I SA/Gl 1931/05

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Małgorzata Wolf-Mendecka (sprawozdawca), Sędzia NSA Przemysław Dumana, Asesor WSA Teresa Randak, Protokolant Anna Florek, po rozpoznaniu w dniu 23 maja 2006 r. na rozprawie sprawy ze skargi G. i E. Ś. na decyzję Dyrektor Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. Nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej w K. uchylił decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w sprawie określenia wysokości zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. w wysokości [...] zł i orzekł nową wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu decyzji, Dyrektor Izby Skarbowej przypomniał, iż w dniu [...] r. wydana została decyzja określająca małżonkom Ś. wysokość zobowiązania podatkowego za 1997 r., w decyzji tej nie uznano za koszty uzyskania przychodu wydatków: 1. związanych z zakupem usług marketingowych, doradczych na łączną kwotę [...] zł, 2. udokumentowanych fakturami "A" K. K., B. ul. [...] na łączną kwotę [...] zł, 3. o charakterze osobistym na łączną kwotę [...]zł, 4. przekazanych przez "B" darowizn w 1997 r. Na łączną kwotę [...] zł, 5. wydatków na modernizację oraz nabycie środków trwałych na łączną kwotę [...] zł. Ponadto postanowieniem z dnia 05.03.2003 roku do postępowania kontrolnego przeprowadzonego w firmie "B" włączono wyciąg z opinii biegłego Sądu Okręgowego w C.. Przedmiotem tej opinii było wyliczenie – na podstawie materiałów zabezpieczonych w "B" – ewentualnych różnic pomiędzy danymi dotyczącymi ilości i jakości węgla zawartymi w dokumentacji handlowej dotyczącej sprzedaży tego towaru przez "B" poszczególnym podmiotom, a treścią innych ujawnionych w tym przedmiocie zapisów odnośnie tych transakcji w odniesieniu do poszczególnych odbiorców węgla w okresie lat 1996-2000. W opinii wyliczono różnice pomiędzy ilością opału faktycznie wywiezionego do odbiorców, a ilością wykazaną w dokumentach sprzedaży. Wykazano, iż "B" dokonał zafakturowania zbytu węgla oraz pobrał należność za jego sprzedaż pomimo, iż faktycznie nie został on w części dostarczony. Od powyższej decyzji pełnomocnik G. i E. Ś. złożył odwołanie w dniu [...] 2003 r. (uzupełnione w dniach [...] 2003 r. oraz [...] 2003 r.) wnosząc o jej uchylenie i umorzenie postępowania, ewentualnie o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi I instancji. Dyrektor Izby Skarbowej, po przeanalizowaniu materiału dowodowego decyzją z dnia [...] r. nr [...] uchylił decyzję organu pierwszej instancji i określił nową wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1997 r. w kwocie [...] zł, uwzględniając w rozliczeniu rocznym przekazane w 1997 r. darowizny w kwocie [...] zł. Powyższą decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. pełnomocnik podatników zaskarżył do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 31 stycznia 2005 r. sygn. akt I SA/Gl 83/04 uchylił zaskarżoną decyzję, uznając generalnie iż skarga jest uzasadniona w części dotyczącej zakwestionowanych przez organ podatkowy kosztów nabycia miału węglowego. W uzasadnieniu wyroku Sąd stwierdził, iż jednym z istotnych aspektów postępowania podatkowego jest kwestia przypisania ciężaru dowodu. Skoro podatnik wywodził istnienie swojego uprawnienia do obniżenia podstawy opodatkowania o wartość poniesionego wydatku, to na nim ciążył obowiązek wykazania dowodów potwierdzających wykonaną usługę i jej związek ze źródłem przychodów, a do organów podatkowych należała ich ocena. Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał dalej, iż w toku prowadzonego postępowania podatkowego skarżący nie wykazał racjonalnych, z ekonomicznego punktu widzenia, korzyści jakie osiągnął lub mógł osiągnąć w związku z poniesionym wydatkiem na zakup usług marketingowych, doradczych i pośrednictwa handlowego, wydatków o charakterze osobistym w szczególności uwzględniając ich wielkość i porównanie przychodów oraz kierunków sprzedaży badanego okresu z latami poprzedzającymi. Ustalenia w tym zakresie dokonane przez organy podatkowe, zdaniem Sądu, usprawiedliwiały wyłączenie powyższych wydatków z kosztów uzyskania przychodu. Sąd zgodził się z twierdzeniem organów podatkowych, że różne firmy świadczyły usługi doradcze i marketingowe bez dokładnego określenia na czym te usługi polegały oraz nie przedstawiono dowodów w postaci opinii, analiz, sprawozdań, które potwierdzałyby wykonanie usług wynikających z przedmiotowych faktur. To sprawia, w ocenie Sądu, że nie może być uznane za wystarczające dla przyjęcia, że usługi te zostały faktycznie wykonane, a w konsekwencji miały wpływ na wielkość przychodu osiągniętego przez firmę "B". Odnośnie wydatków o charakterze osobistym, Sąd wskazał, że daty oraz okoliczności tychże wydatków świadczą o wczasowym, rekreacyjnym charakterze pobytu, a także takim celu wykorzystania zakupionej odzieży sportowej. Strona nie wykazała przy tym racjonalnego związku poczynionych wydatków ze źródłem przychodów. Sąd nie znalazł również podstaw do zakwestionowania stanowiska organów podatkowych odnośnie poniesionych przez podatnika wydatków na nabycie środków trwałych za łączną kwotę [...]zł. Wartość każdego z zakupionych środków trwałych przekraczała bowiem 2.500 zł. Sąd przypomniał, że zgodnie z ( 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 roku w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6 poz. 35 ze zm.) za środki trwałe uznaje się, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania (...) maszyny, urządzenia i środki transportu – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Podatnikowi nie przysługiwało prawo do skorzystania z określonej w ( 2 ust. 3 w/w rozporządzenia możliwości nie zaliczenia nabytych środków transportu i urządzeń do środków trwałych, gdyż ich jednostkowa wartość przekraczała w 1997 r. 2.500,00 zł. Twierdzenie strony, że podatnik nie zamierzał wykorzystać zakupionych urządzeń oraz samochodów w okresie dłuższym niż rok nie znajduje odzwierciedlenia w ustaleniach faktycznych. Wymienione środki trwałe były wykorzystywane przez firmę "B" także w latach następnych oraz zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i dokonywano od nich odpisów amortyzacyjnych. Odpisy te nie były kwestionowane przez organ kontroli skarbowej i zostały zaliczone w ciężar kosztów uzyskania przychodów. Sąd nie podzielił natomiast stanowiska organów obu instancji, które doprowadziło do zakwestionowania zaliczenia przez podatnika do kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] zł związanej z obrotem węglem. Wojewódzki Sąd Administracyjny przypomniał, że organy podatkowe stwierdziły, iż podatnik zawyżył wartość sprzedanych towarów w cenach zakupu, a poprzez odniesienie tej wartości w koszty uzyskania przychodu zawyżył te koszty o w/w kwotę. Powodem, dla którego tak uczyniono było ustalenie, iż dokumenty potwierdzające fakt nabycia węgla przez podatnika, zostały wystawione przez podmioty nieistniejące. W konsekwencji organy, nie korygując wysokości przychodu wykazanego za 1997 r. przez podatnika, nie uwzględniły po stronie wydatków zakupów poczynionych u "fikcyjnych" dostawców. Sąd wyraził w tej kwestii pogląd, iż sprawa zasadniczo dotyczy problemu bardziej ogólnego, sprowadzającego się do odpowiedzi na pytanie, czy w każdym wypadku czynność prawna dokonana z naruszeniem przepisów regulujących jej istotę (przepisów kodeksu cywilnego) nie może wywierać skutków w obszarze prawa podatkowego, jak widzi to de facto organ. Czy wskutek ustalenia, w oparciu o dowody księgowe, iż towar został nabyty od nieistniejących dostawców, można było z góry założyć, że nie został on zakupiony, a w konsekwencji (skoro wykazano go przy sprzedaży) przyjąć, że sprzedaż taka została zawyżona. Czy wreszcie wadliwość urządzeń księgowych stanowi wystarczającą przesłankę do zakwestionowania istnienia czynności prawnej. Właściwa jest, zdaniem Sądu, odpowiedź negatywna. Zgodnie z zasadą autonomii prawa podatkowego, automatyczne przenoszenie instytucji prawa prywatnego do publicznego jest niedopuszczalne (por. R. Sowiński: Obejście ustawy w prawie podatkowym, Przegląd podatkowy nr 9/96). Oznacza to, iż skuteczność umowy cywilnoprawnej w obszarze prawa podatkowego (w rozpatrywanym wypadku umów kupna i sprzedaży), uwarunkowana jest tym, czy np. ponoszone na podstawie tychże czynności wydatki nie są sprzeczne z prawem podatkowym. Przyjęcie odmiennego poglądu oznaczałoby, iż o powstaniu obowiązku podatkowego oraz o wielkości podatku decydować będzie ustawa nie mieszcząca się w systemie prawa podatkowego. Odrębne znaczenie ma problem, czy czynność prawna oparta o reguły prawa prywatnego, została ukształtowana przez strony w sposób zmierzający do obejścia przepisów podatkowych. Ustalenie jednak faktycznej treści czynności prawnej, zgodnych zamiarów stron, a także dodatkowych (poza stwierdzeniem wadliwości ksiąg rachunkowych) okoliczności umożliwiających kwestionowanie fakty dokonania określonych czynności ciąży na organie podatkowym. Tym samym Sąd stwierdził, iż w niniejszej sprawie organy nie przeprowadziły postępowania dowodowego w tym zakresie. Nie pozwala to przyjąć, iż towaru w ogóle nie zakupiono. Przedwczesne co najmniej jest zatem przyjęcie, że sprzedaż węgla została zawyżona, tym bardziej, iż owa konstatacja organów nie spowodowała odpowiedniego zmniejszenia wykazanego przez podatnika przychodu za 1997 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zwrócił uwagę, że o zakwalifikowaniu danego wydatku do kosztów uzyskania przychodu decyduje poniesienie wydatku w celu uzyskania przychodu i niezakwalifikowanie wydatku do grupy wydatków nie uznanych za koszty uzyskania przychodów. Wskazano, że ustawodawca nie posługuje się kategorią kosztów prowadzonej działalności, lecz wiąże pojęcie kosztu z pojęciem przychodu. Koszt jest wydatkiem i zaliczenie konkretnego wydatku do kosztu uzyskania przychodu jest uzależnione od wykazania bezpośredniego związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. Wojewódzki Sąd Administracyjny podkreślił, iż kosztami uzyskania przychodu są według art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1. Zasadą jest zatem odliczanie od przychodów każdego wydatku, który pozostaje w przyczynowym związku z prowadzoną działalnością i którego poniesienie miało bądź mogło mieć wpływ na wysokość osiągniętego przychodu. Takie wydatki są w istocie swoistą "ceną", którą trzeba każdorazowo zapłacić za osiągnięcie rzeczywistego albo choćby tylko potencjalnego przychodu. Inaczej mówiąc, wspomniane wydatki, które nie są z natury rzeczy jednostronnym przysporzeniem, mogą mieć swój szeroko pojęty ekwiwalent także wówczas, gdy są czynione "na rzecz" nieujawnionego kontrahenta, który zbył podatnikowi określony towar sprzedany następnie przez tego ostatniego. Powstał więc przychód. W konsekwencji ewentualne zakazy uwzględniania tak pojętych kosztów działalności muszą mieć oparcie wynikające z ustawy podatkowej i nie mogą być interpretowane w rozszerzający sposób. Sąd odniósł się także do problemu związanego z ustaleniem wysokości wydatków poniesionych przez podatnika, w sytuacji gdy zakwestionowane zostały okazane przez niego dowody księgowe. Mając na uwadze brak u podatnika ksiąg podatkowych, fikcyjność dokumentów księgowych, a zatem brak jakichkolwiek formalnych danych, niezbędnych do określenia wysokości istotnego elementu podstawy opodatkowania, jakim są koszty poniesione na zakup węgla, organ podatkowy pierwszej instancji winien był określić tę podstawę w drodze oszacowania, tym bardziej że nie zakwestionował wysokości przychodu wykazanego przez podatnika, a obejmującego sprzedaż węgla, którego nabycie nie zostało prawidłowo udokumentowane. Do skorygowania wysokości wykazanego przez podatnika przychodu nie doszło, mimo iż organ wyraził pogląd, że doszło do zawyżenia wartości sprzedanych towarów. Kontynuując te rozważania Sąd przywołał treść art. art. 23 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami). Z przepisu tego wynikało, że organ podatkowy ustala podstawę opodatkowania w drodze szacunkowej, jeżeli brak jest ksiąg podatkowych lub innych danych niezbędnych do jej określenia. Art. 23 w § 2 stanowi jednakże, iż organ podatkowy odstąpi od określenia podstawy opodatkowania w drodze oszacowania, jeżeli dane wynikające z ksiąg podatkowych, uzupełnione danymi uzyskanymi w toku postępowania, pozwalają na określenie podstawy opodatkowania. Jak już zaznaczono, wobec braku ksiąg oraz dowodów księgowych, jedynym sposobem określenia wysokości podstawy opodatkowania jest oszacowanie, a więc nie ma w tym wypadku zastosowania wymieniony przepis art. 23 § 2. Instytucja "szacunku" przewidziana w powołanym wyżej art. 23 Ordynacji podatkowej jest specyficzną instytucją prawa podatkowego, a utożsamianie jej z instytucją oceny dowodów dokonywaną przez rozstrzygający organ, jest zbyt daleko idące. Niezbędnym założeniem dokonywania "szacunku" w świetle omawianego przepisu jest okoliczność, iż organ podatkowy dysponuje wystarczającymi dowodami, by przedstawione przez podatnika zeznania i inne materiały uznać za nierzetelne bądź choćby za niewystarczające dla ustalenia rzeczywistej wysokości zobowiązania podatkowego. Wskazano więc na konieczność przeprowadzenia takiego postępowania. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Dyrektor Izby Skarbowej orzekł o nowej wysokości zobowiązania podatkowego. Organ podatkowy dokonał analizy posiadanych materiałów i na tej podstawie skorygował koszty uzyskania przychodu z tytułu zakupionego miału węglowego i uznał kwotę [...] zł za związaną z zakupem węgla (przyjmując [...] tonę rozchodowanego miału w wysokości [...] zł oraz [...] tonę groszku w wysokości [...] zł). Tym samym łączny dochód małżonków uległ obniżeniu do kwoty [...] zł. W skardze na powyższą decyzję pełnomocnik G. i E. Ś. zarzucił: błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za jej podstawę, a mający wpływ na jej treść, polegający na niezasadnym określeniu należnego podatku dochodowego od osób fizycznych za 1997 r. Zarzucił nadto naruszenie przepisów postępowania podatkowego, mających zastosowanie w niniejszej sprawie, a w szczególności art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, art. 121, 122, 125, 180, 187 § 1, 191, 210 § 1, art. 229 ustawy Ordynacja podatkowa przez brak rozpatrzenia i oceny materiału dowodowego w sposób wyczerpujący i szczególnie wnikliwy, a ponadto naruszenie art. 107 K.p.a. polegające na lakonicznym wskazaniu przepisów stanowiących podstawę wydania zaskarżonej decyzji, podczas gdy obowiązujące przepisy nakazują organowi szczegółowo wskazać fakty, które organ uznał za udowodnione oraz dostateczne wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji i podejmowanych rozstrzygnięć. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżących powtórzył w zasadzie argumentację zawartą w skardze na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] 2003 r. dotyczącą swobodnej interpretacji przepisów prawa i naruszenia wskazywanych już wcześniej przepisów Ordynacji podatkowej. W szczególności pełnomocnik strony ponowienie nie zgodził się z zakwestionowaniem przez organ podatkowy wydatków związanych z zakupem usług marketingowych i doradczych, podkreślając brak podstaw do kwestionowania zaistniałych zdarzeń gospodarczych. Wskazał na konieczność ponoszenia przez firmę podatnika wydatków osobistych, które miały charakter świadczeń socjalnych. Ponadto pełnomocnik strony podniósł, iż strona ewidencjonując dokumenty księgowe potwierdzające zakup środków trwałych, nie miała zamiaru ich wykorzystania w okresie dłuższym niż rok. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie stwierdzając, iż stanowisko organu podatkowego w przedmiocie zakwestionowanych w niniejszej decyzji wydatków zostało potwierdzone przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 stycznia 2005 r. sygn. akt I SA/Gl 83/04. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie jest zasadna. Na samym wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji ostatecznej wskazać trzeba, że istotne znaczenie dla oceny postępowania jakie toczyło się przed jej wydaniem, a także na zakres sądowej jego kontroli ma fakt, że została ona wydana po wcześniejszym uchyleniu przez Wojewódzki Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 31 stycznia 2005 roku ostatecznej decyzji Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] roku, nr [...]. Zgodnie bowiem z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270) ocena prawna wyrażona w orzeczeniu Sądu wiąże ten Sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność była przedmiotem zaskarżenia. Przez ocenę prawną, o której stanowi ten przepis należy rozumieć sąd o prawnej zawartości sprawy, a ocena prawna może dotyczyć stanu faktycznego, wykładni przepisów prawa materialnego i procesowego, prawidłowości korzystania z uznania administracyjnego jak też kwestii zastosowania określonego przepisu prawa jako podstawy do wydania takiej a nie innej decyzji. Obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w wyroku sądu administracyjnego ciążący na organie podatkowym i na sądzie, może być wyłączony tylko w przypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego a także po wzruszeniu wyroku pierwotnego w drodze rewizji nadzwyczajnej. Przenosząc te rozważania na grunt rozpoznanej sprawy stwierdzić wypada, że w wyroku z dnia 31 stycznia 2005 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zawarł istotne dla dalszego toku postępowania stwierdzenia. Wskazał bowiem na zasadność zakwestionowania wydatków związanych z zakupem usług marketingowych i doradczych, wydatków udokumentowanych fakturami Przedsiębiorstwa Przewozowo-Handlowego "A" K. K., B. ul. [...], wydatków o charakterze osobistym, wydatków na modernizację oraz nabycie środków trwałych. Swoje stanowisko Sąd jednoznacznie umotywował w treści uzasadnienia wyroku (co przytoczono powyżej). Jednocześnie Sąd uznał zasadność skargi w przedmiocie charakteru wydatków podatnika w związku z obrotem węglem (miałem i groszkiem). W zakresie prawa do zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty [...] zł związanej z obrotem węglem, Dyrektor Izby Skarbowej w całości uznał ten wydatek, przedstawiając dokładne wyliczenie przyjętych wielkości w treści decyzji odwoławczej. W dalszym ciągu strony toczą spór co do zasadności zakwestionowania wydatków związanych z zakupem usług marketingowych i doradczych, wydatków udokumentowanych fakturami "A" K. K., B., wydatków o charakterze osobistym, wydatków na modernizację oraz nabycie środków trwałych. Organ podatkowe przyjęły, że w toku prowadzonego postępowania podatkowego skarżący nie wykazał racjonalnych, z ekonomicznego punktu widzenia, korzyści jakie osiągnął lub mógł osiągnąć w związku z poniesionym wydatkiem na zakup usług marketingowych, doradczych i pośrednictwa handlowego, wydatków o charakterze osobistym w szczególności uwzględniając ich wielkość i porównanie przychodów oraz kierunków sprzedaży badanego okresu z latami poprzedzającymi. Wskazano, że różne firmy świadczyły usługi doradcze i marketingowe bez dokładnego określenia na czym te usługi polegały oraz nie przedstawiono dowodów w postaci opinii, analiz, sprawozdań, które potwierdzałyby wykonanie usług wynikających z przedmiotowych faktur. Pomimo faktu zgłoszenia kradzieży pojazdu wraz z dokumentami firmy "B", podatnik nie przedstawił żadnych dowodów potwierdzających próbę zrekonstruowania dokumentacji księgowe (tj. ksiąg handlowych za lata 1997-1988). Ponadto, w zakresie kolejnych zakwestionowanych wydatków wyjaśniono, iż daty oraz okoliczności tychże wydatków świadczyły o wczasowym, rekreacyjnym charakterze pobytu, a także takim celu wykorzystania zakupionej odzieży sportowej. Strona, zdaniem organów podatkowych, nie wykazała przy tym racjonalnego związku poczynionych wydatków ze źródłem przychodów. Nie znaleziono również podstaw do zmiany stanowiska odnośnie poniesionych przez podatnika wydatków na nabycie środków trwałych za łączną kwotę [...]zł. Wartość każdego z zakupionych środków trwałych przekraczała bowiem 2.500 zł. Zgodnie z ( 2 ust. 1 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 17 stycznia 1997 roku w sprawie amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (Dz. U. Nr 6 poz. 35 ze zm.) za środki trwałe uznaje się, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania (...) maszyny, urządzenia i środki transportu – o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. W tej sytuacji podatnikowi nie przysługiwało prawo do skorzystania z określonej w ( 2 ust. 3 w/w rozporządzenia możliwości nie zaliczenia nabytych środków transportu i urządzeń do środków trwałych, gdyż ich jednostkowa wartość przekraczała w 1997 r. 2.500,00 zł. Ponadto, twierdzenie strony, że podatnik nie zamierzał wykorzystać zakupionych urządzeń oraz samochodów w okresie dłuższym niż rok nie znajdowało odzwierciedlenia w ustaleniach faktycznych. Odwrotnie, wymienione środki trwałe były wykorzystywane przez firmę "B" także w latach następnych oraz zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych i dokonywano od nich odpisów amortyzacyjnych. Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, iż słuszność poglądów Dyrektora Izby Skarbowej potwierdził Wojewódzki Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 31 stycznia 2005 r., w którym przyjęto, że podatnik nie przedstawił wystarczających dowodów uzasadniających zaliczenie spornych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów. Skoro więc Wojewódzki Sąd Administracyjny wskazał, a zarazem zaaprobował wykładnię, która jest właściwa dla rozstrzygnięcia sprawy – to wykładnia taka wiąże w dalszym toku postępowania. Zwrócić należy uwagę, iż orzeczenie Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego nie zostało poddane kontroli w trybie skargi kasacyjnej. W takiej sytuacji w niniejszej sprawie wiążąca stała się wykładnia przyjęta przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w jego orzeczeniu; wykładnią tą jest związany jest też Wojewódzki Sąd Administracyjny przy ponownym rozpoznaniu sprawy (tej samej sprawy), a także organy podatkowe w razie uchylenia ich decyzji. Naruszenie zasady związania oceną prawną stanowi wadę skutkującą stwierdzeniem nieważności decyzji w nowym postępowaniu sądowym. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, ciążący na organie administracji obowiązek podporządkowania się ocenie prawnej wyrażonej w orzeczeniu Sądu może być wyłączony tylko w przypadku istotnej zmiany stanu prawnego lub faktycznego, jednakże w niniejszej sprawie taka sytuacja nie nastąpiła (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 13 lutego 2003 r. sygn. akt III RN 77/02 – Prok. I Pr. 2003/9/40) Jak już wcześniej podkreślono w rozpoznawanej sprawie organ odwoławczy zastosował ocenę prawną (wykładnię prawa) przedstawioną w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego z dnia 31 stycznia 2005 r., a zatem powtórnie prezentowane wywody strony skarżącej w przedmiocie prawidłowości zakwestionowania omawianych wydatków w poczet kosztów uzyskania przychodów roku podatkowego 1997 – nie mogą być po raz kolejny oceniane. Równocześnie należy podnieść, iż wbrew twierdzeniu strony skarżącej kontrolowane rozstrzygnięcie pozostaje w zgodzie z przepisami prawa. Sąd nie dostrzegł również naruszenia przepisów postępowania podatkowego, które miałyby wpływ na wynik sprawy. W sumie zatem z dotychczasowych spostrzeżeń wynika, iż organowi podatkowemu rozstrzygającemu w rozpatrywanej sprawie niepodobna postawić zarzutu naruszenia prawa. Tylko zaś taki zarzut, należycie uzasadniony, mógłby stanowić podstawę do uwzględnienia żądania strony skarżącej i uchylenia zaskarżonej decyzji. Wobec tego Sąd oddalił skargę w trybie art. 151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr. 153, poz. 1270).