I SA/Gl 422/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Bożena Suleja-Klimczyk, Sędziowie WSA Wojciech Gapiński (spr.), Dorota Kozłowska, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2018 r. sprawy ze skargi I. K., L. K. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie zmian decyzji ustalającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2017 r. 1) stwierdza nieważność zaskarżonej decyzji oraz decyzji Prezydenta Miasta Z. z dnia [...]r. nr [...]; 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 680 (sześćset osiemdziesiąt) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w Katowicach (dalej – SKO, Kolegium), działając m.in. na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 144 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 201 z późn. zm. – obecnie t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800 z późn. zm. - dalej o.p.), utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Z. (dalej - organ I instancji) z dnia [...] nr [...] zmieniającą decyzję Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] nr [...] i ustalającą I. i L.K. (dalej – podatnicy, skarżący) wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2017 r. w kwocie [...] zł. Przedmiotowa decyzja zapadła w następującym stanie faktycznym i prawnym. Na podstawie aktu notarialnego Rep A Nr [...] w dniu [...] podatnicy - na potrzeby prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej pod firmą A w Z. - nabyli prawo wieczystego użytkowania działek nr [...], [...], [...] i [...] wraz z prawem własności posadowionego na tych działkach budynku hotelu oraz prawo własności nieruchomości działki nr [...], położonych w Z. przy ul. [...] i [...], dla których Sąd Rejonowy w Z. prowadzi księgi wieczyste o numerach [...], [...] i [...]. Z aktu tego wynika także, że budynek hotelu powstał w wyniku adaptacji i rozbudowy budynku mieszkalnego zakończonej decyzją Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] o pozwoleniu na użytkowanie obiektu. Podatnik pozostaje zameldowany pod adresem w Z. przy ul. [...]. Z pisma Wydziału Geodezji Urzędu Miejskiego w Z. z dnia [...] wynika, że w księdze wieczystej nr [...] widnieje wpis budynku przeznaczonego na cele mieszkalne. Ewidencja budynku zakładana była w 2008 r. i określiła jego funkcję jako budynku handlowo-usługowego. Z przyjętego do zasobu operatu technicznego wykonanego w 2011 r. funkcja budynku została opisana kodem 109 - inne budynki niemieszkalne. Z zawiadomienia z dnia [...] o zmianach w danych ewidencji gruntów i budynków wynika także, że budynek położony w Z. przy ul. [...] ma funkcję - pozostałe budynki niemieszkalne i powierzchnię użytkową [...] m². Decyzją z dnia [...] nr [...] organ I instancji ustalił podatnikom - jako współwłaścicielom nieruchomości położonych w Z. przy ul. [...], ul. [...] i ul. [...] - zobowiązanie w podatku od nieruchomości za 2017 r. w kwocie [...] zł. W wyniku wniesienia przez podatnika odwołania od rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego, SKO decyzją z dnia [...] nr [...] utrzymało w mocy decyzję organu I instancji. Na decyzję tą strona nie wniosła skargi do sądu administracyjnego. Jak wynika z zawiadomień o zmianie ewidencji gruntów i budynków z dnia [...], na podstawie umowy darowizny podatnicy przekazali na rzecz A.K. udział w wysokości 1/100 części w prawie wieczystego użytkowania działek nr [...], [...], [...] i [...], oraz prawo własności działki nr [...]. Skutkiem powyższego postanowieniem z dnia [...] organ I instancji wszczął postępowanie w sprawie zmiany ostatecznej decyzji wymiarowej na 2017 r. Po przeprowadzeniu postępowania podatkowego organ I instancji wydał dwie odrębne w stosunku do każdego podatnika decyzje z dnia [...] nr [...], które są tożsame pod względem treści, a ponadto zostały opatrzone tymi samymi numerami. W decyzjach tych przyjął jako podstawę opodatkowania bez zmian grunty i budynki położone przy ul. [...] za cały 2017 r., natomiast grunty, budynki i budowle położone przy ul. [...] i [...] - wyłącznie za okres od stycznia do maja 2017 r. W odwołaniu wniesionym od powyższej decyzji podatnik zarzucił organowi: – naruszenie art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 716 z późn. zm., obecnie - t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1445 z późn. zm. - dalej u.p.o.l.) poprzez jego błędne zastosowanie; – art. 122 o.p. poprzez jego niezastosowanie; – błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę przedmiotowej decyzji. W uzasadnieniu skarżący podniósł, iż nie na całym terenie nieruchomości położonej przy ul. [...] jest prowadzona działalność gospodarcza, czego organ nie uwzględnił. Biorąc powyższe pod uwagę wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania organowi I instancji. W toku postępowania odwoławczego Kolegium - na podstawie elektronicznej bazy ksiąg wieczystych - ustaliło, że użytkownikiem wieczystym nieruchomości oznaczonej KW [...] i KW [...] są podatnicy we wspólności małżeńskiej w 99/100 części i A.K. w 1/100 części. Analogiczna struktura własnościowa obejmuje działkę oznaczoną KW [...]. Ponadto w dniu [...] w siedzibie Kolegium stawił się podatnik, który oświadczył, że powierzchnię [...] m² w budynku przy ul. [...] wynajmuje synowi Ł.K., a pozostałą powierzchnię zajmuje podatnik na własne cele mieszkalne. Decyzją z dnia [...] Kolegium nie przychylając się do stanowiska skarżącego utrzymało w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. Ustosunkowując się do zarzutów odwołania Kolegium na wstępie zacytowało treść art. 2 ust. 1 u.p.o.l. definiującego przedmiot opodatkowania podatkiem od nieruchomości, art. 4 ust. 1 u.p.o.l. wskazującego podstawę opodatkowania, art. 3 ust. 1 pkt 1 i ust. 4 u.p.o.l. definiującego podatnika oraz art. 6 ust. 7 u.p.o.l. określającego moment powstania obowiązku podatkowego. Przytaczając następnie treść istotnego dla sprawy art. 254 § 1 o.p. Kolegium wskazało, że przepis ten nie ma charakteru samodzielnego, zatem umożliwia wyodrębnienie dwóch przesłanek zmiany decyzji, które powinny być spełnione kumulatywnie. Powołując się na orzecznictwo sądowe Kolegium podniosło, że zmiana decyzji ostatecznej będzie możliwa, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania podatkowego, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach materialnego prawa podatkowego. Takim przepisem prawa materialnego jest art. 6 ust. 3 u.p.o.l., zgodnie z którym, jeżeli w trakcie roku podatkowego zaistniało zdarzenie mające wpływ na wysokość opodatkowania w tym roku, a w szczególności zmiana sposobu wykorzystywania przedmiotu opodatkowania lub jego części, podatek ulega obniżeniu lub podwyższeniu, poczynając od pierwszego dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym nastąpiło to zdarzenie. Oznacza to, zdaniem Kolegium, że zmiana stosunków własnościowych w trakcie roku dla nieruchomości opodatkowanej spowodowała konieczność dokonania weryfikacji decyzji ostatecznej w tym zakresie. Tym samym - w związku z przekazaniem w drodze darowizny udziału w nieruchomości przez podatników - prawidłowe było wszczęcie i prowadzenie postępowania w sprawie zmiany decyzji ostatecznej z dnia [...]. Jednocześnie Kolegium wskazując na orzecznictwo sądowe podkreśliło, że w tak prowadzonym postępowaniu badaniu podlega wyłącznie istnienie przesłanek określonych w art. 254 o.p. oraz art. 6 ust. 3 u.p.o.l., tj. okoliczności, które mają wpływ na dopuszczalność zmiany decyzji ostatecznej. Decyzja wydana na podstawie art. 254 o.p. nie funkcjonuje bowiem samodzielnie w obrocie prawnym. Byt prawny takiej decyzji ściśle związany jest z funkcjonowaniem w obrocie prawnym decyzji ostatecznej, pierwotnie ustalającej lub określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Ta nowa decyzja, wydana na podstawie art. 254 o.p., kształtuje bowiem na nowo tylko jeden element ostatecznej decyzji wymiarowej, to jest wysokość zobowiązania podatkowego. Oznacza to, że tryb zmiany decyzji uregulowany w art. 254 o.p. w żadnym razie nie może służyć ponownemu rozpatrzeniu sprawy, rozpoznanej już w trybie zwykłego postępowania podatkowego, nie może zastępować zwykłego postępowania podatkowego. Tym samym, w ocenie Kolegium, nie mogą zostać uwzględnione zarzuty odwołania, w którym podatnik nie kwestionuje prawidłowość decyzji organu I instancji, a jedynie wskazuje na okoliczności już poprzednio podnoszone w odwołaniu od decyzji z dnia [...], a dotyczące nieużytkowania II piętra, (które zdaniem podatnika jest przeznaczone na jego cele mieszkalne). Kolegium podkreśliło, że kwestie te były już przedmiotem rozpoznania przez SKO w decyzji z dnia [...] nr [...], a podatnik nie wskazał, aby nastąpiły zmiany stanu faktycznego. W skardze z dnia [...] na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, podatnicy zarzucili organowi naruszenie: 1) prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, tj. art. 122 o.p. poprzez jego niezastosowanie, podczas gdy skarżący spójnie i konsekwentnie wyjaśniali, iż nie na całym terytorium nieruchomości położonej w Z. przy ul. [...] jest prowadzona działalność gospodarcza, czego organ nie uwzględnił; 2) przepisów postępowania, które mogło mieć wpływ na wynika sprawy, tj.: – art. 7, art. 77 § 1 ustawy z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1257 z późn. zm. - dalej k.p.a.) polegające na niewyczerpującym zebraniu i rozpatrzeniu materiału dowodowego i niepodjęciu wszelkich kroków niezbędnych do dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego i załatwienia sprawy, w tym do przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego z zakresu wyceny nieruchomości; – art. 10 § 1 k.p.a. polegające na uniemożliwieniu skarżącym czynnego udziału w każdym stadium postępowania, a także wypowiedzenia się co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań; – art. 80 k.p.a. polegające na dowolnej ocenie materiału dowodowego, tj. poprzez pominięcie dowodów przedkładanych przez skarżącego, takich jak umowy darowizny skarżących na rzecz A.K. Mając powyższe na uwadze wnieśli o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz zasądzenie zwrotu kosztów postępowania. W uzasadnieniu skarżący, powołując się na art. 122 i art. 188 o.p. oraz orzecznictwo sądowe podnieśli, że organ – zobowiązany do udowodnienia każdego faktu za pomocą wszystkich dostępnych środków i źródeł dowodowych – pominął fakt, iż w toku postępowania skarżący w dniu [...] wskazał, iż wynajmuje synowi Ł.K. powierzchnię [...] m² w budynku przy ul. [...], a pozostała powierzchnia służy mu do własnych celów mieszkaniowych. Dodatkowo wskazali na obowiązek organu umożliwienia wypowiedzenie się stronie co do zebranych dowodów i materiałów oraz zgłoszonych żądań, a powyższa zasada przeciwdziała zawężeniu uprawnień strony wynikających z art. 79 k.p.a. Zdaniem skarżących, organ nie zastosował postępowania przewidzianego w art. 254 § 1 o.p., gdyż całkowicie pominął zmianę okoliczności faktycznych. Odwołując się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 25 października 2017 r. o sygn. akt I SA/Łd 654/17 skarżący podnieśli, że organ odwoławczy bezzasadnie utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Zaniechał ponadto przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego mimo konieczności uzyskania wiadomości specjalnych, czym naruszył zasady prowadzenia postępowania dowodowego, tj. art. 7, art. 77 § 1 oraz art. 80 k.p.a. W odpowiedzi na skargę z dnia [...] organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując w całości stanowisko wyrażone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dodatkowo odnosząc się do zarzutu polegającego na nieuwzględnieniu wyjaśnień skarżących, że nie na całej nieruchomości prowadzona jest działalność gospodarcza, Kolegium podkreśliło, że przedmiotem postępowania w rozpoznawanej sprawie było zaistnienie przesłanek wymienionych w art. 254 o.p., tzn. okoliczności faktycznych mających wpływ na wymiar podatku od nieruchomości, a umożliwiających zmianę decyzji ostatecznej w trybie art. 254 o.p. w kontekście art. 6 ust. 3 u.p.o.l. Podstawą do wzruszenia decyzji ostatecznej w tym trybie było zawarcie umowy darowizny pomiędzy skarżącymi, a ich synem A.K., co spowodowało zmianę w ewidencji gruntów i budynków w zakresie właścicieli nieruchomości położonej w Z. przy ul. [...] i [...]. W tym zatem postępowaniu badaniu mógł podlegać jedynie fakt zawarcia przez skarżących umowy darowizny i zmiana stosunków właścicielskich w trakcie roku podatkowego, które skutkowały koniecznością zmiany decyzji ustalającej w rozumieniu art. 6 ust. 3 w związku z art. 3 ust. 1 pkt 1 u.p.o.l. Natomiast przedmiotem postępowania nie były inne elementy stanu faktycznego i prawnego sprawy, wykraczające poza przesłanki uzasadniające zmianę decyzji w trybie art. 254 o.p. Powołując się na orzecznictwo sądowe Kolegium podniosło, że postępowanie prowadzone w oparciu o przepis art. 254 o.p. nie może zmierzać do powtórnego rozstrzygnięcia sprawy zakończonej decyzją ostateczną. Zmiana decyzji ostatecznej nie może dotyczyć innych elementów rozstrzygnięcia sprawy poza wysokością zobowiązania podatkowego i to w takim zakresie, jaki wyznaczony został określonymi faktami prawotwórczymi wpływającymi na wysokość zobowiązania podatkowego. Zmiana decyzji w tym trybie powodować będzie korektę lub aktualizację wymiaru pierwotnego kwoty zobowiązania podatkowego, natomiast tryb ten nie służy weryfikacji wadliwej decyzji. Mając powyższe na uwadze Kolegium uznało, że nie mogły zostać uwzględnione wskazywane przez skarżących argumenty, które nie zmieniły się w trakcie roku podatkowego i wskutek tego nie były przesłankami do zmiany decyzji ostatecznej w rozpoznawanej sprawie. W konsekwencji ponowne wyjaśnienia skarżących, że nie na całym terenie nieruchomości jest prowadzona działalność gospodarcza, nie mogły na tym etapie postępowania odnieść zamierzonego skutku. Ponadto za chybione Kolegium uznało zarzuty naruszenia przepisów Kodeksu postępowania administracyjnego wskazując, że postępowanie w niniejszej sprawie prowadzone było w oparciu o przepisy Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak Kolegium podkreśliło, że w okolicznościach sprawy nie było podstaw dla przeprowadzenia dowodu z opinii biegłego. Wskazując na art. 197 § 1 o.p. Kolegium podniosło, że mając na uwadze przedstawiony wyżej zakres przedmiotu rozpoznania sprawy, przesłanki do dokonania zmiany decyzji ostatecznej wynikały wprost z zapisów umowy darowizny oraz dokonanych na jej podstawie wpisach do ksiąg wieczystych oraz ewidencji gruntów i budynków. Do ich odczytania nie była zatem wymagana wiedza specjalistyczna. Za niezrozumiałe Kolegium uznało pozostałe zarzuty skarżących dotyczące braku możliwości czynnego udziału w postępowaniu oraz pominięcia dowodu w postaci umowy darowizny na rzecz A.K. W toku postępowania, jak wyjaśniło SKO, skierowano zawiadomienie o możliwości zapoznania się z materiałem dowodowym i wypowiedzenia się co do niego. Zawiadomienie to zostało uznane za odebrane przez skarżącą po dwukrotnym awizowaniu, zaś skarżący odebrał zawiadomienie i skorzystał z przysługującego mu prawa, co udokumentowane zostało protokołem. Natomiast dokonanie darowizny części nieruchomości na rzecz syna A.K., skutkujące zmianą stosunków właścicielskich, było wyłączną podstawą do zmiany decyzji ostatecznej w trybie art. 254 o.p., trudno zatem w ocenie organu przyjąć, że pominął tę umowę darowizny. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Przeprowadzona w niniejszej sprawie kontrola zaskarżonej decyzji doprowadziła do uznania, że skarga zasługuje na uwzględnienie, aczkolwiek z innych przyczyn, niż w niej podniesione, które sąd miał obowiązek uwzględnić z urzędu. Zaskarżoną w niniejszej sprawie decyzją z dnia [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze utrzymało w mocy wydaną na podstawie art. 254 o.p. decyzję organu I instancji Wójta Gminy z dnia [...] w sprawie zmiany decyzji tego organu z dnia [...] w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości za 2017 r. Zgodnie z art. 254 § 1 o.p. decyzja ostateczna, ustalająca lub określająca wysokość zobowiązania podatkowego na dany okres, może być zmieniona przez organ podatkowy, który ją wydał, jeżeli po jej doręczeniu nastąpiła zmiana okoliczności faktycznych mających wpływ na ustalenie lub określenie wysokości zobowiązania, a skutki wystąpienia tych okoliczności zostały uregulowane w przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dniu wydania decyzji. Zmiana decyzji ostatecznej może dotyczyć tylko okresu, za który ustalono lub określono wysokość zobowiązania podatkowego (art. 254 § 2 o.p.). Użyty w treści art. 254 § 1 o.p. termin "decyzja ostateczna" należy rozumieć zgodnie z art. 128 o.p. Z brzmienia tego przepisu wynika zaś, że chodzi o decyzję, od której nie przysługuje odwołanie. Taką decyzją nie może być natomiast decyzja organu I instancji, od której wniesiono odwołanie. Skoro bowiem w wyniku wniesionego odwołania organ II instancji ponownie rozpatrzy merytorycznie sprawę rozstrzygniętą decyzją wydaną przez organ I instancji, to wówczas decyzją ostateczną rozstrzygającą sprawę podatkową będzie decyzja organu odwoławczego. Stanowisko powyższe należy uznać za utrwalone tak w nauce prawa, jak i w judykaturze (zob. M. Niezgódka-Medek. Art. 254. W: Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. X. Wolters Kluwer Polska, 2017 oraz wyrok NSA z dnia 8 stycznia 2016 r. sygn. akt II FSK 2453/13, Lex nr 1968848). Zauważyć przy tym trzeba, że "utrzymanie w mocy" decyzji wydanej przez organ I instancji oznacza w szczególności utrzymanie w mocy jej podstawowego, koniecznego elementu, jakim jest rozstrzygnięcie. Jest logiczną konsekwencją braku potrzeby wzruszenia decyzji w I instancji i zbędnego powtarzania treści rozstrzygnięcia w sprawie (zob. wyrok NSA z dnia 15 sierpnia 1985 r. sygn. akt III SA 730 /85 - niepublikowane - za wyrokiem NSA z dnia 4 marca 2008 r. sygn. akt I FSK 366/07, Lex nr 1014236). Przepis art. 254 § 1 o.p. przyjmuje, że organem właściwym do zmiany ostatecznej decyzji określającej lub ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego jest organ, który ją wydał. Z brzmienia tego przepisu wynika, że przyjęto w nim zasadę odwołalności własnej decyzji i wykluczone jest wkroczenie w sprawę w trybie nadzoru przez organ wyższego stopnia. Jeżeli zatem w sprawie zapadła ostateczna decyzja podatkowa w drugiej instancji, to kompetentnym do jej zmiany jest organ odwoławczy (zob. wyrok NSA z dnia 4 marca 2008 r. sygn. akt I FSK 376/07, Lex 1014246; wyrok WSA w Gliwicach z dnia 23 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Gl 1266/14, Lex nr 1789229). Organ drugiej instancji jest organem właściwym do zmiany decyzji w trybie art. 254 § 1 o.p. nie tylko wtedy, gdy orzekł merytorycznie na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a o.p., lecz także wówczas, gdy utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji (zob. M. Niezgódka-Medek. Art. 254. W: Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. X. Wolters Kluwer Polska, 2017). Z akt niniejszej sprawy wynika, że będąca przedmiotem zmiany w trybie art. 254 o.p. decyzja Prezydenta Miasta z dnia [...] nr [...] w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za 2017 r., wskutek wniesionego odwołania, została utrzymana w mocy decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]. W tych okolicznościach, organem uprawnionym do zmiany decyzji ostatecznej w trybie art. 254 o.p. było SKO, a nie organ I instancji. Wydanie decyzji z naruszeniem przepisów o właściwości, w przypadku decyzji ostatecznej, stanowi kwalifikowaną wadę określoną w art. 247 § 1 pkt 1 o.p., dającą podstawę do stwierdzenia jej nieważności. Zgodnie z utrwalonym orzecznictwem sądów administracyjnych przepisy o właściwości mają charakter bezwzględnie obowiązujący, a organy z urzędu muszą przestrzegać swej właściwości w każdym stadium postępowania, co wynika z art. 15 § 1 o.p. (zob. np. wyrok WSA w Łodzi z dnia 14 czerwca 2013 r. sygn. akt I SA/Łd 514/13, Lex nr 1333294). Organ niewłaściwy, to taki organ, któremu przepisy prawa nie zezwalają na prowadzenie danego postępowania. Naruszenie każdego rodzaju właściwości przez organ administracji przy wydawaniu decyzji administracyjnej powoduje nieważność decyzji, bez względu na trafność merytorycznego rozstrzygnięcia (K. Teszner. Art. 247. W: Ordynacja podatkowa. Komentarz aktualizowany. System Informacji Prawnej LEX, 2018). SKO rozpatrując sprawę na skutek wniesionego odwołania winno było zbadać dokładnie kwestię właściwości organu. W rozpatrywanej sprawie Kolegium uchybiło jednak tej powinności, skoro utrzymało w mocy decyzję wydaną przez organ niewłaściwy, zamiast zastosować tryb z art. 233 § 1 pkt 2 lit. b o.p. Przepis ten stanowi, że organ odwoławczy wydaje decyzję, w której uchyla decyzję organu pierwszej instancji w całości i sprawę przekazuje do rozpatrzenia właściwemu organowi pierwszej instancji, jeżeli decyzja ta została wydana z naruszeniem przepisów o właściwości. Jak zatem wnika z powyższego została spełniona jedna z przesłanek stanowiących o nieważności decyzji, a mianowicie określona w art. 247 § 1 pkt 1 o.p. Z kolei w myśl art. 145 § 1 pkt 2 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 1302 – p.p.s.a.) sąd uwzględniając skargę na decyzję lub postanowienie stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (tj. art. 247 o.p.). W tym stanie rzeczy, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 2 w związku z art. 135 p.p.s.a. orzekł o stwierdzeniu nieważności decyzji organów obu instancji, gdyż dotknięte są one tą samą wadą kwalifikowaną, tj. wydane zostały z naruszeniem przepisów o właściwości (art. 247 § 1 pkt 1 o.p.). Nadmienić należy, że niniejszym orzeczeniem objęte zostały obie decyzje organu I instancji z dnia [...], które są tożsame pod względem merytorycznym, a jedynie odrębnie wskazują każdego z podatników. Stosownie do art. 135 p.p.s.a., sąd stosuje przewidziane ustawą środki w celu usunięcia naruszenia prawa w stosunku do aktów lub czynności wydanych lub podjętych we wszystkich postępowaniach prowadzonych w granicach sprawy, której dotyczy skarga, jeżeli jest to niezbędne dla końcowego jej załatwienia. Wobec stwierdzenia przez Sąd powyższych uchybień, przedwczesna stała się merytoryczna kontrola legalności zaskarżonej decyzji, w tym ocena zarzutów podniesionych w skardze. Ponownie rozpoznając sprawę należy uwzględnić okoliczność, iż organ I instancji nie był w realiach niniejszej sprawy uprawniony do wydania decyzji w sprawie zmiany decyzji ostatecznej w trybie art. 254 o.p. Organem właściwym było natomiast Samorządowe Kolegium Odwoławcze. O kosztach postępowania sądowego orzeczono na podstawie art. 200 i art. 205 § 1 p.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżących uiszczony od skargi wpis w kwocie 200 zł.