I SA/Gl 455/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Sędziowie WSA Wojciech Gapiński, Beata Machcińska (spr.), , , po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 6 września 2017 r. sprawy ze skargi A S.A. w W. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet bieżących zobowiązań w podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżone postanowienie, 2) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Przedmiotem skargi A. S.A. w W. (dalej również: "spółka" lub "skarżąca") jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] r. utrzymujące w mocy postanowienie Burmistrza Miasta P. z dnia [...] r. w przedmiocie zaliczenia nadpłaty na poczet bieżących zobowiązań w podatku od nieruchomości. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Burmistrz Miasta P. (dalej również: "organ pierwszej instancji") postanowieniem z dnia [...] r. (nr [...]), wydanym na podstawie art. 76 § 1, art. 76a § 1, art. 77, art. 77b w związku z art. 216 i art. 217 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm., dalej: "O.p." lub "Ordynacja podatkowa"), zaliczył z urzędu nadpłatę z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł (w tym: podatek od nieruchomości – [...] zł, odsetki za zwłokę – [...] zł) na poczet bieżącego zobowiązania spółki za rok 2016 obejmującego raty od marca do grudnia 2016 r. w łącznej kwocie [...] zł oraz orzekł, iż pozostałą kwotę nadpłaty w wysokości [...] zł organ podatkowy zwróci na rachunek bankowy spółki. 2. Spółka zwróciła się o uzupełnienie ww. postanowienia poprzez rozstrzygnięcie kwestii oprocentowania nadpłaty. 3. Postanowieniem z dnia [...] r. organ pierwszej instancji odmówił uzupełnienia postanowienia z dnia [...] r. 4. Pismem z dnia 1 czerwca 2016 r. skarżąca złożyła zażalenie na ww. postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...] r., wnosząc o jego uchylenie i zarzucając naruszenie art. 77 § 1 pkt 1 lit b oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 O.p. 5. Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. (dalej: "organ odwoławczy") postanowieniem z dnia [...] r. (nr [...]), wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p., art. 1 ustawy z dnia 12 października 1994 roku o samorządowych kolegiach odwoławczych (t.j. Dz. U. z 2015 r., poz. 1659 ze zm.) oraz § 1 rozporządzenia Prezesa Rady Ministrów z dnia 17 listopada 2003 roku w sprawie obszarów właściwości miejscowej samorządowych kolegiów odwoławczych (Dz.U. Nr 198, poz. 1925), utrzymało w mocy postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...] r. 6. Zaskarżone postanowienie zostało wydane na gruncie następującego stanu faktycznego i prawnego: Decyzją z dnia [...] r. organ pierwszej instancji określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r. w kwocie [...] zł. Skarżąca wniosła odwołanie od powyższej decyzji i w dniu 8 grudnia 2014 r. uregulowała całe zobowiązanie podatkowe wraz z odsetkami za zwłokę. Następnie w piśmie z dnia 30 grudnia 2014 r. skarżąca zwróciła się do organu pierwszej instancji o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r., powołując się na okoliczność, że decyzja organu pierwszej instancji nie uzyskała waloru ostateczności i nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego spółki. Postanowieniem z dnia [...] r. organ pierwszej instancji odmówił wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku od nieruchomości za 2009 rok. Postanowienie to zostało przez skarżącą zaskarżone. Decyzją z dnia [...] r. organ odwoławczy uchylił decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] r. i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Postanowieniem z dnia [...] r. organ odwoławczy uchylił postanowienie organu pierwszej instancji z dnia [...] r., odmawiające wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nadpłaty i zwrotu podatku od nieruchomości za 2009 r. Decyzją z dnia [...] r. organ pierwszej instancji, po ponownym rozpatrzeniu sprawy, określił skarżącej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2009 r. w wysokości [...] zł. Decyzją z dnia [...] r. organ odwoławczy, po rozpoznaniu odwołania skarżącej, uchylił decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] r. i umorzył postępowanie w sprawie. Stwierdził, że zobowiązanie podatkowe w rozpoznawanej sprawie uległo przedawnieniu. Przywołał stanowisko sądów administracyjnych, zgodnie z którym wniesienie powództwa do sądu powszechnego przez inne gminy niż ta, która jest beneficjentem należności podatkowej nie powoduje, na podstawie art. 70 § 6 pkt 3 O.p., skutku w postaci zawieszenia biegu terminu przedawnienia we wszystkich zobowiązaniach podatkowych spółki w podatku od nieruchomości za 2009 r., a jedynie względem tej gminy, która wniosła pozew do sądu. Uznając powyższe stanowisko i uwzględniając brak innych okoliczności powodujących przerwanie lub zawieszenie biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego spółki, organ odwoławczy umorzył postępowanie. Organ pierwszej instancji postanowieniem z dnia [...] r. zaliczył nadpłatę z tytułu podatku od nieruchomości za rok 2009 na poczet bieżącego zobowiązania podatkowego spółki w podatku od nieruchomości za 2016 r. (raty od marca do grudnia) w kwocie [...] zł, a pozostałą kwotę nadpłaty, tj. [...] zł zwrócił na jej rachunek bankowy. Wskazał, że nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia jego decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, gdyż nastąpiło to z uwagi na przedawnienie zobowiązania podatkowego. Ponadto zwrot nadpłaty nastąpił w dniu 3 marca 2016 r., czyli w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji organu odwoławczego z [...] r. Organ odwoławczy, rozpatrując zażalenie od ww. postanowienia, stwierdził, że istotą sporu w niniejszej sprawie jest prawo podatnika do oprocentowania nadpłaty. Zauważył, że z uzasadnienia jego decyzji z dnia [...] r. wynika, że przyczyną uchylenia decyzji organu pierwszej instancji i umorzenia postępowania podatkowego był upływ pięcioletniego terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego, który to fakt czynił niedopuszczalnym dalsze prowadzenie postępowania podatkowego. Natomiast warunkiem przyznania oprocentowania nadpłaty na podstawie art. 78 § 3 pkt 1 i pkt 2 O.p. jest to, by podatnik wykonał zobowiązanie podatkowe wynikające z wadliwej decyzji podatkowej, która z powodu tej wadliwości została uchylona bądź zmieniona. W ocenie organu odwoławczego, w rozpatrywanej sprawie, przyczyną uchylenia decyzji pierwszej instancji była okoliczność niezależna od tego organu, która pojawiła się już po wydaniu decyzji przez ten organ i dlatego nie sposób stwierdzić, że nadpłata przysługująca skarżącej powstała z uwagi na wykonanie zobowiązania wynikającego z wadliwej decyzji podatkowej, i że wadliwość ta była wynikiem działania organu pierwszej instancji. Dla poparcia swojego stanowiska organ odwoławczy odwołał się do wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjny w Gliwicach z dnia 9 sierpnia 2016 r. w sprawie o sygn. akt I SA/G1 464/16. 7. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia oraz o zwrot kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. Zaskarżonemu postanowieniu zarzuciła naruszenie art. 233 § 1 pkt 1 w zw. z art. 239 O.p. poprzez utrzymanie w mocy postanowienia organu pierwszej instancji z dnia [...] r. w sytuacji, gdy nie uwzględnia ono oprocentowania od powstałej nadpłaty liczonego od dnia wpłaty tej nadpłaty do dnia zaliczenia jej na poczet bieżących zobowiązań w podatku od nieruchomości za 2016 r. oraz jej zwrotu, co w konsekwencji miało wpływ na naruszenie art. 77 § 1 pkt 1 lit, b oraz art. 78 § 1 i § 3 pkt 1 i 2 O.p. W uzasadnieniu skargi skarżąca powołała się na wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 26 marca 2013 r., w sprawie o sygn. akt II FSK 1577/11, w którym sąd uznał, że "wpłata dokonana na podstawie decyzji, która została wyeliminowana, jest nadpłatą i podlega zwrotowi łącznie z oprocentowaniem, poczynając od dnia dokonania wpłaty". Zdaniem skarżącej, organ pierwszej instancji przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, gdyż powstrzymywał się z wydaniem decyzji aż do dnia [...] r., a tymczasem uchylenie decyzji wymiarowej pierwszej instancji oraz umorzenie postępowania podatkowego skutkowało powstaniem nadpłaty, spowodowanej właśnie przedawnieniem. W tym stanie rzeczy nie wystąpiły okoliczności, o których mowa w art. 78 § 3 pkt 2 O.p. i należało orzec o oprocentowaniu nadpłaty w podatku od nieruchomości za rok 2009. 8. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Na wstępie Sąd odniesie się do zagadnienia dotyczącego formy rozstrzygnięcia kwestii oprocentowania nadpłaty. Sąd przychyla się do poglądu wyrażonego przez NSA w wyroku z dnia 22 czerwca 2017 r. (sygn. akt II FSK 1659/15), że "postanowienie, o którym mowa w art. 76a § 1 Ordynacji podatkowej potwierdza jedynie zaliczenie określonej nadpłaty na oznaczoną zaległość podatkową z odsetkami. Niezależnie od daty wydania tego postanowienia, zaliczenie następuje w dacie określonej w art. 76a § 2 tej ustawy. W tej zatem dacie musi istnieć zarówno nadpłata, jak i zaległość, których zaliczenie dotyczy. Rozwiązania prawne przyjęte w omówionych przepisach nie odnoszą się w ogóle do sfery oceny czy nadpłata oraz prawo do jej oprocentowania przysługują podatnikowi. Z tych względów postanowienie, o którym mowa w art. 76a § 1 Ordynacji podatkowej nie może zastępować rozstrzygnięcia w przedmiocie prawa do oprocentowania nadpłaty. Jak już wyjaśniono, w razie sporu w tym zakresie oraz wobec braku szczegółowych regulacji w tym zakresie rozstrzygnięcie to powinno przybrać formę decyzji". W sprawie, kwestia oprocentowania nadpłaty, pomimo niewydania decyzji w tym przedmiocie, została faktycznie rozstrzygnięta przez organy podatkowe, gdyż wniosek skarżącego o uzupełnienie postanowienia pierwszej instancji z dnia [...] r., nie został uwzględniony, a argumentacja organów podatkowych, zawarta w uzasadnieniach wydanych aktów prawnych w sprawie, sprowadza się do odmowy zwrotu oprocentowania z tytułu nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2009 r. Stan faktyczny sprawy nie budzi wątpliwości i został szczegółowo opisany w pierwszej części uzasadnienia, także powstanie i wysokość nadpłaty nie są sporne - istotą sporu pomiędzy stronami jest prawo skarżącego do oprocentowania nadpłaty. Na wstępie należy stwierdzić, że przepisy regulujące zwrot nadpłaty, mimo że zawarte są w Ordynacji podatkowej, to mają charakter materialnoprawny. Zaliczyć do nich należy także przepisy określające moment powstania, warunki oraz termin końcowy okresu przysługującego oprocentowania powstałej nadpłaty. Skoro tak, to w sytuacji gdy ustawodawca, dokonując zmiany przepisów o charakterze materialnoprawnym, nie zamieszcza przepisów przejściowych, zastosowanie znajdą przepisy w brzmieniu obowiązującym w czasie, w którym powstały zdarzenia kształtujące określone stosunki prawne. Taka sytuacja zaistniała w niniejszej sprawie, jako że stan prawny zmienił się z dniem 1 stycznia 2016 r., gdy na mocy art. 1 pkt 71 lit. b tiret drugie ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649) uchylono art. 78 § 3 pkt 2 O.p., a art. 78 § 3 pkt 1 O.p. otrzymał nowe brzmienie: oprocentowanie przysługuje w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 i 3 - od dnia powstania nadpłaty, a jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji. Z kolei nowe brzmienie art. 77 § 1 pkt 1 i 3 o.p. stanowi: Nadpłata podlega zwrotowi w terminie: 1) 30 dni od dnia wydania nowej decyzji - jeżeli nadpłata powstała w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji; 3) 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu albo stwierdzeniu nieważności decyzji - jeżeli w związku z uchyleniem albo stwierdzeniem nieważności decyzji nie wystąpi obowiązek wydania nowej decyzji. Na gruncie stanu prawnego z grudnia 2015 r., mający znaczenie w tej sprawie, art. 78 § 3 pkt 1-2 O.p. stanowił, że oprocentowanie przysługuje: 1) w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a-d, z zastrzeżeniem pkt 2, oraz w przypadku, o którym mowa w art. 77 § 1 pkt 3 - od dnia powstania nadpłaty; 2) w przypadkach przewidzianych w art. 77 § 1 pkt 1 lit. a-d - od dnia wydania decyzji o zmianie lub uchyleniu decyzji, jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, a nadpłata nie została zwrócona w terminie. Zgodnie zaś z art. 77 § 1 pkt 1 lit. a-d O.p. nadpłata podlega zwrotowi w terminie 30 dni od dnia wydania decyzji o zmianie, uchyleniu lub stwierdzeniu nieważności decyzji: a) ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, b) określającej wysokość zobowiązania podatkowego, c) o odpowiedzialności podatkowej płatnika lub inkasenta, d) o odpowiedzialności podatkowej osoby trzeciej lub spadkobiercy, z zastrzeżeniem § 3. Jednocześnie jednak ustawodawca, dokonując tej zmiany, nie zawarł przepisów przejściowych, w związku z czym zarówno powstanie obowiązku podatkowego jak i uprawnienie do zwrotu nadpłaty wraz z należnym oprocentowaniem oceniać należy w tej sytuacji w oparciu o stan prawny istniejący w momencie powstania tych zdarzeń (zob. wyrok NSA z dnia 4 czerwca 2008 r., sygn. akt I FSK 636/07). Na gruncie tej sprawy okres za który może przysługiwać spółce nadpłata przypada zarówno przed 1 stycznia 2016 r., jak i po tej dacie. Mając zatem na uwadze materialnoprawny charakter regulacji o nadpłacie oraz jednoczesny brak przepisów intertemporalnych w tej mierze zawartych w ustawie nowelizującej - obowiązkiem organów było przeprowadzenie analizy zarówno przepisów obowiązujących w grudniu 2015 r., jak i od dnia 1 stycznia 2016 r. oraz ustalenie, który stan prawny rozstrzyga o należnym spółce oprocentowaniu nadpłaty. Wskazane uchybienie organu odwoławczego nie ma jednak decydującego znaczenia dla oceny legalności zaskarżonego postanowienia, ponieważ kluczową dla sprawy kwestią jest ocena, czy organ pierwszej instancji przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia jego decyzji wymiarowej – a to jest niezależne od tego, czy analiza należnego spółce oprocentowania będzie bazować na stanie prawnym z grudnia 2015 r., czy obowiązującym od dnia 1 stycznia 2016 r. Z powołanych powyżej przepisów wynika, że wypłata oprocentowania uzależniona jest od spełnienia kumulatywnego dwóch warunków. Pierwszym z nich jest to, by organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji wymiarowej, a drugim niezwrócenie nadpłaty w terminie. Zatem, jeżeli organ podatkowy nie przyczynił się do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji, której realizacja doprowadziła do powstania nadpłaty, nadpłata podlega oprocentowaniu tylko wtedy, gdy nie została zwrócona w terminie. Sformułowanie "nie przyczynił się" należy rozumieć w ten sposób, że uchylenie decyzji nastąpiło z przyczyn niezależnych od organu, a nie w wyniku błędów popełnionych przez ten organ, co niewątpliwie wymaga precyzyjnej analizy w każdej indywidualnej sprawie. Wymaga zaakcentowania, że przesłanki oprocentowania nadpłaty nie mają związku z przewlekłością postępowania podatkowego - a to oznacza, że nie można powoływać się na tę okoliczność w zakresie sporu dotyczącego wysokości oprocentowania nadpłaty (por. np. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 13 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FSK 425/08 i sygn. akt II FSK 614/08). Istota wskazanych przesłanek wiąże oprocentowanie nadpłaty z uchyleniem (zmianą) decyzji wadliwej, a więc innymi słowy z wadą tkwiącą w samej decyzji, z której wynikała nadpłata, a nie z czasem trwania postępowania w tym przedmiocie. Tym samym, przez przyczynienie się, o którym mowa w przywołanych przepisach, należy rozumieć taką sytuację, w której działanie lub zaniechanie organu podatkowego pozostawało w bezpośrednim związku z wadą decyzji, którą może być naruszenie przepisów prawa materialnego lub procesowego, co z kolei oznacza, że nie w każdym przypadku uchylenia lub zmiany decyzji owo przyczynienie się - jako przesłanka oprocentowania nadpłaty - występuje. (por. R. Dowgier, Przyczynienie się organu podatkowego do powstania przesłanki zmiany lub uchylenia decyzji jako warunek oprocentowania nadpłaty, Przegląd Podatków Lokalnych i Finansów Samorządowych, 2015, nr 4, s. 15 i n.). Odnosząc się do stanowiska organów podatkowych, co do braku przyczynienia się organu pierwszej instancji do przesłanki uchylenia decyzji, Sąd stwierdza, że podziela pogląd wyrażony przez Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z dnia 9 maja 2017 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 971/15, iż nie ma jakiegokolwiek związku przyczynowego pomiędzy działaniem organu podatkowego pierwszej instancji a podstawą uchylenia decyzji wymiarowej, w sytuacji kiedy przyczyną uchylenia decyzji organu pierwszej instancji przez organ odwoławczy jest przedawnienie zobowiązania podatkowego, do którego doszło już po wydaniu (i doręczeniu) rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego. NSA wskazał, że organ podatkowy – zgodnie z zasadą legalizmu, wyrażoną w art. 7 Konstytucji RP oraz art. 120 Ordynacji podatkowej – zobowiązany jest działać na podstawie przepisów prawa i w ramach powierzonych kompetencji wypełniać określone w tych przepisach obowiązki. Ustalenie, iż podatek nie został wpłacony w należnej wysokości, w sytuacji gdy zobowiązanie podatkowe nie przedawniło się, obliguje organ w sposób bezwzględnie wiążący do wydania decyzji określającej to zobowiązanie. Natomiast "jeśli okazałoby się, że organ pierwszej instancji wydał decyzję już po upływie terminu przedawnienia, bez wątpienia należało by przyjąć, iż przyczynił się on do powstania przesłanki uchylenia decyzji". W orzeczeniu tym NSA za nietrafioną uznał argumentację strony skarżącej, że organ określając w decyzji wysokość zobowiązania podatkowego na nieco ponad miesiąc przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego przyczynił się do uchylenia tej decyzji, nie biorąc pod uwagę możliwości zaskarżenia tej decyzji. W konsekwencji NSA stwierdził, że "organ I instancji nie przyczynił się do powstania przesłanki uchylenia decyzji, gdyż zaistnienie tej przesłanki wynikało wyłącznie z faktu zaskarżenia decyzji przez stronę oraz z upływu czasu, który skutkował przedawnieniem zobowiązania podatkowego; są to okoliczności, na które organ podatkowy nie miał żadnego wpływu". Jednakże w rozpatrywanej sprawie stan faktyczny jest odmienny od tego, który był podstawą orzekania przez NSA w sprawie o sygn. II FSK 971/15. Mianowicie decyzja "wymiarowa" organu pierwszej instancji z [...] r. - wydana przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania skarżącej w podatku od nieruchomości za 2009 r., została wyeliminowana z obrotu przez organ odwoławczy decyzją z dnia [...] r. z przyczyn merytorycznych, a nie z powodu przedawnienia tego zobowiązania; okoliczność ta wynika z uzasadnienia decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] r. (s. 7 decyzji w aktach administracyjnych sprawy). Organ odwoławczy, wydając decyzję kasatoryjną, nie umorzył postępowania w sprawie z powodu przedawnienia, błędnie przyjmując, że doszło do zawieszenia biegu terminu przedawnienia, co z kolei można wywieść z uzasadnienia decyzji tego organu z dnia [...] r. Kolejna decyzja organu pierwszej instancji - z dnia [...] r., określająca wysokość zobowiązania skarżącej w podatku od nieruchomości za 2009 r. wydana została już po upływie terminu przedawnienia zobowiązania skarżącej w tym podatku; analiza uzasadnienia tej decyzji uzasadnia uwagę, że organ w ogóle nie analizował kwestii przedawnienia. Nie jest tak jak twierdzi organ odwoławczy, że przyczyną uchylenia decyzji pierwszej instancji z dnia [...] r. była okoliczność niezależna od tego organu, która pojawiła się już po wydaniu decyzji przez ten organ. Decyzja ta wydana została (i doręczona) po upływie terminu przedawnienia, bowiem zobowiązanie skarżącej w podatku od nieruchomości za 2009 r. uległo przedawnieniu z dniem 31 grudnia 2014 r. Skarżąca (co wynika z uzasadnienia zaskarżonego postanowienia), pismem z dnia 30 grudnia 2014 r. wystąpiła o stwierdzenie i zwrot nadpłaty w sprawie podatku od nieruchomości za 2009 r. z uwagi na okoliczność, że decyzja z dnia [...] r. nie uzyskała waloru ostateczności i nastąpiło przedawnienie zobowiązania podatkowego. Gdyby organ odwoławczy, po rozpatrzeniu sprawy na skutek odwołania skarżącej od decyzji z dnia [...] r., uchylił ją i umorzył postępowanie z uwagi na upływ terminu przedawniania, niewątpliwie nie doszłoby do przyczynienia się organu pierwszej instancji do powstania przesłanki uchylenia decyzji, gdyż do przedawnienia doszło już po wydaniu (i doręczeniu) rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego. Jednak taka sytuacja w sprawie nie wystąpiła. Przez wzgląd na okoliczność, że organ pierwszej instancji wydał decyzję w dniu [...] r., tj. już po upływie terminu przedawnienia zobowiązania skarżącej z tytułu podatku od nieruchomości za 2009 r., a pierwsza decyzja "wymiarowa" została uchylona z powodu jej wadliwości, bez wątpienia należy przyjąć, iż przyczynił się on do powstania przesłanki uchylenia decyzji. Zarówno decyzja organu pierwszej instancji z dnia [...] r. jak i z dnia [...] r. były wadliwe, co prowadzi do konstatacji, że przed upływem terminu przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2009 r. w obrocie nie funkcjonowała decyzja "wymiarowa" niewadliwa, w tym sensie, że jej uchylenie przez organ odwoławczy nastąpiło w przyczyn niezależnych od organu pierwszej instancji, tj. z powodu upływu terminu przedawnienia po wejściu decyzji do obrotu prawnego. Rozpoznając ponownie sprawę, organ uwzględni przedstawioną powyżej ocenę prawną i wyda orzeczenie czyniące jej zadość. Mając powyższe na uwadze, Sąd, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a) Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1369, dalej: p.p.s.a.), uchylił zaskarżone postanowienie. W zakresie kosztów postępowania Sąd orzekł zgodnie z art. 200 p.p.s.a i 205 p.p.s.a., zasądzając na rzecz skarżącej uiszczony wpis w kwocie 100 zł, zawnioskowane przez pełnomocnika skarżącej koszty zastępstwa adwokackiego w kwocie 480 zł (§ 14 ust. 1 pkt 1) c) Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie (Dz. U. z dnia 5 listopada 2015 r., ze zm.), oraz uiszczoną opłatę od pełnomocnictwa w kwocie 17 zł.