I SA/Gl 315/08

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Przemysław Dumana,, Asesor WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Izabela Maj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 września 2008 r. sprawy ze skargi J. Ł. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1. uchyla zaskarżone postanowienie, 2. zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. stwierdziło uchybienie terminu do wniesienia odwołania, które J. L. złożył od decyzji Prezydenta Miasta C. z dnia [...] nr [...] określającej współwłaścicielom nieruchomości położnej w C. przy ul. [...] wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. i pozostawiło je bez rozpoznania. W podstawie prawnej tego rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał art. 228 § 1 pkt 2 i § 2 w zw. z art. 223 § 1 i 2 i art. 217 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.). W uzasadnieniu postanowienia przytoczono treść regulacji dotyczącej terminu i sposobu zaskarżania decyzji organów I instancji w postępowaniu podatkowym i podkreślono, że odwołanie wniesione z uchybieniem terminu jest bezskuteczne, czego konsekwencją jest ostateczność decyzji organu I instancji. W dalszych wywodach Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. wskazało, że w niniejszej sprawie decyzja Prezydenta Miasta C. z dnia [...] była dwukrotnie awizowana: po raz pierwszy w dniu 25 października 2007 r. i powtórnie w dniu 5 listopada 2007 r., a następnie złożona do akt sprawy, czego dowodem jest potwierdzenie odbioru decyzji. Przyjąć zatem należy, że decyzja (zwierająca prawidłowe pouczenie o terminie i sposobie jej zaskarżenia) została doręczona w dniu 12 listopada 2007 r., a zatem termin do wniesienia odwołania upłynął z dniem 26 listopada 2007 r. Tymczasem odwołanie zostało złożone bezpośrednio w Kancelarii Urzędu Miasta C. w dniu 4 grudnia 2007 r., czyli po terminie. Następnie organ odwoławczy przytoczył treść art. 148 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 150 §1 Ordynacji podatkowej, wskazując, że ostatni z wymienionych przepisów reguluje zastępczy sposób doręczania pism, umożliwiający przyjęcie fikcji prawnej, że pismo którego adresat nie odebrał z placówki pocztowej lub urzędu miasta w określonym terminie zostało doręczone z upływem ostatniego dnia tego terminu. Opisany tryb doręczania – na zasadzie fikcji prawnej – jest wyjątkiem od zasady właściwego doręczania korespondencji i jako taki wywołuje określone skutki prawne. W kolejnych fragmentach rozważań organu II instancji stwierdzono, że w niniejszej sprawie decyzja była doręczna przez pracownika organu, który w dniu 25 października 2007 r. nie zastał adresata w miejscu zamieszkania i złożył decyzję w Urzędzie na okres 14 dni, o czym powiadomił stronę pozostawiając stosowną informację na drzwiach mieszkania. Przesyłka była powtórnie awizowana w dniu 5 listopada 2007 r., nie została jednakże odebrana w wyznaczonym terminie 7 dni. Zastosowano zatem dyspozycję art. 150 § 2 zd. 2 Ordynacji podatkowej - decyzję pozostawiono w aktach sprawy i uznano ją za doręczoną. Dalej Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. stwierdziło, że J. L. zgłosił się w dniu 3 grudnia 2007 r. do Urzędu Miasta i odebrał kserokopię decyzji, a następnie złożył odwołanie. Wobec tych okoliczności organ II instancji skonstatował, że "doręczenie zastępcze pociągające za sobą wszelkie prawne skutki nastąpiło, zaś późniejsze wydanie przesyłki przez pocztę nie wywołuje skutków prawnych związanych z doręczeniem" (por. wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2004 r., sygn. akt GSK 1186/04, LEX nr 166922). W dalszych wywodach organ II instancji przedstawił problematykę niedopuszczalności odwołania, a następnie podkreślił, że J.L. nie złożył wraz z odwołaniem wniosku o przywrócenie terminu do zaskarżenia decyzji organu I instancji. Wskazano zatem, że konsekwencją niedopuszczalności (wniesionego z uchybieniem terminu) odwołania jest niemożność przystąpienia do merytorycznego rozpatrzenia tego środka zaskarżenia i konieczność wydania postanowienia stwierdzającego uchybienie terminu. Nie jest ono - jak podkreśla się we wskazanych przez organ odwoławczy orzeczeniach sądów administracyjnych – zależne od swobodnego uznania, lecz wynika z bezwzględnie obowiązującej normy prawnej, która obliguje właściwy organ do wydania takiego postanowienia w każdym przypadku (nawet nieznacznego) przekroczenia terminu określonego w art. 223 § 2 Ordynacji podatkowej. W lakonicznej skardze na powyższe postanowienie, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, J. L. podniósł jedynie, że procedura doręczenia decyzji organu I instancji była niezgodna z k.p.a. i wskazał, że w zaskarżonym postanowieniu nie uwzględniono najnowszego orzecznictwa WSA, NSA i Trybunału Konstytucyjnego np. w sprawie niedotrzymania terminu przez H. Gronkiewicz-Waltz W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. podtrzymało argumentację przedstawioną w zaskarżonym postanowieniu i wniosło o oddalenie skargi. W piśmie z dnia 23 maja 2008 r. skarżący uzupełnił skargę o zarzuty dotyczące decyzji organu I instancji, od której odwołanie zostało zaskarżonym postanowieniem pozostawione bez rozpoznania. Na rozprawie w dniu 16 września 2008 r. skarżący złożył wniosek o zasądzenie kosztów postępowania. Podniósł, że zaskarżona decyzja została mu doręczona w sposób wadliwy. Wskazał, że organ I instancji naruszył przepisy karne, gdyż strona dokonała odbioru decyzji w siedzibie organu, co oznacza, że organ potwierdził tym samym, iż dzień odbioru pisma z urzędu jest datą doręczenia pisma. Podkreślił, że dokumenty potwierdzające jego argumentację znajdują się w aktach administracyjnych przesłanych Sądowi. Przedłożył także odpowiedź na skargę sporządzoną przez Głównego Geodetę Kraju w dniu 24 września 2002 r., pismo [...] Inspektora Nadzoru Geodezyjnego i Kartograficznego z dnia 10 maja 2002 r. oraz kopię artykułu prasowego. Skarżący oświadczył również, iż nie otrzymał zawiadomienia o nadejściu korespondencji i wyjaśnił, że mieszka w budynku wielorodzinnym (bloku), w którym skrzynka do odbioru korespondencji znajduje się w korytarzu na dole, podał również, że na drzwiach jego mieszkania nie ma dodatkowej skrzynki pocztowej. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Skarga zasługuje na uwzględnienie, gdyż zaskarżone postanowienie wydane zostało z naruszeniem prawa. Poddane kontroli sądu administracyjnego w niniejszej sprawie postanowienie stwierdza uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z dnia [...] nr [...], którą Prezydent Miasta C. określił współwłaścicielom nieruchomości położnej w C. przy ul. [...] wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2003 r. Podstawę prawną zaskarżonego rozstrzygnięcia stanowi art. 228 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.), który stanowi, że organ odwoławczy stwierdza w formie postanowienia uchybienie terminu do wniesienia odwołania oraz art. 223 § 2 pkt 1 wspomnianej ustawy, zgodnie z którym odwołanie wnosi się w terminie 14 dni od dnia doręczenia stronie decyzji. Nie ulega wątpliwości, iż stwierdzenie uchybienia ustawowego terminu, określonego w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej, poprzedzone być musi zbadaniem prawidłowości doręczenia decyzji oraz precyzyjnym ustaleniem daty, która wyznacza początek biegu terminu do zaskarżenia (prawidłowo) doręczonej decyzji. Ustalenia te są szczególnie istotne w przypadku, gdy wobec niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art. 148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej zastosowany zostanie tryb określony w art.150 tej ustawy i wobec niepodjęcia pisma zostanie ono uznane za doręczone. W takich sytuacja szczególnego znaczenia nabiera kwestia udokumentowania, że prawidłowo wykonano dyspozycję określoną w art. 150 § 1 a i § 2 Ordynacji podatkowej, tj. dwukrotnie, w stosownych terminach, zawiadomiono adresata o przechowywaniu pisma odpowiednio w urzędzie pocztowym lub urzędzie gminy (miasta), pozostawiając zawiadomienie w oddawczej skrzynce pocztowej, a jeżeli okazało się to niemożliwe – na drzwiach mieszkania adresata lub w innym widocznym miejscu przy wejściu na posesję. Okoliczności te muszą być precyzyjnie odnotowane na zwrotnym potwierdzeniu odbioru. Precyzja w adnotacjach dokonanych przez osobę doręczającą jest szczególnie istotna w przypadkach, gdy doręczenie następuje bez pośrednictwa poczty, kiedy to najczęściej - z braku dostępu do pocztowej skrzynki oddawczej – zawiadomienie umieszcza się na zewnątrz, w miejscu dostępnym nie tylko dla adresata korespondencji. "Jeżeli nie można ustalić w sposób pewny, czy przesyłkę doręczono i gdzie umieszczono zawiadomienie o tym, a przede wszystkim nie można ustalić, czy takie zawiadomienie w ogóle pozostawiono, gdyż zwrotne poświadczenie odbioru pisma adresowanego do skarżącej, nie zostało należycie wypełnione, doręczenie w trybie art. 150 Ordynacji należy uznać za niedokonane" (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 2 listopada 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1962/06, LEX nr 301841). Odnosząc powyższe rozważania do okoliczności faktycznych niniejszej sprawy wskazać należy na wstępie, że w przedłożonych Sądowi aktach znajduje się (k. 89) jedynie (potwierdzona za zgodność z oryginałem) kserokopia, którą opisano jako: "kserokopia zwrotnego potwierdzenia odbioru (doręczenie zastępcze), która na pierwszej stronie posiada pieczątkę Urzędu Miasta C. i nr [...], odpowiadający numerowi decyzji organu I instancji. Oznaczono w nim nieprezycyzyjnie i nieczytelnie zarówno miejsce pozostawienia zawiadomienia o nadejściu korespondencji (najbardziej prawdopodobne jest przyjęcie, że skreślono zapis "na drzwiach mieszkania adresata", a podkreślono pozycję "na drzwiach biura" dopisując nieczytelny wyraz, który być może oznacza "w skrzynce"). Równie niejasna jest adnotacja dotycząca miejsce pozostawienia pisma, które można odczytywać i jako Urząd Pocztowo-Telekomunikacyjny (bez informacji o nr tego urzędu), a także jak Urząd Miasta i Gminy z niewypełnioną pozycją dotyczącą siedziby tego urzędu. Zauważyć także należy, że data powtórnego awizowania zawiera (niezaparafowaną) poprawkę dotyczącą pierwszej cyfry w dacie. W aktach sprawy znajduje się także (k.82) kserokopia dokumentu opatrzonego tytułem "zwrotne potwierdzenie odbioru" opisana jako "kserokopia potwierdzenia odbioru kserokopii decyzji", z której wynika, iż J. L. w dnu 20 listopada 2007 r. odebrał pismo o nr [...] z dnia [...]. Identyczna kserokopia zwrotnego potwierdzenia odbioru nadesłana została przez organ odwoławczy w odpowiedzi na wezwanie Sądu do nadesłania załączników wymienionych w karcie 8 akt administracyjnych pod poz. 1 do 10, lecz do akt niezałączonych oraz oryginału zwrotnego potwierdzenia odbioru decyzji Prezydenta Miasta C. z dnia [...] nr [...]. Odnotować także trzeba, iż organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia podaje, iż J. L. zgłosił się do urzędu w dniu 3 grudnia 2007 r. i w tym dniu odebrał kserokopię decyzji. Wskazane rozbieżności dowodzą, iż organ odwoławczy przedwcześnie stwierdził uchybienie terminu do wniesienia odwołania. Bezpodstawnie uznał bowiem, ze znajdująca się w aktach sprawy kserokopia potwierdzenia doręczenia decyzji przez pracownika urzędu prawidłowo dokumentuje wypełnienie wymogów wynikających z art. 150 § 2 Ordynacji podatkowej, odnoszących się przede wszystkim do miejsca pozostawienia i treści zawiadomień o nadejściu korespondencji oraz miejscu jej przechowywania. Ponownie badając terminowość wniesienia odwołania właściwy organ ustali precyzyjnie datę rozpoczęcia biegu terminu do wniesienia odwołania, który początek wyznacza dzień prawidłowego doręczenia decyzji. W tym zakresie wypowie się w kwestii czy doręczenie kserokopii decyzji można uznać za prawidłowe doręczenie decyzji, a jeśli tak, to czy wniesienie odwołania nastąpiło z zachowaniem terminu liczonego od daty wydania stronie owej kserokopii. W razie przeciwnych ustaleń konieczne stanie się stwierdzenie, że decyzja nie została stronie prawidłowo doręczona, a zatem termin do wniesienia odwołania nie rozpoczął biegu, w konsekwencji zatem podatnik nie mógł wskazanemu terminowi uchybić. W konkluzji podkreślić trzeba, że "stwierdzenie przez organ odwoławczy (...) uchybienia terminu do wniesienia odwołania (...) powinno być oparte na dowodach wskazujących w sposób niewątpliwy na to, że odwołujący się przekroczył termin określony w art. 223 § 2 ustawy Ordynacja podatkowa. Dokonanie takich ustaleń wymaga, oczywiście, wcześniejszego przeprowadzenia wnikliwej i wszechstronnej oceny wszystkich dowodów dotyczących daty doręczenia stronie decyzji będącej przedmiotem odwołania oraz daty wniesienia odwołania. Odstąpienie od dokonania takiej oceny, poprzedzonej zgromadzeniem pełnego materiału dowodowego, stanowi naruszenie przepisów postępowania podatkowego - art. 122 i art. 187 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa" (por. wyrok NSA z dnia 27 czerwca 2001 r., sygn. akt V SA 3192/00, LEX nr 158823). "W świetle art. 228 Ordynacji podatkowej konsekwencją stwierdzenia przez organ odwoławczy uchybienia terminowi do wniesienia odwołania jest pozostawienie go bez rozpatrzenia. Oznacza to, że podatnik pozbawiony zostaje prawa do kontroli instancyjnej wydanego przez organ I instancji rozstrzygnięcia. Dlatego też postanowienia dotyczące stwierdzenia uchybienia terminowi do wniesienia odwołania powinny być wydawane wówczas, gdy przekroczenie terminu jest oczywiste i po analizie zgromadzonego, pełnego materiału dowodowego" (por. wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 maja 2007 r., sygn. akt III SA/Wa 186/07, LEX nr 309083). Wobec powyższego stwierdzić należy, iż organ odwoławczy przyjmując, iż decyzja podatkowa zaskarżona odwołaniem została prawidłowo doręczona w trybie art. 150 § 1 pkt 2, § 1 a oraz § 2 Ordynacji podatkowej, a data jej doręczenia wynika z art. 150 § 2 zd. ostatnie tego przepisu dopuścił się naruszenia prawa procesowego w sposób określony w art. 145 § 1 pkt 1 lit. c ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Wyczerpana zatem została wskazana w tym przepisie przesłanka uchylenia zaskarżonego postanowienia. Wniosek strony o zasądzenie kosztów postępowania uwzględniono w oparciu o art. 200 powołanej ustawy, pominięto natomiast – z uwagi na charakter zaskarżonego postanowienia - rozstrzygnięcie w przedmiocie jego wykonalności, o czym mowa w art. 152 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.