I SA/Gl 572/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ (spr.), Sędziowie WSA Wojciech Organiściak, Bożena Suleja, Protokolant Izabela Maj - Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 21 września 2010 r. sprawy ze skargi I. Z., M. Z., K. Z., M. S., Z. K., B. C., B. H., T. K., A. M., K. B., J. H. na uchwałę Rady Miasta w W. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie opłaty od posiadania psów oddala skargę Uchwałą Nr [...] Rady Miejskiej W. z dnia [...] 2009 r. w sprawie opłaty od posiadania psów na 2010 r. działając na podstawie art. 18 ust. 2 pkt 8, art. 40 ust. 1, art. 41 ust. 1 oraz art. 42 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 z późn. zm.) i art. 19 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 z późn. zm.), Rada Miejska W. uchwaliła między innymi, że § 1. 1. Wprowadza na terenie Miasta W. opłatę od posiadania psów. 2. Określa się wysokość stawki opłaty od posiadania psów. 3. Określa się zasady ustalania i poboru oraz terminy płatności opłaty od posiadania psów. § 2.1. Określa się roczną stawkę opłaty od posiadania psów na terenie miasta W. w wysokości [...] zł od jednego psa. 2. Dla właścicieli i posiadaczy budynków mieszkalnych określa się roczną stawkę opłaty od posiadania psów w wysokości [...] zł – od posiadania jednego psa na każdy budynek. W uzasadnieniu uchwały wskazano, że zgodnie z art. 18a ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (dalej ustawa podatkowa) rada gminy może wprowadzić opłatę od posiadania psów. Opłatę pobiera się od osób fizycznych posiadających psy. Ponadto zgodnie z art. 19 tej ustawy rada gminy w drodze uchwały określa zasady ustalania i poboru tej opłaty oraz terminy płatności i wysokość stawek tej opłaty, z tym że stawka opłaty od posiadania psów nie może przekroczyć obecnie rocznie [...] zł. Stwierdzono, że w latach 2008 i 2009 na terenie Miasta W. nie obowiązywała opłata od posiadania psów. Podejmując uchwałę w sprawie wprowadzania opłaty od posiadania psów na 2010 r. kierowano się następującymi założeniami: - stawkę opłaty należy przyjąć na poziomie, który zapewni racjonalne podstawy jej poboru, a także sfinansowanie kosztów budowy elektronicznego systemu ewidencji psów, czyli w wysokości [...] zł i [...] zł, - przyjąć konstrukcję uchwały zbliżoną do uchwały w sprawie podatku od posiadania psów, - nie wprowadzać dodatkowych zwolnień od posiadania psów, - podjęcie uchwały spowoduje podjęcie działań zmierzających do wprowadzenia (i sfinansowania) budowy i utrzymania elektronicznego systemu ewidencji psów. Szacunkowe wyliczenie kosztów wprowadzenia i funkcjonowania w 2010 r. elektronicznego systemu ewidencji psów wyliczono na kwotę [...] zł, zaś wpływy z opłaty na kwotę [...] zł. Proponując wysokość stawki opłaty założono także (podobnie jak w latach ubiegłych) jej zróżnicowanie ze względu na to czy posiadaczem psa jest osoba będąca właścicielem budynku mieszkalnego – założono bowiem, że posiadanie psa przy budynku mieszkalnym powoduje mniejszą uciążliwość dla innych mieszkańców niż np. w sytuacji posiadania psa w mieszkaniu na terenie osiedli oraz, iż w związku z tym Miasto ponosi mniejsze koszty związane np. z utrzymaniem czystości i porządku czy bezpieczeństwa. Pismem z dnia [...] 2010 r. grupa mieszkańców Miasta W. wezwała Radę Miejską do usunięcia naruszenia interesu prawnego dokonanego podjętą przez Radę uchwałą w sprawie opłaty od posiadania psów na 2010 r. podnosząc, że zróżnicowanie wysokości opłat od posiadania psów jest złamaniem konstytucyjnej zasady równego traktowania przez władze publiczne, w tym przypadku posiadaczy psów na terenie miasta W. , pod względem obciążenia tą opłatą. Wzywający oświadczyli, że posiadają interes prawny w rozstrzygnięciu wezwania ponieważ są właścicielami psów. Uchwałą Nr [...] z dnia [...] 2010 r. Rada Miejska W. nie uwzględniła wezwania do usunięcia naruszenia interesu prawnego poprzez podjęcie uchwały w sprawie opłaty od posiadania psów na 2010 r. Uzasadniając uchwałę stwierdzono, że podejmując uchwałę z dnia [...] 2009 r. Nr [...] Rada Miejska wypełniała delegację ustawową zawartą w art. 18a i art. 19 ustawy podatkowej, a uchwalone stawki nie przekraczają rocznych stawek maksymalnych. Podejmując taką konstrukcję uchwały Rada nie wprowadziła zwolnienia przedmiotowego, nie wprowadziła ulgi podatkowej, ale dokonała zróżnicowania stawek, co zdaniem Rady mieści się w zakresie wspomnianej delegacji. Powołując się na treść art. 14 ustawy podatkowej w brzmieniu obowiązującym do końca 2007 r. wskazano, że w przepisie tym ustawodawca posługiwał się pojęciem stawek w liczbie mnogiej, co dawało podstawy do ich różnicowania. Według Rady nic w tej kwestii nie zmienia wprowadzenia fakultatywnej opłaty od posiadania psów, gdyż w kontekście przytoczonego przepisu i aktualnego brzmienia art. 19 ust. 1 ustawy podatkowej istnieje możliwość różnicowania wysokości stawek opłaty od posiadania psów. Na możliwość różnicowania wysokości tych stawek wskazuje pośrednio treść art. 20b i 20c ustawy podatkowej mówiący o zasadach udzielania pomocy publicznej. Podkreślono, że uprzednio miało miejsce różnicowanie wysokości stawek podatku od psów oraz analogiczne różnicowanie stawek opłaty targowej co nie było kwestionowane przez organ nadzoru tj. Regionalną Izbę Obrachunkową. Wskazano ponadto, że w przypadku podatku od nieruchomości ustawodawca wyraźnie wskazał na możliwość różnicowania wysokości stawek dla poszczególnych rodzajów przedmiotów opodatkowania tym podatkiem. Oznacza to, że za naruszenie zasad równego traktowania mieszkańców nie można uznać zróżnicowania wysokości stawek w zależności od miejsca położenia przedmiotów opodatkowania. Wydaje się zatem, iż dopuszczalne jest zróżnicowanie opłaty za posiadanie psa w zależności od tego czy podatnik jest właścicielem lub posiadaczem budynku mieszkalnego czy też mieszka w budynku wielorodzinnym. W świetle powyższego – zdaniem Rady – zarzut naruszenia art. 32 Konstytucji, w myśl którego wszyscy są równi wobec prawa i mają prawo do równego traktowania przez władze publiczne, należało uznać za bezzasadny. Różnicując stawki opłaty od posiadania psa w zależności od miejsca zamieszkania jego posiadacza uwzględniono fakt, że koszty utrzymania porządku i czystości w budynku oraz w jego najbliższym otoczeniu ponoszone przez gminę są wyższe w przypadku posiadania psów przez lokatorów. Sytuacja ta nie ma miejsca w budownictwie jednorodzinnym. Zwiększona wysokość opłaty od posiadaczy psów w zasobach wielorodzinnych ma służyć pozyskaniu dodatkowych środków na prowadzenie działalności w zakresie utrzymania czystości i porządku na ich terenie. Stwierdzić zatem można, iż zróżnicowanie stawek omawianej opłaty oparte zostało na uzasadnionych kryteriach zarówno społecznych, jak i gospodarczych. Rada Miejska podkreśliła, że podejmując przedmiotową uchwałę uchwaliła "podstawową" stawkę opłaty od posiadania psów w wysokości [...] zł, od jednego psa, wprowadzając preferencje dla pewnej grupy podatników – osób fizycznych posiadających psy – ale będących jednocześnie właścicielami lub posiadaczami budynków mieszkalnych, określając dla nich stawkę w wysokości [...] zł. Określenie stawek uzależniono od tego w jakim stopniu posiadanie psa w budynku mieszkalnym jednorodzinnym czy wielorodzinnym wpływa na poziom wydatków związanych z utrzymaniem czystości i porządku. W skardze na uchwałę Rady Miejskiej W. z dnia [...] r. Nr [...] skarżący I.Z., M. Z., K. Z., M. S., Z. K., B. C., B. H., T. K., A. M., K. B. i J. K. wnieśli o stwierdzenie jej nieważności w części dotyczącej § 1 ust. 2. W uzasadnieniu skargi podniesiono, że katalog zwolnień od opłaty od posiadania psów został dookreślony w art. 18a ust. 2 ustawy podatkowej, przy czym ustawodawca nie zamieścił w tym przepisie zwrotu "w szczególności" lub bliskoznacznego. Oznacza to, że ów katalog zwolnień ma charakter zamknięty. Podejmując zaskarżoną uchwałę Rada Miejska dokonała faktycznego rozszerzenia przesłanek zwolnienia i to przesłanek o charakterze podmiotowym. Adresatem zwolnienia są bowiem właściciele i posiadacze budynków mieszkalnych. Skarżący stwierdzili, że wprowadzenie tej ulgi jest niczym innym tylko częściowym zwolnieniem podatkowym. W konsekwencji należy uznać, że zaskarżona uchwała wykracza poza zakres delegacji ustawy z art. 18a ust. 1 i art. 19 pkt 3 ustawy podatkowej, co pozostaje w sprzeczności z art. 7 i art. 168 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Skarżący wyjaśnili, że poprzez swojego przedstawiciela zwrócili się o dane liczbowe dotyczące utrzymania czystości w rozbiciu na posesje właścicieli lub posiadaczy budynków mieszkalnych oraz pozostałych posiadaczy psów jednakże organ wykonawczy gminy nie przedstawił żądanych informacji. Brak ten oznacza, że argument o względach społeczno-gospodarczych przemawiający za wprowadzeniem zróżnicowania przedmiotowych stawek okazał się nietrafny. Skarżący podkreślili, że przeznaczenie budynku, jako kryterium będące podstawą zastosowania ulgi jest zróżnicowaniem sytuacji podatkowej obywateli, bez istotnej cechy i bez jakiegokolwiek uzasadnienia. Brak danych liczbowych usprawiedliwiających takie zróżnicowanie jest także czynnikiem przemawiającym za brakiem podstawy do stosowania tego rodzaju ulgi jak w zaskarżonej uchwale. Narusza to przepis art. 32 ust. 1 Konstytucji RP. Skarżący zauważyli, że na gruncie regulacji dotyczącej opłaty od posiadania psów brak jest analogicznego do art. 5 ustawy podatkowej, przepisu. Potwierdza to zasadność poglądu o niemożności wprowadzenia ulg w opłacie od posiadania psów bądź wprowadzenia kilku stawek tej opłaty. Uzasadniając swój interes prawny w zaskarżeniu uchwały skarżący wskazali, że są osobami fizycznymi – podatnikami, a więc osobami zobowiązanymi do uregulowania opłaty od posiadania psów lecz nie są posiadaczami lub właścicielami budynków mieszkalnych, zaś ich legitymacja do zaskarżenia uchwały wynika z art. 18a ust. 1 ustawy podatkowej. Odpowiadając na skargę Rada Miejska W. działająca przez Prezydenta Miasta W. wniosła o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. W myśl art. 101 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2001 r. Nr 142, poz. 1591 ze zm.) każdy, czyj interes prawny lub uprawnienie zostały naruszone uchwałą lub zarządzeniem podjętym przez organ gminy w sprawie z zakresu administracji publicznej, może – po bezskutecznym wezwaniu do usunięcia naruszenia – zaskarżyć uchwałę do sądu administracyjnego. Z treści tego przepisu wynika, że legitymowanym do wniesienia skargi do sądu administracyjnego na uchwałę podjętą przez organ gminy w sprawie z zakresu administracji publicznej jest wyłącznie ta osoba (podmiot), której interes prawny lub uprawnienie zostały, tą uchwałą, naruszone. O ile więc dana uchwała nie narusza interesu prawnego lub uprawnienia danej osoby, osoba ta nie posiada legitymacji do zaskarżenia takiej uchwały do sądu administracyjnego. Należy zgodzić się z poglądem, że "uprawnionym do wniesienia skargi z art. 101 u.s.g. może być jedynie podmiot, którego interes prawny lub uprawnienie zostały naruszone" (tak wyrok NSA z dnia 26 czerwca 2009 r. sygn. akt II OSK 263/09). Skarga złożona na podstawie art. 101 ustawy o samorządzie gminnym nie ma bowiem charakteru "acto popolaris", a więc do jej wniesienia nie legitymuje ani sprzeczność z prawem zaskarżonego zarządzenia, ani też stan zagrożenia naruszenia interesu prawnego lub uprawnienia (tak wyrok NSA z dnia 1 marca 2005 r. sygn. akt I OSK 1437/04). Interes prawny wnoszącego skargę w powyższym trybie musi wynikać z konkretnej normy prawa materialnego kształtującej sytuację prawną skarżącego. Podstawę legitymacji procesowej stanowi zatem przepis prawa materialnego, którego realizacja wpływa (bezpośrednio lub pośrednio) na własne prawo (interes prawny) lub uprawnienie danej osoby (podmiotu). Interes prawny, o którym mowa w art. 101 ustawy o samorządzie gminnym, istnieje tylko wówczas, gdy między obowiązującą normą prawną zawartą w uchwale lub zarządzeniu organu gminy, a sytuacją prawną konkretnego podmiotu, występuje szczególny związek – o charakterze materialno-prawnym – oddziałujący (wpływający) na sferę indywidualnych praw lub obowiązków takiej jednostki (osoby, podmiotu). Interes prawny podmiotu wnoszącego skargę do sądu przejawia się w tym, iż podmiot ten działa bezpośrednio, we własnym imieniu i ma roszczenie o przyznanie uprawnienia lub zwolnienie z nałożonego obowiązku (tak wyrok NSA z dnia 3 czerwca 1996 r. sygn. akt II SA 74/96). Przymiot strony – w postępowaniu sądowoadministracyjnym toczącym się na podstawie art. 101 ustawy o samorządzie gminnym – ma tylko podmiot lub jednostka (organizacja), którego interes prawny czy uprawnienie zostały naruszone zaskarżoną uchwałą lub zarządzeniem organu gminy. Wykazanie interesu prawnego w zaskarżeniu danej uchwały organu gminy ciąży na skarżącym. W postępowaniu toczącym się na podstawie art. 101 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym orzeka się jedynie "w granicach" interesu prawnego skarżącego (tak wyrok NSA z dnia 25 listopada 2008 r. sygn. akt II OSK 978/08). W niniejszym postępowaniu skarżący domagali się stwierdzenia nieważności uchwały Rady Miejskiej W. z dnia [...] r. Nr [...] w sprawie opłaty od posiadania psów na 2010 r. w części dotyczącej § 1 ust. 2 tej uchwały, a więc zapisu stanowiącego, że w przedmiotowej uchwale określa się wysokość stawki opłaty od posiadania psów wskazując, że ich legitymacja prawna do zaskarżenia uchwały wynika z art. 18a ust. 1 ustawy podatkowej. Skarżący dowodzili, że ustawa podatkowa nie zezwala na różnicowanie wysokości opłaty od psów poprzez wprowadzenie kilku stawek tej opłaty, w tym stawki w wysokości preferencyjnej dla posiadaczy psów – właścicieli i posiadaczy budynków mieszkalnych – od posiadania jednego psa na każdy budynek. Twierdzili, iż stawka "preferencyjna" stanowi w istocie zwolnienie podmiotowe od przedmiotowej opłaty, którego uchwalenie wykracza poza zakres delegacji ustawowej z art. 18a ust. 1 i art. 19 pkt 3 ustawy podatkowej. Zwolnienie to narusza – zdaniem skarżących – art. 32 Konstytucji RP, gdyż różnicuje sytuację podatkową obywateli bez istotnej cechy i bez jakiegokolwiek uzasadnienia. Skarżący nie kwestionowali wysokości stawek, ani tego, że stawki te co do ich wysokości, nie przekraczają stawki z art. 19 pkt 1 lit. f ustawy podatkowej. Skarżący nie podważali również uprawnienia rady gminy do wprowadzenia opłaty od posiadania psów. Z treści skargi nie wynika, w jaki sposób wprowadzenie więcej niż jednej stawki opłaty od posiadania psów wpływa na ich interes prawny czy uprawnienie. Nie wykazali istnienia związku pomiędzy treścią skarżącej uchwały a ich indywidualnymi prawami czy obowiązkami wynikającymi z posiadania psów. Fakt, iż dana osoba fizyczna jest osobą zobowiązaną do uregulowania opłaty od posiadania psów w stawce o wysokości innej, wyższej, niż przewidziana dla innych osób fizycznych, nie oznacza naruszenie jej interesu prawnego lub uprawnienia, o ile stawka opłaty której podlega, mieści się w granicach wynikających z przepisu ustawy regulującej przedmiotową opłatę. Interes prawny takiej osoby nie może polegać na stwierdzeniu, że uiszcza opłatę w stawce wyższej niż inni, albo na tym, by inne osoby płaciły opłatę w tej samej stawce co skarżący. Skarżący nie wykazali by zróżnicowanie stawek przedmiotowej opłaty wpłynęło – pośrednio lub bezpośrednio – na ich uprawnienie czy ciążące na nich z tego tytułu, obowiązki. Abstrahując od powyższego należy zauważyć, że z rację mają skarżący twierdząc, iż ustawa podatkowa nie zezwala na różnicowanie stawek przedmiotowej opłaty, w inny sposób niż poprzez zwolnienie przedmiotowe. Z art. 18a ust. 1 ustawy podatkowej wynika bowiem, iż rada gminy może wprowadzić opłatę od posiadania psów. Opłatę pobiera się od osób fizycznych posiadających psy. Opłaty tej nie pobiera się od osób wymienionych w art. 18a ust. 2 ustawy podatkowej. W myśl art. 19 pkt 1 lit. f ustawy podatkowej rada gminy, w drodze uchwały określa zasady ustalania i poboru oraz terminy płatności i wysokość stawek opłat określonych w ustawie, z tym że stawka opłaty od posiadania psów nie może przekroczyć (w 2010 r.) [...] zł rocznie od jednego psa. Rada gminy w drodze uchwały może wprowadzić inne niż wymienione w ustawie zwolnienia przedmiotowe od opłat lokalnych (art. 19 pkt 3 ustawy podatkowej). Cytowane wyżej przepisy określają podmiot opłaty od posiadania psów – wymieniając osobę fizyczną, przedmiot tej opłaty – posiadanie psa, jej maksymalną stawkę oraz upoważniają radę gminy do wprowadzenia zwolnienia przedmiotowego od tej opłaty innego niż wymienione w ustawie. Zwolnienie z opłaty może dotyczyć wyłącznie jej przedmiotu. Tym samym ustawa podatkowa nie upoważnia radę gminy do wprowadzenia zwolnienia (zwolnień) podmiotowego tj. takiego, o którym decyduje cecha podmiotu, a więc osoby fizycznej, obowiązanej do jej poniesienia. Dlatego też można stwierdzić, że zwolnienie przedmiotowe w zakresie omawianej opłaty to takie, które odnosi się do jej przedmiotu. Skoro przedmiotem omawianej opłaty jest pies, a w zasadzie jego posiadanie, to zwolnienie przedmiotowe powinno dotyczyć "posiadania psa". Pojęcie "posiadanie psa" należy rozumieć w sensie faktycznym i prawnym jako stan władztwa nad psem. Ogólnie rzecz ujmując posiadanie psa to nic innego jak faktyczne władztwo nad psem. Władztwo to może wynikać z konkretnego tytułu prawnego (własności), bądź też może być wykonywane bez takiego tytułu. Z woli swojego posiadacza pies może przebywać w różnych miejscach (w lokalu mieszkalnym czy w budynku mieszkalnym). Posiadanie psa w danym miejscu może stanowić kryterium, o charakterze przedmiotowym, uzasadniające stosowanie zwolnienia z omawianej opłaty. Zwolnienie, z opłaty od posiadania jednego psa na każdy budynek mieszkalny znajdujący się we własności lub posiadaniu osoby fizycznej zobowiązanej do jej uiszczenia, stanowi zwolnienie przedmiotowe, gdyż dotyczy przedmiotu tej opłaty – posiadania psa w (przy) budynku mieszkalnym. Zwolnienie to obejmuje posiadanie jednego psa przez każdą osobę fizyczną, niezależnie od jej cech podmiotowych (wieku, zajęcia, statusu społecznego, stanu zdrowia, narodowości itd.), o ile posiada psa w budynku mieszkalnym stanowiącym jej własność lub będącym w jej posiadaniu. Własność lub posiadanie budynku to prawo (rzeczowe lub obligacyjne) przysługujące osobie fizycznej do danej rzeczy. Bycie właścicielem lub posiadaczem budynku mieszkalnego nie jest cechą przypisaną danej osobie lecz uprawnieniem danej osoby do danej rzeczy. Zwolnienie z omawianej opłaty może przybrać postać stawki obniżonej, a więc niższej niż stawka tej opłaty ustanowiona dla wszystkich posiadaczy psów na terenie danej gminy. Skoro więc przedmiotowe zwolnienie wprowadzone zostało przy zastosowaniu kryterium przedmiotowego – posiadanie jednego psa na jeden budynek mieszkalny to należało uznać, że nastąpiło to zgodnie z obowiązującym prawem i przysługującym radzie gminy uprawnieniem wynikającym z treści art. 19 pkt 3 ustawy podatkowej. Zwolnienie to odnosi się do konkretnych osób fizycznych korzystających z tego zwolnienia. W tym przypadku osób fizycznych posiadających psa w budynku mieszkalnym, którego są właścicielami lub posiadaczami, niezależnie od jakichkolwiek innych cech różnicujących takie osoby. Fakt posiadania psa w danym miejscu np. w budynku mieszkalnym jego posiadacza, może stanowić kryterium przedmiotowe zwolnienia opisanego w art. 19 pkt 3 w związku z art. 18 a ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (t.j. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm.). Skoro ustawodawca zezwolił radzie gminy na wprowadzenie innych niż wymienione w ustawie podatkowej zwolnień przedmiotowych od opłat lokalnych, a jedną z takich opłat jest opłata od posiadania psa, to skorzystanie z tego rodzaju uprawnienia w żadnym razie nie narusza przepisu art. 7, art. 32 ust. 1 czy art. 168 Konstytucji RP. Uchwalenie tego rodzaju zwolnienia, w postaci stawki obniżonej, leżało w kompetencji rady gminy i nie wpływało na interes prawny osób, które posiadały jednego psa w innych miejscach (np. we własnych lub zajmowanych przez siebie lokalach mieszkalnych) niż określone w zwolnieniu. Z uwagi na przyjętą podstawę rozstrzygnięcia Sąd odstąpił od oceny zasadności czy prawidłowości wprowadzenia przedmiotowego zwolnienia. Zbadał jedynie dopuszczalność tego zwolnienia w świetle przepisów prawa podatkowego. Z tych przyczyn wobec nie wykazania przez skarżących interesu prawnego w zaskarżeniu przedmiotowej uchwały Sąd na mocy art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) skargę oddalił.