I SA/Gl 1246/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 kwietnia 2019 r. sprawy ze skargi Spółdzielni A w B. na interpretację Prezydenta Miasta B. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. W dniu 21 czerwca 2018 r. do Prezydenta Miasta B. (dalej: organ interpretacyjny) wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, w zakresie opodatkowania podatkiem od nieruchomości budynków (ich części) innych niż mieszkalne i użytkowe. Spółdzielnia A z siedzibą w B. (dalej: wnioskodawca, Spółdzielnia, skarżąca) zadała następujące pytanie: Czy dla budynków lub ich części, które nie są budynkami (ich częściami) mieszkalnymi, ani budynkami, bądź lokalami użytkowymi (wynajem lub dzierżawa podmiotom gospodarczym) powinna zostać zastosowana stawka podatku od nieruchomości właściwa dla działalności gospodarczej, czy właściwa dla pozostałych budynków (ich części), w szczególności chodzi o biura i inne budynki/lokale o przeznaczeniu administracyjnym (np. z przeznaczeniem na działalność społeczno- wychowawczą prowadzoną przez wnioskodawcę)? W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny: Wnioskodawca wskazał, że prowadzi działalność, której podstawowym przedmiotem jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych członków oraz ich rodzin, a także innych osób posiadających tytuł do lokali mieszkalnych, będących w jego zasobach. Wynika to z ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych i jest potwierdzone obowiązującym statutem. Działalność ta nie ma znamion działalności gospodarczej, gdyż w przeciwieństwie do ogółu spółdzielni (np. produkcyjnych, spółdzielni pracy etc.) które w interesie swoich członków prowadzą wspólną działalność gospodarczą, działalność w zakresie zaspokajania potrzeb mieszkaniowych swoich członków nie jest działalnością gospodarczą - nie ma zarobkowego charakteru. W zasobach wnioskodawcy poza nieruchomościami lub ich częściami o charakterze mieszkalnym znajdują się również lokale o charakterze użytkowym udostępniane osobom trzecim (podmiotom gospodarczym) na podstawie umów cywilnoprawnych (dzierżawy, najmu). Chodzi o różnego rodzaju pawilony i inne obiekty budowlane trwale z gruntem związane, w których osoby trzecie prowadzą własną działalność gospodarczą. Wnioskodawca wskazał, że nie kwestionuje ich charakteru jako obiektów związanych z działalnością gospodarczą, jednakże zauważył, że po pierwsze chodzi tu o jego działalność dodatkową, a nie podstawową, a po drugie środki uzyskane z tej działalności dodatkowej przeznaczane są na lepsze funkcjonowanie działalności podstawowej. Poza obiektami o charakterze mieszkalnym, bądź użytkowym jest właścicielem budynków lub ich części, jak budynki biurowe, czy inne administracyjne, jak np. służące działalności oświatowo-wychowawczej prowadzonej na podstawie przepisów ustawy o spółdzielniach mieszkaniowych i wskazanej także w jego statucie. Zdaniem wnioskodawcy w przypadku budynków lub ich części, niebędących ani obiektami mieszkalnymi, ani użytkowymi (wydzierżawionymi lub wynajmowanymi) powinien on stosować stawkę podatku od nieruchomości właściwą dla pozostałych budynków, lub ich części, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach o opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1445, dalej: u.p.o.l.). W dniu [...] organ interpretacyjny, wydał na podstawie art. 14j § 1 i 3 w zw. z art. 14b, art. 14c i art. 14k § 1, art. 143 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm., dalej: O.p.), interpretację indywidualną nr [...], w której uznał stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 21 czerwca 2018 r. o udzielenie indywidualnej, pisemnej interpretacji dotyczącej przepisów prawa podatkowego, w przedmiocie podatku od nieruchomości: 1. w zakresie budynków niemieszkalnych, lub ich części zajętych na biura i administrację Spółdzielni – za nieprawidłowe, 2. w zakresie budynków niemieszkalnych lub ich części zajętych na działalność społeczno-wychowawczą Spółdzielni - za prawidłowe. Na wstępie swoich rozważań organ interpretacyjny omówił treść przepisów art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. i wskazał, że rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca powinien uiszczać podatek od nieruchomości od pomieszczeń biurowych według stawki jak dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, wymaga uprzedniego zbadania, czy wnioskodawca jest przedsiębiorcą i czy prowadzi działalność gospodarczą. Następnie organ interpretacyjny podniósł, że zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., działalność gospodarcza to działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 646, dalej: u.p.p.). W ustawie tej wskazano, że działalnością gospodarczą w rozumieniu ustawy jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. Natomiast grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej to grunty, budynki i budowle, będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą (art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l.). Organ interpretacyjny omówił również treść przepisu art. 1a ust. 2a u.p.o.l., który określa jakich gruntów, budynków i budowli nie zalicza się do kategorii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. W dalszej części swoich rozważań organ interpretacyjny powołał się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 10 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2420/13, w którym Sąd uznał, że "spółdzielnia prowadzi działalność gospodarczą, o której stanowi art. 2 u.s.d.g. i jest przedsiębiorcą w rozumieniu art. 4 ust. 1 u.s.d.g., do których to przepisów odsyła art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l." (por. wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 21 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1891/08; z dnia 15 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 933/11; z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1068/10 i z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1217/12). Ponadto organ interpretacyjny powołał się na orzecznictwo Sądu Najwyższego i wskazał, że działalność spółdzielni mieszkaniowej w zakresie zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie i nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków jest obligatoryjną działalnością gospodarczą takiej spółdzielni (por. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 26 kwietnia 2002 r., sygn. akt III CZP 21/02, publ. OSNC z 2002 r. Z. nr 12, poz.149; wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 marca 2004 r., sygn. akt II CK 53/03, publ. LEX nr 172796; wyrok Sądu Najwyższego z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. akt I CSK 199/12, publ. LEX nr 1254613). Organ interpretacyjny w przywołał również pogląd wyrażony w t. XLIII, w Komentarzu do art. 1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, publ. LEX/el, pod red. W. Morawskiego i podniósł, że "należy przyjąć, że opodatkowanie będących w posiadaniu spółdzielni mieszkaniowej budynków lub ich części według stawek podatku od nieruchomości właściwych dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej uzależnione jest od tego, czy budynki te (lub ich części) służą tylko zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych członków spółdzielni i ich rodzin, czy też służą innym celom, w tym takim jak administrowanie i sprawowanie zarządu przez spółdzielnię mieszkaniową jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Przepis art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. w przypadku budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej, jako będących w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, czyni wyjątek wyłącznie dla budynków lub ich części o charakterze mieszkalnym. Ustawodawca nie przewidział w art. 1a ust. 1 pkt 3 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w ogóle wyłączenia dla części budynków (lokali) służących obsłudze administracyjnej, działalności gospodarczej polegającej na zarządzaniu nieruchomościami mieszkalnymi, w tym stanowiącymi mienie spółdzielni mieszkaniowych lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków." Mając powyższe na uwadze organ interpretacyjny wskazał, że w całości podziela powyższy pogląd, zatem należy uznać, że spółdzielnia jest przedsiębiorcą, a pomieszczenia biurowe oraz zajęte na inne cele administracyjne w budynkach niemieszkalnych są zajęte na prowadzenie działalności gospodarczej. Zdaniem organu interpretacyjnego, w odniesieniu do stanu faktycznego, opisanego we wniosku w zakresie tezy, iż w przypadku, gdy budynki niemieszkalne lub ich części przeznaczone są na biura i administrację powinna być zastosowana stawka określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l., tj. dla budynków pozostałych stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. W tym przypadku winna być zastosowana stawka określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l., tj. dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Jednocześnie stanowisko wnioskodawcy, w odniesieniu do stanu faktycznego, opisanego we wniosku w zakresie tezy, iż w przypadku, gdy w budynkach niemieszkalnych lub ich częściach prowadzona jest działalność społeczno-wychowawcza, powinna być zastosowana stawka określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l., tj. dla budynków pozostałych, organ interpretacyjny uznał za prawidłowe. Spółdzielnia bowiem, zgodnie ze swoim statutem, w ramach swojej działalności, może prowadzić działalność społeczną, wychowawczą i kulturalną tj. świetlice, kluby, czytelnie, biblioteki, zespoły artystyczne i kółka zainteresowań itp.- na warunkach określonych w ustawie o spółdzielniach mieszkaniowych. W skardze na wydaną indywidualną interpretację, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca zarzuciła błędną wykładnię przepisów prawa materialnego: ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych poprzez zastosowanie kwalifikacji prawnej budynków niemieszkalnych lub ich części zajętych na biura i administrację do budynków lub ich części zajętych na cele działalności gospodarczej na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.I. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 tej ustawy, zamiast zakwalifikowania tych obiektów lub ich części do budynków lub ich części pozostałych na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. e) u.p.o.l. Skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji indywidualnej w zakresie pkt 1 oraz zasądzenie na jej rzecz kosztów postępowania. Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca podniosła, że nie jest co do zasady przedsiębiorcą, co powoduje, że nie wszystkie należące do niej budynki lub ich części należy traktować jako związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, ale tylko takie, które faktycznie służą zarobkowemu celowi skarżącej. Przeciwna wykładnia, a taką w interpretacji zastosował organ, jest de facto wykładnią rozszerzającą, co przy przepisach określających podstawy opodatkowania nie powinno mieć miejsca. Skarżąca wywodziła, że prowadzi działalność, której podstawowym przedmiotem jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych członków oraz ich rodzin, a także innych osób posiadających tytuły do lokali mieszkalnych znajdujących się w jej zasobach (jest spółdzielnią mieszkaniową). Działalność ta jest regulowana przepisami ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych i przyjętym statutem. Działalność ta nie ma znamion działalności gospodarczej, gdyż w przeciwieństwie do ogółu spółdzielni (np. produkcyjnych, pracy itd.), które w interesie swoich członków prowadzą działalność gospodarczą, działalność skarżącej w zakresie zaspokajania potrzeb mieszkaniowych swoich członków nie jest działalnością gospodarczą - nie ma zarobkowego charakteru. Poza zasobami mieszkaniowymi skarżąca posiada też lokale użytkowe udostępnianie osobom trzecim, tj. podmiotom gospodarczym, na podstawie umów dzierżawy lub najmu, np. pawilony i inne obiekty budowlane trwale z gruntem związane, i te lokale uznaje za związane z działalnością gospodarczą, bo dzierżawa, czy najem mają faktycznie zarobkowy charakter. Jednakże skarżąca podkreśliła, że w przypadku najmu lub dzierżawy po pierwsze chodzi o jej działalność dodatkową, a nie podstawową, a po drugie środki uzyskane z tej działalności dodatkowej kierowane są na lepsze funkcjonowanie działalności podstawowej, czyli zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych członków i ich rodzin, jak również pozostałych mieszkańców w zasobach skarżącej. Skarżąca wskazała, że jest podatnikiem podatku od nieruchomości, jednakże rzeczywisty (finansowy) ciężar tego podatku ponoszą jej członkowie (i ich rodziny, jak i inni mieszkańcy w zasobach mieszkaniowych), gdyż pokrywają koszty podatku we wnoszonych opłatach. Ewentualne stosowanie najwyższych stawek podatku od nieruchomości właściwych dla podmiotów gospodarczych w przypadku przedmiotów opodatkowania takich jak biura, administracja etc, obciąży w rzeczywistości członków spółdzielni, ich rodziny i innych mieszkańców, czyli osoby, które podmiotami gospodarczymi nie są. W stanie faktycznym, który polega na tym, że inny podmiot (skarżąca) jest formalnym podatnikiem podatku, a inne podmioty (członkowie, ich rodziny, mieszkańcy) ponoszą jego ciężar finansowy, dla kwalifikacji przedmiotów opodatkowania podatkiem od nieruchomości powinno się stosować nie tylko wykładnię językową, ale również, a może przede wszystkim, funkcjonalną i systemową, gdyż w przeciwnym razie dochodzi do niepożądanej społecznie sytuacji, w której osoby niebędące przedsiębiorcami zostaną faktycznie opodatkowane podatkiem właściwym dla przedsiębiorców. Zdaniem skarżącej jest to niezgodne z art. 2 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, nie jest bowiem sprawiedliwe społecznie, jeżeli podmiot nie będący przedsiębiorcą ma płacić podatek jakby nim był. Następnie skarżąca powołała się na stanowisko Ministerstwa Finansów wyrażone w piśmie Departamentu Podatków Sektorowych, Lokalnych oraz Podatku od Gier z dnia 29 czerwca 2016 r. znak: PS2.844.32., skierowanym do Prezesa Zarządu Związku Rewizyjnego Spółdzielni Mieszkaniowych i stwierdziła, że w przedmiotowym piśmie odróżnia się spółdzielnie mieszkaniowe od "ogółu spółdzielni" ze względu na przedmiot działalności i w konsekwencji autor pisma twierdzi, że działalność spółdzielni mieszkaniowych skierowana "do wewnątrz w ramach stosunków członkowskich" nie może być uznana za działalność gospodarczą. Skarżąca zwróciła uwagę, że w piśmie wskazano, że "lokale niemieszkalne lub ich części będące własnością spółdzielni, w szczególności zajmowane przez zarząd, administrację, archiwum, pomieszczenia gospodarcze i warsztatowe, opodatkowane są stawką właściwą dla budynków pozostałych, jeśli związane są z zaspokajaniem potrzeb członków spółdzielni." Na zakończenie skarżąca powołała się na orzeczenia potwierdzające jej stanowisko: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 23 listopada 2010 r., sygn. akt I SA/GI 732/10; uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 1997 r., sygn. akt FPK1/97; wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 grudnia 2013 r., sygn. akt II FSK 2767/11; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z dnia 17 kwietnia 2015 r., sygn. akt I SA/Po 153/15. Organ interpretacyjny w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości podlegają budynki lub ich części. Z kolei art. 5 ust. 1 pkt 2 u.p.o.l. upoważnia radę gminy do określenia w drodze uchwały wysokości stawek podatku od nieruchomości od budynków lub ich części, z zastrzeżeniem, że nie mogą te stawki przekroczyć stawek maksymalnych określonych w tym przepisie. Przepis wyodrębnia 5 rodzajów stawek podatkowych od budynków lub ich części: 1) mieszkalnych, 2) związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej oraz od budynków mieszkalnych lub ich części zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej, 3) zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie obrotu kwalifikowanym materiałem siewnym, 4) związanych z udzielaniem świadczeń zdrowotnych w rozumieniu przepisów o działalności leczniczej, zajętych przez podmioty udzielające tych świadczeń, 5) pozostałych, w tym zajętych na prowadzenie odpłatnej statutowej działalności pożytku publicznego przez organizacje pożytku publicznego. Stosownie do definicji ustawowej zamieszczonej w art. 1a pkt 3 u.p.o.l. użyte w ustawie określenie grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej oznacza grunty, budynki i budowle będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z zastrzeżeniem ust. 2a. Odnosząc wskazany stan prawny do zarysowanego wyżej spornego problemu, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy wnioskodawca posiadający status spółdzielni mieszkaniowej, jest "przedsiębiorcą lub innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą" - w rozumieniu art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. W tym względzie wskazać trzeba, iż spółdzielnie mieszkaniowe działają na podstawie ustawy z dnia 15 grudnia 2000 r. o spółdzielniach mieszkaniowych (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 845, dalej: u.o.s.m.) oraz - w kwestiach w tej ustawie nieuregulowanych - na podstawie ustawy z dnia 16 września 1982 r. - Prawo spółdzielcze (Dz. U. z 2017 r. poz. 1560 i 1596), z zastrzeżeniem ust. 8 i 9 (art. 1 ust. 7 u.o.s.m.). Zgodnie z art. 1 ust. 1 u.o.s.m. celem spółdzielni mieszkaniowej jest zaspokajanie potrzeb mieszkaniowych i innych potrzeb członków oraz ich rodzin, przez dostarczanie członkom samodzielnych lokali mieszkalnych lub domów jednorodzinnych, a także lokali o innym przeznaczeniu. (ust.1). Spółdzielnia mieszkaniowa nie może odnosić korzyści majątkowych kosztem swoich członków, w szczególności z tytułu przekształceń praw do lokali (ust. 1'). Przedmiotem działalności spółdzielni może być: 1) budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków spółdzielczych lokatorskich praw do znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych; 2) budowanie lub nabywanie budynków w celu ustanowienia na rzecz członków odrębnej własności znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu, a także ułamkowego udziału we współwłasności w garażach wielostanowiskowych; 3) budowanie lub nabywanie domów jednorodzinnych w celu przeniesienia na rzecz członków własności tych domów; 4) udzielanie pomocy członkom w budowie przez nich budynków mieszkalnych lub domów jednorodzinnych; 5) budowanie lub nabywanie budynków w celu wynajmowania lub sprzedaży znajdujących się w tych budynkach lokali mieszkalnych lub lokali o innym przeznaczeniu. (ust. 2). Spółdzielnia ma obowiązek zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie lub nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków (ust. 3). Statut spółdzielni określa, którą działalność spośród wymienionych w ust. 2 i 3, prowadzi spółdzielnia (ust. 4). Spółdzielnia może zarządzać nieruchomością niestanowiącą jej mienia lub mienia jej członków na podstawie umowy zawartej z właścicielem (współwłaścicielami) tej nieruchomości (ust. 5). Spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą na zasadach określonych w odrębnych przepisach i w statucie, jeżeli działalność ta związana jest bezpośrednio z realizacją celu, o którym mowa w ust. 1 (ust. 6). Jak wynika z cytowanych przepisów spółdzielnia mieszkaniowa – stosownie do dokonanego w statucie wyboru - może prowadzić każdy rodzaj działalności spośród rodzajów działalności wymienionych w art. 1 ust. 2 u.o.s.m. Może również prowadzić działalność określoną w art. 1 ust. 5 i 6 cyt. ustawy. Żaden z tych rodzajów działalności nie ma charakteru obligatoryjnego. Obligatoryjny charakter ma natomiast, jeżeli zachodzą okoliczności w tym przepisie wskazane, działalność określona w art. 1 ust. 3 u.o.s.m. Przepis ten czyni ze spółdzielni mieszkaniowej instytucjonalnego zarządcę nieruchomości, który zarządza nieruchomościami swoimi i swoich członków z obowiązku nałożonego ustawą (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1891/08 – wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Z kolei zgodnie z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l., działalność gospodarcza to działalność, o której mowa w ustawie z dnia 6 marca 2018 r. Prawo przedsiębiorców (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 646, dalej: u.p.p.). Zgodnie z art. 3 u.p.p. działalnością gospodarczą jest zorganizowana działalność zarobkowa, wykonywana we własnym imieniu i w sposób ciągły. W orzecznictwie Sądu Najwyższego akcentuje się okoliczność, iż działalność spółdzielni mieszkaniowej w zakresie zarządzania nieruchomościami stanowiącymi jej mienie i nabyte na podstawie ustawy mienie jej członków jest obligatoryjną działalnością gospodarczą takiej spółdzielni (zob. uchwała Sądu Najwyższego z dnia 26 kwietnia 2006 r., sygn. akt III CZP 21/02). W różnych sprawach dotyczących takiego zarządu spółdzielnia będzie więc traktowana jak przedsiębiorca (por. też postanowienie Sądu Najwyższego z dnia 6 listopada 2002 r., sygn. akt II CK 374/02). Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 12 marca 2004 r., sygn. akt sygn. akt II CK 53/03 wywiódł, że spółdzielnia mieszkaniowa jest podmiotem gospodarczym i w zakresie prowadzonej przez siebie działalności ukierunkowanej na szeroko pojęte zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych swoich członków musi być traktowana tak samo, jak inni przedsiębiorcy. Ponadto jak wyjaśnił Sąd Najwyższy w wyroku z dnia 8 listopada 2012 r., sygn. akt I CSK 199/12 - LEX nr 1254613, działalność spółdzielni mieszkaniowej, dostosowana do jej specyficznych zadań, choć nieprowadzona w celu zarobkowym, podporządkowana jest nadrzędnej zasadzie gospodarności i tym samym mieści się w pojęciu działalności gospodarczej. Ponadto w wyroku tym Sąd Najwyższy odwołał się do uchwały z dnia 21 stycznia 2011 r., w sprawie III CZP 125/10 (publ. OSNC 2011, Nr 10, poz. 107), w której zwrócono uwagę, że wprawdzie spółdzielnia mieszkaniowa prowadzi działalność tzw. bezwynikową, nieobliczoną na zysk, to w zakresie działalności ukierunkowanej na szeroko pojęte zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych swoich członków musi być traktowana na rynku tak samo jak inni przedsiębiorcy działający bezpośrednio w celu osiągnięcia zysku. Działalnością gospodarczą jest także działalność niezarobkowa, zmierzająca jedynie do pokrywania własnymi dochodami ponoszonych kosztów. W działalności, w której dominuje podporządkowanie regułom ekonomicznym, motyw zysku (zarobku) zastępowany jest motywem racjonalnego (ekonomicznego) gospodarowania, co oznacza zamiar uzyskania maksymalnego efektu - niekoniecznie zysku - przy danym nakładzie środków, albo zamiar minimalnego zużycia tych środków w celu wykonania wyznaczonego zadania. Ponadto jak wskazano w literaturze nie można zaaprobować rozróżnienia na działalność spółdzielni mieszkaniowej w zakresie zaspokajania potrzeb mieszkaniowych i "pozostałą działalność", gdyż każdy z rodzajów działalności spółdzielni mieszkaniowej może zostać uznany za działalność gospodarczą. Dodatkowo wskazano, że skoro art. 1 ust. 6 u.o.s.m. wyraźnie stanowi o "innej" działalności gospodarczej, to wskazuje on tym samym, że spółdzielnia mieszkaniowa prowadzi działalność gospodarczą w zakresie zaspokajania potrzeb mieszkaniowych oraz inną działalność gospodarczą (przy czym tę ostatnią fakultatywnie). Każdy z tych rodzajów działalności jest zaś działalnością gospodarczą, gdyż w przeciwnym razie użycie przez ustawodawcę słowa "innej" w art. 1 ust. 6 u.o.s.m. mijałoby się z celem (por. t. XLIII, w Komentarz do art.1a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, publ. LEX/el, pod red. W. Morawskiego). Przenosząc te rozważania na grunt ustawy o podatkach i opłatach lokalnych należy przyjąć, że opodatkowanie, będących w posiadaniu spółdzielni mieszkaniowej budynków lub ich części według stawek podatku od nieruchomości właściwych dla budynków lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej uzależnione jest od tego, czy budynki te (lub ich części) służą tylko zaspokajaniu potrzeb mieszkaniowych członków spółdzielni i ich rodzin, czy też służą innym celom, w tym takim jak administrowanie i sprawowanie zarządu przez spółdzielnię mieszkaniową jako podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Okoliczność, że szczególną cechą spółdzielni mieszkaniowej jest ex definitione prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych członków obecnie wynika z art. 1 ust. 1 i ust. 2 pkt 1-4 u.o.s.m. Ponadto użycie w art. 1 ust. 6 u.o.s.m. sformułowania "spółdzielnia może prowadzić również inną działalność gospodarczą" wskazuje jednoznacznie, że chodzi o działalność gospodarczą inną, niż wynikająca z podstawowego przedmiotu jej działalności wyszczególnionego w art. 1 ust. 2 pkt 1-5 u.o.s.m. Prowadzenie działalności gospodarczej jest obligatoryjne, co odróżnia spółdzielnię od innych organizacji o charakterze zrzeszeniowym, które mogą, lecz nie muszą prowadzić działalności gospodarczej (art. 114 § 1 pkt 3 i art. 115 ustawy - Prawo spółdzielcze). Spółdzielnia, prowadząc we własnym imieniu działalność gospodarczą, ma status przedsiębiorcy w rozumieniu art. 431 kodeksu cywilnego. Wprawdzie nie prowadzi ona działalności zarobkowej, jednak nieosiąganie zysku wynika z charakteru realizowanych przez nią zadań i ustawowo określonego celu działalności. (por. wyrok Sądu Apelacyjnego w Warszawie z dnia 31 grudnia 2018 r., sygn. akt V ACa 1263/17 - LEX nr 2613627 Podobnie w orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego utrwalił się już pogląd, że spółdzielnia mieszkaniowa prowadzi działalność gospodarczą, o której stanowi art. 2 ustawy o swobodzie działalności gospodarczej – aktualnie art. 3 ustawy Prawo przedsiębiorców i jest przedsiębiorcą (por. wyroki: Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 21 stycznia 2010 r., sygn. akt I FSK 1891/08; z dnia 15 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 933/11; z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1068/10 i z dnia 24 kwietnia 2014 r., sygn. akt II FSK 1217/12; z dnia 10 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 2420/13). Reasumując Sąd uznał, że organ interpretacyjny prawidłowo zakwalifikował Spółdzielnię jako przedsiębiorcę. Zatem w przypadku, gdy budynki niemieszkalne lub ich części przeznaczone są na biura i administrację powinna zostać zastosowana stawka określona w art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.l., tj. dla budynków związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej. Sąd zwraca także uwagę, że sformułowanie definicji legalnej art. 1a ust. 1 pkt 3 u.p.o.l. nakazuje - w celu zakwalifikowania gruntu, budynku, czy budowli jako związanego z prowadzeniem działalności gospodarczej - ustalenie, czy grunt, budynek, czy budowla znajduje się w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą. Użyte określenia przedsiębiorca oraz inny podmiot prowadzący działalność gospodarczą mają charakter klasyfikacyjny a nie typologiczny. Badany podmiot, albo jest przedsiębiorcą, lub innym podmiotem prowadzącym działalność gospodarczą, albo nim nie jest. Ustawodawca nie wiąże kwalifikacji z rodzajem działalności, lecz ze statusem podmiotu. Kwalifikacji podmiotu jako przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą nie uchybia okoliczność, iż prowadzi on również inną działalność niż działalność gospodarcza. Natomiast stanowisko Ministerstwa Finansów, na które powołała się skarżąca, - wyrażone w piśmie Departamentu Podatków Sektorowych, Lokalnych oraz Podatku od Gier z dnia 29 czerwca 2016 r., skierowanym do Prezesa Zarządu Związku Rewizyjnego Spółdzielni Mieszkaniowych nie stanowi interpretacji w rozumieniu art. 14a O.p., a jedynie niemającą charakteru wiążącego opinię, na co zwrócono już uwagę w treści przedmiotowego pisma. Nie ma więc znaczenia dla rozstrzygnięcia w sprawie. Z kolei uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 1997 r., sygn. akt FPK1/97, na którą powołuje się skarżąca dotyczy innego stanu faktycznego niż ten, który został przedstawiony we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. W świetle powyższych rozważań organ interpretacyjny dokonał prawidłowej wykładni przepisów prawa materialnego, a zarzuty naruszenia art. 5 ust. 1 pkt 2 lit. b) u.p.o.I. w zw. z art. 1a ust. 1 pkt 4 u.p.o.l. okazały się całkowicie bezzasadne. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302) skargę oddalił.