I SA/Gl 1024/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka, Sędzia WSA Teresa Randak (spr.), Protokolant Milena Olczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2008 r. sprawy ze skargi M. F. i M. F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego. oddala skargę Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. – w dalszej części uzasadnienia określanym Kolegium – po pierwsze uchyliło własną decyzję z dnia [...] nr [...] w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Wójta Gminy P. z dnia [...] nr [...] w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2001 M. i M. małżonkom F., po drugie, odmówiło stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy P. z dnia [...] nr [...] w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2001 M. i M. małżonkom F. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazano, że M.F. wystąpił wnioskiem z dnia 22 grudnia 2005 r. o stwierdzenie nieważności w/w decyzji organu pierwszej instancji z uwagi na rażące naruszenie przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego (Dz. U. Nr 105, poz. 1200 ) oraz ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. Nr 9, poz. 31 z późn. zm. ) w związku z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005r. z późn. zm.). Rozpatrując wniosek pod względem formalnym Kolegium przyjęło uchybienie terminowi do wniesienia tego wniosku określonego w art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. i decyzją z dnia [...] nr [...] i z tej też przyczyny odmówiło wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Wójta Gminy P. Od w/w decyzji wnioskodawca wniósł odwołanie, jednakże decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. – w dalszej części uzasadnienia określanym Kolegium – utrzymało w mocy własną decyzję z dnia [...] nr [...] w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności nakazu płatniczego Wójta Gminy P. Decyzja ta została zaskarżona przez stronę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który wyrokiem z dnia 27 grudnia 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 1283/06 uchylił zaskarżoną decyzję wskazując w uzasadnieniu, że stronami w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji są wszystkie osoby, które brały udział w postępowaniu podatkowym obejmującym określenie wysokości zobowiązania podatkowego, gdyż przymiot strony w tym postępowaniu, podobnie jak w postępowaniu "zwykłym" określony został w treści art. 133 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym "stroną w postępowaniu podatkowym jest każdy, kto żąda czynności od organu podatkowego, do kogo czynność organu podatkowego się odnosi lub czyjego interesu działanie organu podatkowego chociażby pośrednio dotyczy", a ponadto zgodnie z art. 134 § 1 tej Ordynacji stroną "w postępowaniu podatkowym jest podatnik (...)". Kolegium za stronę postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji uznało tylko i wyłącznie M.F., a więc osobę żądającą od organu stwierdzenia nieważności decyzji określającej wysokość łącznego zobowiązania podatkowego. Zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie działaniem tym organ podatkowy wyczerpał przesłankę określoną w przepisie art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym "W sprawie zakończonej decyzją ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli (...) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu". M.F. nie brała udziału w postępowaniu, gdyż organ nie zawiadomił jej o toczącym się postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji, nie doręczył też jej decyzji wydanych w tej sprawie. Kontynuując, Kolegium podniosło, iż rozpatrując ponownie sprawę związane było treścią art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ) – w dalszej części uzasadnienia określana zamiennie skrótem "uppsa" – zgodnie z którym ocena prawna i wskazania zawarte w orzeczeniu sądu są wiążące dla organu i z tej też przyczyny pismem z dnia [...] nr [...] zawiadomiło M.F. o toczącym się postępowaniu i wyznaczyło siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie zgromadzonego materiału dowodowego. Pismem z dnia 19 września 2007 r. podatniczka poparła argumentację M. F. zawartą zarówno we wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji, jak i w odwołaniu od decyzji odmawiającej z dnia [...] od decyzji Kolegium z dnia [...] nr [...]. Wyjaśniła ponadto, że skoro od 1994 r. wraz z mężem była współwłaścicielem opodatkowanej nieruchomości to zgodnie z przepisami prawa materialnego, a konkretnie z art. 2 ust. 1 pkt 1 i 2 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych na niej również ciążył obowiązek podatkowy. Z tej przyczyny na organie podatkowym ciążył obowiązek uwzględnienia jej w charakterze strony w postępowaniu podatkowym, w tym także doręczenia jej w trybie art. 210 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej decyzji podatkowej na adres jej miejsca zamieszkania. W tym przedmiocie podatniczka odwołała się do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, wskazując na tezy wyroków z dnia 6 lipca 1997 r. sygn. akt I SA/Kr 1070/96 , z dnia 13 października 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 399/2000 oraz z dnia 25 lutego 2003 r. sygn. akt I SA/Łd 1086/2001. Dodatkowo podatniczka podniosła, że skoro z ewidencji gruntów i budynków wynikało w sposób bezsporny, iż nieruchomość nie obejmuje ani gruntów leśnych, ani też gruntów rolnych to bezpodstawne było zastosowanie w sprawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie łącznego zobowiązania podatkowego. Polemizując ze stanowiskiem wyrażonym przez Kolegium, podniosła, że skoro decyzja/nakaz nie zostały jej doręczona, to nie może korzystać z przymiotu ostateczności, a zatem przyjęcie przez organ ostateczności spornego nakazu stanowił wyraz manipulacji i nadużycia prawa. Wyraziła przy tym pogląd, że decyzja nie może się stać ostateczna w odniesieniu tylko do jednej strony postępowania tj. M.F., a nie ostateczna w stosunku do niej, a zatem wniesienie wniosku o stwierdzenie nieważności nakazu płatniczego było w pełni zasadne, gdyż w stosunku do M.F. upłynął termin wniesienia odwołania. Dodała także, że zachowała prawo do złożenia odwołania, pod warunkiem, że decyzja organu pierwszej instancji zostanie jej doręczona. Odnosząc się do podniesionych przez strony argumentów, Kolegium wskazało, że decyzją z dnia [...] Wójta Gminy P. w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania ustalone zostało dla M. M. F. współwłaścicieli nieruchomości łączne zobowiązanie za 2001 r. w wysokości [...] zł. Przedmiotowa decyzja została doręczona w dniu 3 marca 2001 r. na adres B., ul. [...] wówczas miejsce zamieszkania M.F. Jak podkreśliło Kolegium, nie jest prawdziwe twierdzenie podatniczki, iż od w/w decyzji nie zostało wniesione odwołanie, gdyż odwołanie to zostało wniesione przez współwłaściciela, jednakże Kolegium decyzją z dnia [...] utrzymało w mocy decyzję organu pierwszej instancji, a zatem decyzja ta w odniesieniu do podatnika zyskała cechy trwałości, gdyż stała się ostateczna z dniem 12 czerwca 2001 r. Kolegium podniosło, iż z akt sprawy wynika, że decyzja w sprawie wymiaru podatku nie została doręczona M.F., a więc to w stosunku do niej nie rozpoczynają biegu terminy określone w Ordynacji podatkowej, w tym także termin do stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, o którym mowa w art. 249 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Kontynuując Kolegium podniosło, iż poza sporem w rozpatrywanej sprawie pozostaje okoliczność ostateczności decyzji Wójta Gminy P., która doręczona została współwłaścicielowi nieruchomości i od której zostało wniesione odwołanie, nieuwzględnione przez Kolegium. Odwołując się do poglądów doktryny i orzecznictwa, Kolegium podniosło, że nie doręczenie decyzji jednej ze stron traktowane jest jako brak udziału strony w postępowaniu. W stosunku do tej strony nie biegną także terminy do dokonania czynności procesowych. Jak podkreśliło Kolegium takie stanowisko zajęte zostało w decyzji uchylonej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, jednakże Sąd ten nie zakwestionował poglądu w zakresie ostateczności decyzji, wskazał natomiast, że w postępowaniu w sprawie stwierdzenia nieważności nie brała udziału M.F., której przysługiwał jako współwłaścicielce przymiot strony. Odnosząc się do wniosku strony, Kolegium podniosło, iż instytucja stwierdzenie nieważności decyzji uregulowane w treści art. 247 – 252 Ordynacji podatkowej. Jak wskazał organ zgodnie z art. 24 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ) – żądanie uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji, która stała się decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie tej ustawy podlega rozpatrzeniu w trybie, na zasadach i w terminach określonych w Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej. Zgodnie z treścią art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. – organ podatkowy odmawia wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ostatecznej, jeżeli żądanie zostało wniesione po upływie roku od jej doręczenia. Odmowa wszczęcia postępowania następuje w formie decyzji administracyjnej o czym przesądza treść art. 249 § 3 Ordynacji podatkowej. Decyzja będąca przedmiotem sporu, została w dniu 3 marca 2001 r. doręczona podatnikowi, a to oznacza, że została też wprowadzona do obrotu prawnego, a więc na podstawie art. 212 Ordynacji podatkowej, organ jest nią związany, bez względu na to, czy jest ona w jego przekonaniu poprawna, czy też dostrzegana jest jej wadliwość. Decyzja ostateczna korzysta z domniemania prawidłowości, a jej uchylenie lub zmiana może nastąpić tylko w przypadkach prawem przewidzianych. Jednym z takich właśnie przypadków weryfikacji decyzji ostatecznych jest stwierdzenie nieważności decyzji uregulowane w treści art. 247 – 252 Ordynacji podatkowej. Jak wskazał organ żądanie uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji, która stała się decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ) podlega rozpatrzeniu w trybie, na zasadach i w terminach określonych w Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej. Jedną z przesłanek do unieważnienia decyzji wymienionych w art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej jest wydanie jej z rażącym naruszeniem prawa. Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w przepisach, jednakże w literaturze i orzecznictwie przeważa pogląd, iż cechą rażącego naruszenia prawa jest to, że treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu tzn. istnieje tej sprzeczności da się ustalić za pomocą prostego ich zestawienia. Jako rażące naruszenie prawa traktowane jest nałożenie na obywatela podatku w sytuacji, gdy nie ciąży na niej z mocy prawa obowiązek podatkowy. W rozpatrywanej sprawie obciążono małżonków M. i M. F. podatkiem od nieruchomości za budynki mieszkalne, budynki gospodarcze, budynki związane z działalnością gospodarczą oraz pozostałe w łącznej kwocie [...] zł. wskazując jako podstawę prawną ustawę z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego oraz uchwałę Rady Gminy P. z dnia [...] nr [...] w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, stawek podatku od posiadania psów oraz opłat lokalnych za 2001 r. Powołanie w podstawie prawne w/w rozporządzenia Ministra Finansów było nieprawidłowością, gdyż podatek rolny w rozpatrywanej sprawie nie występował, jednakże taka nieprawidłowość nie ma znamion rażącego naruszenia prawa i z tego też względu, nie zachodziła przesłanka do wyeliminowania w/w nakazu z obrotu prawnego, tym bardziej że w podstawie prawnej obok wspomnianego rozporządzenia wymienione zostały przepisy stanowiące podstawę ustalenia wysokości podatku od nieruchomości i tylko ten podatek został ustalony. Decyzja Samorządowego Kolegium Odwoławczego została zaskarżona przez podatników do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W uzasadnieniu skargi wyrażając polemiczny pogląd do zaprezentowanego przez Kolegium, skarżący podnieśli, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, wyrokiem z dnia 27 grudnia 2006 r. sygn. akt I SA/Gl 1283/06 uchylił pierwotną decyzję Kolegium z dnia [...] nr [...] utrzymującą w mocy decyzję z dnia [...] nr [...]. Powołana pierwszoinstancyjna decyzja odmawiała wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności nakazu płatniczego łącznego zobowiązania pieniężnego nr [...] z dnia [...]. Jak zaznaczyli skarżący kwestia ostateczności w/w nakazu płatniczego stała się kontrowersyjna już od czasu wszczęcia postępowania przed Kolegium. Zdaniem skarżących, chociaż we wniosku z dnia 22 grudnia 2005 r. skarżący użył sformułowania "wszczęcie postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności nielegalnej w świetle prawa decyzji wymiarowej w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2001 r." to nie oznaczało to – w świetle podniesionych zarzutów – że wniosek należało rozpatrzyć tylko i wyłącznie w oparciu o przepisy art. 247 Ordynacji podatkowej. Stronie przeciwnej wiadomym bowiem było, że: 1) obowiązek podatkowy dotyczył dwóch podmiotów prawa, 2) nakaz płatniczy został imiennie skierowany do M.F. i M.F., a nie doręczony tej ostatniej poprzez błędne określenie adresu, 3) nakaz płatniczy wydano z rażącym naruszeniem prawa, a konkretnie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego. Kontynuując skarżący podnieśli, iż jak wynika z orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, tak długo jak istnieje współwłasność, adresatami decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od nieruchomości powinni być wszyscy współwłaściciele nieruchomości i to do nich jako podatników tego podatku decyzja powinna być wyraźnie skierowana i wszystkim powinna być również doręczona. Cytując fragment uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 maja 2001 r. sygn. akt I SA/Kr 1487/2000, z którego wynikało iż łączne zobowiązanie pieniężne musi obejmować co najmniej dwa podatki, przy czym jednym musi być zawsze podatek rolny, a drugim może być podatek od nieruchomości lub podatek leśny, skarżący wskazali , iż żadna z ich nieruchomości nie podlegała podatkowi rolnemu, a skoro tak to nie mogło mieć w sprawie zastosowanie rozporządzenie Ministra Finansów w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego, a to oznacza że decyzja wymiarowa rażąco narusza prawo i jako taka winna być wyeliminowana z obrotu prawnego. Skarżący podkreślili, że skarżąca M.F. pominięta została przez organ pierwszej instancji jako strona postępowania, gdyż nie doręczono jej nakazu płatniczego, a takie działanie organu naruszało przepisy dotyczące postępowania podatkowego. Pozbawiło to też skarżącą prawa do wniesienia odwołania od ewidentnie wadliwej decyzji. Skarżąca o wydaniu przedmiotowej decyzji powzięła wiadomość dopiero z chwilą zawiadomienia jej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny o toczącym się postępowaniu w sprawie sygn. akt I SA/Gl 1283/06. Na marginesie skarżący wskazali, iż dopuszczalne byłoby doręczenie nakazu tylko jednemu podatnikowi, gdyby ciążył na nich obowiązek związany z łącznym zobowiązaniem podatkowym. Jednakże jak zaznaczyli nie byli podatnikami ani podatku rolnego, ani też podatku leśnego, a obowiązek podatkowy dotyczył tylko podatku od nieruchomości. Kontynuując, skarżący podnieśli, iż nie można zgodzić się z poglądem Kolegium, jakoby nakaz płatniczy uzyskał przymiot ostateczności. W tym zakresie powołali się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 2 grudnia 2002 r. sygn. akt III RN 198/2001 i wskazali, iż teza w nim zawarta ma także zastosowanie w rozpatrywanej sprawie na zasadzie per analogiam. Reasumując skarżący wskazali, iż skoro nie doręczono decyzji jednemu ze współwłaścicieli nieruchomości, to nie rozpoczął się bieg rocznego terminu, o którym stanowi art. 249 § 1 Ordynacji podatkowej. Podniesiono także, iż skoro nakaz nie spełniał wymaganych prawem warunków i nie został prawidłowo doręczony, jednej ze stron postępowania podatkowego, to nie mógł on wejść do obiegu prawnego, ani też nie mógł się stać ostatecznym. Kontynuując skarżący zakwestionowali pogląd Kolegium, jakoby skarżący wniósł od nakazu odwołanie, podnosząc iż odwołanie dotyczyło innej decyzji, a to decyzji w sprawie prolongaty terminu wpłaty pierwszej raty. Jak podnieśli skarżący, gdyby nawet hipotetycznie przyjąć, że decyzja Kolegium z dnia 12 czerwca 2006 r. istotnie wydana została w trybie odwoławczym, to tym bardziej uzasadniony jest zarzut nienależytego wykonywania przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze ustawowych zadań określonych w ustawie o samorządowych kolegiach odwoławczych oraz Ordynacji podatkowej. Zdaniem skarżących – kolegium jako organ uprawniony do nadzorowania organów podatkowych – z urzędu winno stwierdzić wydanie nakazu z rażącym naruszeniem prawa. Kontynuując skarżący powtórzyli argumentację dotyczącą nieważności nakazu płatniczego, jak i też jego nieostateczności, poprzez nie doręczenie spornego nakazu skarżącej. Podnieśli także, że istota skargi sprowadza się do rozstrzygnięcia przez organ wymiaru sprawiedliwości, czy w warunkach demokratycznego państwa prawa zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 175 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej decyzja podatkowa wydana z rażącym naruszeniem prawa, może na podstawie art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej skutkować powstaniem zobowiązania podatkowego. Rozstrzygnięcia wymaga także kwestia, czy nakaz płatniczy imiennie skierowany do M. F. i M.F., a nie doręczony tej ostatniej poprzez błędne określenie adresu został skutecznie doręczony w rozumieniu art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej obojgu zobowiązanym, a tym samym czy został wprowadzony do obrotu prawnego i stał się ostateczny. Zdaniem skarżących doręczenie spornego nakazu tylko i wyłącznie skarżącemu, wbrew poglądowi wyrażonemu przez Kolegium, skutkuje co najwyżej tym, że tylko w odniesieniu do organu podatkowego stał się wiążący. W dalszej części uzasadnienia – powołując się na zasady ogólne Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wyrażone w treści art. 7 i 83, skarżący wskazali, iż obowiązkiem organów jest działanie zgodnie z zasadą praworządności, a zatem jak to nazwali obowiązkiem Kolegium było stwierdzenie " nielegalności decyzji wymiarowej w formie nakazu płatniczego". Skarżący wnieśli o: 1) uchylenie zaskarżonej decyzji, 2) stwierdzenie nieważności lub alternatywnie uchylenie decyzji Wójta Gminy P. z dnia [...] nr [...] , jako wydanej z rażącym naruszeniem przepisów prawa, określonych, w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego ( Dz. U. Nr 105, poz. 1200 ) oraz ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych ( Dz. U. Nr 9, poz. 31 z późn. zm. ) w związku z przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. Nr 8, poz. 60 z 2005 r. z późn. zm. ). 3) zasądzenie od Samorządowego Kolegium Odwoławczego na rzecz skarżących kosztów postępowania sądowego. Samorządowe Kolegium Odwoławcze, w odpowiedzi na skargę wniosło o jej oddalenie, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu odjętej skargą decyzji. W piśmie procesowym z dnia 10 marca 208 r. skarżący ustosunkowując się do odpowiedzi organu odwoławczego na skargę podtrzymali argumentację zawartą w skardze, powołując się m.in. na wyrok WSA w Gliwicach z dnia 27 grudnia 2006 r. sygn. akt I SA/GL 1283/06, cytując wybrane fragmenty jego uzasadnienia. W pozostałej części argumentacja w/w pisma zbieżna była z argumentacją skargi. Na rozprawie skarżący podtrzymał wnioski zawarte w skardze i wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. Wojewódzki Sąd Administracyjny rozważył co następuje. Skarga – wbrew argumentom w niej podniesionym – zasadna nie jest. Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem legalności, a więc zgodności działań administracji z obowiązującym prawem. W sytuacji, gdy sąd administracyjny stwierdzi, iż wydana decyzja narusza prawo, to zgodnie z treścią art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r., Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz.1270 z późn. zm.) uchyla decyzję w części lub całości. Uchylenie decyzji następuje w przypadku, gdy doszło do naruszenia prawa materialnego, mającego wpływ na wynik sprawy, naruszenia prawa dającego podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub innego naruszenia przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu, decyzja organu odwoławczego nie zawiera uchybień, które mogły by uzasadniać jej uchylenie. Spór dotyczy odpowiedzi na pytanie, czy w ustalonym stanie faktycznym sprawy Samorządowe Kolegium Odwoławcze zasadnie odmówiło stwierdzenia nieważności ostatecznej decyzji Wójta Gminy P. z dnia [...] nr [...] w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego na rok 2001 M. i M. małżonkom F. Organ podatkowy konsekwentnie stał na stanowisku, że w rozpatrywanej sprawie nie zaszła żadna z przesłanek określonych w treści art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej. Przeciwny pogląd zaprezentowali skarżący, wskazując, iż organ podatkowy określając łączne zobowiązanie podatkowe rażąco naruszył prawo z trzech zasadniczych przyczyn, a to: - po pierwsze, nie doręczył spornej decyzji współwłaścicielce nieruchomości M.F., - po drugie, w sprawie został wydany nakaz płatniczy, a nie decyzja określająca wysokość podatku od nieruchomości, pomimo, że żadna część spornej działki nie posiadała w roku podatkowym 2001 charakteru rolnego lub leśnego, - po trzecie, w podstawie prawnej decyzji zostało uwzględnione rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego, które to rozporządzenie nie mogło mieć zastosowania. Skarżący – pomimo, że wnieśli wniosek o stwierdzenie nieważności wymienionego nakazu płatniczego – wyrazili polemiczny pogląd co do ostateczności w/w nakazu, stwierdzając, że skoro nie został ten nakaz doręczony jednej ze współwłaścicielek to nie mógł wejść do obrotu prawnego. Odnosząc się w pierwszej kolejności do ostatniego z zaprezentowanych poglądów, to zauważyć należy, że stwierdzenie nieważności decyzji może dotyczyć tylko i wyłącznie decyzji ostatecznych, co wynika z treści art. 247 § 1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym "organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznych". Bezspornym w rozpatrywanej sprawie jest fakt doręczenia nakazu płatniczego z dnia [...] skarżącemu M.F. na adres B., ul. [...]. Od decyzji tej wniósł odwołanie podatnik, które zostało rozpatrzone przez Samorządowe Kolegium Odwoławcze decyzją z dnia [...] utrzymującą w mocy decyzję Wójta Gminy P. z dnia [...] nr [...]. Twierdzenie zatem, że skarżący nie złożył odwołania stoi w jawnej sprzeczności z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie. Na marginesie należy zauważyć ponadto, że w aktach sprawy znajduje się także pismo M.F. z dnia 12 marca 2001 r., w którym to piśmie zwraca się skarżący do Wójta Gminy P. o "prolongatę terminu płatności pierwszej raty w ustalonej kwocie [...]zł. przypadającej na dzień 15-03-br do dnia 15-06-br" oraz o "W przypadku gdyby powyższy wniosek nie mógł być rozpatrzony przez organ podatkowy pozytywną dla mnie decyzją, to wnoszę alternatywnie – zgodnie z pouczeniem – o uznanie niniejszego pisma jako formalne odwołanie od d decyzji powołanej na wstępie tj. nakazu łącznego zobowiązania pieniężnego nr [...] z dnia [...] w przedmiocie terminów płatności poszczególnych rat". Nie do zaakceptowania jest sugestia zawarta w skardze, iż pomimo nazwania żądania o "stwierdzenie nieważności nielegalnej w świetle prawa decyzji wymiarowej w przedmiocie podatku od nieruchomości za 2001" , to nie oznaczało to, jak nazwali skarżący, że "wniosek należało rozpatrzyć tylko i wyłącznie w oparciu o przepisy art. 247 Ordynacji podatkowej. Organ podatkowy – zgodnie z art. 165 Ordynacji podatkowej – wszczyna postępowanie z urzędu lub na żądanie strony. Datą wszczęcia postępowania na żądanie strony jest dzień doręczenia żądania organowi podatkowemu. W rozpatrywanej sprawie skarżący M.F. pismem z dnia 22 grudnia 2005 r. ( doręczonym SKO w K. w dniu 29 grudnia 2005 r. ) wystąpił o "stwierdzenie nieważności decyzji podatkowej", a skoro tak, to z chwilą wszczęcia postępowania organ związany był żądaniem zawartym we wniosku. Odnosząc się do przesłanki "rażącego naruszenia prawa" w badanej sprawie, to przede wszystkim, należy zauważyć, że nie stanowi tej przesłanki jedna z okoliczności, na która powołali się skarżący tj. nie doręczenie decyzji współwłaścicielce M.F.. Takie działanie organu zakwalifikować należy bowiem jako przesłankę wynikającą z treści art. 240 § 1 pkt 4 Ordynacji podatkowej tj. przesłanki wznowienia postępowania, a nie przesłanki stwierdzenia nieważności decyzji. Zgodnie z tym przepisem "w sprawie zakończonej decyzja ostateczną wznawia się postępowanie, jeżeli (...) strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu". Należy podkreślić, iż z brzmienia tego przepisu wynika, że nawet brak udziału jednej ze stron w postępowaniu podatkowym, nie niweczy przymiotu ostateczności decyzji, skoro wznowić można postępowanie zakończone decyzja ostateczną, właśnie z przyczyny braku udziału w nim strony. Oceniając istnienie przesłanki rażącego naruszenia prawa, z przyczyn pozostałych wynikających ze skargi, na wstępie należy wskazać, że zgodnie z art. 24 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw ( Dz. U. Nr 169, poz. 1387 ) – żądanie uchylenia, zmiany lub stwierdzenia nieważności decyzji, która stała się decyzją ostateczną przed dniem wejścia w życie tej ustawy podlega rozpatrzeniu w trybie, na zasadach i w terminach określonych w Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie ustawy zmieniającej. Zgodnie z treścią art. 247 § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej – w brzmieniu obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. – organ podatkowy stwierdza nieważność decyzji ostatecznej, jeżeli została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Jak zasadnie podniosło Kolegium, pojęcie "rażącego naruszenia" prawa nie zostało zdefiniowane w ustawie. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela pogląd zawarty w uzasadnieniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 19 września 2006 r. sygn. akt II FSK 1204/05 (publik. System Informacji prawnej LEX Nr 262069), że "Zarówno w dotychczasowym orzecznictwie sądów administracyjnych (por. m.in. wyrok NSA z dnia 13 października 2005 r., sygn. akt FSK 2294/04, wyrok NSA z dnia 17 września 1997 r., sygn. akt III SA 1425/96) oraz w doktrynie (J. Borkowski, Ordynacja podatkowa. Komentarz 2004, Wyd. Unimex, Wrocław 2004, s. 841-843; również R. Kubacki, Rażące naruszenie prawa - problemy interpretacyjne, "Monitor Podatkowy" 1997, nr 11, s. 330-334; H. Dzwonkowski, Stwierdzenie nieważności podatkowej decyzji wymiarowej z powodu rażącego naruszenia prawa, "Monitor Podatkowy" 2004, nr 9, s. 11-15), przyjmuje się, że rażące naruszenie prawa następuje wtedy, gdy treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywiste sprzeczności z treścią przepisu prawa i gdy charakter tego naruszenia powoduje, że owa decyzja nie może być akceptowana jako akt wydany przez organ praworządnego państwa". W tym kontekście należałoby w badanej sprawie udzielić odpowiedzi na pytanie, czy faktycznie wewnętrzna treść decyzji nazwanej przez organ pierwszej instancji " w sprawie wymiaru łącznego zobowiązania pieniężnego" pozostaje w sprzeczności z przepisami ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a przede wszystkim, czy określono w niej niewłaściwie przedmiot opodatkowania. Skarżący wywodzą, iż naruszenie to miało miejsce, gdyż w skład opodatkowanej nieruchomości nie wchodził ani grunt leśny, ani też grunt rolny, zatem nie było podstaw do wydania w/w decyzji. Analiza treści decyzji z dnia [...] nr [...] wskazuje, że małżonkom M. i M.F. ( współwłaścicielom nieruchomości na zasadzie wspólnoty ustawowej małżeńskiej ) ustalono łączne zobowiązanie pieniężne, jednakże z zestawienia zawartego w/w decyzji w sposób nie budzący wątpliwości wynika, że opodatkowano: 1) budynki mieszkalne lub ich części w wysokości [...] zł., 2) budynki gospodarcze w wysokości [...] zł., 3) budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w wysokości [...] zł., 4) budowle w wysokości [...] zł., 5) grunty związane z działalnością gospodarczą w wysokości [...] zł., 6) grunty pozostałe w wysokości [...] zł. Łącznie ustalono wysokość zobowiązania na kwotę [...] zł. Skarżący nie kwestionują, ani przyjętych podstaw opodatkowania, ani też zastosowanych stawek, jednakże w ich ocenie zastosowanie błędnej nazwy dla określenia wysokości zobowiązania ( łączne zobowiązanie podatkowe, zamiast podatek od nieruchomości ) przesądza o "rażącym" naruszeniu prawa, a w konsekwencji o istnieniu przesłanki do stwierdzenia nieważności decyzji. Sąd nie podziela takiego stanowiska, istotę bowiem w zakresie zobowiązań podatkowych stanowi ich przedmiot, a nie budzi żadnych wątpliwości fakt, iż przedmiot ten został w decyzji określony właściwie. Na marginesie nie sposób nie wyrazić spostrzeżenia, że skarżący zaniżyli w złożonej wykazie dane dotyczące spornej nieruchomości, co potwierdza protokół z kontroli podatkowej przeprowadzonej w dniu 12 listopada 1998 r. ( karta nr 46 akt sądowych ), podpisany przez skarżącego. Nieruchomość ta była w roku podatkowym 2001 przedmiotem dzierżawy na rzecz M.P., właściciela Zakładu A G. Organ podatkowy faktycznie użył dla ustalenia wysokości zobowiązania niewłaściwej nazwy w jej tytule i powołał w podstawie prawnej rozstrzygnięcia rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego, a więc akt prawny nie mający zastosowania w sprawie. Jednakże to uchybienie w badanej sprawie nie spełnia przesłanki "rażącego naruszenia prawa", skoro de facto opodatkowano skarżących tylko podatkiem od nieruchomości, zgodnie z rzeczywistym stanem faktycznym. Zamieszczenie w podstawie prawnej obok przepisów właściwych, tj. Ordynacji podatkowej, ustawy o podatkach i opłatach lokalnych oraz uchwały Rady Gminy P. Nr [...] z dnia [...] w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, stawek podatku od posiadania psów oraz opłat lokalnych na 2001 r., aktu prawnego nie mającego zastosowania nie może przesądzać o rażącym naruszeniu prawa. Na marginesie godnym jest wyrażenie spostrzeżenia, że skarżący nigdy nie kwestionowali wysokości ustalonego podatku. Skarżący, co prawda złożył od w/w decyzji odwołanie jednakże dotyczyło ono tylko terminów płatności poszczególnych rat. Reasumując, nie sposób nie wyrazić uwagi , że nie stanowi "rażącego naruszenia prawa" określenie w prawidłowej wysokości daniny publicznej i od faktycznie posiadanego majątku. Konstytucyjna zasada zarówno sprawiedliwości społecznej, jak i powszechności opodatkowania – w ocenie Sądu – w badanej sprawie przemawiała za nieuwzględnieniem wniosku o stwierdzenie nieważności decyzji, skoro ustalono skarżącym będącym współwłaścicielom nieruchomości położonej w G., przy ul. [...] podatek od nieruchomości, w wysokości zgodnej zarówno co do stanu posiadania, sposobu wykorzystania tej nieruchomości, jak i stawek zgodnych z prawem. Nie można przy ocenie tego wniosku nie uwzględnić także takiego faktu, że skarżący nie tylko byli współwłaścicielami spornej nieruchomości, ale czerpali z niej korzyści, dzierżawiąc ją na rzecz osoby prowadzącej działalność gospodarczą. Dodatkowo należy wskazać, że zgodnie z art. 247 § 2 Ordynacji podatkowej – w stanie prawnym obowiązującym do dnia 31 grudnia 2002 r. – "Organ podatkowy odmówi (...) stwierdzenia nieważności decyzji, jeżeli wydanie decyzji w tej sprawie nastąpiłoby po upływie terminów przewidzianych w art. 68 lub w art. 70". Dokładnie taka właśnie sytuacja wystąpiłaby w badanej sprawie. Zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za 2001 r. przedawniłoby się z dniem 31 grudnia 2004 r. – na zasadzie art. 68 Ordynacji podatkowej – a skoro tak, wniesienie wniosku o stwierdzenie nieważności w dniu 29 grudnia 2005 r. w pełni uzasadniło odmowę stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy P. z dnia [...] nr [...] pod nazwą "w sprawie określenia skarżącym łącznego zobowiązania pieniężnego", a w rzeczywistości określającej podatek od nieruchomości. Konkludując zatem powyższe wywody uznać należało, że zaskarżona decyzja jest słuszna zarówno pod względem merytorycznym jak i podjęta została zgodnie z obowiązującymi przepisami procesowymi. Wyrażone w decyzji stanowisko organu zostało nadto dostatecznie uzasadnione z odwołaniem się do stanu faktycznego, ustalonego na podstawie zgromadzonych dowodów, w tym głównie dokumentów, których ocena została przeprowadzona zgodnie z zasadą wyrażoną w treści art. 191 Ordynacji podatkowej. Mając na uwadze podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi ( Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm. ), orzekł jak w sentencji wyroku.