I SA/Gl 663/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Organiściak (spr.), Sędziowie WSA Dorota Kozłowska, Teresa Randak, Protokolant Izabela Maj-Dziubańska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 listopada 2016 r. sprawy ze skargi A. K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie ulg płatniczych - umorzenia zaległości podatkowej z odsetkami za zwłokę oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w K. działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 67a § 1 pkt 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613 ze zm., dalej O.p.) decyzją z dnia [...] (Nr[...];[...]) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B. z dnia [...] (Nr [...]) w sprawie odmowy A. K. (dalej jako strona lub podatnik) umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2013 r. z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. Prezentując dotychczasowy przebieg postępowania organ odwoławczy nadmieniał, że zaskarżona decyzja jest efektem ponownego rozpatrzenia przedmiotowej sprawy, po tym jak w decyzji z dnia [...] stwierdził, że rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji zawarte w decyzji z dnia [...], zostało podjęte pomimo niewyjaśnienia wszystkich istotnych dla sprawy kwestii oraz w oparciu o niepełny materiał dowodowy. W dalszej kolejności organ drugiej instancji wskazał, że w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji z dnia [...] strona podnosiła m. in. brak wnikliwego i indywidualnego podejścia do tragicznej sytuacji życiowo-finansowej podatnika, poprzez oczywiście błędne przyjęcie i odmowę umorzenia zaległości - w świetle przepisu art. 67a § 1 pkt 3 O.p., nie rozpatrzenia całego materiału dowodowego zebranego w niniejszej sprawie, a w konsekwencji ustalenie błędnego stanu faktycznego w niniejszej sprawie, rażące naruszenie ogólnych przepisów procedury administracyjnej. Strona przeprowadziła przy tym wywód na temat przesłanek umorzenia, czyli "ważnego interesu podatnika" i "interesu publicznego" kształtujących sytuację podatnika. Organ odwoławczy w decyzji z dnia [...] w pierwszej kolejności odwołał się do postanowień art. 122, art. 180, art. 187 § 1, art. 191, art. 235 Ordynacji podatkowej. W dalszej części uzasadnienia organ drugiej instancji przeprowadził obszerny wywód (strony od 3 do 6) w zakresie postanowień art. 67a § 1 pkt 3 O.p., w tym wykładni zwrotów "ważny interes podatnika" oraz "interes publiczny", a także przypomniał treść wniosku i rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy wyjaśniał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż organ pierwszej instancji, w związku z toczącym się postępowaniem, włączył do akt niniejszej sprawy pismo strony z dnia 24 października 2014 r. skierowane do Ministra Finansów, z którego wynika m. in., że Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w B. nie zrozumiał jej trudnej sytuacji oraz problemów finansowo- bytowych, z którymi zmaga się od dłuższego czasu. Ponadto, zdaniem Strony, "ważny interes podatnika został w niniejszej sprawie umniejszony, a w konsekwencji ustalenie błędnego stanu faktycznego, a także całkowite pominięcie faktów i brak wnikliwego i indywidualnego podejścia do tragicznej sytuacji życiowo-finansowej". Na potwierdzenia powyższego do ww. pisma, a także do odwołania strona dołączyła liczne dokumenty (strony od 6 do 7 uzasadnienia) potwierdzające jej trudną sytuację. W odpowiedzi na wezwanie organu celem uzupełnienia złożonego w sprawie oświadczenia z dnia 30 kwietnia 2015 r. o aktualnej sytuacji materialnej i rodzinnej m. in. o dokumenty potwierdzające faktyczne ponoszenie wydatków oraz sposób wydatkowania kwoty [...] zł pozostałej po sprzedaży udziału w nieruchomości strona w piśmie z dnia 20 lipca 2015 r. wskazała, że sama wychowuje małoletniego syna K.. W opiece nad synem pomaga jej mama i siostra A., której za opiekę płaci lub kupuje produkty żywnościowe za około [...] zł. Z powodu trudności finansowych zmuszona była zamknąć konto bankowe (rachunki płaci na poczcie, w sklepie czy też przez internet, korzystając z uprzejmości koleżanek czy znajomych). Strona oświadczyła, że czynsz płaci osobiście do rąk właściciela mieszkania i nie otrzymuje żadnego dokumentu potwierdzające dokonaną zapłatę. Do ww. pisma z dnia 20 lipca 2015 r. strona dołączyła liczne posiadane przez nią dokumenty, które potwierdzają ponoszone przez nią wydatki. Wskazała, że nie zbierała regularnie wszystkich paragonów i faktur. Nie posiada również potwierdzeń ponoszonych wydatków na żywność, odzież, a także częściowo na leki. Po sprzedaży domu spłaciła swoje zobowiązania na kwotę [...] zł. Zaznaczyła, że pracowała na pół etatu z kwotą wynagrodzenia [...] zł i dopiero od marca 2015 r. pracuje na cały etat otrzymując wynagrodzenie w wysokości [...] zł. Wskazała, że nie ma możliwości znalezienia innej pracy, ponieważ jest matką samotnie wychowującą dziecko, które często choruje. Natomiast ojciec dziecka dokonuje częściowych wpłat alimentów. Do pisma z dnia 20 lipca 2015 r. strona dołączyła zestawienie bieżących wydatków za okres: 11/2013-07/2015 na kwotę ogółem [...] zł. Prezentując i odnosząc się do stanu sprawy wnikającego z akt organ odwoławczy wskazał, że ojciec strony zginął tragicznie w wypadku samochodowym w dniu [...]. Zgodnie z postanowieniem Sądu Rejonowego w B. Wydział II Cywilny z dnia 11 kwietnia 2011 r. spadek po zmarłym nabyła żona – R. K. wraz z córkami: A. K. i A. K., w 1/3 części każda z dobrodziejstwem inwentarza. W związku z zaciągniętymi przez ojca i siostrę kredytami, w dniu 6 listopada 2013 r. strona wraz z matką R. K. i siostrą A. K., sprzedała posiadane udziały w nieruchomości położonej w B. przy ul. [...], w której do ww. dnia zamieszkiwały. Jak wynika z aktu notarialnego sporządzonego w dniu 6 listopada 2013 r. (Repertorium A numer [...]) A. K. tytułem zapłaty za ww. udziały otrzymała w gotówce kwotę [...] zł oraz na rachunek bankowy kwotę [...] zł. Pozostała część należnej ze sprzedaży kwoty została przekazana matce R. K. oraz wierzycielom hipotecznym (§ 6 ww. aktu notarialnego). W dniu 7 listopada 2013 r. strona zawarła na czas określony umowę najmu lokalu mieszkalnego mieszczącego się w B.. Z ww. umowy wynika, że Pani A. K. zobowiązana była zapłacić wynajmującemu jednorazową kaucję w wysokości [...] zł oraz comiesięczny czynsz najmu w wysokości [...] zł, czynsz do Spółdzielni Mieszkaniowej na podstawie wysyłanych blankietów oraz za media - w oparciu o wystawione faktury. Natomiast w dniu 1 lutego 2015r. strona podpisała umowę użyczenia innego lokalu mieszkalnego mieszczącego się w B.. Umowa została zawarta na czas określony do 31.08.2015 r. Na podstawie ww. umowy strona zobowiązała się płacić czynsz administracyjny oraz opłaty za energię elektryczną i gaz, opłaty komunalne, opłatę RTV (abonament). Z akt sprawy wynika (pismo z dnia 12.03.2015 r.), że Zakład Gospodarki Mieszkaniowej rozpatrzył negatywnie wniosek strony o wynajem mieszkania z zasobów Gminy B.. Decyzją nr [...] z dnia [...] przyznano stronie dodatek mieszkaniowy na okres 6 miesięcy, tj. od 1.03.2015 r. do 31.08.2015 r. w wysokości [...] zł. Ze znajdującego się w aktach sprawy zaświadczenia lekarskiego wynika, że syn strony (ur. [...]) wymaga leczenia. Strona ma przyznane alimenty na syna w wysokości [...] zł., przy czym z pisma strony z dnia 20.07.2015r. wynika, że ojciec dziecka dokonuje wpłat częściowych "np. [...] zł, [...] zł, [...] zł, [...] zł". Strona w 2014r. uzyskała dochód w wysokości [...] zł (PIT-37 za 2014r.). Z akt sprawy wynika (aneks nr 1 do umowy o pracę z dnia 15.01.2015r.), że strona jest zatrudniona w przedszkolu w B. na umowę o pracę na czas nieokreślony z kwotą wynagrodzenia zasadniczego [...] zł (od dnia 01.03.2015r.) na pełny etat. Wcześniej była zatrudniona na pół etatu. Strona prowadzi wspólne gospodarstwo z synem K. S.. Ze złożonego oświadczenia o aktualnej sytuacji materialnej i rodzinnej wynika, że miesięczne wydatki gospodarstwa domowego wynoszą około [...] zł. Z oświadczenia strony wynika, że nie posiada ona żadnych nieruchomości oraz majątku ruchomego, oszczędności i praw majątkowych. Z zestawienia dołączonego do pisma z dnia 20.07.2015r. wynika, że pieniądze ze sprzedaży udziału w nieruchomości mieszczącej się w B. przy ul. [...] zostały wydatkowane w następujący sposób: koszty dotyczące bieżącego utrzymania za okres: 11/2013-7/2015 - [...] zł (w tym: [...] zł wynajem, [...] zł czynsz + woda, [...] zł prąd, [...] zł gaz, [...] zł przedszkole, [...] zł bilety MZK, [...] zł telefon komórkowy); dług [...] zł; kaucja za mieszkanie [...] zł; leki [...] zł; wyprawka przedszkolna za 2 lata około [...] zł; sofa [...] zł - łącznie: [...] zł. Jednocześnie Strona oświadczyła, że na niektóre wydatki nie ma potwierdzenia (wyżywienie każdego dnia, odzież, obuwie, zakup biletów miesięcznych i doładowań do telefonów). Organ odwoławczy dokonując oceny przedstawionej powyżej sytuacji osobistej i finansowej strony stwierdził, że zgromadzone w sprawie dowody, w tym przedłożone przez stronę, wskazują, iż sytuacja finansowa wnioskodawczym jest trudna, co wynika z zestawienia dochodów miesięcznych gospodarstwa domowego i ponoszonych wydatków. Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika. Organ odwoławczy akcentował, że nie ulega wątpliwości, iż obecnie strona nie jest w stanie w formie jednorazowej wpłaty uregulować przedmiotowej zaległości podatkowej. W ocenie organu odwoławczego przedstawiona powyżej sytuacja strony nie może wyłącznie przemawiać za umorzeniem lub odmową umorzenia przedmiotowej zaległości podatkowej. Rozpatrując niniejszą sprawę należy zdaniem organu zbadać czy udzielenie wnioskowanej ulgi jest zgodne z drugą przesłanką, tj. interesem publicznym. W tym zakresie organ odwoławczy wskazał, że strona uzyskała ze sprzedaży udziału w nieruchomości dochód w wysokości [...] zł (zeznanie PIT-39 za 2013 rok). A zatem dysponowała kwotą, z której można było zapłacić przedmiotową zaległość podatkową. Organ skonstatował, że przedmiotowa zaległość podatkowa jest efektem podjętej przez stronę decyzji o przeznaczeniu środków uzyskanych ze sprzedaży udziału w nieruchomości na spłatę innych długów i bieżące utrzymanie. Organ podkreślił, że spłata innych zobowiązań nie może odbywać się kosztem spłaty wierzytelności Skarbu Państwa. Byłoby to wówczas działanie wbrew interesowi publicznemu. Organ odwoławczy zauważał również, że mimo iż sytuacja finansowa strony jest trudna i obecnie nie jest możliwa jednorazowa zapłata przedmiotowej zaległości, to nie wyklucza jednak możliwości spłaty posiadanego zadłużenia w przyszłości. Zdaniem organu nie można wykluczyć, że strona - z uwagi na młody wiek - znajdzie lepiej płatne zajęcie. Może również domagać się podwyższenia przyznanych wcześniej alimentów na syna, a kwoty zaległych alimentów może odzyskać np. na drodze egzekucji sądowej. Organ odwoławczy przypominał, że Ustawodawca wprowadził konstytucyjną zasadę powszechności opodatkowania, która wynika z art. 84 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto, zgodnie z art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej wszyscy są równi wobec prawa, a zatem wszyscy obywatele są zobowiązani do płacenia podatków. Jakiekolwiek odstępstwa w tym zakresie powinny mieć charakter nadzwyczajny, bowiem udzielenie ulgi podatkowej sprawia, że zmniejszeniu ulegają wpływy do budżetu Państwa, co ma negatywny wpływ na realizację zadań zaspokajających potrzeby całego społeczeństwa. Z kolei zapewnienie tych wpływów to obowiązek organów podatkowych, taka rola została im bowiem ustawowo przypisana. Mając powyższe na uwadze organ odwoławczy podzielił stanowisko organu pierwszej instancji, że w niniejszej sprawie nie wystąpiła przesłanka ważnego interesu publicznego. Reasumując organ odwoławczy podkreślił, że choć aktualna sytuacja finansowa odwołującej się jest niewątpliwie trudna, niemniej jednak aktualny brak środków finansowych na jednorazowe uregulowanie zaległości podatkowej nie uzasadnia konieczności jej umorzenia. W świetle powyższego organ stwierdził, że w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika, w przeciwieństwie do przesłanki interesu publicznego, dla której istnienia organ nie znalazł uzasadnienia. Odnosząc się do zarzutów zawartych w odwołaniu organ drugiej stwierdził, że w jego ocenie organ pierwszej instancji w decyzji z dnia [...] odniósł się do wszystkich przedłożonych przez stronę dokumentów i nie kwestionował trudnej sytuacji materialnej strony. Wskazał nawet, że ze względu na trudną sytuację materialną i finansową strony zachodzi przesłanka ważnego interesu podatnika. Niemniej z uwagi na inne okoliczności (wskazane w decyzji z dnia [...] r.), w ramach uznania administracyjnego, odmówił udzielenia ulgi. Organ odwoławczy podkreślał, że trudna sytuacja materialna podatnika i wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika nie przesądza automatycznie o konieczności przyznania ulgi. Przyjęcie poglądu odmiennego prowadziłoby do niedopuszczalnego wniosku, że każdy podatnik znajdujący się w trudnej sytuacji majątkowej, bądź zdrowotnej spełniałby przesłanki do uzyskania ulgi. W związku z powyższym zarzut dotyczący braku wnikliwego i indywidualnego podejścia do tragicznej sytuacji życiowo - finansowej podatnika nie znajduje tutaj uzasadnienia. W ocenie organu odwoławczego również zarzut dotyczący nierozpatrzenia całego materiału dowodowego, a w konsekwencji ustalenie błędnego stanu faktycznego jest bezzasadny. Organ podkreślał, że sytuacja strony została ustalona i przeanalizowana na podstawie całego materiału dowodowego w sposób wystarczający dla merytorycznego rozstrzygnięcia sprawy oraz zgodnie z obowiązującymi przepisami. Strona miała zapewnioną możliwość aktywnego udziału w prowadzonym postępowaniu, składając wyjaśnienia i przedkładając stosowne dokumenty, a także możliwość wypowiedzenia się odnośnie zgromadzonych dowodów. Ponadto organ pierwszej instancji prawidłowo rozpatrzył sytuację strony także w kontekście istnienia przesłanek: ważnego interesu podatnika i interesu publicznego oraz jasno uzasadnił odmowę umorzenia zaległości. Odnośnie zarzutu, iż "decyzja o odmowie umorzenia zaległości została wydana z rażącym naruszeniem ogólnych przepisów procedury administracyjnej (...)" organ odwoławczy stwierdzał, że postępowanie organu pierwszej instancji było prawidłowe. Zgodnie z ww. art. 122 i art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej wydanie decyzji poprzedzone zostało dokładnym wyjaśnieniem okoliczności faktycznych dotyczących zarówno stanu majątkowego, jak i rodzinnego strony, a także okoliczności leżących u podstaw powstania przedmiotowej zaległości podatkowej. Strona brała czynny udział w toku prowadzone postępowania, składając wyjaśnienia i przedkładając stosowne dokumenty. Zgodnie z art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej organ pierwszej instancji właściwie określił wystąpienie przesłanki ważnego interesu publicznego i brak przesłanki interesu publicznego, a w ramach uznania administracyjnego odmówił umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2013 r. z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości. Ponadto zgodnie z art. 200 Ordynacji podatkowej umożliwiono stronie wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W związku z powyższym organ odwoławczy uznał, że zarzut ten jest bezzasadny. Organ wywodził, że zarzut strony dotyczący braku dobrowolnej wpłaty należnego podatku dochodowego od osób fizycznych jest dla organu niezrozumiały. Wskazano, że z akt sprawy wynika, iż strona złożyła w [...] Urzędzie Skarbowym w B. w dniu 3 marca 2014r. zeznanie PIT-39 za 2013 r. z kwotą do zapłaty [...] zł. Strona nie wpłaciła ww. kwoty. Natomiast w dniu 7 maja 2014 r. do [...] Urzędu Skarbowego w B. wpłynął wniosek strony o umorzenie ww. zaległości, co jest przedmiotem niniejszego postępowania. Podkreślono, że zarzut strony: "iż Budżet Państwa ponosi odpowiedzialność za długi zaciągnięte przez ojca czy też jej siostrę A. i konkubenta" jest dla organu odwoławczego niezrozumiały. W decyzji z dnia [...] organ pierwszej instancji wskazał, że dochód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości strona przeznaczyła na spłatę długów i bieżące utrzymanie, a nie na spłatę należności Budżetu Państwa. Powyższe było wynikiem dobrowolnej decyzji strony. Zaakcentowano, że organ pierwszej instancji w ww. decyzji prawidłowo wskazał, "iż Budżet Państwa nie może ponosić odpowiedzialności za długi zaciągnięte przez ojca Pani A. K., czy też jej siostrę A. i konkubenta, a tak by się stało w przypadku przyznania wnioskowanej ulgi. Umorzenia zaległości podatkowej nie może uzasadniać konieczność spłaty przez Stronę zobowiązań z innych niż podatkowe tytułów. Spłata innych zobowiązań nie może bowiem odbywać się kosztem spłaty wierzytelności Skarbu Państwa. Stanowiłoby to wówczas wbrew interesowi publicznemu." Zadaniem organu podatkowego jest prawidłowe i pełne wykonanie budżetu państwa. Organy podatkowe realizują bowiem nałożone nań zadania poprzez pobór zobowiązań podatkowych i działają w interesie publicznym zapewniając systematyczne i terminowe wpływy budżetowe pozwalające na zaspokojenie materialnych i niematerialnych potrzeb społeczeństwa. Zatem, prawidłowe rozliczanie się z tytułu podatków jest obowiązkiem ustawowym ciążącym na każdym podatniku. W ocenie organu odwoławczego niezasadne jest również twierdzenie strony, że organ podatkowy nie przyjmuje "za oczywisty fakt ponoszenia kosztów stałych związanych z opłatami za prąd, gaz". W decyzji z dnia [...] organ pierwszej instancji wskazał, że łączne miesięczne wydatki obciążające gospodarstwo domowe strony wynoszą około [...] zł., co szczegółowo opisano (strona 12 zaskarżonej decyzji), podkreślając, iż organ pierwszej instancji uwzględnił ww. miesięczne wydatki na prąd w wysokości [...] zł i gaz w wysokości [...] zł. Zdaniem organu odwoławczego również kolejne twierdzenie podatniczki, że organ podatkowy "nie przyjął wyjaśnień na co została przeznaczona kwota w wysokości [...] zł po sprzedaży domu" jest bezzasadny. W uzasadnieniu decyzji z dnia [...] wyraźnie wskazano, że "W złożonym zeznaniu o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym 2013 Podatniczka wykazała dochód z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w wysokości [...] zł, zatem kwotę, z której można było sfinansować zapłatę podatku. Aktualny brak środków finansowych na zapłatę przedmiotowej zaległości podatkowej jest poniekąd wynikiem dobrowolnej decyzji Strony, która przeznaczyła powyższe środki na spłatę innych długów i bieżące utrzymanie". Organ odwoławczy podkreślał, że organ pierwszej instancji nie kwestionował okoliczności, które spowodowały konieczność zbycia nieruchomości, jednak zauważył, że w wyniku transakcji w dyspozycji strony znajdowały się środki finansowe umożliwiające wywiązanie się ze zobowiązania wobec Skarbu Państwa. Natomiast aktualny brak środków finansowych na zapłatę zaległości podatkowej jest wynikiem rozdysponowania przez stronę uzyskanej ze sprzedaży udziału w nieruchomości kwoty na spłatę innych długów i bieżące utrzymanie. W ocenie organu odwoławczego również zarzut strony, iż organ podatkowy "przyjął, że Strona zmaga się w chwili obecnej z problemami finansowymi", nie zasługuje również na uwzględnienie. Na stronie 8 zaskarżonej decyzji organu pierwszej instancji znajduje się jedynie stwierdzenie cyt.: "Składając przedmiotowy wniosek Strona znajdowała się w trudnej sytuacji finansowej. W świetle powyższego należy stwierdzić, że w zaistniałym stanie faktycznym spełniona została przesłanka "ważnego interesu podatnika". Za ważny interes podatnika należy bowiem uznać między innymi taką sytuację, gdy podatnik ze względu na wysokie miesięczne wydatki w porównaniu z uzyskiwanym dochodem, nie jest w stanie jednorazowo i natychmiast uregulować posiadanych zaległości podatkowych". Organ ponownie podkreślił, że w decyzjach organów obu instancji organy podatkowe uznały trudną sytuację finansową strony i ważny interes podatnika, co jednak nie przesądza o automatycznym przyznaniu wnioskowanej ulgi. W ocenie organu odwoławczego również zarzut, że organ podatkowy "przyjął, iż składając przedmiotowy wniosek (tj. 5 maja 2014r.) Strona znajdowała się w trudnej sytuacji finansowej" są dla organu odwoławczego niezrozumiałe. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji z dnia [...] organ pierwszej instancji nie kwestionował trudnej sytuacji finansowej w jakiej znajdowała się strona w okresie od złożenia wniosku (tj. od dnia 5 maja 2014 r.) do dnia wydania zaskarżonej decyzji. Organ odwoławczy uznał, że niezasadne jest również twierdzenie strony dotyczące braku uwzględnienia ważnego interesu podatnika. W uzasadnieniu ww. decyzji z dnia [...] organ pierwszej instancji, po przeanalizowaniu przedłożonych przez stronę wyjaśnień, oświadczeń i dokumentów, stwierdził, "że w zaistniałym stanie faktycznym spełniona została przesłanka ważnego interesu podatnika". Organ odwoławczy podkreślił również, iż zarzut strony, "że dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości jest dochodem jednorazowym i dodatkowym" oraz "że uiszczenie podatku z odpłatnego zbycia nieruchomości w tym konkretnym przypadku nie powoduje zagrożenia egzystencji podatnika, ponieważ podatek ten nie jest pobierany z bieżących środków na utrzymanie" jest dla organu niezrozumiały. Przypomniano, że powyżej organ wskazał, iż strona uzyskała ze sprzedaży udziału w nieruchomości dochód w wysokości [...] zł (zeznanie PIT-39 za 2013 r.), a zatem posiadała kwotę, z której można było sfinansować zapłatę podatku. Aktualny brak środków finansowych na zapłatę przedmiotowej zaległości podatkowej jest wynikiem dobrowolnej decyzji strony, która przeznaczyła powyższe środki na spłatę innych długów i bieżące utrzymanie. Organ odwoławczy podkreślał, iż niezrozumiałe są dla niego twierdzenia, "że strona nie skorzystała z przysługującego prawa do zapoznania się z materiałem dowodowym oraz wypowiedzenia się co do jego kompletności". Zgodnie z art. 200 Ordynacji podatkowej organ pierwszej instancji, przed wydaniem ww. decyzji z dnia [...], umożliwił stronie wypowiedzenie się w sprawie zebranego materiału dowodowego. Powyższy przepis daje taką możliwość podatnikom, ale nie jest ich obowiązkiem. Strona mogła, ale nie musiała skorzystać z przysługującego jej uprawnienia. Końcowo organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie organu pierwszej instancji było prawidłowe, albowiem organ ten właściwie określił wystąpienie przesłanki ważnego interesu publicznego i brak przesłanki interesu publicznego, a w ramach uznania administracyjnego odmówił umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2013 r. z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości. Organ odwoławczy wskazał również, iż odmowa umorzenia zaległości podatkowej nie zamyka drogi do ponownego wystąpienia z wnioskiem do organu pierwszej instancji o zastosowanie ulgi uznaniowej w sytuacji, gdy wystąpiły nowe okoliczności w stosunku do stanu faktycznego istniejącego w dniu wydania decyzji odmawiającej przyznania tej ulgi. Strona może również wystąpić z wnioskiem o rozłożenie na raty ww. zaległości podatkowej oraz odsetek od tej zaległości. W skardze na decyzję organu odwoławczego z dnia [...] pełnomocnik strony (dalej jako skarżąca) domagał się uchylenie zaskarżonej decyzji w całości, a w przypadku wydania wyroku uchylającego zaskarżoną decyzję, w związku z treścią art. 145a ustawy prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, wnosił o wydanie organowi, którego decyzja została zaskarżona, zobowiązania do wydania w określonym terminie decyzji, wskazując sposób załatwienia sprawy, poprzez wydanie decyzji zmieniającej decyzję organu pierwszej instancji (Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w B.) i wydanie decyzji o umorzeniu zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2013 r. z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w wysokości [...] zł wraz z odsetkami. W pierwszej kolejności pełnomocnik w szczególności zwracał uwagę Sądu, że umorzenie nieuregulowanych należności skarżącej w żadnym wypadku nie może być uznane za działanie przedwczesne. W toku prowadzonego postępowania zostało wykazane i uprawdopodobnione (co też nie było kwestionowane w żaden sposób przez Organy I i II instancji), że sytuacja finansowa skarżącej już w tym momencie jest bardzo trudna i uniemożliwia uregulowanie jakichkolwiek należności bez spowodowania poważnego zagrożenia dla bytu jej rodziny. Skoro zatem już w tym momencie istnieje oczywista przyczyna dla zastosowania wobec skarżącej wnioskowanej ulgi, co więcej jest ona niekwestionowana przez wydający zaskarżoną decyzję Organ, brak jest jakichkolwiek podstaw by mówić w tej sytuacji o działaniach przedwczesnych. Pełnomocnik podkreślał, iż redagując art. 67a ustawa Ordynacja podatkowa ustawodawca wprowadził przesłanki umorzenia zaległości podatkowych w postaci: ważnego interesu podatnika LUB interesu publicznego. Nie są to jednakże przesłanki o charakterze kumulatywnym - ustawodawca posługując się funktorem "lub" wprowadził do hipotezy przedmiotowej normy alternatywę zwykłą co oznacza, że uznać ją należy za wypełnioną w przypadku wystąpienia co najmniej jednej z przesłanek. Pełnomocnik wskazał, iż na gruncie niniejszej sprawy wystąpiła niewątpliwie przesłanka ważnego interesu podatnika, co też potwierdziły zarówno Organ I jak i II instancji - jest to zatem okoliczność bezsporna. Zdaniem strony skarżącej - wbrew twierdzeniom organów - za wypełnioną uznać należy również drugą z przesłanek umorzenia zaległości wskazaną w treści art. 67a O.p., w postaci interesu publicznego, albowiem brak umorzenia przedmiotowego zadłużenia doprowadzi do niewypłacalności skarżącej, co w efekcie skutkować będzie złożeniem przez skarżącą, jako osobę fizyczną nie prowadzącą działalności gospodarczej, wniosku o ogłoszenie upadłości (tzw. upadłości konsumenckiej), w trybie tytułu V ustawy z dnia z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (Dz. U. 2003 nr 60 poz. 535, zwana dalej "PU"). Z uwagi na okoliczność, iż skarżąca nie posiada żadnego majątku, w takim przypadku przedmiotowe zadłużenie zostanie zapewne umorzone na podstawie art. 49114 PU, a ponadto Skarb Państwa zostanie obciążony kosztami postępowania upadłościowego, w tym kosztami sądowymi i wynagrodzeniem syndyka, na podstawie art. 49116 ust. 2 PU. W związku z powyższym w przypadku braku umorzenia przedmiotowego zadłużenia Skarb Państwa nie tylko nie będzie w stanie odzyskać go w przyszłości, ale również zostanie obciążony dodatkowymi kosztami. Taka sytuacja sprawia, iż za umorzeniem przedmiotowego zadłużenia w trybie 67a O.p. przemawia interes publiczny, bowiem w takim przypadku Skarb Państwa nie poniesie jakichkolwiek dodatkowych kosztów. Nawet gdyby zatem uznać obie przesłanki umorzenia zaległości podatkowych za kumulatywne, to i tak obie zostały na gruncie niniejszej sprawy spełnione i wykazane, poprzez m. in. ustalenie przez Organ sytuacji majątkowej skarżącej, która jednoznacznie wskazuje na brak możliwości uregulowania jakichkolwiek zobowiązań przez skarżącą. Nic więc nie stoi na przeszkodzie do uwzględnienia wniosku skarżącej i przychylenia się do złożonej przez nią skargi. Pełnomocnik wskazał na rozumowanie przyjęte przez organ II instancji, iż skarżąca może powiększyć swoje zasoby finansowe poprzez podwyższenie alimentów na syna jest błędne. Pełnomocnik podkreślał, że po pierwsze uprawionym do otrzymywania przedmiotowych świadczeń alimentacyjnych nie jest sama skarżąca, lecz jej małoletni syn. Skarżąca uprawniona jest tylko i wyłącznie do pobrania przyznanych kwot w imieniu małoletniego, jako jego przedstawiciel ustawowy. Po drugie, kwoty uzyskane tą drogą winny być przeznaczone w pierwszej kolejności na zaspokojenie podstawowych potrzeb uprawnionego małoletniego i jego rodziny, co jednoznacznie wynika z charakteru świadczeń alimentacyjnych. W ocenie pełnomocnika przeznaczenie przez skarżącą kwot uzyskanych tytułem alimentów należnych jej dziecku, na spłatę własnych zobowiązań stanowiłoby poważne nadużycie władzy rodzicielskiej, a nawet bezpodstawne wzbogacenie skarżącej kosztem jej dziecka. Z oczywistych względów sytuację taką uznać należy za całkowicie niedopuszczalną, a mimo tego okoliczności te zdają się całkowicie umykać organowi II instancji. Pełnomocnik zauważał również, iż wysokość i zakres świadczeń alimentacyjnych uzależnione jest nie tylko od potrzeb uprawnionego, ale również od zarobkowych i majątkowych możliwości zobowiązanego. Skoro zatem ojciec dziecka skarżącej już w chwili obecnej nie jest w stanie ponieść w całości nakazanej kwoty alimentów w wysokości [...] zł miesięcznie to oczywistym jest, iż nawet podniesienie tej kwoty w drodze postępowania sądowego, a następnie egzekucyjnego nie przyniesie efektu w postaci zwiększenia uzyskiwanych przez skarżącą kwot. Autor skargi wywodził, że za niesłuszne uznać należy również stwierdzenie organu, iż młody wiek skarżącej pozwala przyjąć, iż w przyszłości skarżąca znajdzie lepiej płatne zajęcie, które umożliwi jej spłatę zadłużenia. Skarżąca nie podziela niestety dość osobliwego optymizmu, wyrażonego w tym zakresie przez organ. Pełnomocnik zwracał uwagę Sądu na fakt, że sytuacja pozbawionej wysokich kwalifikacji zawodowych matki samotnie wychowującej dziecko nie jest na rynku pracy bynajmniej łatwa - wobec dużej konkurencji i ogólnie trudnej sytuacji gospodarczej w kraju szanse, iż osoba taka wzbudzi zainteresowanie potencjalnych pracodawców są bardzo nikłe - w szczególności w zakresie dobrze płatnych stanowisk. Pełnomocnik wskazał, że wbrew twierdzeniom organu wyjaśnienia złożone przez skarżącą w zakresie na co została przeznaczona uzyskana przez nią kwota uzyskana ze sprzedaży udziału w nieruchomości mają na gruncie niniejszej sprawy istotne znacznie i stanowią podstawę do uwzględnienia wniosku skarżącej. Podkreślał, iż znajdująca się w niedostatku matka samodzielnie wychowująca dziecko, znajdująca się w bardzo trudnej sytuacji finansowej, sama zadłużona, a ponadto dziedzicząca zadłużenie również po tragicznie zmarłym ojcu, z oczywistych względów obciążona jest bardzo naglącymi potrzebami finansowymi. Dla takiej osoby priorytetem jest zaspokojenie bieżących potrzeb znajdującej się w trudnej sytuacji rodziny, w tym syna i zakończenie spraw po tragicznie zmarłym krewnym - co więcej taką postawę skarżącej trudno uznać za niezgodne z przyjętymi normami i zasadami współżycia społecznego. Pełnomocnik akcentował, że udział w nieruchomości skarżąca odziedziczyła po ojcu wraz z wygenerowanym przez niego zadłużeniem, co do którego, jako spadkobierca sama stała się dłużnikiem osobistym, odpowiadającym swoim majątkiem z ograniczeniem do wartości nabytego spadku. Niewielka zatem część uzyskanej przez skarżącą ze sprzedaży kwoty, która pozostała w jej rękach po spłacie zadłużenia po ojcu, natychmiast pochłonięta została przez bieżące potrzeby jej rodziny, których zaspokajanie jest bardzo utrudnione z uwagi na bardzo niskie dochody skarżącej. W związku z powyższym w rzeczywistości skarżąca nie uzyskała przysporzenia majątkowego w wyniku dziedziczenia po ojcu w kwotach wskazanych w złożonych deklaracjach podatkowych. Podkreślał, że spłata zobowiązań ojca nie została tam w żaden sposób uwzględniona. Zdaniem pełnomocnika w takiej sytuacji tyleż lakoniczne, co cyniczne stwierdzenie przez organ, iż skarżąca bezpośrednio po sprzedaży była w posiadaniu kwoty umożliwiającej jej zapłatę podatku uznać należy za oderwane od rzeczywistości i niegodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego. Skarżąca bowiem nigdy w rzeczywistości nie była w stanie swobodnie zadysponować tą kwotą. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga podlega oddaleniu. Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2014 r. poz. 1647 z późn. zm.), sądy administracyjne sprawują kontrolę administracji publicznej według kryterium legalności, a więc zgodności z prawem. Dotyczy to również decyzji wydawanych w następstwie wniosku podatnika o umorzenie zaległości podatkowych, które sąd administracyjny kontroluje z mocy art. 3 § 1 i § 2 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jedn.: Dz. U. z 2016 r. poz. 718 z późn. zm.) - dalej w skrócie p.p.s.a., przy czym kontrola ta jest sprawowana przez pryzmat zgodności z przepisami prawa procesowego i materialnego Dokonując oceny zaskarżonej decyzji z punktu widzenia powyższych kryteriów, a nadto mając na uwadze brak związania zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 p.p.s.a.) należało uznać, że zaskarżona decyzja nie narusza prawa w stopniu powodującym konieczność jej uchylenia. Stan faktyczny sprawy jest tylko po części sporny, a jako że został zaprezentowany przy okazji opisywania stanowisk strony i organów, brak jest w ocenie Sądu konieczności jego prezentowania. Niezależnie od tego przyjdzie wskazać, że skarżąca zwróciła się o umorzenie zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2013 r. z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w wysokości [...] zł., czyli o ulgę podatkową, podkreślając swoją trudną sytuację majątkową, rodzinna i zdrowotną. Mając na uwadze istotę sporu Sąd w pierwszej kolejności wskazuje, że zastosowanie ulgi jest instytucją o charakterze wyjątkowym, bowiem zasadą jest terminowe płacenie podatków. Wszelkie ulgi podatkowe są wyjątkiem oraz istotnym odstępstwem od zasady powszechności i równości opodatkowania. W związku z takim charakterem ulg podatkowych oraz faktem, że udzielanie ulg w spłacie podatków traktowane jest co do zasady jako jedna z form pomocy udzielanej przez państwo, pomoc taka dopuszczalna jest w ściśle określonych w przepisach prawa sytuacjach. Zgodnie z przepisem art. 67a § 1 pkt 3 O.p. organ podatkowy, na wniosek podatnika, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podatnika lub interesem publicznym, może umorzyć w całości lub części zaległości podatkowe, odsetki za zwłokę lub opłatę prolongacyjną. Z powyższego unormowania wynika, że przyznanie ulgi w zakresie umorzenia zaległości podatkowych opiera się na uznaniu administracyjnym. Użyte w przepisie sformułowanie "może umorzyć" w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje, że organ orzekający w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych przy rozpatrywaniu takiej sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia, korzysta z instytucji uznania administracyjnego. Organ podatkowy przy ustalonym stanie faktycznym ma możliwość wyboru negatywnego albo pozytywnego dla podatnika sposobu rozstrzygnięcia jego wniosku, czyni to swobodnie, lecz nie dowolnie. Uznaniowość decyzji oznacza, że organ podatkowy nie jest bezwzględnie zobowiązany do umorzenia wnioskowanych zaległości nawet w przypadku zaistnienia okoliczności wskazujących na istnienie chociażby jednej z przesłanek, o jakich mowa w powołanym przepisie tj. "ważnego interesu podatnika" lub "interesu publicznego". Rozstrzygnięcie organu nie może mieć charakteru dowolnego o tyle, że musi być wynikiem wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Organ podejmując negatywną dla podatnika decyzję, nawet mającą charakter uznaniowy, jest zobowiązany do wskazania i uzasadnienia motywów, którymi się kierował, albowiem każdorazowo, odmowa uwzględnienia wniosku o udzielenie ulgi, przy spełnieniu przesłanek do jej udzielenia wymaga wyważenia pomiędzy owymi przesłankami a powszechnie akceptowalnymi zasadami społecznymi: sprawiedliwością, równością, czy obowiązkiem ponoszenia kosztów funkcjonowania wspólnoty przez jej członków (por. wyrok NSA z dnia 27 lutego 2013 r., sygn. akt II FSK 2013/11; dostępne na stronie internetowej www.orzeczenia.nsa.gov.pl, tak jak dalsze powołane niżej orzeczenia). W orzecznictwie przyjmuje się, że użyte w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. pojęcia "ważnego interesu podatnika" oraz "interesu publicznego" są pojęciami niedookreślonymi. O istnieniu przesłanki "ważnego interesu podatnika" decydują kryteria obiektywne. Nie można go utożsamiać z subiektywnym odczuciem podatnika, że jego sytuacja życiowa i materialna uzasadnia zastosowanie ulgi. Przesłanka ta wymaga wykazania nadzwyczajnych okoliczności w sytuacji życiowej podatnika, zdarzeń obiektywnie niezależnych od jego postawy i zachowania, na które nie mógł on mieć wpływu nawet przy dołożeniu należytej staranności, a których wystąpienie uniemożliwia mu realizację zaległych należności podatkowych. Z kolei przesłanka "ważnego interesu publicznego" oznacza dyrektywę postępowania, nakazującą mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, tj. sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, czy sprawność działania aparatu państwowego, a także sytuację, gdy zapłata zobowiązania podatkowego spowoduje konieczność sięgania przez podatnika do środków pomocy państwa (por. wyrok NSA z dnia 22 kwietnia 1999 r., sygn. akt: SA/Sz 850/98). Przedmiotem kontroli Sądu jest decyzja Dyrektora Izby Skarbowej dotycząca odmowy umorzenia zaległości w zryczałtowanym podatku dochodowym za 2013 r. z tytułu odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości w wysokości [...] zł wraz z odsetkami za zwłokę w kwocie [...] zł. Sądowa kontrola tego rodzaju decyzji sprowadza się do oceny, czy organ zbadał sprawę pod kątem wystąpienia przesłanek wymienionych w art. 67a § 1 pkt 3 O.p. tj. czy prawidłowo zostały ustalone okoliczności faktyczne mające znaczenie w sprawie i czy organ w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami uzasadnił przyczyny podjęcia konkretnego rozstrzygnięcia. Sąd mając na uwadze zarzuty i twierdzenia skargi podkreślał, że w toku postępowania organy podatkowe prawidłowo ustaliły aktualną sytuację majątkową, rodzinna i zdrowotną strony. W tym zakresie ustaliły m. in., że skarżąca sama wychowuje małoletniego syna K., w czym pomaga jej mama i siostra A., której za opiekę płaci lub kupuje produkty żywnościowe za około [...] zł. Strona w toku postępowania wyjaśniała m. in., że czynsz płaci osobiście do rąk właściciela mieszkania i nie otrzymuje żadnego dokumentu potwierdzające dokonaną zapłatę oraz oświadczyła, że nie zbierała regularnie wszystkich paragonów i faktur. Strona wyjaśniała, że pracowała na pół etatu z kwotą wynagrodzenia [...] zł, a od marca 2015 r. jest zatrudniona na cały etat z wynagrodzeniem w wysokości [...] zł oraz podkreślała, że jako matka samotnie wychowująca często chorujące dziecko nie może liczyć lepszą pracę. Zastrzegała również, iż ojciec dziecka dokonuje częściowych wpłat alimentów, przyznanych w wysokości [...] zł., przy czym ojciec dziecka dokonuje wpłat częściowych. Z akt sprawy m. in. wynika również, iż w miesiącu lutym 2015 r. strona podpisała umowę użyczenia lokalu mieszkalnego w B. na czas określony do 31.08.2015 r., z zobowiązaniem do zapłaty czynszu oraz mediów. Wskazać należy, iż Zakład Gospodarki Mieszkaniowej rozpatrzył negatywnie wniosek strony o wynajem mieszkania z zasobów Gminy B., natomiast decyzją z dnia [...] r. stronie przyznano dodatek mieszkaniowy na okres 6 miesięcy, tj. od 1.03.2015 r. do 31.08.2015 r. w wysokości [...] zł. W roku 2014 strona uzyskała dochód w wysokości [...] zł (PIT-37 za 2014r.), natomiast ze złożonego oświadczenia o aktualnej sytuacji materialnej i rodzinnej wynika, że miesięczne wydatki gospodarstwa domowego, w którego skład wchodzą dwie osoby, wynoszą około [...] zł oraz, że strona nie posiada żadnych nieruchomości oraz majątku ruchomego, oszczędności i praw majątkowych. Jeżeli zaś idzie o wydatkowanie pieniędzy ze sprzedaży udziału w nieruchomości, to strona na koszty bieżącego utrzymania za okres od listopada 2013 r. do lipca 2015 r. wydatkowała [...] zł, spłatę długu [...] zł; kaucja za mieszkanie; zakup leków [...] zł; wyprawka przedszkolna za 2 lata około [...] zł; sofa [...] zł, co dało łącznie kwotę ponad [...] zł. Sąd podziela stanowisko organów, które na podstawie analizy osobistej i finansowej stwierdziły, że sytuacja wnioskodawczyni jest trudna i że w sprawie wystąpiła przesłanka ważnego interesu podatnika. Sąd podziela również stanowisko organów podatkowych co do tego, że w sprawie brak jest występowania przesłanki interesu publicznego. Zasadnie przy tym organy zauważyły, że strona uzyskała ze sprzedaży udziału w nieruchomości dochód w wysokości [...] zł, tym samym dysponowała kwotą, z której można było zapłacić przedmiotową zaległość podatkową. Sąd, w realiach faktycznych i prawnych przedmiotowej sprawy, podziela także pogląd organu odwoławczego, że spłata innych zobowiązań nie może odbywać się kosztem spłaty wierzytelności Skarbu Państwa, albowiem byłoby to działanie wbrew interesowi publicznemu. Sąd podziela również pogląd co do tego, że pomimo braku obecnie możliwości jednorazowej zapłata zaległości, nie można wykluczyć możliwości spłaty przedmiotowego zadłużenia w przyszłości, choć oczywiści rację ma pełnomocnik, gdy wywodzi, że nie może temu służyć ewentualne podwyższenie alimentów. Sąd ze względów wyrażonych w przedmiotowym uzasadnieniu nie podziela argumentacji pełnomocnika, co do tego, że w sprawie wystąpiła w przypadku strony przesłanka interesu publicznego. Odnotowania wymaga przy tym to, że z akt sprawy nie wynika, aby został wdrożona procedura mająca na celu doprowadzenie do tzw. upadłości konsumenckiej, na którą powołuje się pełnomocnik skarżącej. Sąd akcentuje, że wystąpienie przesłanki ważnego interesu podatnika czy przesłanki interesu publicznego nie przesądza automatycznie o przyznaniu ulgi. Mający zastosowanie w sprawie przepis prawa tj. art. 67a § 1 pkt 3 O.p. nie zwalnia z zapłacenia przedmiotowego podatku z uwagi na niskie dochody, ani też nie zobowiązuje organów do udzielenia ulgi w zapłacie podatków. Użyte w ww. art. 67a § 1 pkt 3 Ordynacji podatkowej sformułowanie "może umorzyć" w sposób niebudzący wątpliwości wskazuje, że organ orzekający w przedmiocie umorzenia zaległości podatkowych przy rozpatrywaniu takiej sprawy i wydaniu rozstrzygnięcia, korzysta z tzw. swobody uznania administracyjnego. Oznacza to, że organ w przypadku stwierdzenia przesłanek określonych w tym przepisie może uwzględnić wniosek ale też może odmówić jego uwzględnienia. Sąd administracyjny kontroluje czy prawidłowo zostały ustalone okoliczności faktyczne mające znaczenie w sprawie (tj. okoliczności dotyczące ważnego interesu podatnika oraz interesu publicznego) i czy organy w sposób zgodny z obowiązującymi przepisami uzasadniały przyczyny podjęcia konkretnego rozstrzygnięcia. Sąd podkreśla, że tzw. uznanie administracyjne, o którym mowa w ww. art. 67a § 1 Ordynacji podatkowej sprawia, że nawet wystąpienie ustawowych przesłanek nie zobowiązuje organu podatkowego do zastosowania instytucji umorzenia w każdym przypadku. W świetle ustaleń faktycznych oraz obowiązującego prawa Sąd uznał za zgodne z prawem stanowisko organów podatkowych odmawiających przyznania wnioskowanej ulgi o najdalej idącym charakterze, zmierzającej do całkowitego zwolnienia z zapłaty podatku, zwłaszcza w kontekście określonej w art. 67a Ordynacji podatkowej - równorzędnej z ważnym interesem podatnika - przesłanki interesu publicznego. Zgodnie z art. 84 Konstytucji RP, każdy jest obowiązany do ponoszenia ciężarów i świadczeń publicznych, w tym podatków, określonych w ustawie. Należy zatem zauważyć, że zasadą jest płacenie podatków, nie zaś zwolnienie z tego obowiązku podatników. Umorzenie zaległości podatkowej jest bowiem instytucją nadzwyczajną, stanowiącą wyjątek od zasady powszechności i równości opodatkowania, przy czym należy zaznaczyć, że nie wolno czynić z niej środka prowadzącego generalnie do zwolnienia z zapłaty podatku (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 21 czerwca 2012 r., II FSK 2552/10 i powołane tam inne orzeczenia). Nie bez znaczenia pozostaje kwestia uzyskiwania przez zobowiązaną dochodów, co niewątpliwie stwarza dłużnikowi możliwość podjęcia działań mających na celu spłatę lub chociażby zmniejszenie długu. W takiej sytuacji udzielenie ulgi w postaci umorzenia zaległości podatkowej nie tylko byłoby nieuzasadnione interesem publicznym, ale nawet z nim sprzeczne. Sąd akcentuje stanowisko organu odwoławczego, że ustalenia dokonane w sprawie, chociaż potwierdzają trudną sytuację majątkową skarżącej, nie mogą same w sobie stanowić przesłanki do rezygnacji z należności przysługującej Skarbowi Państwa. W ocenie Sądu, w procesie poprzedzającym wydanie zaskarżonej decyzji, organy podatkowe uwzględniły całokształt okoliczności faktycznych mogących wskazywać na ważny interes podatnika lub interes publiczny, nie naruszając przy tym przepisów postępowania podatkowego, w tym nie przekraczając granic określonych w art. 191 O.p. w związku z zasadą prawdy obiektywnej z art. 122 O.p. Zdaniem Sądu, umarzając zaległości podatkowe organ musi mieć na względzie interes publiczny, który przemawia za sprawiedliwym obciążeniem podatkami, tak aby nie doszło do nieuzasadnionego uprzywilejowania jednego podatnika kosztem innych. Zdaniem Sądu, ocena spornych w sprawie okoliczności, dokonana przez organy podatkowe w aspekcie przyznania ulgi podatkowej o najdalej idącym charakterze, zmierzającej do całkowitego zwolnienia z zapłaty przedmiotowego podatku zwłaszcza w kontekście określonej w art. 67a § 1 O.p. - równorzędnej z ważnym interesem podatnika - przesłanki interesu publicznego nie nosi cech dowolności. Mając powyższe na względzie należy uznać, że organy podatkowe wszechstronnie rozważyły i oceniły wszystkie aspekty faktyczne i prawne niniejszej sprawy, a także wzięły pod uwagę okoliczności podnoszone przez skarżącą i w wyniku tej oceny podjęte zostały decyzje mieszczące się granicach uznania administracyjnego, dlatego Sąd nie znalazł podstaw do uznania ich za niezgodne z prawem. Z uwagi na powyższe orzeczono jak w sentencji wyroku w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalając skargę.