I SA/Gl 763/18

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Paweł Kornacki ( spr.), Sędziowie WSA Agata Ćwik-Bury, Anna Tyszkiewicz-Ziętek, Protokolant Katarzyna Czabaj, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 13 marca 2019 r. sprawy ze skargi A. G. na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zobowiązania w podatku dochodowym od osób prawnych oddala skargę. 1. A. G. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach (dalej: DIAS) w przedmiocie odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego wiceprezesa zarządu A Sp. z o.o. w S. za zaległość podatkową spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. 2. Stan sprawy przedstawia się następująco. 2.1. Decyzją z dnia [...] r. wydaną na podstawie m.in. art. 207, art. 107 § 1 i 2, art. 108 w związku z art. 116 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2018 r. poz. 800, ze zm. – dalej: o.p.) Naczelnik Urzędu Skarbowego w C. (dalej: NUS) orzekł o odpowiedzialności podatkowej skarżącego jako byłego wiceprezesa zarządu A sp. z o.o. w S. za: 1) zaległość podatkową spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. w wysokości [...] zł - na zasadzie odpowiedzialności solidarnej ze spółką oraz M. B. drugim wiceprezesem zarządu tej spółki; 2) należne odsetki za zwłokę od przedmiotowej zaległości podatkowej w wysokości [...] zł, naliczone do dnia wydania decyzji włącznie; 3) odsetki z tytułu niezapłaconych w trakcie roku należnych zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za listopad i grudzień 2012 r. w łącznej kwocie [...] zł, naliczone na dzień 28 marca 2013 r. włącznie; 4) koszty postępowania egzekucyjnego w wysokości [...] zł. 2.2. Decyzją z [...] r., nr [...] DIAS utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. W uzasadnieniu w pierwszej kolejności odniósł się do twierdzenia skarżącego, że skoro [...] r. spółka została wykreślona z rejestru, a zatem w czasie wydania decyzji nie było podmiotu zobowiązanego, to "zniknęło jej zadłużenie względem Naczelnika Urzędu Skarbowego w C.". W tej mierze organ powołał się na okoliczności wymienione w art. 59 § 1 o.p., stwierdzając, że wśród zdarzeń prawnych tam wymienionych nie ma utraty bytu prawnego podatnika (np. śmierć osoby fizycznej czy likwidacja osoby prawnej). Tego rodzaju okoliczności mogą być uzasadnieniem dla umorzenia zaległości podatkowej (por. art. 67d § 2 w zw. z art. 67d § 1 pkt 3 i 4 o.p.) i dopiero ta przyczyna stanowi o wygaśnięciu zobowiązania na podstawie art. 59 § 1 pkt 8 o.p. Dodał, że w niniejszej sprawie nie wydano decyzji o umorzeniu zaległości podatkowych spółki. Następnie organ zauważył, że skarżący pełnił funkcję wiceprezesa zarządu spółki od 13 października 2011 r. W dniu 26 czerwca 2013 r. skarżący złożył oświadczenie o rezygnacji z tej funkcji, a [...] r. dokonano wpisu w tej materii w Krajowym Rejestrze Sądowym. Termin płatności podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. upływał 2 kwietnia 2013 r., terminy płatności zaliczek na ten podatek upływały – za listopad w dniu 20 grudnia 2012 r., a za grudzień w dniu 20 stycznia 2013 r. Zatem zaległości spółki dotyczyły zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez skarżącego funkcji wiceprezesa zarządu spółki. W dalszej kolejności organ odnotował, że egzekucja wobec majątku spółki okazała się bezskuteczna. Wynika to z postanowienia NUS z [...] r., mocą którego, po przeprowadzeniu szeregu czynności mających na celu przymusowe zaspokojenie wierzyciela, postępowanie egzekucyjne prowadzone wobec spółki zostało umorzone, z uwagi na jego bezskuteczność. Organ powołał się w tym zakresie ponadto na postanowienie Sądu Rejonowego K. w K. z [...] r., [...] o oddaleniu wniosku o upadłość na podstawie art. 13 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 1112, ze zm. – dalej: p.u.n.), ponieważ majątek spółki nie wystarczał nawet na zaspokojenie kosztów postępowania. W dalszej kolejności organ odniósł się do okoliczności wyłączających odpowiedzialność członka zarządu: 1) jeśli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło nie z jego winy, 2) bądź też wskaże mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych osoby prawnej w znacznej części. W tym zakresie DIAS powołał się na regulacje art. 10, 11 ust. 1 i 2 oraz art. 21 p.u.n. Wskazał, że w przedmiotowej sprawie z zebranego materiału dowodowego wynika, iż już w 2010 r. majątek spółki nie pokrywał jej zobowiązań. Według bilansu sporządzonego na dzień 31 grudnia 2010 r., który zarząd zatwierdził 26 stycznia 2012 r. majątek obrotowy wynosił wówczas [...] zł, a zobowiązania [...] zł. Majątek nie pokrywał zatem zobowiązań w kwocie [...] zł. Organ stwierdził więc, że zaistniała przesłanka do zgłoszenia upadłości osoby prawnej, w postaci niewystarczalności majątku na zaspokojenie długów, uzasadniająca złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości, o którym mowa w art. 116 § 1 o.p. Sytuacja finansowa spółki w następnym roku podatkowym nie uległa poprawie. Z bilansu sporządzonego na dzień 31 grudnia 2011 r. wynika, iż aktywa spółki wynosiły wówczas [...] zł, natomiast zobowiązania [...] zł. Majątek nie pokrywał zatem zobowiązań w kwocie [...] zł. Spółka nie spłacała również swoich zobowiązań (w tym podatkowych). W ocenie organu przesłanki do zgłoszenia wniosku o upadłość spółki wystąpiły już wcześniej, przed powołaniem skarżącego w dniu 13 października 2011 r. na członka zarządu. Bilans za 2010 r. sporządzony na dzień 31 grudnia 2010 r. nie został wprawdzie zatwierdzony przez zgromadzenie wspólników w dniu 30 czerwca 2011 r., ale w tej dacie zarząd spółki powziął informację, że majątek spółki nie pokrywa jej zobowiązań, a zatem że zaistniała przesłanka do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Mając zatem na uwadze brzmienie art. 21 ust. 1 p.u.n. wniosek o upadłość ówczesny zarząd powinien był zgłosić do dnia 14 lipca 2011 r., czego jednak nie uczynił. Fakt niezgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości nie zwalnia jednak członków zarządu, którzy zostaną wybrani w następnej kadencji od zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Wobec powyższego DIAS stwierdził, że bezzasadne jest twierdzenie skarżącego, że w momencie kiedy objął funkcję wiceprezesa zarządu nie zachodziły przesłanki dla złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki, bowiem spółka wypracowywała zyski i do końca 2012 nie było przesłanek dla złożenia wniosku o ogłoszenie jej upadłości. Dalej organ argumentował, że bilans za 2010 r. sporządzony został na dzień 31 grudnia 2010 r., przy czym nie doszło do jego zatwierdzenia w dniu 30 czerwca 2011 r. Jednakże skarżący bez wątpienia oficjalnie zapoznał się z danymi zawartymi w bilansie (odnośnie do sytuacji finansowej spółki), kiedy w dniu 26 stycznia 2012 r. na nadzwyczajnym zgromadzeniu wspólników zatwierdzony został bilans oraz rachunek zysków i strat za rok 2010. Organ skonstatował, że skarżący posiadał zatem wiedzę o stanie finansowym spółki, a więc był świadom, iż zobowiązania spółki przekraczają wartość jej majątku. Zatem gdyby nawet przyjąć, iż skarżący dopiero w dniu 26 stycznia 2012 r. dowiedział się o trudnej sytuacji finansowej spółki, to był zobowiązany, jako członek zarządu, do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w terminie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 p.u.n., tj. najpóźniej do dnia 9 lutego 2012 r. Organ zauważył także, że skarżący nie wykazał okoliczności, które uniemożliwiłyby mu podjęcie w tym czasie kroków do złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. DIAS argumentował dalej, że ze spisu wierzycieli (załącznik do wniosku spółki z dnia 10 stycznia 2013 r. o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku) wynika, iż spółka nie uregulowała w terminie płatności, tj. do 10 sierpnia 2012 r. na rzecz kontrahenta - B - należności w kwocie [...] zł, a następnie w terminie do 7 września 2012 r. należności na rzecz C s.c. w kwotach [...] zł i [...] zł. Wysokość nieuregulowanych zobowiązań systematycznie narastała. Spółka nie uregulowała w terminie płatności, tj. do 20 grudnia 2012 r. należnej zaliczki za listopad 2012 r. na podatek dochodowy od osób prawnych w wysokości [...] zł, a następnie do dnia 27 grudnia 2012 r. należnego podatku VAT za listopad 2012 r. w wysokości [...] zł, co oznacza utrwalenie niekorzystnego z punku widzenia funkcjonowania spółki jak i interesu wierzycieli stanu. Zatem w świetle przesłanki wymienionej w art. 11 ust. 1 p.u.n. spółkę należy uznać za niewypłacalną w dacie powstania jej zaległości względem spółki C, tj. w dniu 7 września 2012 r. Konkludując DIAS przyjął, że we wrześniu 2012 r. wystąpiła również druga przesłanka do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki w postaci zaprzestania spłacania wymagalnych zobowiązań. Tymczasem dopiero w dniu 11 stycznia 2013 r. do Sądu Rejonowego K. w K. wpłynął wniosek spółki (dłużnika) reprezentowanej m.in. przez skarżącego o ogłoszenie upadłości obejmującej likwidację majątku. Postanowieniem z dnia [...] r., [...] Sąd Rejonowy oddalił ten wniosek na podstawie art. 13 ust. 1 p.u.n. W uzasadnieniu Sąd stwierdził, że spółka nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań oraz, że zobowiązania spółki przekraczają wartość jej majątku. Sąd zaznaczył ponadto, że upadłość spółki nie może zostać ogłoszona, ponieważ majątek spółki nie wystarczy nawet na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego, zatem ogłoszenie upadłości spółki jest niecelowe, nie zostałby bowiem zrealizowany podstawowy cel postępowania upadłościowego, którym jest zaspokojenie przynajmniej częściowe wierzycieli. Organ zauważył także, że skarżący nie wykazał, iż niezłożenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie nastąpiło bez jego winy. Zdaniem DIAS argumentem przemawiającym za brakiem podstaw do obciążenia skarżącego odpowiedzialnością subsydiarną za zobowiązania spółki nie jest również to, że na mocy prawomocnego wyroku Sądu Rejonowego w C., sygn. akt [...] skarżący został uniewinniony od zarzutów uporczywego niewpłacania na rachunek bankowy Urzędu Skarbowego w C. podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. Organ podkreślił również, że w trakcie toczącego się postępowania podatkowego w sprawie przeniesienia odpowiedzialności skarżący nie wskazał także mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. 3.1. W skardze zarzucono: 1) naruszenie prawa materialnego poprzez jego błędne zastosowanie; 2) naruszenie przepisów postępowania poprzez nieuwzględnienie wszystkich dowodów zgromadzonych w sprawie, a także niedołączenie z urzędu akt sprawy karnej toczącej się przed Sądem Rejonowym w C., pod sygn. akt [...], które Urząd Skarbowy sam zainicjował i posiada o nim wiedzę; 3) sprzeczność ustaleń dokonanych przez organ podatkowy, z zebranym materiałem dowodowym; 4) naruszenie przepisów procedury podatkowej. Skarżący wniósł o: 1) uchylenie decyzji organu odwoławczego lub ewentualnie 2) przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania, a ponadto 3) o włączenie do sprawy akt postępowania układowego, które toczyło się przed Sądem Rejonowym w G. Wydział [...] ds. Upadłościowych i Naprawczych, pod sygn. akt [...]; 4) o wezwanie na rozprawę świadka R. P. i przesłuchanie go na okoliczność umorzenia części zobowiązań spółki na skutek zawarcia i wykonania układu z wierzycielami przeprowadzonego przed Sądem Rejonowym w G. pod sygn. akt [...], a także braku odzwierciedlenia w bilansie spółki umorzonej kwoty zobowiązań oraz jej wielkości. W uzasadnieniu skarżący podniósł, że spółka w dniu [...]r. została wykreślona z KRS, a zatem po tym dniu nie istniała. Tym samym nie było podmiotu zobowiązanego, a decyzja organu jest spóźniona. Co więcej, po [...] r. zniknęło zadłużenie spółki względem organu podatkowego i nie może być mowy o odpowiedzialności za dług spółki, skoro w dacie wydania skarżonej decyzji długu tego już nie było. Dalej skarżący argumentował, że organ nie przejrzał akt sprawy upadłościowej, które zawierały wykaz wierzytelności i ruchomości dłużnika, przez co wierzyciel sam doprowadził do bezskuteczności egzekucji. W szczególności organ nie wystąpił o zajęcie wierzytelności przysługujących spółce względem D, która to wierzytelność w stu procentach pozwoliłaby pokryć zobowiązania spółki. Nie wystąpił też, przed umorzeniem egzekucji, o przesłanie przez sąd upadłościowy akt sprawy upadłościowej lub wykazu majątku dłużnika. Zaznaczył, że w 2015 r. spółka nie miała zarządu, a zatem nie było osoby umocowanej do zaskarżenia postanowienia o umorzeniu egzekucji. Uprawnia to skarżącego do podnoszenia zarzutu odnośnie do bezskuteczności egzekucji z całego majątku dłużnika w tym postępowaniu, a odmienne stanowisko organu stanowi zaprzeczenie państwa prawa. W dalszej części skargi skarżący podniósł, że w momencie kiedy objął funkcję członka zarządu nie zachodziły przesłanki dla złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Co więcej, kwoty podane w uzasadnieniu decyzji dotyczące danych finansowych za rok 2011 są błędne, ponieważ powinny zostać skorygowane o zyski, które spółka osiągnęła w tym czasie, a także w I i II kwartale 2012 r. Zarząd płacił wszystkie zobowiązania spółki, a zaległości względem NUS jeszcze 2 kwietnia 2013 r. nie istniały. Skarżący zaznaczył, że organ w uzasadnieniu decyzji nie wskazał konkretnej daty, na którą wystąpiły przesłanki dla złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości spółki. Podniósł także, że u podstaw błędnej oceny przez organ kondycji finansowej spółki leży fakt, iż w stosunku do niej toczyło się już wcześniej, w 2003 r., postępowanie układowe (przed Sądem Rejonowym w G. pod sygn. akt [...]). Postępowanie to zakończyło się przegłosowaniem przez wierzycieli układu, co spowodowało umorzenie 40 % wszystkich zobowiązań spółki. Umorzona kwota obejmowała kilkaset tysięcy złotych. Z uzyskanych informacji wynikało, że umorzona część zobowiązań do czasu objęcia przez skarżącego funkcji członka zarządu nie pomniejszyła zobowiązań spółki wykazanych w bilansie za 2010 r. oraz za 2011 r. Faktyczne zobowiązania spółki były więc o kilkaset tysięcy złotych mniejsze niż widniejące w dokumentach finansowych. Zatem nieuwzględnienie umorzenia części zobowiązań na podstawie postępowania układowego z 2003 r. wypaczyło stan zobowiązań spółki przyjęty przez organ. Skarżący zarzucił także pominięcie przez organ faktu, że przed Sądem Rejonowym w C. toczyło się już postępowanie przeciwko członkom zarządu, które zakończyło się ich uniewinnieniem. Zatem zostało wykazane, że wniosek o upadłość spółki nie był spóźniony. Natomiast wniosek ze stycznia 2013 r. o ogłoszenie upadłości, był złożony terminowo. Skarżący zwrócił przy tym uwagę, że organ bezpodstawnie przyjął, iż wrzesień 2012 r. był terminem w którym zaistniała przesłanka dla złożenia wniosku o upadłość. Przeterminowane zobowiązania spółki wynosiły wówczas jedynie [...] zł i to w stosunku do podmiotu powiązanego, zaprzyjaźnionego, który odroczył termin zapłaty i nie domagał się spłaty w terminie. 3.2. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: 4. Skarga jest niezasadna i na podstawie art. 151 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 1302, ze zm. - dalej p.p.s.a.) podlega oddaleniu. Sąd zauważa, że wyrokiem z 22 listopada 2018 r., w sprawie I SA/Gl 657/18 została oddalona skarga drugiego wiceprezesa zarządu tej samej spółki na decyzję o przeniesieniu odpowiedzialności za zaległość spółki z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. Jako że wywody zawarte w powołanym wyroku są oparte na jednakowej podstawie faktycznej i prawnej, a Sąd w składzie orzekającym podziela wyrażone tam stanowisko, w dalszej części uzasadnienia oprze się na tymże orzeczeniu. 5. W pierwszej kolejności Sąd wyjaśnia, że nie uwzględnił wniosku o dopuszczenie dowodu z przesłuchania świadka, ponieważ art. 106 § 3 p.p.s.a. dopuszcza tylko przeprowadzenie przez Sąd uzupełniającego dowodu z dokumentów. Odnośnie zaś do dokumentów wskazanych w skardze, dotyczących postepowania układowego przed Sądem Rejonowym w G., sygn. [...], Sąd wskazuje, że pozyskał dokumenty, o których sprowadzenie do akt niniejszej sprawy postulował skarżący w piśmie z 23 sierpnia 2018 r. Dotyczy to zatwierdzonej przez sąd listy wierzytelności, protokołów posiedzenia co do głosowania wierzycieli nad układem, ostatecznych propozycji układowych przegłosowanych przez wierzycieli oraz postanowienia sądu o zatwierdzeniu układu. Jednakże te dokumenty nie zmieniają oceny pozostałego materiału dowodowego. Po pierwsze skarżący nie wykazał bowiem, że doszło do pozytywnego zakończenia postępowania układowego, to jest, że wszystkie zobowiązania spółki wynikające z układu zostały wykonane (art. 78 § 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej z dnia 24 października 1934 r. Prawo o postępowaniu układowym - Dz.U. poz. 836, ze zm.; na podstawie tego aktu prawnego, jak wynika z nadesłanej dokumentacji, toczyło się postępowanie układowe). Tym samym skarżący nie wykazał, że nie nastąpiło uchylenie układu (art. 74 w/w rozporządzenia Prezydenta). Po wtóre skarżący nie wykazał, że nawet gdyby doszło do postulowanej przez niego redukcji zobowiązań, to nie została ona jednak uwzględniona w bilansach za 2010 i 2011, zważywszy na treść informacji dodatkowych do bilansów, o czym jeszcze będzie mowa poniżej. 6. Odnosząc się do zarzutów skargi wskazać trzeba, że ustawą z 10 września 2015 r. o zmianie ustawy Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz.U. z 2015 r., poz. 1649), która weszła w życie 1 stycznia 2016 r., zmieniony został art. 116 o.p. Jednakże na podstawie art. 22 ustawy zmieniającej, do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy Ordynacji podatkowej w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W tej sytuacji podstawę materialnoprawną zaskarżonej oraz poprzedzającej ją decyzji organu I instancji stanowiły przepisy art. 116 § 1 i § 2 o.p. w brzmieniu sprzed nowelizacji, określające zakres odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe podatnika, na co słusznie zwróciły uwagę organy obu instancji. Stosownie do treści w/w przepisów, za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością odpowiadają solidarnie całym swoim majątkiem członkowie jej zarządu, jeżeli egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna, a członek zarządu: 1) nie wykazał, że: a) we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo b) niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy; 2) nie wskazuje mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Odpowiedzialność członków zarządu obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których termin płatności upływał w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu, oraz zaległości wymienione w art. 52 o.p. powstałe w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu. W myśl art. 107 § 2 o.p., jeżeli dalsze przepisy nie stanowią inaczej, osoby trzecie odpowiadają również za odsetki za zwłokę od zaległości podatkowych oraz koszty postępowania egzekucyjnego. W sprawie odpowiedzialności podatkowej członka zarządu za zaległości podatkowe spółki organy podatkowe, stosownie do art. 116 o.p., obowiązane są wykazać, że zaległości wynikają ze zobowiązań, których termin płatności upłynął w czasie pełnienia obowiązków członka zarządu, oraz że egzekucja z majątku spółki okazała się w znacznej części nieskuteczna (tzw. pozytywne przesłanki obciążenia odpowiedzialnością). Z kolei wykazanie przesłanek uwalniających od orzeczenia o odpowiedzialności członka zarządu spółki, jako osoby trzeciej, obciąża tę osobę. Do tych negatywnych przesłanek odpowiedzialności zalicza się wykazanie, że: - we właściwym złożono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo, że: - niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy, bądź też - wskazano mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Ocena zgodności z prawem zaskarżonej decyzji związana była zatem z udzieleniem odpowiedzi na pytanie, czy materiał dowodowy zgromadzony w wyniku przeprowadzonego przez organy postępowania daje podstawy do przyjęcia, że w rozpoznawanej sprawie wystąpiły wszystkie z wymienionych wyżej przesłanek przypisania skarżącemu, jako członkowi zarządu, odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki oraz czy wystąpiły prawnie określone przesłanki uwalniające go od tej odpowiedzialności. Te rozważania rozpocząć trzeba wskazaniem, że spółka 28 marca 2013 r. złożyła zeznanie podatkowe podatnika podatku dochodowego od osób prawnych o wysokości dochodu (poniesionej straty) za 2012 r., wykazując należne zaliczki na ten podatek za listopad 2012 r. w kwocie [...] zł oraz za grudzień 2012 r. w kwocie [...] zł, a także podatek za cały rok podatkowy w wysokości [...] zł. Spółka nie dokonała jednak wpłat zarówno na poczet zadeklarowanych zaliczek na podatek za listopad i grudzień 2012 r., jak i na poczet podatku dochodowego od osób prawnych za cały 2012 r. W tej sytuacji, w celu dochodzenia zapłaty podatku przez podatnika, a także odsetek od niezapłaconych zaliczek na ten podatek za listopad i grudzień 2012 r., NUS skierował do zobowiązanej spółki upomnienia, a po bezskutecznym upływie terminu do zapłaty wystawił tytuły wykonawcze dot. podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. oraz odsetek za zwłokę od zaliczek na podatek dochodowy od osób prawnych za listopad i grudzień 2012 r. Tytuły te doręczono zobowiązanej spółce. Postępowanie egzekucyjne umorzono postanowieniem z [...] r. W tym stanie rzeczy, skoro w każdym z w/w przypadków zostało wszczęte postępowanie egzekucyjne poprzez doręczenie tytułu wykonawczego zobowiązanej, to zaistniały przesłanki, o których mowa w art. 108 § 3 o.p. do prowadzenia postępowania w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności osoby trzeciej bez uprzedniego wydania spółce decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego. Sąd uznał stanowisko organu w tym zakresie za prawidłowe. 6.1. Nie budzą także zastrzeżeń Sądu, w świetle przedstawionych do kontroli akt sprawy, ustalenia organów według których termin płatności objętych zaskarżoną decyzją zaległości spółki upłynął w czasie pełnienia przez skarżącego obowiązków członka zarządu. To, że skarżący pełnił funkcję członka zarządu spółki od 13 października 2011 r. wynika z uchwały nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników. Oświadczenie o rezygnacji z tej funkcji złożył 28 czerwca 2013 r. Te ustalenia nie są w sprawie sporne. Organy prawidłowo więc uznały, że spełniona została pierwsza z pozytywnych przesłanek, warunkująca przeniesienie na skarżącego odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki. Skarżący pełnił obowiązki członka zarządu i to w okresie, w którym przypadał termin płatności podatku za 2012 r., w tym zaliczek na ten podatek za listopad i grudzień 2012 r. 6.2. Przechodząc do kwestii bezskuteczności egzekucji z majątku spółki, w całości lub w części, wyjaśnić trzeba, że dla spełnienia tejże przesłanki organy podatkowe powinny wykazać, że w efekcie działań wierzyciela, organu egzekucyjnego, tj. zastosowania środków egzekucyjnych skierowanych do majątku spółki, egzekwowana wierzytelność nie mogła zostać zaspokojona w całości lub części z jej majątku. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 o.p. należy rozumieć w ten sposób, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do zaspokojenia wierzyciela i brak jest możliwości zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności. Bezskuteczność egzekucji może być stwierdzona na podstawie każdego prawnie dopuszczalnego dowodu, a nie tylko na podstawie postanowienia o umorzeniu postępowania egzekucyjnego. Bezskuteczność tę stwierdza się na podstawie okoliczności wynikających z czynności przeprowadzonych w postępowaniu egzekucyjnym. Wystarczy, że organ na podstawie zebranych dowodów wykaże, że egzekucja nie może przynieść żadnych pozytywnych rezultatów. W przedmiotowej sprawie, jak wynika z akt administracyjnych, organ egzekucyjny podjął szereg działań w celu dochodzenia w/w należności od spółki, które nie przyniosły efektów. Jak ustalił organ egzekucyjny, spółka nie wykonuje działalności gospodarczej, a 11 stycznia 2013 r. został zgłoszony wniosek o jej upadłość, oddalony postanowieniem Sądu Rejonowego K. w K. z [...] r., sygn. [...]. W toku postępowania egzekucyjnego wobec majątku spółki organ egzekucyjny dokonał zajęcia dwóch rachunków bankowych spółki, zawiadamiając o tym zobowiązaną. Ze względu na brak odpowiednich środków pieniężnych na obu rachunkach egzekucja nie przyniosła oczekiwanych rezultatów. Ponadto organ egzekucyjny dokonał zajęcia komputera stacjonarnego oraz komputera przenośnego i oprogramowania. Ruchomości te nie przedstawiały jednak wartości handlowej. Wobec tego, że w trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie ustalono majątku, który podlegałby egzekucji, a wszystkie podjęte czynności i zastosowane środki egzekucyjne okazały się bezskuteczne, organ egzekucyjny postanowieniem z [...] r. postępowanie egzekucyjne umorzył. W ocenie Sądu podjęte przez organ działania dowodzą, że wierzyciel podatkowy pomimo podjętych starań, w tym w ramach przeprowadzonego postępowania egzekucyjnego skierowanego do majątku zobowiązanej spółki, nie uzyskał zaspokojenia w całości lub części. Zdaniem Sądu, na podstawie przedłożonych akt, nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku dłużnika (brak ruchomości oraz nieruchomości a także środków pieniężnych, spółka nie prowadzi działalności). Konkludując należy stwierdzić, że uwzględniwszy, iż Sąd Rejonowy postanowieniem z [...] r., po analizie sytuacji majątkowej spółki, oddalił wniosek o ogłoszenie upadłości spółki ze względu na brak majątku, który wystarczyłby na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego, a także to, że umorzone zostało postępowanie egzekucyjne prowadzone przez Naczelnika Urzędu Skarbowego - organ słusznie ocenił, że zaistniała bezskuteczność egzekucji. Odnosząc się do zarzutów skargi, według których gdyby organ przejrzał akta sprawy upadłościowej, które zawierały wykaz wierzytelności i ruchomości dłużnika, to dostrzegłby majątek podlegający egzekucji, a nie czyniąc tego, sam doprowadził do bezskuteczności egzekucji – Sąd stwierdza, że zarzuty te są nietrafne. Jak bowiem wynika z uzasadnienia powołanego już wyżej postanowienia sądu upadłościowego, spółka posiada należności w kwocie [...] zł, jednak są one przedawnione, a spółka nie posiada jakichkolwiek dokumentów umożliwiających ich dochodzenie na drodze sądowej. W tej sytuacji powoływane w skardze argumenty o istnieniu wierzytelności przysługujących spółce, które w całości pozwoliłaby pokryć jej zobowiązania, nie mogły zostać uwzględnione. Słuszność oceny w tym zakresie potwierdza fakt, że prowadzona dwa lata później egzekucja administracyjna również nie ujawniła istnienia jakichkolwiek egzekwowalnych wierzytelności. Natomiast jeżeli spółka posiadała znaczne należności, to rzeczą jej zarządu, w tym skarżącego, było zadbanie o zgromadzenie dokumentów umożliwiających ich dochodzenie. Dowodów na istnienie realnego majątku (wierzytelności) spółka nie zaoferowała jednak ani sądowi upadłościowemu, ani organowi egzekucyjnemu. Realnego mienia spółki z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części nie wskazał także skarżący w przedmiotowym postępowaniu. Wszystko to dowodzi, że podnoszony zarzut pominięcia znacznych wierzytelności, a także istnienia egzekwowalnych ruchomości, a przez to doprowadzenia przez organ do bezskuteczności egzekucji, wskutek czego doszło do naruszenia przez organy zasady demokratycznego państwa prawnego, jest oczywiście niezasadny. W tym stanie rzeczy, skoro w wyniku działań egzekucyjnych względem majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela, to prawidłowe było stanowisko organów, że egzekucja z majątku spółki okazała się bezskuteczna. Zdaniem Sądu czynności podjęte przez organy administracji w zakresie wykazania bezskuteczności egzekucji zaległych zobowiązań wyczerpały dyspozycję art. 122, art. 187 § 1 i art. 191 w powiązaniu z art. 116 o.p., nakazujących organom podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy. Organy zebrały materiał dowodowy w sposób wyczerpujący oraz dokonały jego właściwej oceny, mając na względzie wszystkie znane okoliczności sprawy. Organ egzekucyjny aktywnie poszukiwał majątku spółki, jednak bezskutecznie, wskutek braku majątku spółki, co znalazło odzwierciedlenie w materiale dowodowym sprawy. Wszystko to pozwala przyjąć, że spełniona została przesłanka bezskuteczności egzekucji, o której mowa w art. 116 § 1 o.p. Nie można w tym miejscu nie zauważyć, odnosząc się do kolejnej przesłanki warunkującej odpowiedzialność osoby trzeciej z art. 116 § 1 pkt 2 o.p., że skarżący nie wskazał jakiegokolwiek mienia spółki, z którego egzekucja umożliwiłaby zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Przepis art. 116 § 1 pkt 2 o.p. pozwala uwolnić się od odpowiedzialności, jeżeli członek zarządu wskaże mienie spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Chodzi tu o realny majątek, który nie był wcześniej objęty postępowaniem egzekucyjnym. W tej sprawie postępowanie egzekucyjne zakończyło się [...] r. jego umorzeniem z powodu braku majątku spółki, a zatem mienie istniejące do tego czasu, w tym do dnia rezygnacji skarżącego z funkcji członka zarządu, było brane pod uwagę w tym postępowaniu. Skarżący nie wskazał natomiast na jakikolwiek majątek spółki istniejący realnie po stwierdzeniu bezskuteczności egzekucji. Oznacza to, że nie zaistniała przesłanka określona w art. 116 § 1 pkt 2 o.p., która wyłączyłaby odpowiedzialność skarżącego. Raz jeszcze przypomnieć trzeba, że organ podatkowy zobowiązany jest wykazać jedynie fakt pełnienia obowiązków członka zarządu w czasie, gdy upłynął termin płatności zobowiązania podatkowego, które przerodziło się w dochodzoną zaległość podatkową spółki, oraz że egzekucja z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek z okoliczności uwalniających od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Nie zwalnia to oczywiście organu z czynienia ustaleń w tym kierunku, jednak w celu ochrony własnych interesów strona powinna zaoferować dowody na swoją obronę. Obowiązkowi w powyższym zakresie skarżący nie uczynił zadość. 6.3. Kolejna przesłanka wynikająca z art. 116 § 1 pkt 1 o.p. wyłączająca odpowiedzialność odnosi się do tego, czy członek zarządu wykazał, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości (postępowania układowego) nastąpiło bez jego winy. W tym zakresie na wstępie wskazać należy, że w/w przesłanka uwolnienia się przez członka zarządu spółki od odpowiedzialności za jej zobowiązania dotyczy w istocie wykazania należytej staranności w działaniach zmierzających do wystąpienia o wszczęcie postępowania upadłościowego (układowego). Nie spełnia tego wymagania nawet podjęcie stosownych czynności w tym kierunku, jednak niepozwalających na osiągnięcie celu postępowania upadłościowego, np. zgłoszenie wniosku, ale nie we właściwym czasie. W świetle art. 116 § 1 pkt 1 o.p., jeżeli członek zarządu spółki kapitałowej podnosi w toku postępowania, że po jego stronie nie zaistniały przesłanki do ogłoszenia upadłości, jak ma to miejsce w przedmiotowej sprawie, to obowiązkiem organu podatkowego, a w ślad za tym Sądu, jest zweryfikowanie tej okoliczności. Z art. 116 o.p. wynika po pierwsze, że odpowiedzialność członka zarządu jako osoby trzeciej w rozumieniu art. 107 § 1 o.p. może w tym zakresie wchodzić w rachubę tylko w sytuacji, gdy w stosunku do spółki wystąpiły przesłanki ogłoszenia upadłości. Po drugie, że członek zarządu tylko wtedy ponosi odpowiedzialność, kiedy obowiązku złożenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego nie dopełniono w terminie lub też ponosi winę za niedopełnienie tych obowiązków. Innymi słowy, prawidłowa wykładnia przesłanek egzoneracyjnych ustanowionych w art. 116 § 1 o.p. wskazuje, że w przypadku orzekania o odpowiedzialności członka zarządu organ podatkowy jest zobowiązany zbadać, czy i kiedy wystąpiły przesłanki do ogłoszenia upadłości. Tylko bowiem niezłożenie wniosku o upadłość w terminie (tj. we właściwym czasie) czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie w/w przepisu (uchwała NSA z 10 sierpnia 2009 r., sygn. II FPS 3/09). Zgodnie z art. 10 p.u.n. upadłość ogłasza się w stosunku do dłużnika, który stał się niewypłacalny. W myśl art. 11 ust. 1 i 2 tej ustawy, dłużnika uważa się za niewypłacalnego, jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań pieniężnych. Dłużnika będącego osobą prawną (...) uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. W myśl art. 21 ust. 1 i 2 p.u.n, dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Jeżeli dłużnikiem jest osoba prawna (...) obowiązek, o którym mowa w ust. 1, spoczywa na każdym, kto ma prawo go reprezentować sam lub łącznie z innymi osobami. W świetle regulacji powyższej ustawy należy przyjąć, że czasem właściwym na złożenie w/w wniosku jest taki czas, w którym upadłość prowadzona w stosunku do spółki pozwoli na proporcjonalne zaspokojenie wierzycieli. Właśnie dlatego wniosek powinien zostać złożony we właściwym czasie, tj. nie później niż w ciągu dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości. Dla ustalenia właściwego czasu konieczne jest więc zbadanie i wskazanie początku biegu w/w dwutygodniowego terminu. W tym zakresie organ II instancji, badając fakt wykonywania przez spółkę ciążących na niej zobowiązań, przyjął, że według bilansu spółki na 31 grudnia 2010 r., który zarząd zatwierdził 26 stycznia 2012 r., majątek obrotowy wynosił [...] zł, a zobowiązania [...] zł. Bilans spółki za 2010 r. nie został wprawdzie zatwierdzony przez zgromadzenie wspólników 30 czerwca 2011 r., jednak już w tej dacie zarząd wiedział, że majątek spółki nie pokrywa jej zobowiązań, a zatem że zaistniała przesłanka do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Wniosek o upadłość ówczesny zarząd powinien zgłosić do 14 lipca 2011 r., czego nie uczynił. Jednakże skoro bilans spółki za 2010 r. został zatwierdzony m.in. przy udziale skarżącego 26 stycznia 2012 r., to najpóźniej wtedy dowiedział się on o trudnej sytuacji finansowej spółki (zobowiązaniach przewyższających majątek) i był zobowiązany, jako członek jej zarządu, do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości - najpóźniej do 9 lutego 2012 r. Wniosku takiego jednak nie zgłoszono, pomimo istnienia ku temu podstaw na podstawie art. 11 ust. 2 p.u.n. Sąd podziela stanowisko organu w tym zakresie. Wobec przedstawionych wyżej okoliczności niezasadne są zarzuty skargi niewskazania przez organ terminu (właściwego czasu), w którym należało złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Organ odwoławczy wypowiedział się bowiem jednoznacznie w tym zakresie (k. 15 zaskarżonej decyzji). Kolejna data wskazująca na zaktualizowanie się obowiązku złożenia wniosku o upadłość spółki, jest przez organ podnoszona, ale w związku z alternatywną przesłanką kreującą ten obowiązek. Jak już wspomniano, podstawą do złożenia takiego wniosku jest także zaprzestanie wykonywania przez dłużnika swoich wymagalnych zobowiązań. To właśnie w tym kontekście organ na stronie 16 i 17 decyzji wykazuje, że w dniu 7 września 2012 r. zaistniała druga przesłanka do złożenia wniosku o upadłość spółki. Spółka nie uregulowała bowiem do 10 sierpnia 2012 r. wymagalnych wierzytelności wobec M. S., a później do 7 września 2012 r. wobec spółki cywilnej, po czym wysokość nieuregulowanych zobowiązań spółki narastała. Nieskuteczne są również zarzuty skargi, według których spółka była wypłacalna, a przeterminowane zobowiązania spółki wynosiły jedynie [...] zł i to w stosunku do podmiotu zaprzyjaźnionego, który odroczył termin zapłaty i nie domagał się spłaty w terminie. Z art. 11 ust. 2 p.u.n. jednoznacznie wynika, że dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje. Jak już wyżej wykazano, za 2010 r. zobowiązania spółki przekroczyły wartość jej majątku i to na podstawie tego faktu powstał obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość. Nie podzielił Sąd także zarzutu błędnej oceny sytuacji finansowej spółki, która nie uzasadniała składania wniosku o upadłość, o czym świadczy, z jednej strony, pominięcie za rok 2011 zysków, które spółka osiągnęła w tym czasie, a także w I i II kwartale 2012 r., pominięcie faktu, że zarząd płacił wszystkie zobowiązania spółki, a zaległości względem Urzędu Skarbowego jeszcze nie istniały, a z drugiej strony nieuwzględnienie umorzonej w wyniku układu z 2003 r. części zobowiązań, które powinny były pomniejszyć zobowiązania spółki wykazane w bilansie za 2010 r. oraz za 2011 r. Zdaniem skarżącego faktyczne zobowiązania spółki byłyby wówczas o kilkaset tysięcy złotych mniejsze niż widniejące w dokumentach finansowych, a tym samym niezasadne było składanie wniosku o upadłość. Przede wszystkim podkreślić trzeba, że bilanse spółki za lata 2010 i 2011, rachunki zysków i strat, sprawozdania finansowe oraz informacje dodatkowe do sprawozdań finansowych za te lata, nie zawierają żadnych informacji o zobowiązaniach finansowych spółki związanych z postępowaniem układowym z 2003 r. W punkcie 5 informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego za 2010 r., a więc za okres w którym stan zobowiązań przekroczył wartość majątku spółki, spółka wprost wskazała, że nie wystąpiły żadne zdarzenia z lat ubiegłych, które byłyby ujęte w sprawozdaniu finansowym. Dodała dalej, że nie wystąpiły także takie zdarzenia które wystąpiły wcześniej, a nie zostały w sprawozdaniu finansowym ujęte, choć powinny były. Do podobnych wniosków prowadzi lektura informacji dodatkowej do sprawozdania finansowego za 2011 r. Przypomnieć trzeba, że skarżący uczestniczył przy zatwierdzaniu sprawozdania za 2010 r. Skoro więc – wbrew zarzutom skargi - nie ma podstaw do kwestionowania bilansu spółki za 2010 r., rachunku zysków i strat, sprawozdania finansowego oraz informacji dodatkowej do tego sprawozdania, a to z tych dowodów wynikał obowiązek zgłoszenia wniosku o upadłość ze względu na niewypłacalność spółki (za 2010 r. jej zobowiązania przekroczyły wartość majątku), to argumenty o zysku za 2011 r., a także w I i II kwartale 2012 r. – nie mają w sprawie znaczenia. Dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego już wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku. Sąd stanowisko organu w tym zakresie - wbrew zarzutom skargi - podziela. Jednym z obowiązków członka zarządu jest prowadzenie spraw spółki, w tym finansowych. W konsekwencji członek zarządu powinien mieć wiedzę co do sposobu funkcjonowania spółki, w tym jej stanu majątkowego i ciążących na niej zobowiązań tak, by nie doprowadzić do naruszenia obowiązków wynikających z obowiązujących przepisów prawa, w tym przepisów podatkowych i do sytuacji zadłużenia spółki oraz stanu jej niewypłacalności. Taka jest bowiem rola osób, którym powierzono prowadzenie spraw spółki. Ewentualny brak wiedzy lub błędne działanie, czy też nieuzasadnione subiektywne przekonanie o dobrej kondycji finansowej zarządzanej spółki, nie mogą uwalniać członka zarządu od odpowiedzialności podatkowej. Jeżeli członek zarządu funkcję tę przyjął, to ponosi winę za niedopełnienie ciążących na nim obowiązków. Wina w ujęciu art. 116 § 1 pkt 1 lit. b) o.p. to zarówno wina umyślna i związana z nią świadomość istnienia wymagalnych zobowiązań, jak i wina nieumyślna w postaci niedbalstwa polegającego np. na przekonaniu, że wprawdzie istnieją wymagalne zobowiązania bądź nienależycie udokumentowane należności, ale w razie ziszczenia szeregu warunków prognozy co do ich zapłaty mogą być pomyślne. W realiach przedmiotowej sprawy wniosku o ogłoszenie upadłości nie złożono we właściwym czasie. Skarżący nie wykazał przy tym, aby niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości we właściwym czasie nastąpiło nie z jego winy. Wprawdzie twierdzi, że wniosek o upadłość z 10 stycznia 2013 r. złożony był we właściwym czasie, jednak uwzględniając okoliczności już wyżej przedstawione, a także fakt jego oddalenia przez sąd upadłościowy z powodu braku majątku spółki, argumenty te – w świetle wymogów art. 116 § 1 pkt 1 lit. a) o.p. – nie mogły zostać uwzględnione. Odnosząc się do argumentów skargi o pominięciu przez organ faktu, że przed Sądem Rejonowym toczyło się postępowanie przeciwko członkom zarządu, które zakończyło się ich uniewinnieniem, a zatem zostało wykazane, że wniosek o upadłość spółki nie był spóźniony, Sąd wyjaśnia, że wyrok Sądu Rejonowego dotyczy uniewinnienia skarżącego od zarzutu uporczywego niewpłacania podatku dochodowego od osób prawnych za 2012 r. Powodem takiego orzeczenia, jak wynika z jego uzasadnienia, było ustalenie, że termin płatności podatku za 2012 r. przypadał już po złożeniu wniosku o upadłość spółki, a nadto obaj członkowie zarządu 28 czerwca 2013 r. zaprzestali sprawowania swoich funkcji. Nie zaistniała więc przesłanka "uporczywości", która jest immanentną cechą czynu zabronionego unormowanego w art. 57 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. Wyrok ten w żadnej części nie odnosi się natomiast do kwestii zachowania terminu do złożenia wniosku o upadłość w rozumieniu art. 116 o.p. Innymi słowy, przesłanki orzeczenia o subsydiarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki na podstawie art. 116 o.p. są całkowicie odmienne od przesłanek skazania za wykroczenie z art. 57 § 1 Kodeksu karnego skarbowego. W szczególności kluczowa okoliczność dla skazania za to wykroczenie skarbowe w postaci "uporczywości" niewpłacania podatku, jest obojętna z punktu widzenia przeniesienia odpowiedzialności na podstawie art. 116 o.p. Za niezasadne uznał Sąd argumenty skargi, według których spółka [...] r. została wykreślona z KRS, a zatem po tym dniu nie istniała i tym samym "zniknęło" jej zadłużenie względem organu, co oznacza, że nie może być mowy o odpowiedzialności skarżącego za długi podatkowe spółki. W tej materii Sąd wyjaśnia, że ustanie bytu prawnego podatnika samo w sobie nie stanowi podstawy ani wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, ani wyłączającej odpowiedzialność osób trzecich za niezapłacone przez niego podatki. Nie ma bowiem przepisu prawa, który z utratą bytu prawnego przez podmiot zobowiązany wiązałby skutek w postaci wygaśnięcia zobowiązania podatkowego, a także wygaśnięcia odpowiedzialności osób trzecich odpowiedzialnych solidarnie z tym podmiotem za niezapłacone podatki. W art. 108 § 2 o.p. wśród przesłanek wskazujących w jakich przypadkach nie może zostać wydana decyzja o odpowiedzialności osoby trzeciej, utrata bytu prawnego podatnika nie została wymieniona. Również art. 59 o.p. zawierający katalog przypadków wygasania zobowiązań podatkowych, nie wymienia wykreślenia podatnika z rejestru. Prowadzi to do wniosku, że dopóki istnieje zobowiązanie podatnika, organ podatkowy może wydać decyzję obciążającą osobę trzecią odpowiedzialnością za niezapłacone przez podmiot zobowiązany podatki także w sytuacji, gdy podmiot zobowiązany utracił byt prawny (por. uchwała Sądu Najwyższego z 4 grudnia 2008 r., II UZP 6/08, Lex nr 466347; wyrok NSA z 12 lipca 2017 r., II GSK 3283/15, Lex nr 2357886). 7. Biorąc powyższe pod uwagę Sąd skargę oddalił.