I SA/Gl 1120/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Sędziowie WSA Beata Kozicka, Bożena Miliczek-Ciszewska, Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2013 r. sprawy ze skargi E. S. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulg płatniczych - umorzenie zaległości podatkowej oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] nr [...] o odmowie umorzenia kwoty 13 zł z tytułu I raty podatku od nieruchomości za 2012 r. oraz umorzenia jako bezprzedmiotowego postępowania w zakresie umorzenia II, III i IV raty podatku od nieruchomości za 2012 r. W podstawie prawnej tego rozstrzygnięcia wskazano art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 r. o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz.U. z 2001 r., Nr 79, poz. 856 ze zm.) oraz § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 r. w sprawie właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925). W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ II instancji wskazał, że materialną podstawę umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych, odsetek za zwłokę lub opłaty prolongacyjnej stanowi art. 67 a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej, który upoważnia organy podatkowie do zastosowania ulgi w postaci umorzenia w całości lub części zaległości podatkowych w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym. Zatem, jest to regulacja, która może być stosowana w wyjątkowych, szczególnie uzasadnionych przypadkach, zaś ocena szczególności tych przypadków należy do kompetencji organów podatkowych. Podkreślono także, iż nawet ustalenie, że istnieją przesłanki uzasadniające ewentualne zastosowanie ulgi samo przez się nie zobowiązuje organu podatkowego do wydania decyzji uwzględniającej żądanie strony. Zastosowanie ulgo jest bowiem prawem, a nie obowiązkiem organu I instancji. Pogląd ten podziela też NSA, który w wielu wyrokach podkreśla, iż ocena dokonywana przez organy podatkowe jest zagadnieniem natury słusznościowej, która wymyka się spod oceny Sądu (por. wyrok NSA z 8 lipca 1999 r., sygn. akt I SA/Ka 2474/97, czy z 28 marca 2000 r., sygn. akt I SA/Ka 1745/98). W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji wskazano na treść art. 233 § 3 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym Samorządowe Kolegium Odwoławcze rozpatrując odwołanie od decyzji uznaniowej wydanej przez organ jednostki samorządu terytorialnego nie może zmienić jej rozstrzygnięcia i ogranicza się do badania poprawności formalnej samej decyzji oraz prawidłowości postępowania podatkowego poprzedzającego jej wydanie. Przedstawiając istotne w niniejszej sprawie okoliczności faktyczne organ odwoławczy podał, że strona pismem z dnia 19 marca 2012 r. zwróciła się do Prezydenta Miasta B. z prośbą o "zwolnienie z konieczności płacenia podatku za mieszkanie za rok 2012 r." W uzasadnieniu opisała swoją trudną sytuację rodzinną i finansową. W piśmie z dnia 29 marca 2012 r. organ I instancji wyjaśnił stronie, że nie ma kompetencji do zwolnienia jej z podatku od nieruchomości i poinformował o możliwościach zastosowania konkretnych ulg w spłacie podatku. Wskazał także, że na dzień złożenia wniosku zaległość podatkową stanowi jedynie I rata podatku, której termin płatności minął w dniu 15 marca 2012 r. i w przypadku uściślenia wniosku i wniesienia o umorzenie podatku, postępowanie o umorzenie może dotyczyć tylko tej zaległości (I rata podatku), natomiast w pozostałej części postępowanie (dotyczące II, III i IV raty) będzie musiało zostać umorzone ze względu na bezprzedmiotowość. Wezwano w związku z tym podatniczkę, by w przypadku zmiany wniosku wskazała formę ulgi, której się domaga oraz przedłożyła określone dokumenty i oświadczenia potwierdzające jej trudną sytuację rodzinną i finansową. Następnie w piśmie z dnia 18 kwietnia 2012 r. strona zawarła wniosek o "umorzenie zaległego (raty) podatku za mieszkanie". Złożyła także oświadczenie majątkowe oraz inne dokumenty (m.in. decyzję o przyznaniu świadczenia pielęgnacyjnego nad matką, faktury za leki, harmonogram spłat rat kredytu, decyzję o odmowie przyznania dodatku mieszkaniowego z dnia 21 grudnia 2011 r., rachunki za gaz). Z dokumentów tych wynika – jak dalej zaznaczył organ II instancji- że strona pobiera świadczenie pielęgnacyjne na matkę w wysokości 520 zł miesięcznie i twierdzi, że jest na utrzymaniu matki, ponieważ "nałożono na nią zakaz pracy". Matka natomiast otrzymuje rentę rodzinną w wysokości 1723, 62 zł oraz alimenty od synów w kwocie 170 zł. W oświadczeniu majątkowym strona podała, że średnie miesięczne wydatki na utrzymanie mieszkania (wraz z węglem i telefonem) wynoszą 900 zł, lekarstwa dla matki – 540 zł, spłata kredytu 369 zł (z załączonego do akt harmonogramu spłaty kredytu wynika, że miesięczne raty kredytu wraz z odsetkami wynoszą 168,44 zł miesięcznie). W świetle powyższych danych organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji, że odwołująca posiada stałe dochody, które umożliwiają jej zapłatę zaległego podatku od nieruchomości z tytułu I raty w kwocie 13 zł i uznał, że zasadna była odmowa umorzenia tej zaległości, a także umorzenie (bezprzedmiotowego) postępowania dotyczącego II, III i IV raty podatku. Organ wskazał nadto, że wyniki postępowania przeprowadzonego z czynnym udziałem strony znalazły odzwierciedlenie w uzasadnieniu. Zaznaczył także, że strona nie zarzuciła w odwołaniu ani naruszenia prawa, ani też nie przedstawiła innych zarzutów przeciwko przedmiotowej decyzji. Pismem z dnia 1 września 2012 r. E.S. zaskarżyła powyższą decyzję do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach. W skardze nie zawarła żadnych merytorycznych zarzutów wobec zaskarżonej decyzji. W obszernych wywodach, posługując się inwektywami i obraźliwymi epitetami skierowanymi do wymienionych w skardze osób opisała natomiast swoją trudną sytuację ekonomiczną, problemy rodzinne, sąsiedzkie i mieszkaniowe. Na rozprawie w dniu 13 marca 2013 r. pełnomocnik strony ustanowiony w ramach przyznanego jej prawa pomocy jako dowód dramatycznej sytuacji matki skarżącej przedłożył kserokopię decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...], którą zwolniono płatnika na okres 2013 r. z obowiązku pobrania ze świadczenia A.S. podatku dochodowego od osób fizycznych. Podniósł, że rozstrzygnięcie to potwierdza drastyczną sytuację materialną skarżącej. Ustosunkowując się do tej okoliczności Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w piśmie z dnia 27 marca 2013 r. stwierdziło, że w sprawie dotyczącej odmowy umorzenia skarżącej I raty podatku od nieruchomości za 2012 r. w kwocie 13 zł organ podatkowy I instancji zgromadził szeroką dokumentację, z której wynika, że skarżąca znajduje się wraz z matką (z którą prowadzi wspólne gospodarstwo domowe) w trudnej sytuacji materialnej. Uznał jednak, że stałe dochody pozwalają na zapłatę I raty podatku od nieruchomości w kwocie 13 zł. Nadto Kolegium zauważyło, że uznanie administracyjne, w oparciu o które stosuje się art. 67 a § 1 Ordynacji podatkowej organiczne jest dyrektywami wyboru – interesem publicznym oraz ważnym interesem podatnika. W niniejszej sprawie organ I instancji odniósł się do sytuacji, w jakiej znajduje się podatniczka, co znalazło odzwierciedlenie w uzasadnieniu decyzji tego organu i uznał, że nawet jeżeli w sprawie występują przesłanki ważnego interesu podatnika, to organ odmawiając umorzenia wziął pod uwagę interes publiczny. Na rozprawie w dniu 3 czerwca 2013 r. pełnomocnik skarżącej podtrzymał skargę i wyjaśnił, że strona nie mogła stawić się w Sądzie, gdyż koszt dojazdu do G. (kwota ok. 10 zł) stanowi sumę, jaką może przeznaczyć wraz z matką na dwudniowe wyżywienie. Pełnomocnik organu odwoławczego, prawidłowo zawiadomionego o terminie rozprawy, nie był obecny na posiedzeniu. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżona decyzja nie narusza prawa. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja wydana została z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy; obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa. Poddanym ocenie Sądu w niniejszej sprawie rozstrzygnięciem Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta B. z dnia [...] nr [...], którą odmówiono skarżącej umorzenia kwoty 13 zł z tytułu I raty podatku do nieruchomości za 2012 r. oraz umorzono jako bezprzedmiotowe postępowanie w zakresie wniosku strony o umorzenie II, III i IV raty podatku od nieruchomości za 2012 r. W art. 67 a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U z 2012 r., poz. 749 ze zm.). ustawodawca przyznał organowi podatkowemu – w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym - uprawnienie do umorzenia w całości lub w części zaległości podatkowych oraz odsetek za zwłokę. Postępowanie w przedmiocie ulg płatniczych wszczynane jest na wniosek podatnika i to on powinien starać się wykazać wszelkie okoliczności przemawiające za uwzględnieniem jego żądania. Decyzje w przedmiocie ulg płatniczych oparte są na uznaniu administracyjnym, w ramach którego ustawodawca pozostawił organowi wybór pomiędzy równoprawnymi rozstrzygnięciami i odstąpił od określenia przesłanek, których zaistnienie obligowałoby organ do uwzględnienia wniosku podatnika. Nadto prawodawca uwarunkował zastosowanie omawianych ulg płatniczych ważnym interesem podatnika oraz interesem publicznym, nie definiując tych pojęć. W konsekwencji "użyte w art. 67a § 1 o.p. zwroty "ważny interes podatnika" i "interes publiczny" nie mają stałego zakresu treści i ustalonego, niezmiennego znaczenia. Są to więc klauzule generalne, odsyłające do ocen pozaprawnych. Z tych powodów w identyfikowaniu powyższych pojęć szczególnego znaczenia nabiera orzecznictwo sądów administracyjnych. W orzecznictwie tym, jak również w piśmiennictwie przyjmuje się, że przez ważny interes podatnika należy rozumieć nadzwyczajne względy, które mogłyby zachwiać podstawami egzystencji podatnika" (por. wyrok NSA z dnia 17 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 60/11, LEX nr 1151366). "Ważnego interesu podatnika jako przesłanki umorzenia zaległości podatkowej, nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie umorzenia zaległości podatkowej. Pojęcie ważnego interesu podatnika należy rozumieć możliwie szeroko, lecz jego wystąpienia nie można upatrywać wyłącznie w dolegliwości finansowej, jakiej doświadcza strona w związku z koniecznością wywiązania się z ciążących na niej zobowiąń podatkowych (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1489/10, LEX nr 1145406). Natomiast "istnienie przesłanki interesu publicznego wiąże się z obowiązkiem ponoszenia przez podatników ciężarów publicznych, w tym płacenia podatków. Względy społeczne wymagają i przemawiają za tym, żeby zobowiązania podatkowe były realizowane a podatnik bez należytej rozwagi nie był z nich zwalniany. Wierzyciel podatkowy (organ pierwszej instancji) - w przeciwieństwie do wierzyciela w cywilnoprawnych stosunkach zobowiązaniowych - z punktu widzenia zasady równości i powszechności opodatkowania nie ma swobody w dysponowaniu wierzytelnością publicznoprawną (umorzenie zaległego podatku, w tym odsetek)" (por. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 7 grudnia 2010 r., sygn. akt I SA/Po 781/10, LEX nr 750106). Przy ocenie "interesu publicznego" należy też uwzględnić zasadność obciążenia państwa, a w rezultacie całego społeczeństwa, kosztami udzielonej w ten sposób pomocy, na tle sytuacji finansowej państwa. Niemożność jednoznacznego zdefiniowania tego pojęcia powoduje, że w każdym indywidualnym przypadku jego znaczenie może uwzględniać różne aspekty wskazanych wyżej wartości" (por. wyrok WSA w Łodzi z dnia 3 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/łd 443/10, LEX nr 751533). Jak już powyżej wspomniano "pojęcia ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego stanowią warunki skorzystania przez organ podatkowy z uznania. Organ podatkowy dysponuje pewnym marginesem swobody zarówno w odniesieniu do wykładni tych pojęć, jak i oceny sytuacji faktycznej sprawy. Tej swobody nie można jednak utożsamiać z uznaniem administracyjnym. Weryfikacja istnienia przesłanek udzielenia ulgi, o jakiej mowa w art. 67a § 1 pkt 3 o.p., poddana jest bowiem rygorom postępowania podatkowego. Posłużenie się przez ustawodawcę pojęciami niedookreślonymi wymaga od organu wszechstronnego wyjaśnienia okoliczności faktycznych po to, aby na tej podstawie stwierdzić, czy dana sytuacja faktyczna mieści się w zakresie przesłanki ważnego interesu podatnika tudzież interesu publicznego, czy też nie. Natomiast z samym uznaniem będziemy mieli do czynienia dopiero wówczas, gdy organ podatkowy stwierdzi istnienie jednej z tych przesłanek lub obu łącznie. Jeżeli jednak nie stwierdzi wystąpienia sytuacji odpowiadających użytym pojęciom ważnego interesu podatnika tudzież interesu publicznego, wówczas w ogóle nie będzie wchodziło w grę zastosowanie przez ten organ uznania administracyjnego. Oznacza to, że w takim przypadku organ nie będzie dysponował wyborem, tylko decyzja będzie miała charakter związany. Uznanie nie wyraża się w swobodzie oceny w danym stanie faktycznym sprawy okoliczności odpowiadających użytym pojęciom ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego, ale w możliwości negatywnego dla podatnika rozstrzygnięcia nawet przy ich ustaleniu" (por. wyrok NSA z dnia 26 lipca 2011 r., sygn. akt II FSK 426/10, LEX nr 1083134). Przybliżona powyżej specyfika orzekania organów podatkowych w przedmiocie ulg płatniczych determinuje zakres sądowej kontroli tych rozstrzygnięć. Jak wyjaśniono w przywołanym już wyroku NSA z dnia 26 lipca 2011 r. – "kontroli sądu nie podlega uznanie samo w sobie, ale poprawność postępowania dowodowego i wyciągniętych zeń wniosków co do tego, czy dany stan faktyczny wypełnia użyte w art. 67a § 1 pkt 3 o.p. pojęcia niedookreślone ważnego interesu podatnika lub interesu publicznego. Kontrola sądowa nie powinna więc odnosić się do kryteriów celowościowych czy słusznościowych". Oceniając legalność zaskarżonej decyzji z uwzględnieniem przedstawionych powyżej kryteriów tej oceny skład orzekający w niniejszej sprawie stwierdził, że odmowa uwzględnienia wniosku skarżącej o umorzenie zaległości w podatku od nieruchomości obejmującej I ratę tego podatku od nieruchomości położonej w B. przy ul. [...], stanowiącej kwotę 13 zł jest zgodna z prawem. Uzasadnienie tej konstatacji rozpocząć warto od wskazania, że zakres dokonanych w niniejszej sprawie ustaleń nie budzi zastrzeżeń. W ramach, zgodnego z wymogami określonymi w Ordynacji podatkowej, postępowania, w którym zagwarantowano wnioskodawczyni czynny udział zgromadzono materiał dowodowy wystarczający do zweryfikowania przesłanek umorzenia zaległości podatkowych określonych w art. 67 a Ordynacji podatkowej. Organ I instancji uzyskał od skarżącej oświadczenie majątkowe z dnia 18 kwietnia 2012 r. oraz liczne dokumenty, w tym decyzję o przyznaniu świadczenia pielęgnacyjnego z tytułu opieki nad matką, decyzję z dnia 11 stycznia 2012 r. o przyznaniu matce na stałe renty rodzinnej, decyzję Prezydenta B. z dnia [...] o odmowie przyznania stronie dodatku mieszkaniowego, zeznanie o wysokości dochodu osiągniętego przez A.S. w 2010 r., dowody wpłat za media, faktury za leki, określony w ugodzie zawartej w dniu 5 grudnia 2011 r. harmonogram spłaty rat kredytu zaciągniętego w PKO BP. W oparciu o te dokumenty organ I instancji z jednoznacznie wyrażoną aprobatą organu odwoławczego stwierdził, że skarżąca utrzymuje się ze świadczenia pielęgnacyjnego w wysokości 520 zł, jej matka otrzymuje natomiast rentę rodzinną w kwocie 1.723,62 zł miesięcznie oraz alimenty od synów w kwocie 170 zł. Średnie miesięczne wydatki związane z utrzymaniem mieszkania wynoszą ok. 900 zł, zakup leków dla matki obciąża budżet domowy w wysokości 540 zł miesięcznie, a spłata kredytu bankowego i zadłużenia wobec innych osób stanowi kwotę 369 zł. Majątek nieruchomy skarżącej stanowi lokal mieszkalny, którego powierzchnię strona określiła na [...] m 2 (podając w oświadczeniu majątkowym, że w księdze wieczystej błędnie wpisano – [...] m 2 ). Mając na uwadze przybliżony powyżej pokrótce zakres ustaleń poczynionych przez organ I instancji i dane wynikające ze zgromadzonych dokumentów nie sposób zakwestionować twierdzenia Prezydenta Miasta B., zaaprobowanego przez organ II instancji, że uzyskiwane przez stronę i jej matkę stałe, a nadto stabilne dochody winny umożliwić zapłatę zaległego podatku od nieruchomości w kwocie 13 zł nie zagrażając egzystencji skarżącej i jej matki. Zasadnie zatem, w ocenie składu orzekającego, organy podatkowe obu instancji stwierdziły, że przesłanki zastosowania wnioskowanej przez stronę ulgi płatniczej nie zostały spełnione. Konstatacji tej nie można podważać w oparciu o przedłożoną na rozprawie decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] którą zwolniono płatnika na okres 2013 r. z obowiązku pobrania ze świadczenia A.S. podatku dochodowego od osób fizycznych. Rozstrzygnięcie to (wydane później niż decyzja zaskarżona w niniejszej sprawie) może potwierdzać trudną sytuację materialną i zdrowotną matki skarżącej, której organy podatkowe ani Sąd nie kwestionują. Stanowi ono jednak o zaniechaniu comiesięcznego pobierania z renty A.S. kwoty znacznie przewyższającej analizowaną w niniejszej sprawie zaległość podatkową w wysokości 13 zł. Zasadne jest także (niekwestionowane przez pełnomocnika skarżącej) umorzenie postępowania w zakresie żądania umorzenia II, III i IV raty podatku od nieruchomości za 2012 r., których termin płatności przypada później niż data rozpatrzenia wniosku strony. Regulacja zawarta w art. 67 a Ordynacji podatkowe umożliwia bowiem wyłącznie umorzenie zaległości podatkowej, którą (zgodnie z art. 51 § 1 Ordynacji podatkowej) stanowi podatek niezapłacony w terminie płatności. Wykazana powyżej legalność zaskarżonej decyzji nakazywała oddalić skargę w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.