I SA/Gl 506/11

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krzysztof Winiarski, Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędzia WSA Teresa Randak, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 października 2011 r. sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w Pszczynie na uchwałę Rady Miejskiej w Czechowicach-Dziedzicach z dnia 5 października 2010 r. nr XLIX/423/10 w przedmiocie podatku od nieruchomości stwierdza nieważność zaskarżonej uchwały w części określonej w § 3 ust. 1 pkt a,b i c. Uchwałą Nr XLIX /423/10 Rady Miejskiej w Czechowicach-Dziedzicach z dnia 5 października 2010 r. w sprawie określenia wysokości stawek podatku od nieruchomości oraz sposobu jego poboru na terenie Gminy Czechowice-Dziedzice podjętą na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 40 ust. 1, art. 41 ust. 1, art. 42 ustawy z dnia 8 marca 1999 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.), art. 5, art. 6 ust. 12 i art. 7 ust. 3 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) dalej ustawa podatkowa, obwieszczenia Ministra Finansów z dnia 30 lipca 2010 r. w sprawie górnych granic stawek kwotowych podatków i opłat lokalnych w 2011 r. (M.P. Nr 55, poz. 755), Rada Miejska w Czechowicach-Dziedzicach uchwaliła, w § 3 ust. 1 lit. a, b i c, zwolnienie z podatku od nieruchomości, nieruchomości lub ich części zajętych przez: jednostki budżetowe będące jednostkami organizacyjnymi Gminy (lit. a), zakłady budżetowe będące jednostkami organizacyjnymi Gminy (lit. b) oraz samorządowe instytucje kultury (lit. c). Pismem z dnia 30 maja 2011 r. Prokurator Rejonowy w Pszczynie, działając na podstawie art. 8, art. 50 § 1 i art. 53 § 3 w związku z art. 3 § 2 pkt 5 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.), dalej ustawa p.p.s.a. i art. 5 ustawy z dnia 20 czerwca 1985 r. o prokuraturze (Dz. U. z 2008 r. Nr 7, poz. 39 ze zm.), zaskarżył wymienioną wyżej uchwałę w części dotyczącej rozstrzygnięć określonych w jej § 3 ust. 1 pkt a, b i c podnosząc, że ustanowione tymi przepisami zwolnienia od podatku od nieruchomości mają charakter mieszany przedmiotowo-podmiotowy, gdyż dotyczą podmiotów ściśle określonych bądź wskazują konkretny podmiot, a tym samym przekraczają zakres delegacji określonej w art. 7 ust. 3 ustawy podatkowej. Wskazał, że podjęcie uchwały z przekazaniem granic delegacji ustawowej przyznanej podmiotowi stanowiącemu prawo powszechnie obowiązujące na terenie gminy bez wątpienia ma charakter rażącego naruszenia prawa co wymaga stwierdzenia nieważności przedmiotowej uchwały w części dotyczącej rozstrzygnięcia określonego w § 3 ust. 1 pkt a, b i c. Odpowiadając na skargę Przewodniczący Rady Miejskiej w Czechowicach-Dziedzicach, a następnie Burmistrz tego Miasta uznał skargę za zasadną i wniósł o umorzenie postępowania. Wyjaśnił, że Rada Miejska na sesji w dniu 21 czerwca 2011 r. dokonała zmiany przedmiotowej uchwały poprzez uchylenie w jej treści § 3 ust. 1 lit. a, b i c. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się uzasadniona. Bezsporne w sprawie było, że zaskarżona uchwała jest aktem prawa miejscowego oraz że Rada Miejska w Czechowicach-Dziedzicach uchwałą Nr IX/79/11 i Nr IX/80/11 z dnia 21 czerwca 2011 r. uchyliła pkt a, b i c § 3 wskazanej uchwały oraz uwzględniła przedmiotową skargę w zakresie w niej wskazanym stwierdzając, że w tej części została podjęta z naruszeniem prawa. Poza sporem było więc, że zwolnienia ustanowione w powołanych wyżej przepisach skarżonej uchwały naruszały przepisy ustawy podatkowej wykraczając poza ramy delegacji ustawowej z art. 7 ust. 3 tej ustawy. Należy w tym miejscu jedynie zauważyć, że we wskazanym przepisie "ustawodawca wyraźnie wytyczył granice, w ramach których może poruszać się "lokalny prawodawca", tj. w rozpatrywanej sprawie rada gminy, stanowiąc zwolnienia podatkowe inne niż przewidziane w ustawie podatkowej. Uprawnienia rady gminy ograniczono wyłącznie do stanowienia zwolnień o charakterze przedmiotowym, by wykluczyć w ten sposób możliwość przyjęcia rozwiązań dyskryminujących grupy podatników, na których – mimo spełnienia warunków przedmiotowych – zwolnienie podatkowe nie rozciągałoby się" (tak wyrok WSA w Gliwicach sygn. akt I SA/GL 524/11). Warto przy tym stwierdzić, że sporne zwolnienie z podatku od nieruchomości odnosiło się do jednostek i zakładów budżetowych będących jednostkami organizacyjnymi Gminy a więc jednostek (jako podatników podatku od nieruchomości) innych niż organy gminy i przypisanych tym organom nieruchomości (w tym zajmowane na potrzeby gminy). Zwolnienie to nie mogło zatem stanowić zwolnienia ustawowego o którym mowa w art. 2 ust. 3 pkt 3 ustawy podatkowej. Dlatego też należało stwierdzić, że zwolnienia przewidziane w § 3 ust. 1 lit. a i b skarżonej uchwały nie stanowi zwolnienia przedmiotowego z art. 7 ust. 3 ustawy podatkowej ani zwolnienia podmiotowego z art. 2 ust. 3 pkt 3 tej ustawy. Skoro wskazane przepisy uchwały dotyczą podmiotów ściśle określonych, dających się zidentyfikować, wymienionych w uchwale jako jednostki i zakłady budżetowe gminy to zwolnienie takie ma cechy zwolnienia podmiotowo-przedmiotowego przekraczając zakres delegacji zawartej w art. 7 ust. 3 ustawy podatkowej. Co do zwolnienia określonego w § 3 ust. 1 lit. c przedmiotowej uchwały wskazać należy, że zwolnienie z podatku od nieruchomości, nieruchomości lub ich części zajętych przez samorządowe instytucje kultury w istocie stanowi zwolnienie podmiotowe odnoszące się wyłącznie do instytucji zdefiniowanych w tym przepisie. W regulacji tej wskazany został konkretny podmiot (podmioty) o określonych cechach, przez którego (które) nieruchomość (lub jej część) jest zajęta. Omawiany przepis tworzy więc zwolnienie podmiotowe dla identyfikowanego podatnika a nie zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 7 ust. 3 ustawy podatkowej. Rada gminy ma uprawnienie do wprowadzenia w drodze uchwały dodatkowych zwolnień, innych niż określone przez ustawodawcę, ale uprawnienie to dotyczy tylko zwolnień przedmiotowych (tak wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1945/09). Dlatego też przedmiotową uchwałę w zaskarżonej części należało uznać za wadliwą i to w sposób kwalifikowany albowiem wykraczając poza granice uprawnień określonych w art. 7 ust. 3 ustawy podatkowej rada gminy ustanowiła zwolnienia podatkowe w zakresie zastrzeżonym w art. 217 Konstytucji RP dla ustawodawcy. Precyzowanie zakazu ulgi poprzez wskazanie jednostek i zakładów budżetowych konkretnej gminy czy samorządowych instytucji kultury, wyłącznie korzystających z tego zwolnienia oznacza, iż tak ustanowione zwolnienie ma charakter zwolnienia przedmiotowego (podmiotowo-przedmiotowego). Z tych przyczyn Sąd stwierdził, że podlegająca kontroli sądowoadministracyjnej uchwała, w jej zaskarżonym zakresie, wydana została z obrazą obowiązujących przepisów co, stosownie do treści art. 147 § 1 ustawy p.p.s.a., powoduje konieczność stwierdzenia jej nieważności w tej części. Co do wniosku o umorzenie postępowania w niniejszej sprawie należy wskazać, że zmiana lub uchylenie zaskarżonej do sądu uchwały nie czyni zbędnym wydanie przez sąd wyroku, jeżeli zaskarżona uchwała może być zastosowana do sytuacji z okresu poprzedzającego jej podjęcie (tak wyrok NSA z dnia 1 września 2010 r. sygn. akt I OSK 368/10). Skoro przedmiotowe zwolnienie działało z mocy samego prawa (uchwały) w okresie poprzedzającym podjęcie uchwały eliminującej badane zwolnienie, to tym samym postępowanie w tej sprawie nie stało się bezprzedmiotowe (art. 161 § 1 pkt 3 ustawy p.p.s.a.). Należy przy tym zauważyć, że stwierdzenie nieważności uchwały przez sąd oznacza inne skutki prawne od tych jakie wynikają z jej uchylenia przez organ stanowiący gminy w okresie, gdy uchylona uchwała stanowiła prawo miejscowe.