I SA/Gl 579/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Przemysław Dumana, Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Bożena Suleja (spr.), Protokolant Paulina Nowak, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 października 2014 r. sprawy ze skargi Prokuratora Rejonowego w Cieszynie na uchwałę Rady Gminy Dębowiec z dnia 29 listopada 2013 r. nr 285/XXXII/2013 w przedmiocie podatku leśnego stwierdza nieważność zaskarżonej uchwały w sprawie określenia wzoru formularza "Informacja w sprawie podatku leśnego". Skargą z dnia 22 kwietnia 2014 r. Prokurator Rejonowy w Cieszynie zaskarżył uchwałę Rady Gminy Dębowiec z dnia 29 listopada 2013 r. nr 285/XXXII/2013 (Dz.U. Woj. Śląskiego z 2013 roku, poz. 7586) w sprawie określenia wzoru formularza "Informacja w sprawie podatku leśnego". Zaskarżonej uchwale Prokurator zarzucił rażące naruszenie przepisów prawa materialnego, tj. : – art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym oraz art. 6 ust. 9 ustawy z dnia 30 października 2002 r. o podatku leśnym – poprzez określenie wzoru formularza "Informacja w sprawie podatku rolnego" (powinno być "leśnego" – uwaga Sądu) składanego przez osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki nie mające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, podczas gdy z przepisów ustawy wynika, że informację w sprawie podatku rolnego winny składać osoby fizyczne, natomiast podmioty wskazane w zaskarżonej uchwale winny składać deklarację na podatek leśny, – art. 6 ust. 9 ustawy o podatku leśnym – poprzez nałożenie na podatników podatku rolnego (powinno być "leśnego" – uwaga Sądu) obowiązku składania oświadczenia zawierającego pouczenie o odpowiedzialności karnej z art. 233 Kodeksu karnego bez stosownego umocowania prawnego i podstawy prawnej. Prokurator wniósł o stwierdzenie nieważności zaskarżonej uchwały w całości. W uzasadnieniu skargi podniósł, że jako podstawę prawną podjętej uchwały wskazano art. 18 ust. 2 pkt 8 i art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 594 ze zm.), a także art. 6 ust. 9 ustawy o podatku leśnym (t.j. Dz.U. z 2013 r., poz. 465). W § 1 uchwały określono wzór formularza "Informacja w sprawie podatku leśnego" wskazując, że będzie on składany przez osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki nie mające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe. Załącznikiem do ww. uchwały jest wzór formularza "Informacja w sprawie podatku leśnego". Przy czym z treści tego załącznika wynika, że jest on przeznaczony dla osób fizycznych będących właścicielami gruntów, posiadaczami samoistnymi gruntów, użytkownikami wieczystymi gruntów, posiadaczami gruntów na podstawie umowy zawartej stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników oraz posiadaczami gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. W świetle powyższego Prokurator stwierdził, że zaistniała całkowita sprzeczność pomiędzy treścią uchwały w zakresie podmiotów, do których znajdować winna ona zastosowanie, z załącznikiem do treści tejże uchwały. Ponadto skarżący podniósł, że zawarcie w informacji w sprawie podatku leśnego oświadczenia zawierającego pouczenie o treści art. 233 Kodeksu karnego nie znajduje podstawy w przepisach obowiązującego prawa, a zwłaszcza w przepisach wskazanych jako podstawa prawna podjęcia kwestionowanej uchwały. Z treści art. 18 ust. 2 pkt 8 ustawy o samorządzie gminnym wynika uprawnienie Rady Gminy do podejmowania uchwał w sprawach podatków i opłat w granicach określonych w odrębnych ustawach. Z kolei upoważnienie do podjęcia uchwały, której przedmiotem ma być określenie wzorów formularzy "informacji w sprawie podatku leśnego" wynika z art. 6 ust. 9 ustawy o podatku leśnym w powiązaniu z art. 6 ust. 2 tej ustawy. Treść powołanych wyżej przepisów, a także art. 18 ust. 2 pkt 8 oraz art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, wskazanych jako podstawa prawna wydania zaskarżonej uchwały nie zawierają uprawnienia do zawarcia w stosownym formularzu pouczenia o treści art. 233 Kodeksu karnego. Także żadne inne przepisy, nie wymienione jako podstawa prawna podjęcia uchwały nie stanowią podstawy prawnej do zawarcia w treści "informacji w sprawie podatku leśnego" pouczenia o odpowiedzialności wynikającej z art. 233 K.k. Skoro zatem Rada Gminy Dębowiec nie miała stosownego umocowania prawnego, uchwała w zakresie podlegającym zaskarżeniu została wydana bez podstawy prawnej i jest sprzeczna z prawem. Odpowiadając na skargę Wójt Gminy Dębowiec wniósł o uznanie zaskarżonej uchwały "za nieprawidłową w zakresie w jakim powołuje się na art. 233 K.k.". Stwierdził także, że w zaskarżonej uchwale błędnie wskazano, że dotyczy ona osób prawnych, jednostek organizacyjnych oraz spółek nie mających osobowości prawnej, jednostek organizacyjnych Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostek organizacyjnych Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe. Dodatkowo wyjaśnił, że w dniu 15 kwietnia 2014 r. rada Gminy podjęła uchwałę nr 319/XXXVI/2014 w sprawie określenia wzoru formularza "informacja w sprawie podatku leśnego", w której uwzględniono wszystkie zawarte w skardze zarzuty. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga jest zasadna. Zgodnie z art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. z 2012 roku, poz. 270 z późniejszymi zmianami; w dalszej części uzasadnienia określanej zamiennie skrótem p.p.s.a.) – wojewódzkie sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, która – w przypadku uchwał podejmowanych przez organy samorządu terytorialnego – sprowadza się do oceny, czy dany akt wydany został z obrazą obowiązujących przepisów, gdyż zaistnienie takiej sytuacji powoduje konieczność stwierdzenia jego nieważności bądź stwierdzenia, że wydany został z naruszeniem prawa – stosownie do treści art. 147 § 1 p.p.s.a. Sądowa kontrola legalności zaskarżonych aktów administracyjnych sprawowana jest przy tym w granicach sprawy, sąd nie jest jednak związany zarzutami i wnioskami skargi, czy też powołaną w niej podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Rozstrzygnięcie niniejszej sprawy wymaga w pierwszej kolejności ustalenia, czy zaskarżona uchwała jest aktem prawa miejscowego. Przez pojęcie aktów prawa miejscowego należy rozumieć akty normatywne zawierające przepisy o charakterze abstrakcyjnym i generalnym, powszechnie obowiązujące na określonej części terytorium państwa, wydawane przez organy samorządu terytorialnego lub terenowe organy administracji rządowej na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie (art. 87 ust. 2 Konstytucji). Uchwała Rady Gminy Dębowiec zawiera wszystkie elementy charakteryzujące akt prawa miejscowego obowiązujący w 2014 roku na terenie gminy. Zgodnie z art. 53 § 3 p.p.s.a. skarga Prokuratora na akty prawa miejscowego organów jednostek samorządu terytorialnego nie jest ograniczona jakimkolwiek terminem, a także nie jest obwarowana uprzednim wezwaniem Rady do usunięcia naruszenia prawa. W dalszej kolejności wskazać należy, że stosownie do treści art. 94 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej "organy samorządu terytorialnego (...), na podstawie i w granicach upoważnień zawartych w ustawie, ustanawiają akty prawa miejscowego obowiązujące na obszarze działania tych organów. Zasady i tryb wydawania aktów prawa miejscowego określa ustawa". Ustawą taką jest m.in. ustawa z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym. Z kolei w myśl art. 7 Konstytucji R.P. organy władzy publicznej działają na podstawie i w granicach prawa, co oznacza zakaz domniemania kompetencji takiego organu i nakaz podejmowania wszelkich działań w oparciu o normę kompetencyjną wyłącznie w zakresie przez normę tę wyznaczonym. Dokonując kontroli uchwały objętej skargą we wskazanym zakresie stwierdzić należy, że brak było podstaw prawnych (delegacji ustawowej) do zamieszczenia w załączniku do tej uchwały zakwestionowanego sformułowania, co przesądziło o konieczności stwierdzenia jej nieważności (art. 147 § 1 ustawy p.p.s.a. w zw. z art. 94 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Jako podstawę prawną uchwały z 29 listopada 2013 roku wskazano bowiem art. 18 ust. 2 pkt 8 i art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym oraz art. 6 ust. 9 ustawy o podatku leśnym. Z art. 168 Konstytucji R.P. wynika prawo jednostek samorządu terytorialnego do uchwalania wysokości podatków i opłat lokalnych w zakresie ustalonym w ustawie. Konkretyzację tego prawa – poza uregulowaniami szczególnymi – zawiera, w odniesieniu do gminy, art. 40 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym, zgodnie z którym gminie przysługuje prawo stanowienia aktów prawa miejscowego obowiązującego na obszarze gminy, przy czym w myśl art. 18 ust. 2 pkt 8 tej ustawy podejmowanie uchwał w sprawach podatków i opłat należy do wyłącznej właściwości rady gminy, lecz tylko w granicach określonych w odrębnych ustawach. Przepis art. 6 ust. 9 ustawy o podatku leśnym nakłada na organ uchwałodawczy obowiązek ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatek leśny, w których zawarte będą dane dotyczące podmiotu i przedmiotu opodatkowania niezbędne do wymiaru i poboru tego podatku. W myśl art. 233 § 6 ustawy z dnia 6 czerwca 1997 roku – Kodeks karny (Dz. U. z 1997r. Nr 88, poz. 553 ze zm.) sprawca odpowiada za podanie nieprawdy lub zatajenie prawdy w oświadczeniu, które ma służyć za dowód w postępowaniu prowadzonym na podstawie ustawy, jeżeli przyjmujący oświadczenie, działając w zakresie swoich uprawnień, nadanych przez tę ustawę, uprzedził oświadczającego o odpowiedzialności karnej za fałszywe oświadczenie. Z unormowania tego wynika, że przestępstwem jest złożenie fałszywego oświadczenia, na przykład w kwestionariuszach lub formularzach. Jednak warunkiem odpowiedzialności za złożenie fałszywego oświadczenia jest, by przepis ustawy, na podstawie której oświadczenie jest składane, przewidywał możliwość odebrania oświadczenia pod rygorem odpowiedzialności karnej. Jeżeli ustawodawca zamierza nadać wymaganym oświadczeniom składanym przez zainteresowane podmioty rygor odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań), to rygor ten wprowadza wprost do ustawy i dopiero wówczas, w razie przeniesienia kompetencji do określenia przez organ samorządu wzoru informacji i deklaracji, winien przewidzieć w treści upoważnienia wymóg pouczenia o odpowiedzialności karnej za składanie fałszywych oświadczeń (zeznań). Tymczasem przepisy ustawy o podatku leśnym nie przewidują takiego rozwiązania. Nawet gdyby przyjąć, że przez sformułowanie "przepisy ustawy" w rozumieniu art. 233 Kodeksu karnego należy rozumieć zarówno przepis samej ustawy, jak również przepis uchwały wydanej na podstawie upoważnienia ustawowego, to ze wskazanego jako podstawa prawna uchwały, upoważnienia do ustalenia obowiązującego wzoru informacji i deklaracji na podatek leśny nie można wyprowadzić podstawy prawnej do określenia aktem prawa miejscowego obowiązku składania oświadczeń pod rygorem odpowiedzialności karnej. Ustawowego upoważnienia dla rady nie można domniemywać, szczególnie stosując dla ustalenia zakresu upoważnienia wykładni celowościowej (por. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Kielcach z dnia 31 grudnia 2013 roku, sygn. akt I SA/Ke 671/13, z dnia 20 lutego 2014 roku, sygn. akt I SA/Ke 1/14 oraz Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 12 lutego 2014 roku, sygn. akt I SA/Kr 2226/13). W świetle powyższych wywodów należy podzielić stanowisko Prokuratora, że żaden z przepisów przywołanych jako podstawa prawna zaskarżonej uchwały, jak też obowiązujących w dacie jej podjęcia, nie zawierał upoważnienia do zamieszczenia we wzorach informacji i deklaracji obowiązku składania oświadczenia pod rygorem z art. 233 Kodeksu karnego. Organy władzy publicznej, do których zalicza się organy samorządu terytorialnego, zgodnie z art. 7 Konstytucji R.P. działają na podstawie i w granicach prawa. Mogą działać w granicach wyznaczonych przez normy prawne określające ich kompetencje, zadania i tryb postępowania, zatem tylko tam i o tyle o ile upoważnia prawo. Trafnie również strona skarżąca wykazała, że w § 1 uchwały określono wzór formularza "Informacja w sprawie podatku leśnego" wskazując, że będzie on składany przez osoby prawne, jednostki organizacyjne oraz spółki nie mające osobowości prawnej, jednostki organizacyjne Agencji Własności Rolnej Skarbu Państwa, a także jednostki organizacyjne Państwowego Gospodarstwa Leśnego Lasy Państwowe, podczas gdy z przepisów ustawy wynika, że informację w sprawie podatku rolnego winny składać osoby fizyczne, natomiast podmioty wskazane w zaskarżonej uchwale winny składać deklaracje na podatek rolny. Załącznikiem do zaskarżonej uchwały jest wzór formularza "Informacja w sprawie podatku leśnego". Przy czym z treści załącznika do uchwały wynika, że jest on przeznaczony dla osób fizycznych będących właścicielami gruntów, posiadaczami samoistnymi gruntów, użytkownikami wieczystymi gruntów, posiadaczami gruntów na podstawie umowy zawartej stosownie do przepisów o ubezpieczeniu społecznym rolników oraz posiadaczami gruntów stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Zatem ze względu na całkowitą sprzeczność dotyczącą treści zaskarżonej uchwały – w zakresie podmiotów do których znajdować winna ona zastosowanie – z załącznikiem do treści tejże uchwały, należało stwierdzić jej nieważność (art. 147 § 1 p.p.s.a. w związku z art. 94 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym). Bez wpływu na powyższe rozstrzygnięcie pozostaje fakt podjęcia przez Radę Gminy nowej uchwały, w całości uwzględniającej podniesione w skardze uwagi. W przypadku bowiem ustalenia wydania uchwały z istotnym naruszeniem prawa wyrok stwierdzający nieważność takiej uchwały na podstawie art. 147 p.p.s.a. stanowi jedyną możliwość wyeliminowania skutków, jakie akt ten wywołał w okresie od daty jego wejścia w życie do daty jego uchylenia. Wyrok taki wywiera bowiem skutek prawny z mocą od dnia podjęcia uchwały (ex tunc). Skoro zaskarżona uchwała zawierała istotne wady, mające jednocześnie cechy rażącego naruszenia prawa, Sąd w oparciu o przepis art. 147 § 1 p.p.s.a. orzekł o stwierdzeniu nieważności tej uchwały w całości.