I SA/Gl 521/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Dorota Kozłowska (spr.), Asesor WSA Monika Krywow, Protokolant specjalista Agnieszka Rogowska-Bil, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 10 sierpnia 2021 r. sprawy ze skargi W. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie umorzenia postępowania z wniosku o odroczenie zapłaty zaległości podatkowej 1) uchyla zaskarżoną decyzję oraz poprzedzającą ją decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r., znak: [...]; 2) zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach na rzecz strony skarżącej kwotę 997 (dziewięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: organ odwoławczy) decyzją z [...] r. nr [...], na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a) w zw. z art. 67a § 1 pkt 2 i art. 67b Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 z późn. zm. dalej: O.p.), po rozpatrzeniu odwołania W. G. (dalej: wnioskodawca, podatnik, skarżący) uchylił decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z (dalej: organ pierwszej instancji) z [...] r. znak: [...], umarzającą postępowanie w części dotyczącej odroczenia zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. wszczęte na wniosek z 2 czerwca 2020 r. (data wpływu do organu 15 czerwca 2020 r.) i umorzył postępowanie w sprawie. Powyższa decyzja organu odwoławczego została wydana w następującym stanie faktycznym i prawnym: Pismem z 2 czerwca 2020 r., nadanym w placówce pocztowej w dniu 10 czerwca 2020 r. (data wpływu do organu pierwszej instancji 15 czerwca 2020 r.) wnioskodawca zwrócił się o odroczenie oraz rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. W uzasadnieniu podatnik wskazał, że cyt. "Wobec dużych ograniczeń i restrykcji rządu w ostatnich miesiącach wynikających z epidemii wirusa SARS-CoV-2, boryka się z dnia na dzień z coraz większymi utrudnieniami w prowadzeniu działalności gospodarczej. W związku z przeciwdziałaniem i zwalczaniem pandemii i szczególnych rozwiązaniach związanych z jej zapobieganiem, wywołanych przez COVID-19 sytuacji kryzysowych, zwraca się z prośbą o odroczenie na 3 miesiące, oraz rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej podatku PIT- 36L w wysokości [...] zł za rok 2019." W dniu 29 czerwca 2020 r. pracownik organu pierwszej instancji przeprowadził z podatnikiem rozmowę telefoniczną, w celu wyjaśnienia wątpliwości dotyczących zakresu żądania - proponowanego terminu odroczenia oraz terminu płatności rat, ich ilości i wysokości. Ponadto z uwagi na fakt, że z wniosku nie wynikało, czy ulga w spłacie zobowiązania podatkowego, o którą ubiega się wnioskodawca będzie stanowiła pomoc publiczną, poproszono go o złożenie wyjaśnień w tym zakresie oraz poinformowano, iż organ podatkowy nie może wydać dwóch pozytywnych rozstrzygnięć, tj.: odroczyć zapłatę zaległości podatkowych i rozłożyć na raty zapłatę zaległości podatkowych. W świetle powyższych wyjaśnień podatnik oświadczył, że złoży do urzędu skarbowego pismo uzupełniające, w którym wycofa wniosek w części dotyczącej rozłożenia na raty zapłaty zaległości podatkowej oraz uzupełni wniosek w części dotyczącej odroczenia zapłaty zaległości podatkowej, a mianowicie wskaże termin odroczenia, tj. konkretny dzień do którego ma zostać odroczona zapłata zaległości podatkowej. W dniu 3 lipca 2020 r. wpłynęło do organu pierwszej instancji pismo podatnika z dnia 2 lipca 2020 r., które podatnik zatytułował cyt. "Dotyczy: Anulowania poprzedniego wniosku, oraz Rozłożenie nowego wniosku w sprawie odroczenia zapłaty zaległości podatkowej podatku PIT-36L za rok 2019.", w którym sformułował następujący wniosek, cyt. "Jako właściciel firmy A niniejszym proszę o odroczenie zapłaty zaległości podatkowej podatku PIT-36L za rok 2019 do dnia 2 listopada 2020 r. z uwagi na pandemię wirusa SARS-CoV-2." Organ pierwszej instancji decyzją z [...] r., na podstawie art. 208 § 2 w zw. z art. 67a § 1 pkt 2 i art. 67b O.p. znak: [...] umorzył postępowanie w części dotyczącej odroczenia zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. wszczęte na wniosek z dnia 2 czerwca 2020 r. Następnie organ pierwszej instancji postanowieniem z [...] r. znak [...] w sprawie zaliczenia zwrotu podatku, na podstawie art. 76b § 1 O.p., po rozstrzygnięciu zagadnienia wstępnego dotyczącego zawieszonego postępowania w sprawie zwrotu kwoty [...] zł, zaliczonej zgodnie ze wskazaniem podatnika we wniosku z 28 czerwca 2017 r. na poczet zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2010 r. z tytułu kapitałów pieniężnych zgodnie z decyzją Dyrektora UKS w K. z dnia [...] r. - w kwocie [...] zł + odsetki od tego zobowiązania w kwocie [...] zł + koszty egzekucyjne w kwocie [...] zł, zaliczył z kwoty [...] zł ([...] zł + [...] zł) między innymi na poczet podatku dochodowego PIT-36L za 2019 r. kwotę [...] zł + odsetki. Na powyższe postanowienie wnioskodawca złożył zażalenie. Organ odwoławczy postanowieniem z [...] r. nr [...] uchylił powyższe postanowienie i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia. Natomiast decyzją z [...] r. znak: [...] organ pierwszej instancji na podstawie art. 208 § 1 w zw. z art. 67a § 1 pkt 2 i art. 67b O.p. umorzył postępowanie w sprawie odroczenia zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym za 2019 r. wszczęte na wniosek z dnia 2 lipca 2020r. W uzasadnieniu tej decyzji wskazał, że przed rozpatrzeniem wniosku (z dnia 2 lipca 2020 r.), zobowiązanie podatkowe objęte wnioskiem wygasło w całości wskutek zaliczenia zwrotu podatku, co wynika z art. 59 § 1 pkt 4 O.p. Odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji z [...] r. złożył pełnomocnik podatnika, zarzucił zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postępowania, tj. 1. art. 208 § 2 w zw. z art. 67a § 1 i § 2 i art. 67b z O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że organ podatkowy może umorzyć postępowanie, w sytuacji, gdy nie miał do tego podstaw, gdyż zobowiązany był rozpatrzyć wniosek podatnika, 2. art. 121 O.p. poprzez działanie podważające zaufanie podatnika do organów podatkowych i umorzenie postępowania w sytuacji, gdy brak było ku temu podstaw faktycznych i prawnych oraz wydanie przez organ dwóch decyzji dotyczących tego samego wniosku. W uzasadnieniu odwołania pełnomocnik wnioskodawcy wskazał, że podatnik wniósł o anulowanie wniosku a nie o jego cofnięcie, stąd wniosek ten powinien być potraktowany jako modyfikacja poprzednio złożonego pisma. Podatnik nie jest profesjonalistą, a zatem w przypadku, kiedy organ miał wątpliwości co do tego jakiego rodzaju wniosek złożył, powinien był go wezwać do jego sprecyzowania (czego nie uczynił). Ponadto pełnomocnik podatnika dodał, że wnioskodawca złożył pismo z 2 lipca 2020 r. na telefoniczną prośbę pracownika organu, który wskazał, że doprowadzi on w ten sposób do jego poprawności, co przyspieszy rozstrzygnięcie sprawy rozłożenia podatku na raty. Jak się okazało, wniosek został rozpatrzony szybko, niemniej sama modyfikacja została zrozumiana w sposób niezgodny z wolą podatnika, a rozstrzygnięcie narusza jego oczywiste interesy. W wyniku wydania decyzji o umorzeniu organ bowiem miał możliwość zaliczenia przysługującej podatnikowi nadpłaty na poczet należności podatkowych objętych wnioskiem w niniejszej sprawie (co nastąpiło postanowieniem z [...] r.). Następnie pełnomocnik wskazał, że w niniejszej sprawie funkcjonują dwie decyzje w sprawie objętej jednym wnioskiem podatnika - z [...]r. o nr [...] i [...]. W obrocie prawnym funkcjonują zatem dwie decyzje z tożsamym uzasadnieniem wydane w odpowiedzi na ten sam wniosek podatnika z 2 czerwca 2020 r., a nie mogą istnieć dwie decyzje podatkowe dotyczące tej samej materii. Rozpoznając sprawę organ odwoławczy wyjaśnił, że spór w niniejszej sprawie dotyczy tego, czy złożony przez podatnika w dniu 3 lipca 2020 r. (pismem z 2 lipca 2020 r.) drugi wniosek należy traktować jako nowy wniosek o udzielenie ulgi, czy też modyfikację wniosku z 2 czerwca 2020 r. W ocenie organu odwoławczego drugi wniosek podatnika z 2 lipca 2020 r. o udzielenie ulgi złożony przez podatnika w dniu 3 lipca 2020 r. potraktować należy jako: 1. wycofanie wcześniejszego wniosku - w części dotyczącej rozłożenia na raty, 2. uzupełnienie (modyfikację) pierwotnego wniosku - w części dotyczącej odroczenia zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. Organ odwoławczy stwierdził, że z treści uzasadnienia drugiego wniosku wynika, że jest on kontynuacją pierwotnego wniosku. Wnioskodawca co prawda wskazał, że anuluje pierwotny wniosek, jednak z uzasadnienia drugiego z wniosków wynika, że jego wolą jest nadal odroczenie zapłaty zaległości podatkowej. Dodatkowo wnioskodawca wskazał termin odroczenia zaległości podatkowej, którego nie wskazał we wniosku pierwotnym. Ponadto nie mogą być prowadzone równocześnie dwa postępowania w tym samym zakresie, natomiast postępowanie podatkowe wszczęte na podstawie pierwotnego wniosku nie zostało zakończone do dnia złożenia drugiego wniosku, oba wnioski dotyczą tożsamej sprawy - odroczenia zapłaty zaległości podatkowej z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych (PIT-36L) za 2019 r. Organ odwoławczy zauważył, że organ pierwszej instancji przyjął, że wniosek podatnika z 2 lipca 2020 r. jest kolejnym wnioskiem, co spowodowało, że przed organem podatkowym pierwszej instancji prowadzone były dwa postępowania podatkowe w tej samej sprawie (dotyczące odroczenia zapłaty zaległości podatkowej), a w konsekwencji w obrocie prawnym zaistniały dwa rozstrzygnięcia w tej samej sprawie, wydane przez ten sam organ i skierowane do tej samej osoby, tj.: - decyzja z [...] r. znak: [...] (art. 208 § 2 O.p.) umarzająca postępowanie w części dotyczącej odroczenia zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. wszczęte na wniosek z 2 czerwca 2020 r., tj. decyzja, od której złożono odwołanie (dotycząca niniejszego postępowania), - decyzja z [...] r. znak: [...] (art. 208 § 1 O.p.) umarzająca postępowanie w sprawie odroczenia zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym PIT-36L za 2019 r. wszczęte (według organu) na wniosek z 2 lipca 2020 r., która to decyzja, jak wynika z informacji organu pierwszej instancji, jest ostateczna. Organ odwoławczy uznał więc, że skoro w obiegu prawnym istnieje już ostateczna decyzja w tej sprawie (z [...] r. znak: [...]), to należy rozważyć wyeliminowanie z obiegu prawnego jednej z powyższych decyzji. Niemniej decyzja z [...] r. jest ostateczna, więc w toku obecnego postępowania odwoławczego nie da się w sposób całkowity wyeliminować zaistniałych błędów proceduralnych, a wynikających z wydanych przez organ pierwszej instancji dwóch, takich samych rozstrzygnięć dotyczących jednego wniosku, z których jedno jest rozstrzygnięciem niepodlegającym weryfikacji instancyjnej. Złożony przez podatnika wniosek dotyczył ulgi podatkowej z art. 67a O.p., tj. odroczenia zaległości podatkowej z PIT-36L za 2019 r. Z uwagi na błędną kwalifikację wniosku dokonaną przez organ pierwszej instancji (pierwszy wniosek uznano za wycofany, natomiast drugi potraktowano jako nowy wniosek) doszło do dwukrotnego zakończenia postępowań z tych wniosków rozstrzygnięciami formalnymi. Ponadto, w ocenie organu odwoławczego, istotny jest także dodatkowy aspekt dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy, a mianowicie wystąpienie nadpłaty (zwrotu), która istniała na dzień złożenia wniosku o odroczenie płatności zaległości podatkowej z tytułu PIT-36L za 2019 r. Reasumując, organ odwoławczy uznał, że wprawdzie pismo podatnika z 2 lipca 2020 r., potraktować należy jako modyfikację wniosku z 2 czerwca 2020 r., niemniej jednak z uwagi na decyzję ostateczną z [...] r. należało wyeliminować z obrotu prawnego decyzję organu pierwszej instancji z [...] r. Jednocześnie organ odwoławczy wskazał, że z uwagi na uchylenie postanowienia organu pierwszej instancji z [...] r. i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia, organ odwoławczy obowiązany będzie zgodnie z przepisami rozdziału 19 działu IV Ordynacji podatkowej, do ewentualnego uchylenia lub zmiany swojej decyzji ostatecznej z [...] r. Organ odwoławczy zauważył, że bez znaczenia w niniejszej sprawie jest kwestia zasadności wydania - w przypadku sformułowania w jednym piśmie dwóch wniosków o udzielenie dwóch różnych rodzajowo ulg - przez organ pierwszej instancji jednej decyzji obejmującej dwie różne rodzajowo ulgi, czy dwóch decyzji, z których każda obejmuje inną rodzajowo ulgę, bowiem jest to tylko czynność techniczna. W skardze na decyzję organu odwoławczego, wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik skarżącego zarzucił naruszenie przepisów postępowania tj.: 1. art. 208 § 2 w zw. z art. 67a § 1 i § 2 oraz art. 67b O.p. poprzez niewłaściwe zastosowanie i uznanie, że organ podatkowy może umorzyć postępowanie, w sytuacji, gdy organ nie miał do tego podstaw, gdyż zobowiązany był rozpatrzyć wniosek skarżącego; 2. art. 121 § 1 i § 2 O.p. poprzez działanie podważające zaufanie podatnika do organów podatkowych i umorzenie postępowania w sytuacji, gdy brak było ku temu podstaw faktycznych i prawnych oraz poprzez brak wyjaśnienia rzeczywistej woli skarżącego, w sytuacji powzięcia przez organ wątpliwości, co do intencji skarżącego w sytuacji, gdy organ był do tego zobligowany. Pełnomocnik skarżącego wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi pełnomocnik skarżącego stwierdził, że skarżący wniósł o anulowanie wniosku, a nie o jego cofniecie, stąd wniosek ten powinien być potraktowany jako modyfikacja poprzednio złożonego pisma. Zdaniem pełnomocnika skarżącego organ ma obowiązek każdorazowo analizować treść pisma złożonego przez stronę w toku postępowania, a w przypadku wątpliwości co do treści zawartego w piśmie żądania, winien zwrócić się do wnoszącego pismo o sprecyzowanie żądania - co zresztą organ sam podnosi w decyzji (str. 6 decyzji). Ponadto skarżący wyjaśnił, że na moment składania wniosku oraz jego modyfikacji nie był reprezentowany przez profesjonalnego pełnomocnika, a zatem w przypadku, kiedy organ miał wątpliwości co do tego jakiego rodzaju wniosek złożył, powinien był wezwać skarżącego do jego sprecyzowania, czego organ nie uczynił. Pełnomocnik podniósł również, że skarżący złożył pismo z dnia 2 lipca 2020 r. na telefoniczną prośbę pracownika organu, który wskazał, że doprowadzi on w ten sposób do jego poprawności, co przyspieszy rozstrzygnięcie sprawy rozłożenia podatku na raty. Jak jednak się okazało, wniosek został rozpatrzony szybko, niemniej sama modyfikacja została zrozumiana w sposób niezgodny z wolą skarżącego, a rozstrzygniecie narusza oczywiste jego interesy. Ponadto w wyniku wydania decyzji o umorzeniu organ miał możliwość zaliczenia przysługującej skarżącemu nadpłaty na poczet należności podatkowych, objętych wnioskiem w niniejszej sprawie (co nastąpiło postanowieniem z [...] r.). Organ odwoławczy w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, podtrzymując swoje stanowisko zawarte w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga zasługuje na uwzględnienie. Przedmiotem kontroli Sądu jest ocena prawidłowości decyzji organu odwoławczego, którą uchylił on decyzję organu pierwszej instancji z [...] r. znak: [...], umarzającą postępowanie w części dotyczącej odroczenia zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. wszczęte na wniosek z 2 czerwca 2020 r. i umorzył postępowanie w sprawie. W rozpoznawanej sprawie skarżący złożył pismem z 2 czerwca 2020 r. wniosek o odroczenie oraz rozłożenie na raty zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. Następnie po rozmowie telefonicznej z pracownikiem organu pierwszej instancji skarżący złożył drugie pismo z 2 lipca 2020 r. Analizując treść drugiego pisma Sąd, podobnie jak organ odwoławczy, nie ma wątpliwości, że skarżący wycofał swój wcześniejszy wniosek z 2 czerwca 2020 r. w części dotyczącej rozłożenia na raty oraz dokonał uzupełnienia (modyfikacji) pierwotnego wniosku w części dotyczącej odroczenia zapłaty zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r. Z treści uzasadnienia drugiego pisma wynika, że jest ono kontynuacją pierwotnego wniosku. Skarżący co prawda wskazał, że anuluje pierwotny wniosek, jednak z uzasadnienia drugiego pisma wynika, że jego wolą jest nadal odroczenie zapłaty zaległości podatkowej. Skarżący wskazał także termin odroczenia zaległości podatkowej. Z uwagi na błędną kwalifikację wniosku dokonaną przez organ pierwszej instancji (pierwszy wniosek uznano za wycofany, natomiast drugi potraktowano jako nowy wniosek) doszło do dwukrotnego zakończenia postępowań z tego samego de facto wniosku z 2 czerwca 2020 r. Niemniej decyzja organu odwoławczego nie jest prawidłowa. Nie można się bowiem zgodzić z organem odwoławczym, że skoro w obiegu prawnym istnieje już ostateczna decyzja w tej sprawie (z [...] r.), to należy wyeliminować z obrotu prawnego decyzję organu pierwszej instancji z [...] r. W ten sposób wniosek skarżącego z 2 czerwca 2020 r. o odroczenie zaległości podatkowej nigdy nie zostałby merytorycznie rozpatrzony. Nie można więc uznać, że postępowanie stało się bezprzedmiotowe. W sprawie nie było podstaw do umorzenia postępowania. Zgodnie z art. 208 § 1 i 2 O.p, organ podatkowy wydaje decyzję o umorzeniu postępowania w sytuacji, gdy postępowanie z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe, w szczególności w razie przedawnienia zobowiązania podatkowego, natomiast może on umorzyć postępowanie, jeżeli wystąpi o to strona, na której żądanie postępowanie zostało wszczęte, a nie sprzeciwiają się temu inne strony oraz nie zagraża to interesowi publicznemu. W literaturze przedmiotu i w orzecznictwie za ugruntowany należy uznać pogląd, że przesłanka bezprzedmiotowości występuje wówczas, gdy w sposób oczywisty organ podatkowy stwierdził brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Bezprzedmiotowość postępowania oznacza brak któregoś z elementów stosunku materialnoprawnego, skutkujący tym, iż nie można załatwić sprawy przez rozstrzygnięcie jej co do istoty. Jest to orzeczenie formalne, kończące postępowanie bez jego merytorycznego rozstrzygnięcia. Bezprzedmiotowość wynika z przyczyn podmiotowych lub przedmiotowych. Podmiotowe przyczyny bezprzedmiotowości postępowania to takie, które są związane z podmiotem stosunku prawnego w ten sposób, że w razie jego braku nie mogą zamiast niego wstąpić następcy prawni, np. śmierć osoby fizycznej, likwidacja osoby prawnej. Przyczyny przedmiotowe zachodzą wówczas, gdy brak jest przedmiotu postępowania, a więc gdy nie istnieje sprawa podatkowa, która mogłaby stanowić ów przedmiot. Chodzi o każdą (jakąkolwiek) przyczynę powodującą brak jednego z elementów stosunku prawnego; charakter przyczyn bezprzedmiotowości nie ma znaczenia, gdyż art. 208 § 1 O.p. nakazuje umorzenie postępowania, gdy z jakiejkolwiek przyczyny stało się bezprzedmiotowe. W komentowanym przepisie chodzi więc o każdą przyczynę powodującą brak jednego z elementów materialnego stosunku prawnego (A. Kabat w: S. Babiarz (i in.), Ordynacja podatkowa Komentarz, Warszawa 2017, s. 1179-1180). Bezprzedmiotowość może powstać zarówno przed wszczęciem postępowania, jak i po wszczęciu postępowania - w trakcie postępowania odwoławczego (zażaleniowego). Moment powstania tej przesłanki nie ma bowiem znaczenia, z uwagi na nakaz wynikający z art. 208 § 1 O.p. Jeżeli wystąpi bezprzedmiotowość, organ podatkowy musi umorzyć postępowanie. Decyzja taka ma wszelkie znamiona tzw. decyzji związanej (zob. wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 18 maja 2017 r., sygn. akt II GSK 1004/15; z 17 stycznia 2017 r., sygn. akt I GSK 1354/16; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 15 maja 2018 r., sygn. akt I SA/Gl 160/18 – wszystkie wyroki sądów administracyjnych powołane w uzasadnieniu wyroku dostępne są w Centralnej Bazie Orzeczeń Sądów Administracyjnych). W rozpoznawanej sprawie nie wystąpiła przesłanka bezprzedmiotowości postępowania, ponieważ istnieje podmiot stosunku prawnego (jest nim skarżący) oraz sprawa podatkowa (odroczenie zaległości podatkowej w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2019 r.). Zatem zaskarżona decyzja organu odwoławczego została wydana z naruszeniem art. 208 § 1 O.p., co miało istotny wpływ na wynik sprawy. Natomiast organ podatkowy nie był obowiązany po złożeniu przez skarżącego pisma z 2 lipca 2020 r. wzywać skarżącego o kolejne sprecyzowanie wniosku z 2 czerwca 2020 r., skoro z treści tego pisma wynikała wola skarżącego, iż nadal wnosi o odroczenie zapłaty zaległości podatkowej, a anuluje swój wcześniejszy wniosek w zakresie rozłożenia należności podatkowej na raty. Kwestia techniczną, bez znaczenia dla rozstrzygnięcia rozpoznawanej sprawy jest też wydanie przez organy podatkowe dwóch decyzji, obejmującej dwie różne rodzajowo ulgi, a nie jednej decyzji. Trzeba także wskazać, że nie jest prawidłowa decyzja wydana przez organ pierwszej instancji w dniu [...] r. Jak wynika bowiem z uzasadnienia decyzji podstawą umorzenia postępowania było przyjęcie, że skarżący cofnął swój wniosek z 2 czerwca 2020 r. w zakresie odroczenia zapłaty należności podatkowej. Natomiast z treści pisma skarżącego z 2 lipca 2020 r. wynika, że nadal wnosi on o odroczenie zapłaty zaległości podatkowej, a anuluje swój wcześniejszy wniosek w zakresie rozłożenia należności podatkowej na raty. Z tych też względów organ pierwszej instancji nieprawidłowo zastosował art. 208 § 2 O.p. Sąd zauważa także, że postanowienie dotyczące zaliczenia zwrotu podatku zostało wydane już po wydaniu decyzji przez organ pierwszej instancji w dniu [...] r., a ponadto nie jest ono ostateczne, gdyż organ odwoławczy je uchylił i przekazał sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia. Mając powyższe na uwadze Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c) ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2019 r. poz. 2325 z późn. zm., dalej: P.p.s.a.) uchylił zaskarżone postanowienie oraz poprzedzające je postanowienie organu pierwszej instancji z [...] r. Rozpoznając sprawę ponownie organ uwzględni ocenę prawą tut. Sądu zaprezentowaną w wyroku. O kosztach postępowania Sąd orzekł na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. zasądzając od organu odwoławczego na rzecz strony skarżącej kwotę 997 zł, na którą składają się uiszczony wpis sądowy - 500 zł, opłata od pełnomocnictwa - 17 zł oraz wynagrodzenie pełnomocnika - 480 zł, określone zgodnie z § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c) rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za czynności radców prawnych (Dz.U. z 2018 r. poz. 265).