. 1 pkt 2 i art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. garaż stanowiący przedmiot odrębnej własności podlega opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości wg stawki podatku przewidzianej w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e tej ustawy. Należy wskazać, że w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. mowa jest o budynkach lub ich częściach pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego, dla których stawka opodatkowania jest wyższa niż dla budynków mieszkalnych. Należy również podkreślić, że na mocy przepisu art. 269 § 1 p.p.s.a. stanowisko zajęte w uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego wiąże pośrednio wszystkie składy orzekające sądów administracyjnych. Dopóki więc nie nastąpi zmiana tego stanowiska, dopóty sądy administracyjne powinny je respektować (zob. wyrok NSA z 23 września 2010 r. sygn. akt II FSK 1141/09). Ogólna moc wiążąca uchwały powoduje zatem, że wiąże ona sądy administracyjne we wszystkich sprawach, w których miałby być stosowany interpretowany przepis (zob. wyrok NSA z 18 czerwca 2010 r. sygn. akt I FSK 994/09). Sąd orzekający w sprawie, w której pojawia się zagadnienie prawne rozstrzygnięte już w uchwale, bez zgłoszenia wniosku o podjęcie tak zwanej "uchwały przełamującej", nie może wyrazić innego poglądu niż ten sformułowany w uchwale przez Naczelny Sąd Administracyjny (zob. wyrok NSA z 12 lipca 2016 r. sygn. akt I OSK 2817/14). Skład orzekający w niniejszej sprawie w pełni podziela stanowisko wyrażone w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z dnia 27 lutego 2012 r. sygn. akt II FPS 4/11 i uznaje, że orzekające w sprawie organy prawidłowo przyjęły, iż dla garażu stanowiącego odrębny od lokalu mieszkalnego przedmiot własności należy zastosować stawkę podatkową jak dla budynków pozostałych. Stanowisko i argumentacja Naczelnego Sądu Administracyjnego przedstawiona w uchwale, trafnie stanowiła również podstawę rozważań organu, przytoczonych w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Z akt sprawy wprost wynika, że przedmiotowy garaż położony w budynku mieszkalnym stanowi odrębną nieruchomość od zlokalizowanych w budynku lokali mieszkalnych i w związku z tym ma własną księgę wieczystą. W nieruchomości tej Skarżący posiada udział (stanowisko garażowe). W konsekwencji należy zaaprobować stanowisko organów, że w rozpatrywanej sprawie w odniesieniu do hali garażowej znajdują zastosowanie stawki podatkowe określone w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l., tj. w wyższej wysokości niż przewidziane dla budynków mieszkalnych. W rozpoznawanej sprawie mamy bowiem do czynienia z sytuacją, w której nastąpiło wyodrębnienie garażu na odrębną własność i sprzedaż udziału we współwłasności na rzecz właścicieli lokali korzystających z miejsc postojowych w ramach podziału quoad usum. Dlatego też Sąd akceptuje rozstrzygnięcie organów podatkowych, które przyjęły, że znajdujący się w bryle budynku mieszkalnego garaż stanowi przedmiot odrębnej własności lokalu o charakterze niemieszkalnym i stosownie do tego ustalenia zastosowały stawkę podatku od nieruchomości, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. Elementem decydującym o zastosowaniu do analizowanego przypadku regulacji art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e u.p.o.l. jest wyodrębnienie prawne lokalu stanowiącego garaż wielostanowiskowy. Oznacza to m.in., że udział w takim lokalu może być przedmiotem obrotu, niezależnie od własności lokalu mieszkalnego. Element ten różnicuje w zasadniczy sposób sytuację prawną powierzchni garażowej stanowiącej wraz z obiektem (budynkiem, lokalem) mieszkalnym jedną nieruchomość od będących odrębnymi nieruchomościami powierzchni garażowej i lokalu mieszkalnego (por. wyrok NSA z dnia 13 kwietnia 2022 r. sygn. akt III FSK 4606/21). Stwierdzić zatem należy, że trafne jest rozstrzygnięcie organu, zgodnie z którym lokale garażowe (niezależnie od sposobu w jaki faktycznie są wykorzystywane, z wyłączeniem sytuacji zajęcia na prowadzenie działalności gospodarczej) stanowiące odrębną własność, znajdujące się w wielorodzinnych budynkach mieszkalnych, powinny być opodatkowane stawkami właściwymi dla budynków lub ich części pozostałych, tj. stawkami, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. Gdy dla spornej nieruchomości "garażowej" urządzono księgę wieczystą, zaś jej funkcję określono w ewidencji gruntów i budynków jako "niemieszkalną", to zakwalifikowanie garażu stanowiącego odrębny lokal, w którym skarżący ma udział jako lokalu mieszkalnego, nie jest możliwe. Lokal garażowy powinien być opodatkowany według stawek jak od budynków pozostałych (por. wyrok WSA w Białymstoku z dnia 1 marca 2017 r., sygn. akt I SA/Bk 1107/16). Wbrew twierdzeniom Skarżącego, kształt regulacji prawnych (do 31 grudnia 2024 r.) nie pozwalał na zastosowanie do tej kategorii przedmiotów opodatkowania stawek przewidzianych dla budynków mieszkalnych. Jedynie lokale garażowe niestanowiące odrębnej nieruchomości (wyodrębnione tylko fizycznie) mogły być objęte niższymi stawkami podatku. Stanowią one część składową lokalu mieszkalnego, a co za tym idzie - muszą być opodatkowane według tych samych stawek co lokal, do którego przynależą. W świetle wyżej przytoczonych wywodów niezasadny jest podniesiony w skardze zarzut naruszenia art. 32 ust. 1 i 2 Konstytucji RP. 4.4. Dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy istotna jest również ocena skutków prawnych przywoływanego w skardze oraz w treści zaskarżonej decyzji wyroku Trybunału Konstytucyjnego z dnia 18 października 2023 r. sygn. SK 23/19, opublikowanego w Dzienniku Ustaw z 24 października 2023 r., poz. 2291, w którym stwierdzono, że: " I. Art. 1a ust. 1 pkt 1 w związku z art. 2 ust. 1 pkt 2, w związku z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2023 r. poz. 70): - w zakresie, w jakim umożliwiają, na potrzeby podatku od nieruchomości, uznanie wyodrębnionego garażu znajdującego się w budynku mieszkalnym, za część budynku o odmiennym niż mieszkalny charakterze, są niezgodne z zasadą szczególnej określoności regulacji daninowych wywodzoną z art. 84 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, - w zakresie, w jakim uzależniają zastosowanie odpowiednich stawek podatku od nieruchomości do znajdującego się w budynku mieszkalnym garażu od jego wyodrębnienia lub niewyodrębnienia jako przedmiotu odrębnej własności, przez co do znajdującego się w budynku mieszkalnym garażu wielostanowiskowego stanowiącego przedmiot odrębnej własności, zastosowanie ma stawka określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e ustawy o podatkach i opłatach lokalnych a nie stawka określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a tej ustawy, są niezgodne z art. 32 ust. 1 w związku z art. 64 ust. 2 i art. 84 Konstytucji. II. 1. Przepisy wymienione w części I, w zakresach tam wskazanych, tracą moc obowiązującą z upływem 31 grudnia 2024 r." W wyroku tym Trybunał z jednej strony stwierdził zatem zakresową niekonstytucyjność art. 1a ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e u.p.o.l. (punkt I sentencji), z drugiej zaś odroczył utratę mocy obowiązującej tych przepisów (w zakresach tam wskazanych) z upływem 31 grudnia 2024 r. (punkt II. 1 sentencji). Odnośnie do zakresowej niekonstytucyjności art. 1a ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2 i w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e u.p.o.l., w uzasadnieniu wyroku Trybunał stwierdził, że " (...) brak jest w obowiązujących przepisach podatkowych uzasadnienia stanowiska, iż sytuacja podatnika może różnić się w zależności od tego, czy posiada miejsce postojowe w garażu stanowiącym odrębną nieruchomość w budynku wielomieszkaniowym, czy też posiada miejsce postojowe przynależne do lokalu mieszkalnego. Oceniane przez Trybunał rozwiązanie skutkuje istotnym zróżnicowaniem poziomu obciążenia majątku podatnika, które na gruncie obecnie ocenianych regulacji prawnych w świetle Konstytucji nie znajduje uzasadnienia." (punkt 4.6 uzasadnienia). Odnośnie odroczonej derogacji niekonstytucyjnych przepisów, Trybunał wyjaśnił, że art. 1a ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e u.p.o.l., w obu wymienionych w sentencji zakresach, przestaną obowiązywać od 1 stycznia 2025 r. Zdaniem Trybunału, odroczenie utraty mocy obowiązującej wynika z konieczności respektowania konstytucyjnie chronionych wartości, takich jak pewność prawa, bezpieczeństwo prawne, współdziałanie władz i zapewnienie zaspokajania potrzeb wspólnoty samorządowej. Będą one w większym stopniu realizowane w sytuacji czasowego pozostawienia w systemie prawa niezgodnych z Konstytucją regulacji, aniżeli w następstwie ich eliminacji z chwilą ogłoszenia wyroku w Dzienniku Ustaw (punkt 5.1 uzasadnienia wyroku TK). W orzecznictwie przyjmuje się, że skorzystanie przez Trybunał Konstytucyjny z kompetencji określania innego czasu derogacji niekonstytucyjnej normy prawnej znajduje oparcie w art. 190 ust. 3 Konstytucji. Co do zasady orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego stwierdzające niezgodność aktu (przepisu) z Konstytucją są skuteczne z mocą wsteczną, niemniej w przypadku podjęcia decyzji o konieczności sięgnięcia do uprawnienia przewidzianego w art. 190 ust. 3 Konstytucji, orzeczenia odraczające termin utraty mocy obowiązującej aktu (przepisu) są wyjątkowo skuteczne pro futuro (czasem ex nunc), przez wzgląd na każdorazowo określane przez Trybunał wartości należne do objęcia ochroną. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do pozbawienia praktycznego znaczenia normy konstytucyjnej wyrażonej w art. 190 ust. 3 Konstytucji, ryzyka powstania zjawiska wtórnej niekonstytucyjności, wznawiania postępowań, w których orzeczenia zapadły w okresie odroczenia utraty mocy obowiązującej przepisu niezgodnego z Konstytucją, uzależnienia stosowania niekonstytucyjnego aktu (przepisu) od terminu orzekania, a ostatecznie zaistnienia stanu nierównego traktowania podmiotów prawa będących w tożsamej sytuacji prawnej. Uprawnienie Trybunału Konstytucyjnego odraczania terminu utraty mocy obowiązującej badanego aktu (przepisu) ograniczone jest wyłącznie do przypadków, gdy za jego wykorzystaniem przemawia potrzeba ochrony innych istotnych wartości konstytucyjnych, zagrożonych naruszeniem w razie natychmiastowej derogacji przepisu, co do którego stwierdzona została niekonstytucyjność. W takich przypadkach orzeczenie o niekonstytucyjności określonych przepisów, co do zasady, nie stoi na przeszkodzie do procedowania i orzekania z zastosowaniem tych przepisów przed upływem wskazanego przez Trybunał terminu ich derogacji (zob. np. wyroki NSA z: 25 października 2023 r., III FSK 1042-1046/23; z 23 kwietnia 2024 r., III FSK 1314/23). Taka sytuacja zachodzi w niniejszej sprawie, bowiem rozstrzygnięcia organów obu instancji zapadły przed upływem terminu derogacji ww. przepisów (czyli przed 31 grudnia 2024 r.) i dotyczyły roku 2024, a zatem niewątpliwie organy podatkowe były obowiązane do stosowania przepisów art. 1a ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 2 ust. 1 pkt 2, w zw. z art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. a i e u.p.o.l. w ich obowiązującym brzmieniu i zgodnie z przywołaną powyżej wykładnią. Tym samym, wbrew podniesionym w skardze zarzutom, treść przywołanego wyroku Trybunału Konstytucyjnego nie mogła mieć wpływu na sytuację prawnopodatkową Skarżącego. W związku z powyższym wszystkie zarzuty skargi Sąd uznał za niezasadne. 4.5. Rozpoznając niniejszą sprawę Sąd nie dopatrzył się również innych naruszeń prawa, które mogłyby uzasadnić uchylenie zaskarżonej decyzji (art. 134 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935). Biorąc powyższe pod uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. oddalił skargę.