I SA/Gl 1069/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Bożena Pindel (spr.), Protokolant Dominika Zabielska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 kwietnia 2017 r. sprawy ze skargi M. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. oddala skargę. Decyzją z dnia [...] nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 21b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: O.p.) – po rozpatrzeniu odwołania podatnika M. K. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. o nr [...] z dnia [...] w przedmiocie określenia podatnikowi wysokości uzyskanego w 2012 r. dochodu w kwocie zero, niepowodującego powstania zobowiązania podatkowego – utrzymał zaskarżoną decyzję organu I instancji w mocy. W toku postępowania ustalono następujący stan faktyczny. Podatnik w dniu 19 marca 2013 r. złożył w Urzędzie Skarbowym w S.zeznanie roczne PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w 2012 r., z którego wynikają następujące dane: - dochód podatnika z wynagrodzenia ze stosunku pracy [...]zł oraz z umowy zlecenia [...]zł (łącznie [...]zł), - zaliczka na podatek dochodowy [...]zł, - podstawa obliczenia podatku [...]zł oraz obliczony podatek [...]zł, - składki na ubezpieczenie zdrowotne [...]zł, - podatek należny [...]zł, - nadpłata [...] zł. W zeznaniu wskazał adres S., ul. [...]. Po ustaleniu przez Urząd Skarbowy w S. miejsca zamieszkania podatnika (B., ul. [...]), przekazano zeznanie w celu jego załatwienia zgodnie z właściwością miejscową Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w B. Jednocześnie organ odwoławczy wyjaśnił, że pismem z dnia 24 lipca 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w S. zwrócił się do Dyrektora Izby Skarbowej w K. o rozstrzygnięcie sporu kompetencyjnego w zakresie właściwości miejscowej organu podatkowego właściwego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych dla podatnika, pomiędzy Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w S. a Naczelnikiem Urzędu Skarbowego w B. Postanowieniem z dnia [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. postanowił, iż właściwym w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2011 r. i 2012 r. jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. W trakcie postępowania wyjaśniającego prowadzonego zarówno przez pracowników Urzędu Skarbowego w S. jak i w B. ustalono bowiem, że podatnik nie mieszka pod adresem – S. ul. [...]. Organ I instancji postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia podatnikowi zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r., które poprzedziły ustalenia dotyczące zatrudnienia podatnika. Z uwagi na brak informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11 za 2012 r. potwierdzających osiągnięcie przez podatnika dochodu z tytułu wynagrodzenia ze stosunku pracy oraz umowy zlecenia, w dniu 18 sierpnia 2014 r. organ skierował zapytania do wszystkich organów podatkowych na terenie kraju z prośbą o udzielenie odpowiedzi, czy posiadają informacje o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek PIT-11 i PIT-8C wystawionych w latach 2011-2013 na nazwisko M. K. Do dnia wydania decyzji żaden z organów podatkowych nie potwierdził tej okoliczności. Postanowieniem z dnia [...] do niniejszego postępowania włączono jako dowód w sprawie dokumenty zgromadzone w trakcie postępowań prowadzonych za lata 2011-2013 tj. protokół z czynności sprawdzających sporządzony w dniu 1 grudnia 2014 r. dotyczący zeznania PIT-37 za 2013 r., w którym podatnik podał że w okresie od 10 czerwca 2010 r. do końca 2013 r. pracował w A S.A. R., ul. [...]. Organ I instancji (pismem z dnia 4 lutego 2015 r.) zwrócił się do A S.A. w W. z prośbą o podanie, czy podatnik był zatrudniony w ww. firmie oraz czy dokonano wypłaty wynagrodzenia ze stosunku pracy lub umowy zlecenia. Z udzielonej odpowiedzi (pismo z 10 lutego 2015 r.) wynika, że podatnik nie był w ogóle zatrudniony w tej firmie jak również w żadnych jej oddziałach w Polsce. Firma nie wystawiała również informacji o dochodach oraz pobranych zaliczkach na podatek PIT-11. W wyniku tych czynności organ I instancji stwierdził, że podatnik w 2012 r. nie uzyskał wykazanych w zeznaniu rocznym PIT-37 dochodów. Nie stwierdzono również osiągnięcia przez podatnika przychodów ze źródeł przychodów wyszczególnionych w art. 10 ust 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z dnia 26 lipca 1991 r. (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm., dalej u.p.d.o.f.), nie została również pobrana zaliczka na podatek dochodowy. Skutkowało to wydaniem przez organ podatkowy decyzji z dnia 28 kwietnia 2016 r. W odwołaniu podatnik zarzucił Urzędowi Skarbowemu w S. brak kompetencji do weryfikacji miejsca zamieszkania podatnika, bez jego zgody, a tym samym przekazywania zeznania podatkowego do innego (właściwego) urzędu skarbowego. Podatnik nie podniósł innych zarzutów. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Odpowiadając na zarzut zawarty w odwołaniu podał, że postanowienie z dnia 3 października 2013 r. zostało wydane na podstawie art. 19 § 1 pkt 1 i 2 O.p. i znajduje się w aktach sprawy, z którymi podatnik stosownie do art. 123 i 200 tej ustawy miał możliwość zapoznania się na etapie prowadzonego postępowania przed organem I instancji (potwierdzenie odbioru postanowienia z dnia [...]– w dniu 25 marca 2016 r.). Z uzasadnienia tego postanowienia wynika że: - podatnik sprzedał w 2009 r. nieruchomość położoną w S. przy ul. [...] nabytą w drodze spadku po zmarłej W.K.; - pod ww. adresem znajduje się obecnie budynek w stanie surowym z częściowo zamontowaną stolarką okienną, będący w trakcie budowy. Na podstawie przeprowadzonej w dniu 19 czerwca 2013 r. wizji lokalnej ustalono, że obecni właściciele nieruchomości (sprzedanej w dniu [...] przez podatnika) dokonali rozbiórki nabytego budynku parterowego i postawili na jego miejscu nowy budynek piętrowy; - otrzymana natomiast przez podatnika w drodze spadku działka o nr [...], która w ½ części jest własnością podatnika, stanowi nieruchomość gruntową, niezabudowaną, - z opinii sąsiadów wynika, że podatnik nie mieszka i nie mieszkał pod adresem: S.ul. [...]. Na kierowane przez organ zapytania Urząd Miejski w B. udzielił odpowiedzi, że podatnik jest zameldowany na pobyt stały w B. ul. [...]od dnia 16 września 2011 r. Natomiast Urząd Miejski w S. przekazał informację, że w rejestrze mieszkańców S. nie figuruje osoba o danych wymienionych we wniosku. Kontynuując organ odwoławczy stwierdził, że właściwość miejscowa jest jedną z trzech przesłanek, od spełnienia których uzależniona jest możliwość nie tylko uczestniczenia przez organ podatkowy w postępowaniu, ale również przyjmowanie deklaracji i zeznań podatkowych. Ogólne zasady określenia właściwości miejscowej organów podatkowych wynikają z art. 17-18b O.p., natomiast analizując zagadnienie właściwości miejscowej organów podatkowych w sprawach podatku dochodowego od osób fizycznych należy rozróżnić: właściwość miejscową w zakresie obowiązków instrumentalnych ciążących na podatnikach oraz właściwość miejscową do prowadzenia postępowania podatkowego, wykonywania czynności sprawdzających oraz kontroli podatkowej. Powołując się na zasady wynikające z art. 17 § 1 oraz z art. 18 § 1 O.p. organ zwrócił uwagę, że w art. 18 § 2 ustawodawca dokonał wyłomu w stosunku do podatku dochodowego od osób fizycznych i to zarówno w przypadku wpłacania zaliczek jak i rozliczenia rocznego. Przepis przyznaje bowiem ministrowi właściwemu do spraw finansów publicznych delegację do odstąpienia od zasady przyjętej w art. 18 §1 O.p. i określenie przypadków, w których w razie zmiany właściwości miejscowej w trakcie roku podatkowego lub okresu rozliczeniowego, właściwym organem, podatkowym jest organ inny niż określony w § 1, uwzględniając w szczególności zmianę miejsca zamieszkania, pobytu lub siedziby podatnika. Minister Finansów korzystając z delegacji ustawowej w rozporządzeniu z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (Dz. U. Nr 165, poz. 1371 ze zm.; dalej: rozporządzenie z dnia 22 sierpnia 2005 r.) określił szczegółowe zasady ustalania właściwości miejscowej organów podatkowych w sprawie podatku dochodowego od osób fizycznych i zaliczek należnych na ten podatek. Powołał się na § 11 ust. 1 pkt 1 oraz § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia, uznając, że wskazanym przepisom towarzyszy art. 45 ust. 1b i 1c u.p.d.o.f., określający, że zeznania roczne winny być składane - co do zasady - w urzędzie skarbowym właściwym według miejsca zamieszkania podatnika w ostatnim dniu roku podatkowego, a gdy zamieszkanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustało przed tym dniem - według ostatniego miejsca zamieszkania na jej terytorium. Stwierdził, że organem właściwym miejscowo dla podatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2012 r. był Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. Urząd ten jest właściwy nie tylko w sprawie podatku dochodowego należnego za dany rok podatkowy, ale także w sprawach dotyczących poprzednich lat podatkowych. Zeznanie podatkowe PIT-37 o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za rok podatkowy 2012 podatnik winien złożyć w Urzędzie Skarbowym w B. będącym organem właściwym dla niego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za ten rok podatkowy. Ponadto stwierdził, że udowodniono w sposób bezsprzeczny, iż wykazane przez podatnika w zeznaniu PIT-37 dane są niezgodne z prawdą a wykazana nadpłata nie występuje. W skardze, zaskarżając w całości decyzję organu podatkowego, podatnik domagał się jej uchylenia. Podał, że od maja 2001 r. (śmierć ojca) do kwietnia 2008 r. mieszkał w S .przy ul. [...] z 77-letnią siostrą ojca wymagającą opieki. Utrzymuje, że pod wskazanym adresem nadal zamieszkuje, zaś organ I instancji skierował przeciwko niemu zawiadomienie do Prokuratury (sprawa jest w toku). Podtrzymał, że w 2011 r. uzyskał dochody z firmy A a pracę zaoferował mu siostrzeniec ojca L. S. Podał także, że Sąd Rejonowy w S. [...] Wydział Karny ([...]) nie posiada dokumentów dotyczących sprzedaży nieruchomości w dniu [...] – kategorycznie zaprzeczył tej hipotezie. Ponadto wyjaśnił, że w okresie od 2009 r. do maja 2013 r. (śmierć jego Mamy) pod ww. adresem w S. przebywała i leczona była jego mama z uwagi na zaawansowaną chorobę nowotworową. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji i wniósł o oddalenie skargi. Na rozprawie pełnomocnik skarżącego (wyznaczony z urzędu) wnosiła i wywodziła jak w skardze. Na pytanie Sądu podała, że pomimo wielu prób, kancelarii nie udało się skontaktować ze skarżącym. Pełnomocnik organu wnosił i wywodził jak w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje. Kontroli Sądu – w ramach art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.; dalej P.p.s.a.) – podlegała decyzja Dyrektora Izby Skarbowej utrzymująca w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji w przedmiocie określenia podatnikowi wysokości uzyskanego w 2012 r. dochodu w kwocie "zero", niepowodującego powstania zobowiązania podatkowego. Przedmiotem łącznego rozpoznania oraz odrębnego wyrokowania Sądu, na podstawie art. 111 § 2 P.p.s.a. były sprawy dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych podatnika za lata 2011-2013, w sprawach o sygn. akt I SA/Gl 1068-1070/16. Skarga nie zasługiwała na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. Sąd w toku kontroli spraw za lata 2011-2012 stwierdził, że strona 3 i 4 decyzji dotyczącej roku podatkowego 2012 została załączona do uzasadnienia decyzji dotyczącej roku podatkowego 2011. Stwierdzona wadliwość nie miała jednak wpływu na treść rozstrzygnięć. Z treści skargi wywieść można, że sporne pozostają dwie kwestie. Pierwsza dotycząca właściwości organu I instancji, bowiem według skarżącego w latach 2011-2013 jego miejscem zamieszkania był S., zaś adres w B. stanowił jedynie adres do korespondencji. Druga kwestionująca ustalenia organu w przedmiocie jego zatrudnienia w firmie A. Ustalenia poczynione przez organy wskazują zaś, że skarżący nie mógł w latach 2011-2013 mieszkać w S., więc właściwy jest jego adres w B.. Natomiast w zakresie drugiej z ww. kwestii powołał się na przeprowadzone w sprawie postępowanie dowodowe, którego ustalenia pozwalają na stwierdzenie, że skarżący nie był nigdy zatrudniony przez firmę A. Stan faktyczny sprawy jest zatem sporny. W orzecznictwie wskazuje się, że w razie powołania w skardze zarówno zarzutów naruszenia prawa materialnego, jak i prawa procesowego, w pierwszej kolejności rozpoznaniu podlegają zarzuty naruszenia prawa procesowego. Dopiero bowiem po przesądzeniu, że stan faktyczny przyjęty przez organ w zaskarżonej decyzji jest prawidłowy, albo że nie został skutecznie podważony, można przejść do oceny zastosowania przez ten sąd przepisów prawa materialnego (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 2 grudnia 2014 r., sygn. akt II GSK 1761/13, z dnia 18 listopada 2014 r., sygn. akt II GSK 1438/14, z dnia 9 maja 2013 r., sygn. akt I OSK 2355/11, z dnia 21 października 2011 r., sygn. akt II FSK 775/10, dostępne: www.orzeczenia.nsa.gov.pl.). W niniejszej jednak sprawie w pierwszej kolejności należy się odnieść do kwestionowanej przez skarżącego właściwości organu I instancji. Skarżący w złożonych rocznych zeznaniach o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) za lata podatkowe 2011-2013 (PIT-37) podał, jako swój aktualny adres zamieszkania: S., ul. [...]. Z wniosku Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 24 lipca 2013 r. kierowanego do Dyrektora Izby Skarbowej o rozstrzygnięcie sporu o właściwość wynika, że na podstawie m.in. zgłoszeń aktualizacyjnych (ZAP-3), aktualizacji wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, wydruków z aplikacji SeRce wynika, że podatnik posługuje się różnymi adresami. W zeznaniu rocznym o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) wskazał adres S. ul. [...], natomiast korespondencję odbiera w B. przy ul. [...]. Ponadto wskazał na inne ustalenia poczynione przez organ, jak również to, że w dniu 8 kwietnia 2013 r. wpłynęło za pośrednictwem poczty do Urzędu Skarbowego w B. niewypełnione zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-37 w kopercie, na której widniały dane: M. K., B. ul. [...]. Powołał się na protokół sporządzony w dniu 6 maja 2013 r. w Urzędzie Skarbowym w B., w którym podatnik oświadczył, że mieszka w S. przy ul. [...] wraz z obłożnie chorą matką, którą się opiekuje natomiast w B. przy ul [...] odbiera wyłącznie korespondencję. Dyrektor Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] wydanym na podstawie art. 19 § 1 pkt 1 i § 2 O.p. – rozstrzygając spór kompetencyjny w zakresie właściwości miejscowej organu podatkowego właściwego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych dla M. K. – orzekł, że właściwym jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. Wydanie postanowienia poprzedziły ustalenia, z których wynika, że podatnik jest zameldowany na pobyt stały w B. przy ul. [...] od dnia 16 września 2011 r., natomiast nie figuruje w rejestrze mieszkańców S. Ponadto uwzględnił, że podatnik sprzedał w dniu [...] nabytą w drodze spadku nieruchomość położoną w S. przy ul. [...]. Pod tym adresem znajduje się obecnie budynek w stanie surowym z częściowo zamontowaną stolarką okienną, będący w trakcie budowy (obecni właściciele nieruchomości dokonali rozbiórki nabytego budynku parterowego i postawili na jego miejscu nowy budynek piętrowy), z opinii sąsiadów wynika, że podatnik nie mieszka i nie mieszkał pod ww. adresem w S. Natomiast stanowiąca w połowie jego własność działka o nr [...], stanowi nieruchomość gruntową, niezabudowaną. Powołując przepisy art. 17 i art. 18 O.p. oraz § 11 i § 12 rozporządzenia z dnia 22 sierpnia 2005 r. stwierdził, organem właściwym miejscowo dla podatnika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych za lata 2011-2012 jest Naczelnik Urzędu Skarbowego w B., bowiem miejscem zameldowania podatnika od dnia 16 września 2011 r. jest B. Stosownie do treści art. 236 § 1 O.p. na wydane w toku postępowania postanowienie służy zażalenie, gdy ustawa tak stanowi. Na postanowienie wydane na podstawie art. 19 § 2 O.p. nie przysługuje zażalenie. Oznacza to, zgodnie z art. 237 O.p., że postanowienie, na które nie służy zażalenie, strona może zaskarżyć tylko w odwołaniu od decyzji. Zatem ewentualnie podniesione w odwołaniu zarzuty przeciwko wydanemu w postępowaniu postanowieniu mogą być rozpatrzone łącznie z wniesionym odwołaniem. Organ I instancji (Naczelnik Urzędu Skarbowego w B) postanowieniem z dnia [...] wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w sprawie określenia skarżącemu zobowiązania z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok 2011, które zostało mu doręczone w dniu 8 marca 2016 r. W zakresie badanych lat podatkowych (2011-2013) organ I instancji w dniu [...] wydał postanowienia dopuszczające dowód z dokumentów zgromadzonych w toku postępowania, które zostały doręczone skarżącemu w dniu 25 marca 2016 r. Natomiast w zakresie lat podatkowych 2011-2012, także w dniu [...]r., wydał na podstawie art. 179 § 1 O.p. postanowienia wyłączające z akt sprawy, ze względu na interes publiczny, uwierzytelnionej kopii postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] dotyczącego właściwości miejscowej organu podatkowego w części dotyczącej danych osobowych osób nie związanych ze sprawą tj. "strona 2 część wiersza 42, strona 3 część wiersza 2". Postanowienie doręczono skarżącemu w dniu 23 marca 2016 r., z pouczeniem o treści art. 236 § 1 i art. 237 O.p. Następnie w zakresie wszystkich lat podatkowych organ wydał w dniu [...] postanowienia – w trybie art. 200 § 1 i art. 123 § 1 O.p. – o możliwości zapoznania się przez skarżącego z aktami sprawy, zaś w dniu [...] wydał postanowienia o przedłużeniu postępowania z uwagi na wymogi z art. 139 i art. 200 O.p. Postanowienia doręczono skarżącemu w dniu 6 kwietnia 2016 r. (z pouczeniem o treści art. 236 § 1 i art. 237 O.p.). Skarżący nie skorzystał z możliwości zapoznania się z aktami sprawy. W dniu [...] organ I instancji wydał decyzje dotyczące lat podatkowych 2011-2013. W odwołaniach od tych decyzji skarżący podniósł tylko jeden zarzut kwestionujący "uprawnienia i kompetencje" organu I instancji, "bez zgody podatnika". Organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] wyznaczył skarżącemu siedmiodniowy termin do wypowiedzenia się w sprawie materiału dowodowego na podstawie art. 200 § 1 i art. 216 O.p. Jednocześnie w odpowiedzi na pisma skarżącego z dnia 23 maja 2016 r. i 1 czerwca 2016 r. (dotyczące okresu 2011-2013) organ odwoławczy w załączeniu do postanowienia przesłał dokumenty, których domagał się skarżący tj. postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] oraz organu I instancji z [...] w sprawie wyłączenia z akt sprawy, ze względu na interes publiczny, uwierzytelnionej kopii ww. postanowienia Dyrektora Izby Skarbowej. Nie budzi wątpliwości, że przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują zażalenia na postanowienia wydane na podstawie art. 19 § 2 i art. 179 § 1 O.p. Zaś z akt sprawy nie wynika, by skarżący zwracał się do organu o udostępnienie wyłączonych z zebranego materiału dowodowego dokumentów, jak również o możliwość zapoznania się z aktami postępowania na którymkolwiek etapie postępowania. W odwołaniu natomiast podniósł zarzuty związane z wydanym przez Dyrektora Izby Skarbowej postanowieniem z dnia [...] w sprawie właściwości miejscowej. Zgodnie z art. 17 § 1 O.p. jeżeli ustawy podatkowe nie stanowią inaczej, właściwość miejscową organów podatkowych ustala się według miejsca zamieszkania albo adresu siedziby podatnika, płatnika, inkasenta lub podmiotu wymienionego w art. 133 § 2. Właściwość miejscową organów podatkowych ustala się przede wszystkim według miejsca zamieszkania podatnika. Pojęcie miejsca zamieszkania zostało ustalone w art. 25 Kodeksu cywilnego; jest nim miejscowość, w której osoba przebywa z zamiarem stałego pobytu. Dla ustalenia miejsca zamieszkania istotne są zatem dwie przesłanki: przebywanie w sensie fizycznym w danej miejscowości oraz zamiar stałego pobytu. Obydwa te elementy muszą występować łącznie, zaś zamieszkanie nie jest równoznaczne z zameldowaniem (por. C. Kosikowski Komentarz do art. 17 ustawy – Ordynacja podatkowa; Lex). Zgodnie natomiast z art. 18 § 1 O.p. jeżeli w trakcie roku podatkowego lub określonego w odrębnych przepisach innego okresu rozliczeniowego nastąpi zdarzenie powodujące zmianę właściwości miejscowej organu podatkowego, organem podatkowym właściwym miejscowo za ten okres rozliczeniowy pozostaje ten organ podatkowy, który był właściwy w pierwszym dniu roku podatkowego lub okresu rozliczeniowego. Korzystając z delegacji zawartej w art. 17 § 2 i art. 18 § 2 O.p. Minister Finansów wydał rozporządzenie z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie właściwości organów podatkowych (obowiązujące w omawianych latach podatkowych). Uregulował w nim – odmiennie od zasady przyjętej w art. 18 § 1 – właściwość miejscową organów podatkowych w sprawach m.in. należnego podatku dochodowego i zaliczek na ten podatek. Zgodnie z § 11 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia organem właściwym miejscowo w sprawach należnego za dany rok podatkowy podatku dochodowego od osób fizycznych, którzy zmienili miejsce zamieszkania lub pobytu, wskutek czego właściwy stał się organ podatkowy inny niż dotychczasowy - jest organ podatkowy właściwy według miejsca zamieszkania lub pobytu w ostatnim dniu roku podatkowego, a gdy zamieszkanie lub pobyt na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustały przed tym dniem według ostatniego miejsca zamieszkania lub pobytu na jej terytorium. Natomiast organem podatkowym właściwym miejscowo w sprawach zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych § 12 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia dla podatników, którzy w trakcie roku podatkowego zmienili miejsce zamieszkania lub pobytu wskutek czego właściwy stał się organ podatkowy inny niż dotychczasowy - jest organ podatkowy właściwy, według miejsca zamieszkania lub pobytu w ostatnim dniu tego okresu rozliczeniowego, którego deklaracja dotyczy, a gdy zamieszkanie lub pobyt na terytorium RP ustały przed tym dniem - według ostatniego miejsca zamieszkania lub pobytu na jego terytorium. Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust. 7 i 8 (art. 45 ust. 1 u.p.d.o.f.). W myśl ust. 1b tego przepisu urzędem skarbowym, o którym mowa w ust. 1 i 1a, jest urząd skarbowy właściwy według miejsca zamieszkania podatnika w ostatnim dniu roku podatkowego, a gdy zamieszkanie na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej ustało przed tym dniem - według ostatniego miejsca zamieszkania na jej terytorium, z zastrzeżeniem ust. 1c. Sąd podzielił i uznał za prawidłowe przedstawione wyżej ustalenia organów podatkowych dotyczące miejsca zamieszkania podatnika. Skarżący twierdził, że od 2009 r. do sierpnia 2013 r. (tj. śmierci jego Mamy) mieszkał w S. pod ww. adresem. Jednak w toku postępowania nie przedstawił jakichkolwiek dowodów potwierdzających, że faktycznie przebywał tam z zamiarem stałego pobytu. Poczynione przez organ ustalenia całkowicie temu przeczą. Do akt załączono potwierdzoną za zgodność kserokopię aktu notarialnego z dnia [...] z którego wynika, że L. S. i M. K. sprzedali zabudowaną budynkiem mieszkalnym parterowym nieruchomość położoną w S. przy ul. [...]. Skarżący nie podał, na jakiej podstawie zajmował i użytkował ww. nieruchomość, skoro od 2009 r. nie był już jej właścicielem. Organ zaś w wyniku przeprowadzonych w dniu 16 czerwca 2013 r. oględzin ustalił, że budynek parterowy został wyburzony zaś na jego miejscu wybudowano budynek piętrowy będący w stanie surowym, z częściowo zamontowaną stolarką okienną. Ponadto sąsiedzi zaprzeczyli, aby skarżący kiedykolwiek tam mieszkał. Również organ administracji (Urząd Miejski w S.) nie potwierdził, że skarżący mieszkał w S. Okoliczności te powodują, że słusznie organ uznał, iż miejscem zamieszkania skarżącego w latach 2011-2013 było jego miejsce zameldowania tj. B. Przechodząc do ustaleń poczynionych przez organy podatkowe, w tym również ustalonego stanu faktycznego sprawy, stwierdzić należy, że nie budzą one wątpliwości. Skarżący był dwukrotnie przesłuchiwany przez organ I instancji (protokoły z 6 maja 2013 r. oraz z 1 grudnia 2014 r.) i podał, że pracował w firmie A we W. Oddział w R. i wyłącznie tam uzyskał dochody z umowy o pracę i umowy zlecenia, pracę wykonywał w domu a polegała ona na składaniu komputerów. W firmie pracował od 10 czerwca 2010 r. do końca 2013 r., a jej głównym księgowym był A. S. Ponadto oświadczył, że otrzymał PIT-11, lecz go spalił a zeznania wypełniał na podstawie właśnie tych PIT-11 i PIT-8C. Skarżący nie przedstawił jakichkolwiek dowodów potwierdzających zawarcie umowy z ww. firmą (np. umowy o pracę, czy umowy zlecenia), jak również potwierdzających dokonywanie na jego rzecz wypłat wynagrodzenie (np. przelewy na rachunek bankowy, czy inne dotyczące wypłat gotówkowych). Organ dwukrotnie zwracał się do firmy A S.A., której siedziba mieści się w W. Z udzielonych informacji (pisma z 6 maja 2013 r. oraz z 10 lutego 2015 r.) wynika, że skarżący nigdy nie był zatrudniony na żadną umowę z tą firmą, nie dokonywano na jego rzecz żadnych wypłat, nie odprowadzano składek ZUS jak również nie wystawiono dokumentów PIT-11. W aktach sprawy znajduje się także pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. z dnia 30 kwietnia 2014 r. kierowane do wszystkich Urzędów Skarbowych, z którego wynika, że skarżący próbował ponownie złożyć w tym Urzędzie zeznanie podatkowe PIT-36 za 2013 r. Nadmienia się w nim, że skarżący podejmował już próby wyłudzenia nadpłaty podatku za lata poprzednie w różnych urzędach skarbowych. Zatem prawidłowo organy podatkowe ustaliły, że skarżący w latach podatkowych 2011-2013 nie uzyskał przychodów, których źródło określa art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. Zasadnie zastosowano przepis art. 21b O.p., zgodnie z którym jeżeli w postępowaniu podatkowym organ podatkowy stwierdzi, że podatnik osiągnął dochód, przychód lub zysk w wysokości niepowodującej powstania zobowiązania podatkowego, organ wydaje decyzję, w której określa wysokość tego dochodu, przychodu lub zysku. Wysokość dochodu niepowodującego zobowiązania podatkowego określono w kwocie "zero". W ocenie Sądu, organy wyjaśniły wszelkie istotne w sprawie okoliczności faktyczne przy zachowaniu ustawowych standardów postępowania, w tym nie naruszyły postanowień art. 180 § 1 O.p., bowiem jako dowód dopuściły wszystko, co mogło przyczynić się do wyjaśnienia sprawy i nie było sprzeczne z prawem. Zdaniem Sądu organy podatkowe realizując zasadę prawdy obiektywnej (art. 122 i art. 187 O.p.), zebrały wszelkie dowody mogące przyczynić się do pełnego wyjaśnienia stanu faktycznego o czym świadczy poszukiwanie i dopuszczenie różnych źródeł dowodowych. Sąd nie dopatrzył się takich naruszeń prawa materialnego ani procesowego, które uzasadniałyby uchylenia zaskarżonej decyzji. Z powodów wyżej wyjaśnionych stwierdzić należy, że zaskarżona decyzja nie narusza przepisów prawa w sposób zarzucony w skardze. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 P.p.s.a., oddalił skargę.