I SA/Gl 1559/20

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Kandut, Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Asesor WSA Monika Krywow, po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w dniu 18 czerwca 2021 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odmowy oprocentowania nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010r. 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Częstochowie na rzecz strony skarżącej kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z [...] r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Częstochowie (dalej: organ odwolawczy), po rozpatrzeniu odwołania A S.A. w W. (Spółka, skarżąca), na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 72 § 1 pkt 1, art. 78 § 3 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm.; dalej: O.p.), utrzymało w mocy decyzję Wójta Gminy K. (dalej: organ pierwszej instancji) z [...] r. nr [...], w której organ pierwszej instancji w punkcie 1 rozstrzygnięcia określił Spółce nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2010 r. w łącznej wysokości [...] zł (z tytułu należności głównej - [...] zł oraz z tytułu odsetek - [...] zł), a w punkcie 2 rozstrzygnięcia odmówił naliczenia i wypłaty oprocentowania od przedmiotowej nadpłaty. Powyższa decyzja organu odwoławczego została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym: Decyzją z [...] r. nr [...] organ pierwszej instancji określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r. w kwocie [...] zł. Równocześnie, postanowieniem z dnia [...] r. ww. decyzji nadany został rygor natychmiastowej wykonalności. Decyzja podatkowa i postanowienie o nadaniu decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności zostały doręczone pełnomocnikowi Spółki w dniu [...] r. Od decyzji organu pierwszej instancji Spółka złożyła odwołanie. Organ odwoławczy decyzją z [...] r. nr [...] utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 13 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1323/26 uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie administracyjne w sprawie. Badając legalność zaskarżonej decyzji Sąd stwierdził, że w sprawie doszło do przedawnienia zobowiązania podatkowego. Niemniej jednak organ egzekucyjny zastosował środek egzekucyjny w dacie, w której Spółce nie doręczono jeszcze decyzji wymiarowej oraz postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności. Sąd stwierdził, że tylko akty wydane przez organy podatkowe wprowadzone do obrotu prawnego mogą podlegać egzekwowaniu. Posiadają one moc wiążącą dopiero z chwilą doręczenia ich uprawnionym stronom, nie wywierają natomiast skutków przed ich wprowadzeniem do obrotu prawnego. Niezależnie od powyższego, w związku z wydaniem decyzji z [...] r. wraz z postanowieniem z [...] r. o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, został w dniu [...] r. wystawiony przez wierzyciela (organ pierwszej instancji) tytuł wykonawczy, który następnie przekazano do realizacji. Organ egzekucyjny – Naczelnik [...] [...] Urzędu Skarbowego w W. doręczył Spółce odpis tytułu wykonawczego wraz z zawiadomieniem o zajęciu rachunku bankowego w dniu [...] r. Organ egzekucyjny w dniu [...] r. zrealizował w całości tytuł wykonawczy i przekazał należność wierzycielowi w dniu 29 grudnia 2015 r. Zarówno postępowanie w przedmiocie zarzutów na prowadzone postępowanie egzekucyjne, jak również postępowanie w przedmiocie nadania decyzji wymiarowej rygoru natychmiastowej wykonalności zostały prawomocnie zakończone poprzez oddalenie przez sądy administracyjne skarg na zapadłe w sprawie rozstrzygnięcia. W związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 13 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1323/16, organ pierwszej instancji wydał w dniu [...] r. decyzję, w której określił Spółce nadpłatę w podatku od nieruchomości za 2010 r. w łącznej wysokości [...] zł (z tytułu należności głównej - [...] zł oraz z tytułu odsetek - [...] zł) oraz odmówił naliczenia i wypłaty oprocentowania od przedmiotowej nadpłaty. Z podjętą decyzją nie zgodziła się Spółka i w piśmie z dnia 4 czerwca 2020 r. wniosła odwołanie. Podniosła, że kwestionuje decyzję organu pierwszej instancji w części dotyczącej odmowy naliczenia oprocentowania za okres od dnia powstania nadpłaty tj. od dnia wyegzekwowania należności – 21 grudnia 2015 r., do dnia zwrotu tejże nadpłaty – 30 kwietnia 2020 r. W jej ocenie kwestionowana decyzja narusza przepisy art. 77 § 1 pkt 1 oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 O.p. poprzez brak określenia i zwrotu oprocentowania od kwoty nienależnie wyegzekwowanej. W związku z podniesionymi zarzutami Spółka wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i określenie oprocentowania od nadpłaty za okres od dnia powstania nadpłaty do dnia jej zwrotu. Organ odwoławczy nie podzielił zarzutów odwołania i decyzją z [...] r. utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję. W uzasadnieniu podjętego rozstrzygnięcia organ odwoławczy przedstawił na wstępie chronologicznie okoliczności faktyczne sprawy. Następnie przywołał przepisy prawa będące podstawą zapadłego w sprawie rozstrzygnięcia. Dalej wyjaśnił, że z treści dowodu księgowego znajdującego się w aktach sprawy wynika, że organ pierwszej instancji, w związku z doręczeniem mu odpisu prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 13 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1323/16, dokonał w dniu 28 kwietnia 2020 r. przelewu na konto Spółki środków w wysokości [...] zł. Tym samym organ pierwszej instancji zwrócił Spółce kwotę należnego podatku za rok 2010 w wysokości [...] zł oraz odsetek za zwłokę w kwocie [...] zł, tj. kwotę w wysokości wyegzekwowanej w drodze postępowania egzekucyjnego w administracji. W konsekwencji wysokość stwierdzonej nadpłaty w podatku od nieruchomości jest zgodna z kwotą wyegzekwowaną przez organ egzekucyjny, a jej zwrot nastąpił przez upływem 30-dniowego terminu przewidzianego przez prawo na dokonanie tej czynności. Następnie organ odwoławczy wskazał, że w dniu 8 maja 2020 r . do organu pierwszej instancji wpłynął wniosek Spółki o zwrot oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r., zwróconej w dniu 30 kwietnia 2020 r. Organ pierwszej instancji postanowieniem z [...] r. odmówił Spółce wszczęcia postępowania w sprawie zwrotu oprocentowania od nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2010 r. wskazując, że kwestia zwrotu oprocentowania została już rozstrzygnięta w decyzji z [...] r. Odnosząc się do zarzutów sformułowanych w odwołaniu, organ odwoławczy stwierdził, że decydujące znaczenie w zakresie możliwości oprocentowania nadpłaty ma ustalenie, czy decyzja organu pierwszej instancji została wyeliminowana z obrotu prawnego z powodu przesłanek, do których zaistnienia przyczynił się organ podatkowy. Dalej wyjaśnił, że decyzja organu odwoławczego z [...] r. oraz poprzedzająca ją decyzja organu pierwszej instancji zostały uchylone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach prawomocnym wyrokiem z 13 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1323/16. Uchylenie decyzji organów podatkowych spowodowane było zastosowaniem środka egzekucyjnego przed doręczeniem Spółce decyzji wymiarowej oraz postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności, co z kolei doprowadziło do przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2010 r. W związku z przedawnieniem zobowiązania podatkowego z dniem 31 grudnia 2015 r. postępowanie w sprawie zostało przez sąd administracyjny umorzone. Następnie organ odwoławczy wskazał, że nie każde przyczynienie się organu się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji powoduje obowiązek oprocentowania nadpłaty. Zdaniem organu pojęcie "przyczynienia się" należy rozumieć jako związek przyczynowo skutkowy pomiędzy działaniem lub zaniechaniem tegoż organu, a wadliwością uchylonej decyzji. W dalszej kolejności organ odwoławczy stwierdził również, że nadpłata w podatku został zwrócona z zachowaniem 30-dniowego terminu, co miało miejsce w dniu 28 kwietnia 2020 r. Organ odwoławczy wskazał, że przyczyną uchylenia decyzji organu pierwszej instancji był upływ terminu przedawnienia do określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Organ pierwszej instancji nie przyczynił się do powstania nadpłaty, gdyż decyzja została uchylona z przyczyn niezależnych od organu. Organ pierwszej instancji decyzją z [...] r. określił Spółce wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2010 r., co miało miejsce jeszcze przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, wynikającego z art. 70 § 1 O.p. Spółka złożyła odwołanie od tej decyzji. Organ odwoławczy decyzją z 27 lipca 2016 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 13 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1323/16 uchylił decyzję organu odwoławczego i organu pierwszej instancji oraz umorzył postępowanie w sprawie z uwagi na upływ terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za rok 2010. W przedmiotowej sprawie nie można zatem ustalić związku przyczynowo skutkowego pozwalającego uznać, że organ pierwszej instancji przyczynił się do uchylenia swojej decyzji. Tym samym podejmowane przez organy działania nie opierały się na błędnej wykładni prawa, czy też wadliwie prowadzonym postępowaniu, a zaistniałe w sprawie okoliczności (przedawnienie zobowiązania podatkowego) miały charakter obiektywny i niezależny od organu. W skardze na postanowienie organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie: 1. art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. poprzez sporządzenie wadliwego uzasadnienia zaskarżonej decyzji i nie odniesienie się do najistotniejszego zarzutu z punktu widzenia przyznania oprocentowania nadpłaty, a mianowicie tego, że w przedmiotowej sprawie brak było podstaw do prowadzenia postępowania po 31 grudnia 2015 r. i po tym dniu wydania merytorycznej decyzji, co w konsekwencji powoduje, że zaskarżona decyzja nie poddaje się kontroli instancyjnej; 2. art. 77 § 1 pkt 1 lit. b) oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 O.p. poprzez brak określenia i zwrotu oprocentowania od kwoty nienależnie wyegzekwowanej, za okres od dnia powstania nadpłaty, tj. od dnia wyegzekwowania podatku - 21 grudnia 2015 r. do dnia 30 kwietnia 2020 r., tj. dnia zwrotu nadpłaty. Uzasadniając skargę pełnomocnik skarżącej wywodził, że organ odwoławczy naruszył przepis art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p., gdyż zaskarżona decyzja nie zawiera wszystkich elementów konstrukcyjnych, właściwych dla rozstrzygnięcia administracyjnego. Podniósł, że organ odwoławczy nie ustalił prawidłowo stanu faktycznego i nie sporządził uzasadnienia zaskarżonej decyzji, odpowiadającego wymogom prawa. W szczególności organ nie odniósł się do najistotniejszego zarzutu z punktu widzenia przyznania oprocentowania, a mianowicie tego, że w przedmiotowej sprawie brak było podstaw do prowadzenia postępowania po 31 grudnia 2015 r. i następnie wydania przez organ odwoławczy decyzji merytorycznej z dnia [...] r. W jego ocenie, jeżeli organ wydaje decyzje po upływie terminu przedawnienia to bez wątpienia przyczynia się następnie do powstania przesłanki uchylenia decyzji. Ta kwestia wymagała uzasadnienia, którego nie zawiera zaskarżona decyzja. W kwestii naruszenia art. 77 § 1 pkt 1 lit. b) oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 O.p., pełnomocnik skarżącej podniósł, że stosując prawidłowo te przepisy, organ powinien był dokonać określenia i zwrotu odsetek od kwoty nienależnie wyegzekwowanej za okres od dnia powstania nadpłaty, tj. od dnia wyegzekwowania nienależnie zapłaconego podatku (21 grudnia 2015 r.) do dnia 30 kwietnia 2020 r., tj. dnia zwrotu nadpłaty. Podkreślił, że oprocentowanie ma niwelować negatywne skutki ekonomiczne związane z brakiem możliwości dysponowania przez podatnika nienależnie wpłaconą kwotą podatku. Oprocentowanie w tym zakresie pełni funkcję odszkodowawczą - stanowi niewątpliwie naprawienie szkody w zakresie utraconych korzyści. Utrata korzyści związana jest w tym przypadku bezpośrednio z pozbawieniem podatnika możliwości korzystania ze środków pieniężnych, które musiały zostać przez niego wpłacone na poczet nienależnie ustalonego podatku. Następnie pełnomocnik przedstawił szeroki wywód na temat prowadzonych sprzecznie z prawem czynności egzekucyjnych. Wskazał, że egzekucja została wszczęta na podstawie tytułu wykonawczego, który został wystawiony w oparciu o decyzję, która nie weszła do obrotu prawnego, co z kolei spowodowało, że nie istniały podstawy do przyjęcia okoliczności wyłączających oprocentowanie nadpłaty. Dalej pełnomocnik wyjaśnił, że w przedmiotowej sprawie zobowiązanie podatkowe dotyczyło 2010 r., a termin przedawnienia tego zobowiązania upłynął z dniem 31 grudnia 2015 r. W sprawie brak było podstaw do prowadzenia postępowania po 31 grudnia 2015 r. i następnie do wydania - już po upływie terminu przedawnienia - przez organ odwoławczy - decyzji merytorycznej z dnia [...] r. nr [...], utrzymującej w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] r. nr [...], w sprawie podatku od nieruchomości za rok 2010. Tymczasem organ odwoławczy prowadził postępowanie jeszcze przez kilka miesięcy. W tym czasie wydał i doręczył decyzję wymiarową, a to z kolei uniemożliwiło Spółce dysponowanie nienależnie wpłaconą kwotą podatku. Na poparcie swojego stanowiska, pełnomocnik powołał się na orzeczenia sądów administracyjnych, dotyczące przyczynienia się organu do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji. Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie rozważań należy wskazać, że przepisy Ordynacji podatkowej dotyczące nadpłaty mają charakter materialnoprawny. Zaliczyć do nich należy także przepisy określające moment powstania, warunki oraz termin końcowy okresu przysługującego oprocentowania nadpłaty. W sytuacji, gdy ustawodawca, dokonując zmiany przepisów o charakterze materialnoprawnym, nie zamieszcza przepisów przejściowych, zastosowanie znajdą przepisy w brzmieniu obowiązującym w czasie, w którym powstały zdarzenia kształtujące określone stosunki prawne. Taka sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie. Stan prawny zmienił się z dniem 1 stycznia 2016 r., jednocześnie ustawodawca, dokonując tej zmiany, nie zawarł przepisów przejściowych, w związku z czym zarówno powstanie obowiązku podatkowego jak i uprawnienie do zwrotu nadpłaty wraz z należnym oprocentowaniem oceniać należy na podstawie stanu prawnego istniejącego w momencie powstania tych zdarzeń, tj. w momencie uiszczenia podatku w wysokości wyższej niż należna. Stanowisko to potwierdził Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 8 listopada 2011 r., sygn. akt II FSK 833/10 "przepisy dotyczące oprocentowania nadpłat są przepisami prawa materialnego. Regulują bowiem uprawnienie strony do uzyskania poza nadpłatą także dodatkowego świadczenia, stanowiącego swoistą rekompensatę za dysponowanie przez państwo kwotą nienależnie lub w zawyżonej wysokości zapłaconego podatku. Trafnie w związku z tym wskazano w zaskarżonym wyroku, że dla oceny, czy i za jaki okres należy się oprocentowanie, stosować należy przepisy obowiązujące w dacie powstania nadpłaty, jeżeli przepis przejściowy nie stanowi inaczej." Jeżeli zatem ustawa nowelizująca przepisy Ordynacji podatkowej nie zawiera przepisu intertemporalnego dotyczącego stosowania nowej regulacji, zastosowanie znajdą przepisy obowiązujące w dacie powstania nadpłaty (stanowisko takie zawarto także w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego w Katowicach z 17 lipca 1997 r., sygn. akt I SA/Ka 986/97 i z dnia 9 października 2014 r., sygn. akt II FSK 2698/12 oraz Wojewódzkich Sądów Administracyjnych m.in. w Warszawie z 19 lutego 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 3791/06, a także w Gliwicach: z 31 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 984/16 i z 21 kwietnia 2017 r., sygn. akt I SA/Gl 104/47 - wszystkie powołane w uzasadnieniu orzeczenia dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). Zatem skoro w rozpoznawanej sprawie do powstania nadpłaty doszło przed dniem 1 stycznia 2016 r. to należy stosować przepisy obowiązujące przed tą datą (przepisy O.p. obowiązujące w 2015 r. – t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613). Przywołując zatem mające zastosowanie w niniejszej sprawie przepisy Ordynacji podatkowej, wskazać należy, że na mocy art. 78 § 3 O.p. oprocentowanie nadpłat występuje jedynie w sytuacjach określonych w tym przepisie. W przypadku gdy, jak w rozpoznawanej sprawie, nadpłata powstaje na skutek uchylenia decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (art. 77 § 1 pkt 1 lit. b) O.p.), kwestię oprocentowania nadpłaty reguluje art. 78 § 3 pkt 1 i 2 O.p. Zasadą jest przy tym, że oprocentowanie przysługuje od dnia powstania nadpłaty, to jest od dnia dokonania zapłaty podatku w wysokości wyższej od należnej w oparciu o uchyloną decyzję (art. 78 § 3 pkt 1 O.p.). Wyjątkiem zaś jest sytuacja, w której oprocentowanie nadpłaty przysługuje od dnia wydania decyzji o uchyleniu decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Zgodnie z art. 78 § 3 pkt 2 O.p. wypłata oprocentowania uzależniona jest od spełnienia kumulatywnego dwóch warunków. Pierwszym z nich jest to, by organ podatkowy przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji wymiarowej, a drugim - niezwrócenie nadpłaty w terminie. Z przepisu tego wynika zatem, że jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, której realizacja doprowadziła do postania nadpłaty, nadpłata podlega oprocentowaniu tylko wtedy, gdy nie została zwrócona w terminie (art. 77 § 1 O.p.). Sformułowanie "nie przyczynił się" należy rozumieć w ten sposób, że uchylenie decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu, a nie w wyniku błędów popełnionych przez ten organ, co niewątpliwie wymaga analizy w każdej indywidualnej sprawie. Odnosząc się do stanowiska organów podatkowych, co do braku przyczynienia się organu pierwszej instancji do przesłanki uchylenia decyzji, Sąd stwierdza, że co do zasady podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 9 maja 2017 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 971/15, iż nie ma jakiegokolwiek związku przyczynowego pomiędzy działaniem organu podatkowego pierwszej instancji a podstawą uchylenia decyzji wymiarowej, w sytuacji kiedy przyczyną uchylenia decyzji organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy jest przedawnienie zobowiązania podatkowego, do którego doszło już po wydaniu (i doręczeniu) rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że organ podatkowy – zgodnie z zasadą legalizmu, wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 Ordynacji podatkowej – zobowiązany jest działać na podstawie przepisów prawa i w ramach powierzonych kompetencji wypełniać określone w tych przepisach obowiązki. Ustalenie, iż podatek nie został wpłacony w należnej wysokości, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się, obliguje organ w sposób bezwzględnie wiążący do wydania decyzji określającej to zobowiązanie. Natomiast "jeśli okazałoby się, że organ pierwszej instancji wydał decyzję już po upływie terminu przedawnienia, bez wątpienia należało by przyjąć, iż przyczynił się on do powstania przesłanki uchylenia decyzji". W orzeczeniu tym Naczelny Sąd Administracyjny za nietrafioną uznał argumentację strony skarżącej, że organ określając w decyzji wysokość zobowiązania podatkowego na nieco ponad miesiąc przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przyczynił się do uchylenia tej decyzji, nie biorąc pod uwagę możliwości zaskarżenia tej decyzji. W konsekwencji Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że "organ I instancji nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji, gdyż zaistnienie tej przesłanki wynikało wyłącznie z faktu zaskarżenia decyzji przez stronę oraz z upływu czasu, który skutkował przedawnieniem zobowiązania podatkowego; są to okoliczności, na które organ podatkowy nie miał żadnego wpływu". Natomiast stan faktyczny w rozpoznawanej sprawie jest odmienny od tego, który był podstawą orzekania przez Naczelny Sąd Administracyjny w sprawie o sygn. II FSK 971/15. Owszem organ pierwszej instancji decyzją z [...] r. określił Spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2010 r., a więc przed upływem terminu przedawnienia. Natomiast organ odwoławczy decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Następnie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z 13 stycznia 2020 r., sygn. akt I SA/Gl 1323/26 uchylił zaskarżoną decyzję organu odwoławczego oraz poprzedzającą ją decyzję organu pierwszej instancji i umorzył postępowanie administracyjne w sprawie. Organ egzekucyjny zastosował bowiem środek egzekucyjny w dacie, w której Spółce nie doręczono jeszcze decyzji wymiarowej oraz postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności. Tak więc po pierwsze to wierzyciel, będący organem pierwszej instancji zdecydował się wystawić tytuł wykonawczy i skierować go do wykonania, bez sprawdzenia, czy decyzja wymiarowa i postanowienie o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności zostały doręczenie skarżącej i w konsekwencji weszły do obrotu prawnego. Trzeba mieć na względzie, że tytuł wykonawczy został wystawiony przez wierzyciela, będącego jednocześnie organem pierwszej instancji już następnego dnia tj. [...] r., po wydaniu decyzji wymiarowej z [...] r. wraz z postanowieniem z [...] r. o nadaniu tej decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. W tej sytuacji nie można zasadnie twierdzić, że organ pierwszej instancji nie przyczynił się do przesłanki uchylenia decyzji. Gdyby bowiem organ pierwszej instancji, będący równocześnie wierzycielem sprawdził, czy decyzja wymiarowa wraz z postanowieniem o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności weszły do obrotu prawnego to nie doszłoby do takiej sytuacji, że środek egzekucyjny został zastosowany przed doręczeniem skarżącej decyzji wymiarowej oraz postanowienia o nadaniu jej rygoru natychmiastowej wykonalności, co z kolei doprowadziło do przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2010 r. Po drugie już po upływie okresu przedawnienia, okoliczności tej nie uwzględnił organ odwoławczy, który wydał decyzję w dniu [...] r. Reasumując, w ocenie Sądu, w realiach rozpoznawanej sprawy nie wystąpiły obiektywne okoliczności, niezależne od organów podatkowych, które skutkowały uchyleniem decyzji wymiarowej. W świetle powyższych rozważań zasadny okazał się zarzut naruszenia prawa materialnego - art. 78 § 1 i § 3 pkt 2 O.p. Natomiast Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 210 § 1 pkt 6 i § 4 O.p. i to w stopniu, który mógłby mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Decyzja organu odwoławczego spełnia wymogi wskazane w tych przepisach, zawiera uzasadnienie faktyczne i prawne. Wbrew twierdzeniom pełnomocnika skarżącej poddaje się kontroli instancyjnej, co w konsekwencji doprowadziło do jej uchylenia. Mając powyższe na uwadze Sąd na mocy art. 145 § 1 pkt 1 a) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., dalej: P.p.s.a.) uwzględnił skargę i uchylił zaskarżoną decyzję. W postępowaniu ponownym organ odwoławczy zastosuje się do oceny prawnej Sądu zawartej w wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. zasądzając od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 997 zł, na którą składają się uiszczony wpis sądowy – 500 zł, opłata od pełnomocnictwa – 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika – 480 zł, określone zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1800).