I SA/Gl 130/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia NSA Anna Wiciak, Protokolant Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 kwietnia 2007 r. sprawy ze skargi E. P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych - interpretacja 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł ( słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. uznał za nieprawidłowe stanowisko pana E. P. co do zakresu i sposobu opodatkowania zryczałtowanym podatkiem dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne przychodu uzyskanego z tytułu najmu lokali sprowadzające się do uznania, że dopiero po osiągnięciu przychodu przekraczającego 4.000 euro liczonego dla każdego z małżonków osobno tj. od połowy przychodu uzyskanego z najmu całego budynku pozostającego we współwłasności w częściach ułamkowych małżonków, należy płacić ryczałt według stawki 20 %. W uzasadnieniu postanowienia organ podatkowy wskazał, iż udzieloną interpretację co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego oparł na następującym stanie faktycznym: Podatnik pan E. P. wraz z żoną jest współwłaścicielem budynku mieszkalnego z [...] lokalami, które są przez nich wynajmowane. Od [...]r. w małżeństwie podatnika obowiązuje ustrój rozdzielności majątkowej. Wszystkie umowy najmu są podpisywane wspólnie przez obu małżonków, ponieważ lokale w tym budynku nie zostały wyodrębnione. W roku 2005 żona podatnika opodatkowała swoje dochody z najmu podatkiem dochodowym na zasadach ogólnych, natomiast podatnik pan E. P. złożył oświadczenie o wyborze opodatkowania przychodów z najmu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Dokonując subsumcji przedstawionego stanu faktycznego do obowiązujących przepisów podatkowych organ podatkowy stwierdził, że stawka zryczałtowanego podatku od przychodów z najmu została określona w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) – zwanej dalej również ustawą o zryczałtowanym podatku dochodowym – i wynosi 8,5 % przychodów z najmu do kwoty stanowiącej równowartość 4.000 euro, a od nadwyżki ponad tę kwotę wynosi 20 % przychodów. Zgodnie zaś z art. 12 ust. 11 w/w ustawy, w przypadku osiągania przez małżonków przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy kwota przychodów określona w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a dotyczy łącznie obojga małżonków. Zdaniem organu podatkowego regulacja art. 12 ust. 11 ustawy nie odnosi się w swej treści do ustroju majątkowego obowiązującego w małżeństwie, lecz stwierdza jedynie, że w przypadku gdy małżonkowie uzyskują przychody z najmu, kwota przychodów 4.000 euro dotyczy łącznie obojga małżonków. Na poparcie swojego stanowiska, organ podatkowy podniósł, że tam gdzie ustawodawca uznał za istotne z punktu widzenia regulacji podatkowych uzależnienie skutków od obowiązujących w małżeństwie majątkowych ustrojów, dał temu wyraz wprost w przepisach poprzez ich wyraźną regulację. Skoro zatem w art. 12 ust. 11 przywołanej ustawy ustawodawca nie odniósł się wyraźnie do obowiązującego w małżeństwie ustroju majątkowego, to oznacza to, że bez względu na to czy w małżeństwie istnieje wspólność ustawowa czy też rozdzielność majątkowa znajduje zastosowanie zasada łącznego ustalania przychodów również w przypadku przychodów opodatkowanych przez jednego z małżonków na zasadach zryczałtowanych, a przez drugiego na zasadach ogólnych. Konkludując, organ podatkowy stwierdził, że dla określenia kwoty 4.000 euro, która stanowi podstawę dla 20 % stawki ryczałtu od przychodów osiąganych przez E. P. z tytułu najmu należy brać pod uwagę również przychody z najmu jego żony. Na postanowienie Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. podatnik wniósł zażalenie do Dyrektora Izby Skarbowej w K. podnosząc, że 20 % zryczałtowany podatek powinien on płacić po osiągnięciu przychodu przekraczającego równowartość 4.000 euro, ale liczonego od połowy przychodu z całego budynku. Podatnik podniósł, że zgodnie z art. 12 ust. 11 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym, 8,5 % stawka ryczałtu obowiązuje do kwoty 4.000 euro osiągniętego łącznie przez oboje małżonków, ale wyłącznie od przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy, a więc w przypadku opodatkowania ryczałtem całości przychodów z umów najmu tj. w sytuacji gdy zarówno podatnik i jego żona płaciliby zryczałtowany podatek od przychodów z najmu. Zdaniem podatnika, skoro jego żona, z którą od [...] r. ma rozdzielność majątkową, nie opodatkowała przychodów z tytułu najmu ryczałtem, lecz zapłaciła podatek na zasadach ogólnych, nie dotyczy jej w/w ustawa, a tym bardziej art. 12 ust. 11. W konsekwencji podatnik wskazał, że art. 12 ust. 11 nie może znaleźć zastosowania do jego osoby, ponieważ ryczałtem nie został poddany opodatkowaniu cały przychód małżonków z wynajmu budynku, a jedynie jego część – należna podatnikowi. Decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. odmówił zmiany postanowienia organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu swej decyzji organ powołując się na treść art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a w związku z art. 12 ust. 11 oraz art. 6 ust. 1a ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym skonstatował, że niezależnie od tego czy małżonkowie opodatkują przychody z najmu razem, czy osobno limit przychodu – 4.000 euro odnosi się łącznie do obojga małżonków. Zdaniem organu, w przedmiotowej sprawie, w sytuacji gdy małżonkowie rozliczają się oddzielnie, każde od połowy przychodów z najmu, podatnik jest zobowiązany opłacać ryczałt w wysokości 20 % przychodu gdy jego przychód przekroczy 2.000 euro. Mając powyższe stanowisko na uwadze, zdaniem organu odwoławczego brak było podstaw do zmiany zaskarżonego postanowienia. Decyzja Dyrektora Izby Skarbowej w K. została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. W skardze skarżący podniósł tożsame argumenty co w zażaleniu, wskazując równocześnie że interpretacja urzędu nie została poparta żadnymi przepisami prawa podatkowego. Skarżący wniósł o: 1. uchylenie zaskarżonej decyzji, 2. ustalenie przez Wojewódzki Sąd Administracyjny czy ryczałt podatkowy powinien być płatny po osiągnięciu przychodu przekraczającego równowartość 4.000 euro liczonego z 1/2 budynku czy z całego budynku. Dyrektor Izby Skarbowej w K., w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie jako bezzasadnej, podtrzymując argumentację zawartą w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Przystępując do oceny legalności zaskarżonej decyzji należy stwierdzić, że została ona wydana w postępowaniu interpretacyjnym wszczętym z wniosku podatnika w którym zawarto stanowisko, że określona w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. Nr 144, poz. 930 ze zm.) zwana dalej ustawą ryczałtową stawka zryczałtowanego podatku dla przychodów najmu w wysokości 8,5 % przychodu do kwoty stanowiącej równowartość 4.000 euro dotyczy przychodu liczonego odrębnie dla każdego małżonka w sytuacji, gdy dochody z najmu niewyodrębnionych lokali w budynku stanowiącym współwłasność małżonków, między którymi istnieje rozdzielność, rozliczone są przez podatnika w sposób zryczałtowany, a przez jego małżonkę na zasadach ogólnych. Organy podatkowe uznały to stanowisko za nieprawidłowe stwierdzając, że zgodnie z art. 12 ust. 11 ustawy ryczałtowej w przypadku osiągania przez małżonków przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a tej ustawy kwota przychodów określona w ust. 1 pkt 3 lit. a dotyczy łącznie obojga małżonków i to niezależnie od ustroju majątkowego obowiązującego w małżeństwie. Zasada łącznego ustalenia przychodów ma również zastosowanie do przychodów z najmu opodatkowanych przez jednego z małżonków na zasadach zryczałtowanych, w przypadku, gdy drugi małżonek opłaca podatek na zasadach ogólnych. Zdaniem organu odwoławczego w sytuacji, gdy małżonkowie rozliczają się oddzielnie, każde od połowy przychodów z najmu, podatnik jest obowiązany opłacać ryczałt w wysokości 20 % przychodu, gdy jego przychód przekroczy 2.000 euro. Oceniając prawidłowość dokonanej przez organy podatkowe interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w przedstawionym przez podatnika stanie faktycznym należy rozpocząć od stwierdzenia, że wypowiadając się o zasadności stanowiska pytającego organy przytoczyły przepisy art. 2 ust. 1a, art. 6 ust. 1a, art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a oraz art. 12 pkt 11 ustawy ryczałtowej. Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1a ustawy osoby fizyczne osiągające przychody z tytułu umów najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jeżeli umowy te nie są zawierane w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, mogą opłacać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych. Przepis art. 6 ust. 1a zdanie pierwsze ustawy ryczałtowej stanowi, że opodatkowaniu ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych podlegają również otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń z tytułu umowy najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze. W myśl art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy ryczałt od przychodów ewidencjonowanych wynosi 8,5 % przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, do kwoty stanowiącej równowartość 4.000 euro; od nadwyżki ponad tę kwotę ryczałt wynosi 20 % przychodów. Stosownie do brzmienia przepisu art. 12 ust. 11 ustawy w przypadku osiągania przez małżonków przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a, kwota przychodów określona w ust. 1 pkt 3 lit. a dotyczy łącznie obojga małżonków. Dokonując oceny prawnej stanowiska pytającego organ podatkowy formułując twierdzenie o łącznym ustaleniu przychodów z najmu małżonków, nie odniósł się do treści przepisu art. 12 ust. 6 ustawy ryczałtowej zgodnie z którym zasada, o której mowa w ust. 5, a więc zasada proporcjonalnego podziału przychodów, ma również zastosowanie do małżonków, między którymi istnieje wspólność majątkowa, osiągających przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a, chyba że złożą pisemne oświadczenie o opodatkowaniu w całości przychodu przez jednego z nich. Z treści tego przepisu wynika, że istnienie wspólności majątkowej ma istotne znaczenie w kwestii ustalenia przychodów ze wskazanych umów, które określa się proporcjonalnie do prawa udziału w zysku, a w razie braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku są równe (art. 12 ust. 5 ustawy). Oznacza to, że przedmiotowe przychody, osiągane przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej, z zasady przypadają w połowie każdemu z nich (oddzielnie) i podlegają odrębnemu opodatkowaniu ryczałtowemu u każdego z małżonków, o ile nie złożą pisemnego oświadczenia w tym przedmiocie stosownie do treści art. 12 ust. 6 ustawy. Tego przypadku dotyczy przepis art. 12 ust. 11 ustawy ryczałtowej uniemożliwiający małżonkom, osiągającym przedmiotowe przychody, opodatkowane w sposób ryczałtowy, pochodzące z ich wspólnego majątku (wspólności ustawowej) dwukrotne skorzystanie z niższej stawki ryczałtowej w stosunku do osiąganych przez nich łącznych przychodów z najmu. Tak więc małżonkowie, między którymi istnieje wspólność majątkowa i osiągający przedmiotowe przychody, mogą je opodatkować ryczałtem bądź oddzielnie bądź w całości przez jednego z nich. W każdym razie w takim przypadku kwota przychodów określona w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy ryczałtowej dotyczy łącznie przychodów obojga małżonków przy założeniu, że oboje dokonali wyboru opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W omawianym stanie faktycznym oświadczenie o wyborze opodatkowania ryczałtowego złożył tylko jeden z małżonków, pozostających w rozdzielności majątkowej i osiągających przychody ze wspólnie zawieranych umów najmu niewyodrębnionych lokali mieszkalnych. Zgodnie z treścią art. 47 § 1 kodeksu rodzinnego i opiekuńczego małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego ustanowić rozdzielność majątkową. Umowa taka w pełni eliminuje ustrój wspólności ustawowej. Rozdzielność majątkowa ma między innymi i ten skutek, że majątek wspólny ze współwłasności łącznej (bezudziałowej) staje się przedmiotem współwłasności w częściach ułamkowych podlegając rygorom kodeksu cywilnego. Przepisy prawa cywilnego przewidują, że pożytki i inne przychody z rzeczy wspólnej przypadają współwłaścicielom w stosunku do wielkości udziałów (art. 207 k.c.). Nie są to przychody łączne lecz odrębne każdego współwłaściciela. Na gruncie prawa podatkowego rozdzielność majątkowa wyłącza możliwości wspólnego opodatkowania łącznych dochodów małżonków bądź opodatkowania całości dochodów osiągniętych ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym. Istniejący między małżonkami małżeński ustrój majątkowy (wspólność lub rozdzielność ich majątku) decyduje więc o możliwym sposobie opodatkowania osiąganych przez nich dochodów, w tym wynikających z przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej lub przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Skoro zarówno przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne jak i ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowią o odrębnym opodatkowaniu osiągniętych przez małżonków dochodów, w tym pochodzących z przedmiotowych przychodów, dopuszczając wyjątek w przypadku istnienia między małżonkami wspólności majątkowej, a rozdzielność majątkowa małżonków z mocy samego prawa wyłącza tę możliwość, to traktowanie przedmiotowych przychodów – pochodzących ze wspólnej własności (wspólnie zawieranych umów) – jako łącznych przychodów małżonków, pozostających w rozdzielności majątkowej było nieuprawnione szczególne w sytuacji gdy małżonkowie wybrali różne formy opodatkowania tych dochodów. Podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych bez względu na jego formę jest osoba fizyczna, a przedmiotem opodatkowania osiągane przez tę osobę dochody, kwalifikowane z uwagi na źródło pochodzenia, powstania lub ich osiągnięcia. Zgodnie z treścią art. 3 ustawy ryczałtowej przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W myśl art. 9a ust. 6 ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2004 r. dochody osiągane przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6, są opodatkowane na zasadach określonych w ustawie, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemne oświadczenie o wyborze opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, na zasadach określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Na podstawie tego przepisu osoba fizyczna może dokonać wyboru jednej z form opodatkowania tj. zasad ogólnych lub ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. Wybór formy opodatkowania nie jest uzależniony od stanu cywilnego podatnika od tego czy pozostaje czy nie pozostaje w związku małżeńskim. Każdy z małżonków niezależnie od istnienia wspólności czy rozdzielności majątkowej, może opodatkować przychody osiągnięte ze źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 6 bądź na zasadach ogólnych bądź zryczałtowanych. Jeżeli jeden z małżonków wybrał ryczałt a drugi wyboru takiego nie dokonał to przedmiotowe przychody u pierwszego z nich stanowić będą przychody o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej a u drugiego przychody ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy podatkowej. Przychody te mimo, że osiągane ze wspólnej własności (wspólnie zawieranych umów) podlegać będą różnym reżimom prawnym w zakresie ich opodatkowania. Przychody te u podatnika (małżonka), który wybrał opodatkowanie w formie ryczałtowej podlegają stawce określonej w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy ryczałtowej natomiast u podatnika (małżonka), który takiego wyboru nie dokonał, według stawek z ustawy podatkowej. Dlatego też nie można zasadnie twierdzić, że do podatnika (małżonka), który osiąga przychody ze źródła wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy podatkowej podlegające opodatkowaniu na zasadach ogólnych stosuje się zasady opodatkowania ryczałtowego tylko z tego powodu, że jego współmałżonek opodatkował przychody z tego źródła w sposób ryczałtowy. O tym czy przychody z (umów) najmu, podnajmu, dzierżawy, poddzierżawy oraz innych umów o podobnym charakterze osiągane przez małżonków stanowią przychody o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej decyduje forma ich opodatkowania, a nie fakt ich uzyskania z tego samego źródła. Jeżeli więc z opodatkowania ryczałtowego takich przychodów korzysta tylko jeden z małżonków to tylko tego podatnika i jego przychodów dotyczy kwota przychodów określona w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy ryczałtowej. Kwota ta obejmuje łącznie obojga małżonków tylko wówczas, gdy małżonkowie ci osiągali przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej i wybrali tego rodzaju sposób opodatkowania składając odpowiednie oświadczenia (każdy we własnym imieniu). Inne rozumienie przepisu art. 12 ust. 11 ustawy ryczałtowej prowadziłoby nie tylko do naruszenia przepisów prawa podatkowego lecz również zasad konstytucyjnych w tym zasady równości wobec prawa (art. 32 Konstytucji RP) czy praworządności (art. 7 Konstytucji RP), gdyż podatnik pozostający w związku małżeńskim którego współmałżonek nie złoży oświadczenia o wyborze zryczałtowanej formy opodatkowania dochodów o których mowa w art. 6 ust. 1 lit. a ustawy ryczałtowej nie mógłby korzystać z prawa przysługującego podatnikowi, który w takim związku nie pozostaje. Dlatego też Sąd uznał, że przepis art. 12 ust. 11 ustawy ryczałtowej odnosi się wyłącznie do przychodów osiągniętych łącznie przez małżonków o ile dochody te u każdego z nich podlegają opodatkowaniu zryczałtowanym podatkiem dochodowym, a więc opodatkowaniu ryczałtowemu. Przychody podatnika, który nie złożył oświadczenia o wyborze tej formy opodatkowania, niezależnie od ich charakteru, nie stanowią przychodów, od których uzależniona jest stawka ryczałtowa, gdyż do przychodów tych nie stosuje się w ogóle ustawy ryczałtowej. W przypadku przychodów, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej kwota przychodów określona w art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a tej ustawy dotyczy wyłącznie podatników opłacających ryczałt od tak osiągniętych przychodów. Odnosi się to również do podatników pozostających w związku małżeńskim z zastosowaniem przewidzianym w art. 12 ust. 11 ustawy ryczałtowej tj. sytuacji, gdy małżonkowie osiągnęli łącznie wspólnie lub oddzielnie takie przychody i poddali je wspólnie lub oddzielnie opodatkowaniu ryczałtowemu. Reasumując o tym czy dany przychód, danej osoby fizycznej osiągnięty z tytułu umów, o których mowa w art. 2 ust. 1a ustawy ryczałtowej, podlega opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych, a tym samym stanowi przychód o którym mowa w art. 6 ust. 1a tej ustawy, będący podstawą do określenia ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych z art. 12 ust. 1 pkt 3a ustawy ryczałtowej decyduje sam podatnik składając oświadczenie o wyborze tej formy opodatkowania (art. 9 ust. 4 ustawy ryczałtowej). Sam fakt uzyskiwania tego rodzaju przychodów nie powoduje, że stają się one przychodami wymienionymi w art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej. Dotyczy to również przychodów małżonków osiąganych wspólnie z umów wskazanych w art. 2 ust. 1a tej ustawy. Przychody te łączy się, dla określenia kwoty przychodów z art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy ryczałtowej, tylko wówczas, gdy oboje małżonkowie niezależnie od istnienia wspólności majątkowej poddali je opodatkowaniu w formie zryczałtowanej. Brak oświadczenia o wyborze tego rodzaju opodatkowania tak osiągniętych przychodów małżonków lub jednego z nich powoduje, że nie są to przychody, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej i nie stosuje się do nich zasad określonych w tej ustawie. Innymi słowy nie łączy się przychodów małżonków dla celów określonych w art. 12 ust. 11 ustawy ryczałtowej w sytuacji gdy tak osiągnięte przychody poddane zostały rygorom dwóch różnych ustaw podatkowych. Przepisów ustawy ryczałtowej nie stosuje się do przychodów nieopodatkowanych w sposób w niej opisany. Jeżeli tylko jeden z małżonków poddał, osiągnięte wspólne z drugim małżonkiem przychody ze źródła o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy podatkowej, opodatkowaniu w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, tylko w stosunku do niego jako podatnika tego podatku i w odniesieniu do części tego przychodu osiągniętych wspólnie małżonków stosuje się przepisy ustawy ryczałtowej łącznie z wyliczeniem kwoty mającej wpływ na określenie stawki ryczałtu od takich przychodów. Łączeniu podlegają wyłącznie przychody małżonków, o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej, a więc opodatkowaniu w sposób ryczałtowy. W świetle powołanych wyżej przepisów nie znajduje żadnego uzasadnienia twierdzenie, że przychodami o których mowa w art. 6 ust. 1a ustawy ryczałtowej są przychody opodatkowane na zasadach ogólnych. Bezzasadne jest również stanowisko, że przychody małżonków osiągnięte wspólnie z przedmiotowych umów lecz poddane opodatkowaniu u każdego z nich oddzielnie na podstawie różnych ustaw podatkowych łączy się dla potrzeb ustalenia stawki ryczałtowej tylko jednego podatnika tego podatku. Natomiast całkowicie niezrozumiałym jest pogląd, że do przychodów opodatkowanych na zasadach ogólnych mają zastosowanie przepisy ustawy ryczałtowej tylko z tego powodu, że podatnik pozostaje w związku małżeńskim z osobą, która wybrała ryczałt od części przychodów osiągniętych ze wspólnie zawieranych umów wymienionych w art. 2 ust. 1a ustawy ryczałtowej. Skoro kontrolując decyzję wydaną w postępowaniu interpretacyjnym Sąd obowiązany jest do kontroli takich decyzji również z punktu widzenia poprawności merytorycznej dokonanych w nich interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego (patrz uchwała składu siedmiu sędziów NSA z dnia 8 stycznia 2007 r. sygn. I FRS 1/06) to tym samym Sąd uznał, że w przedmiotowej sprawie interpretacja nie była prawidłowa i naruszała wymienione wyżej przepisy prawa materialnego w sposób mający istotny wpływ na wynik sprawy przez co na mocy art. 145 § 1 pkt 1 lit. a ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) podlegała uchyleniu. O kosztach postępowania orzeczono zgodnie z treścią przepisu art. 200 wskazanej ustawy.