I SA/Gl 767/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz (spr.), Sędziowie WSA Bożena Suleja, Krzysztof Winiarski, Protokolant Paulina Kowalczyk, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 września 2010 r. sprawy ze skargi M. i M. F. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie łącznego zobowiązania pieniężnego oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r., nr [...], adresowaną do M. i M. F., Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm., dalej powoływana jako O.p.), utrzymało w mocy swoją decyzję z dnia [...]r., nr [...], którą uchyliło w całości swoją wcześniejszą decyzję z dnia [...]r., nr [...]oraz poprzedzającą ją decyzję z dnia [...]r., nr [...], odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji Wójta Gminy P. z dnia [...]r. Nr [...] oraz – działając na podstawie art. 245 § 1 pkt 1 w związku z art. 240 § 1 pkt 4 oraz art. 248 § 3 O.p. - odmówiło stwierdzenia nieważności wspomnianej decyzji Wójta Gminy P.. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji Kolegium w pierwszej kolejności przedstawiło zasadnicze zarzuty odwołania wniesionego przez podatników od decyzji z dnia 19 grudnia 2007 r. W szczególności zwróciło uwagę, iż podnieśli oni naruszenie zasad określonych w art. 2 Konstytucji RP oraz art. 120 i art. 121 § 1 O.p. Zaznaczyło też, że zdaniem odwołujących się "wydanie nakazu płatniczego łącznego zobowiązania pieniężnego zamiast zwykłej decyzji ustalającej podatek od nieruchomości", jak to miało miejsce w rozpatrywanej sprawie, stanowi rażące naruszenie prawa i uzasadnia stwierdzenie nieważności zgodnie z art. 247 § 1 pkt 3 i 7 O.p. Odnosząc się do odwołania, Samorządowe Kolegium Odwoławcze przypomniało, że stwierdzenie nieważności jest instytucją o charakterze nadzwyczajnym, służącą weryfikacji decyzji ostatecznych, które dotknięte są "poważnymi wadami". Podkreśliło, iż jedną z takich "kwalifikowanych" przesłanek nieważności jest wydanie decyzji z rażącym naruszeniem prawa, które zachodzi wówczas, gdy "treść decyzji pozostaje w wyraźnej i oczywistej sprzeczności z treścią przepisu, tzn. istnienie tej sprzeczności da się ustalić poprzez proste ich zestawienie". Jako przykład tego rodzaju naruszenia wskazało "nałożenie na obywatela podatku w sytuacji, gdy nie ciąży na nim z mocy ustawy obowiązek podatkowy". W ocenie organu odwoławczego tego rodzaju przypadek nie wystąpił w rozpatrywanej sprawie. Organ zwrócił bowiem uwagę, że "nakazem płatniczym łącznego zobowiązania pieniężnego obciążono pana M. F. – A podatkiem od nieruchomości za budynki mieszkalne, budynki gospodarcze, budynki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, budowle i grunty związane z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz pozostałe w łącznej wysokości [...]zł", powołując w podstawie prawnej nakazu – oprócz ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 ze zm., obecny tekst jednolity Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613 ze zm.) oraz uchwały Rady Gminy P. z dnia 14 grudnia 1999 r. Nrf XII/111/99 w sprawie ustalenia wysokości stawek podatku od nieruchomości, stawek podatku od posiadania psów oraz opłat lokalnych – także rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego (Dz. U. Nr 105, poz. 1200). Według niego ten ostatni akt przywołano niewątpliwie nieprawidłowo, gdyż nakazem nie ustalono zobowiązania w podatku rolnym, jednak uchybienie to nie może być uznane za rażące. "W podstawie prawnej – obok wymienionego rozporządzenia – powołano bowiem przepisy stanowiące podstawę ustalenia wysokości podatku od nieruchomości i tylko ten podatek został ustalony". Podobnie Kolegium oceniło zarzut odwołania, podnoszący, że sporny nakaz doręczono jedynie M. F., a co za tym idzie, że termin do wniesienia odwołania od tego nakazu upłynął tylko w stosunku do jego osoby. Nawiązując do orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, stwierdziło, że "przez doręczenie decyzji rozumie się doręczenie decyzji w odniesieniu do którejkolwiek ze stron biorących udział w postępowaniu, a więc gdy w ogóle doszło do doręczenia decyzji". Podniosło także, iż gdyby decyzja doręczona jednej ze stron nie mogła uzyskać przymiotu ostateczności ze względu na niedoręczenie jej innej stronie, nie można byłoby zastosować art. 240 § 1 pkt 4 O.p., pozwalającego wznowić postępowanie podatkowe, jeżeli strona nie z własnej winy nie brała udziału w postępowaniu. Samorządowe Kolegium Odwoławcze zwróciło również uwagę, że identyczny pogląd na temat ostateczności omawianego nakazu wyraziło już w rozpatrywanej sprawie w swojej wcześniejszej decyzji, z dnia [...]r., nr [...], która została wprawdzie uchylona przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach wyrokiem z dnia 22 sierpnia 2005 r., sygn. akt I SA/Gl 1144/04, jednak w wyroku tym "Sąd nie podważył poglądu Kolegium co do prawidłowości doręczenia decyzji jednemu ze współwłaścicieli". Zaznaczyło przy tym, eksponując wiążący charakter oceny zawartej w przywołanym wyroku, że Sąd zobowiązał je jedynie do ustalenia, czy podatnik wniósł odwołanie, gdyż ta okoliczność, nie zaś fakt doręczenia nakazu obu stronom, miała przesądzać o uzyskaniu przez ów nakaz przymiotu ostateczności. Kolegium wyjasniło, że wykonując to wskazanie Sądu, ustaliło, iż odwołanie takie nie zostało wniesione, a co za tym idzie, że nakaz stał się ostateczny. W końcowej części uzasadnienia zaskarżonej decyzji organ odwoławczy nie zgodził się z zarzutami odwołania podnoszącymi naruszenie "standardów praworządności", określonych w art. 2 i 7 Konstytucji RP oraz art. 120 i 121 § 1 O.p. Stwierdził w szczególności, że obowiązek przestrzegania prawa spoczywa nie tylko na organach, lecz także na obywatelach. W tym kontekście zauważył, że podatnik nie dopełnił obowiązku przedłożenia wykazu nieruchomości odpowiadającego jej stanowi prawnemu, m.in. w zakresie określenia jej właścicieli, oraz faktycznemu. Tym samym, jego zdaniem, "wszelkie argumenty odwołujących się można potraktować jako próbę uwolnienia się od ciążącego na nich obowiązku podatkowego, będącego obowiązkiem konstytucyjnym (art. 84 Konstytucji RP)". Za "pozbawiony podstaw prawnych" Kolegium uznało natomiast zarzut, jakoby kierowało się zamiarem osłaniania poczynań niekompetentnych pracowników Gminy P. i ochrony interesu fiskalnego tej gminy. W związku z tym zaznaczyło, że stwierdzenie nieważności decyzji Wójta Gminy P. z dnia 24 stycznia 2000 r. nie byłoby w niniejszej sprawie możliwe, nawet gdyby decyzja ta rażąco naruszała prawo – z uwagi na upływ terminów, w jakich można było to uczynić, przewidzianych w art. 247 § 2 O.p. Podsumowując te spostrzeżenia, skonstatowało przy tym, iż "przedmiotem sporu nie jest brak obowiązku podatkowego ani jego wysokość, lecz wyłącznie błędy proceduralne, polegające na niezapewnieniu pani M. F. czynnego udziału w postępowaniu". W skardze na decyzję z dnia 19 grudnia 2007 r. M. i M. F. domagali się uchylenia jej w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...]r., nadto zaś stwierdzenia nieważności bądź uchylenia decyzji Wójta Gminy P. z dnia [...]r. z powodu wydania jej z rażącym naruszeniem prawa oraz zasądzenia od organów na ich rzecz kosztów postępowania. Uzasadniając swoje stanowisko, skarżący na wstępie zwrócili uwagę, że ich wniosek o stwierdzenie nieważności spornego nakazu płatniczego, pochodzący z dnia 21 października 2003 r., był rozpatrywany przez kilka lat, przy czym kolejne rozstrzygnięcia w tym przedmiocie były uchylane bądź w toku instancji, bądź przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, który wyrokiem z dnia 22 sierpnia 2005 r., sygn. akt I SA/Gl 1144/04 uchylił decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...]r., nr [...], utrzymującą w mocy decyzję z dnia [...]r., odmawiającą wszczęcia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności. W ich ocenie dowodzi to, że "strona przeciwna pod rozmaitymi i pretekstami uporczywie odmawia wyeliminowania z obiegu prawnego cyt. nakazu" i "uporczywie ignoruje oczywiste fakty i zarzuty skarżących". Tymczasem ich zdaniem wspomniany nakaz został wydany z rażącym naruszeniem prawa. Rozwijając ten wątek, skarżący najpierw podnieśli, że w podstawie prawnej nakazu z dnia 24 stycznia 2000 r. wymieniono przepisy rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego, mimo iż nie dotyczył on podatku rolnego, lecz jedynie podatku od nieruchomości. Następnie zaznaczyli, że wspomniany nakaz był skierowany tylko do M. F., prowadzącego na nieruchomości działalność gospodarczą, i doręczony wyłącznie jemu, chociaż właścicielem tej nieruchomości była także skarżąca, mająca inny niż skarżący adres zamieszkania. Przywołali w związku z tym orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, w świetle którego "adresatami decyzji wymiarowej dotyczącej podatku od nieruchomości powinni być wszyscy właściciele nieruchomości i to do nich – jako podatników tego podatku – decyzja taka powinna być wyraźnie skierowana i wszystkim powinna być również doręczona". Wyrazili zarazem pogląd, że powyższe okoliczności były znane organowi co najmniej w chwili złożenia wniosku z dnia 20 października 2003 r., wobec czego Kolegium, "działając kompetentnie i praworządnie, już wówczas na podstawie art. 248 cyt. ustawy (czyli Ordynacji podatkowej – dopisek Sądu) powinno było z urzędu stwierdzić nieważność obarczonego tak ewidentnie wadliwego nakazu płatniczego". W kolejnym fragmencie uzasadnienia skarżący zauważyli, że M. F., mająca przecież status podatnika, została w nakazie całkowicie pominięta jako strona postępowania podatkowego i w konsekwencji "pozbawiona (...) możliwości wniesienia odwołania od tak ewidentnie wadliwej decyzji", dowiadując się o niej dopiero podczas wcześniejszego postępowania sądowoadministracyjnego, wszczętego na skutek skargi jej małżonka (sygn. akt I SA/Gl 1144/04). W konsekwencji, według nich, nakaz zapłaty z dnia 24 stycznia 2000 r. nie uzyskał przymiotu ostateczności w rozumieniu art. 128 O.p., a co za tym idzie przewidziany w art. 249 § 1 O.p. termin umożliwiający stwierdzenie nieważności nie tylko nie upłynął, jak utrzymuje organ, lecz nawet nie rozpoczął biegu. Skarżący stwierdzili, że bez znaczenia dla takiej konstatacji pozostaje fakt, iż podatnik, któremu nakaz doręczono, nie wniósł od niego odwołania. Ich zdaniem nakaz ów i tak nie stał się ostateczny i "co najwyżej (...) po myśli art. 212 O.p. stał się wiążący tylko dla organu podatkowego". Skarżący nie zgodzili się z twierdzeniem, że przyczyną kwestionowanego przez nich stanu rzeczy było ich zaniedbanie polegające na niedopełnieniu obowiązku przedłożenia wykazu nieruchomości. Zwrócili uwagę, iż "o tym, że w związku z ustaleniami protokołu skarżący nie mieli obowiązku w nim zawartych ustaleń dodatkowo jeszcze składać organowi rozstrzygnął jednoznacznie Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie wyrokiem z dnia 31.10.2006 r., sygn. akt II FSK 1206/05". W tym kontekście wyrazili zdziwienie wobec faktu, że organ ponownie nawiązuje do tej argumentacji, uznając, iż sformułowane w jej ramach wnioski, sugerujące im zamiar uchylania się od opodatkowania, stanowią "oczywistą insynuację". Stwierdzili, że tego rodzaju postawa organu "jest niedopuszczalnym nadużyciem", wytykając mu – w stosunkowo rozbudowanym wywodzie – niekompetencję i niedbalstwo oraz podnosząc "zarzut ignorowania elementarnych zasad praworządności" określonych m.in. w art. 83 Konstytucji RP i art. 120-121 § 1 O.p. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. wniosło o jej oddalenie, podtrzymując swoje dotychczasowe stanowisko. Na rozprawie w dniu 8 lipca 2008 r. skarżąca oświadczyła, że o nakazie zapłaty dowiedziała się dopiero w trakcie postępowania sądowoadministracyjnego dotyczącego jej małżonka i jego wniosku o stwierdzenie nieważności, oraz że jedyny wniosek, jaki złożyła w sprawie, z dnia 5 lutego 2007 r., zawierał żądanie wznowienia postępowania w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji wymiarowej Wójta Gminy P.. Zastrzegła również, że nosi się z zamiarem złożenia skargi kasacyjnej od wyroku z dnia 3 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 1024/07, którym oddalono skargę jej i jej małżonka w podobnej sprawie odnoszącej się do 2001 r. Wspomniana skarga kasacyjna nie została jednak złożona, w wyniku czego wyrok z dnia 3 czerwca 2008 r. stał się prawomocny. Wyrokiem z dnia 21 lipca 2008 r. Sąd oddalił skargę, lecz orzeczenie to –wskutek skargi kasacyjnej wniesionej od niego przez skarżących – zostało uchylone wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2010 r., sygn. akt II FSK 30/09. Powodem tego rozstrzygnięcia było dostrzeżenie przez Naczelny Sąd Administracyjny nieważności postępowania polegającej na udziale w sprawie sędziego, który podlegał wyłączeniu, stosownie do art. 18 § 1 pkt 6 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm., dalej powoływana jako P.p.s.a.). Na rozprawie, która odbyła się przed Sądem orzekającym w zmienionym składzie w dniu 20 września 2010 r., skarżący podtrzymali zarówno zarzuty skargi, jak i dotychczasową argumentację. W szczególności skarżący stwierdził, że nakaz z dnia 24 stycznia 2000 r. nie może być uznany za decyzję ustalającą podatek od nieruchomości, z uwagi na przywołanie w jego podstawie prawnej rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. oraz pominięcie skarżącej, zamieszkującej zresztą pod innym adresem niż ten, na który nakaz doręczono. Rozpoznając sprawę ponownie, Wojewódzki Sad Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Przystępując do rozpoznania skargi, należy w pierwszej kolejności zwrócić uwagę na kryteria, według których sąd administracyjny przeprowadza kontrolę zaskarżonych decyzji. Otóż w myśl art. 145 § 1 pkt 1 P.p.s.a. Sąd uwzględniając skargę na taki akt uchyla go w całości lub w części, jeżeli stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (lit. a) lub naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy (lit. c). Tego rodzaju stan rzeczy, zdaniem Sądu, w rozpatrywanej sprawie nie zachodził. W punkcie wyjścia odnotować trzeba, że przedmiotem zaskarżonego rozstrzygnięcia jest odmowa stwierdzenia nieważności, co oznacza m.in., że spór między stronami sytuuje się głównie w obszarze prawa procesowego. Strona skarżąca domagała się bowiem stwierdzenia nieważności "decyzji wymiarowej" wydanej w dniu 24 stycznia 2000 r. w formie łącznego nakazu płatniczego, którym ustalono podatek od nieruchomości za 2000 r. Podkreślić zatem wypada, że postępowanie w sprawie stwierdzenia nieważności decyzji ma stosunkowo ograniczony zakres, sprowadzając się do ustalenia, czy decyzje, których dotyczy wniosek o stwierdzenie nieważności, obarczone są wadami, wyliczonymi w sposób enumeratywny w art. 247 § 1 O.p. (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 16 grudnia 2002 r., sygn. akt III SA 293/02, Biuletyn Skarbowy 2003, nr 4, s. 30). Zdaniem skarżących decyzja z dnia 24 stycznia 2000 r. obarczona jest wadą wskazaną w art. 247 § 1 pkt 3 O.p., tj. została wydana z rażącym naruszeniem prawa. Treść przywołanego przepisu dowodzi, że przesłanki stwierdzenia nieważności nie stanowi jakiekolwiek naruszenie prawa, lecz uchybienie większej wagi czy też – jak ujął to organ – o charakterze kwalifikowanym. Chodzi mianowicie o oczywistą sprzeczność pomiędzy treścią przepisu a rozstrzygnięciem objętym decyzją, zachodzącą w przypadku, "gdy decyzja została wydana wbrew nakazowi lub zdarzeniu ustanowionemu w przepisie prawa, gdy wbrew wszystkim przesłankom przepisu nadano prawa lub ich odmówiono albo też wbrew tym przesłankom obarczono stronę obowiązkiem lub uchylono obowiązek" (tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 1 października 2009 r., sygn. akt II FSK 667/08, LEX nr 575023). W ocenie Sądu Samorządowe Kolegium Odwoławcze trafnie przyjęło, że decyzja z dnia 24 stycznia 2000 r. nie jest dotknięta tego rodzaju wadami. Uchybieniem takim nie jest z pewnością przywołany przez stronę skarżącą fakt, że w podstawie prawnej tej decyzji przywołano rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 21 grudnia 1999 r. w sprawie łącznego zobowiązania pieniężnego. Nie ulega wątpliwości, że wskazanie tej podstawy, a także nadanie decyzji formy nakazu płatniczego, nie znajdowało uzasadnienia prawnego, skoro decyzją tą ustalono jedynie podatek od nieruchomości. Nieprawidłowość ta nie może jednak być postrzegana jako rażące naruszenie prawa. W podstawie prawnej wskazane przecież zostały także przepisy, które miały zastosowanie w analizowanym stanie faktycznym, tj. ustawa o podatkach i opłatach lokalnych oraz uchwała rady gminy w sprawie stawek podatku od nieruchomości, ponadto – co nader istotne – przedmiot i wysokość zobowiązania podatkowego zostały określone prawidłowo. Zamieszczenie w ramach podstawy prawnej – obok przepisów właściwych – aktu prawnego nie znajdującego zastosowania nie może przesądzać o rażącym naruszeniu prawa w wypadku, gdy określono w należytej wysokości daninę publiczną od faktycznie posiadanego majątku, na co słusznie zwrócił w analogicznej sprawie uwagę Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w prawomocnym wyroku z dnia 3 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 1024/07. O nieważności decyzji nie może być wszak mowy nawet wtedy, jeżeli organ wskazał niewłaściwe przepisy, lecz mimo to wydał decyzję na podstawie normy wynikającej z przepisów prawa, które powinien był przywołać (por. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 17 stycznia 2008 r., sygn. akt I FSK 115/07, Monitor Podatkowy 2008, nr 3, s. 2). Tym bardziej zatem nieważność ta nie występuje w rozpatrywanym stanie faktycznym, w którym właściwe przepisy powołano, tyle że nastąpiło to łącznie z wskazaniem w podstawie prawnej decyzji regulacji, która nie znajdowała zastosowania. Nie stanowi też rażącego naruszenia prawa druga z okoliczności wskazanych przez stronę skarżącą, czyli fakt, że decyzja z dnia 24 stycznia 2000 r. została skierowana tylko do jednego podatnika, mimo iż w świetle ustawy o podatkach i opłatach lokalnych obowiązek podatkowy ciążył na obydwu podatnikach będących małżonkami. Może ona bowiem być rozpatrywana w innym trybie nadzwyczajnym, a mianowicie w zakresie dotyczącym ewentualnego wznowienia postępowania na podstawie art. 240 § 1 pkt 5 O.p. Brak udziału strony w postępowaniu, stanowi wszak przesłankę właśnie wznowienia postępowania, a nie stwierdzenia nieważności (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 marca 2006 r., sygn. akt I FSK 662/05, LEX nr 364428). Tymczasem zaś zaskarżona decyzja dotyczy wyłącznie kwestii stwierdzenia nieważności. Chybione są przy tym zarzuty kwestionujące ostateczność decyzji z dnia 24 stycznia 2000 r. z powyższego powodu, tj. z uwagi na pominięcie w jej treści skarżącej i niedoręczenie rozstrzygnięcia tej osobie. Łatwo zauważyć, że argumentacja ta stoi w sprzeczności ze stanowiskiem skarżących, którzy domagają się stwierdzenia nieważności wspomnianej decyzji. Zgodnie przecież z art. 247 § 1 O.p. stwierdzenie nieważności może odnosić się tylko do decyzji ostatecznej, wobec czego ostateczność decyzji stanowi w istocie niezbędny warunek zastosowania tej instytucji (tak wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 listopada 2000 r., sygn. akt III SA 2619/99, Przegląd Podatkowy 2001, nr 5, s. 61). W konsekwencji uwzględnienie rozpatrywanego zarzutu wykluczałoby uwzględnienie wniosku skarżących. Nie ulega wątpliwości, że decyzja z dnia 24 stycznia 2000 r. została wydana i doręczona skarżącemu, któremu miał status strony postępowania, i wobec bezskutecznego upływu terminu do wniesienia odwołania stała się ona ostateczna. Jak trafnie zauważył przy tym Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w przywołanym już wyroku z dnia 3 czerwca 2008 r., sygn. akt I SA/Gl 1024/07, "nawet brak udziału jednej ze stron w postępowaniu podatkowym nie niweczy przymiotu ostateczności decyzji, skoro wznowić można postępowanie zakończone decyzją ostateczną, właśnie z przyczyny braku udziału w nim strony". Inną kwestią jest, że decyzja ta była obarczona wadami, które mogły być podnoszone już w ramach odwołania. Ze środka tego skarżący wszelako nie skorzystał, nadzwyczajny tryb, jakim jest stwierdzenie nieważności, nie może zaś zastępować postępowania odwoławczego (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 listopada 2007 r., sygn. akt I GSK 53/07, LEX nr 423749). Z kolei zarzuty formułowane w związku z decyzją z dnia 24 stycznia 2000 r. we wniosku o stwierdzenie nieważności nie pozwalały na zastosowanie tego trybu. Nie można również tracić z pola widzenia regulacji art. 247 § 2 O.p. w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r., które w rozpatrywanej sprawie znajdowało zastosowanie w związku z treścią art. 24 § 1 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz.1387). Stosownie do wspomnianego art. 247 § 2 O.p. organ podatkowy zobowiązany był odmówić stwierdzenia nieważności decyzji, jeżeli wydanie decyzji w tej sprawie nastąpiłoby po upływie terminów przewidzianych w art. 68 O.p. lub w art. 70 O.p., tj. terminów przedawnienia zobowiązań podatkowych. W tym kontekście odnotować wypada, że zobowiązanie podatkowe ustalone decyzją, której stwierdzenia nieważności skarżący żądają, dotyczy roku 2000. Sąd nie odniesie się natomiast do argumentacji stron, która polega na wzajemnym przypisywaniu sobie czy to zamiaru uniknięcia obowiązku podatkowego, jak czyni to organ, czy to niekompetencji i niedbalstwa, co wytykają z kolei skarżący. Tego rodzaju wypowiedzi wartościujące nie nawiązują bowiem do okoliczności mających w sprawie znaczenie prawne, co powinno skłonić strony do większej powściągliwości w rozpatrywanym zakresie. Wszystkie podniesione wyżej okoliczności sprawiają, że zdaniem Sądu zaskarżona decyzja nie narusza prawa w sposób wskazany art. 145 P.p.s.a. Tym samym więc brak podstaw do uwzględnienia zawartego w skardze wniosku o jej uchylenie, a także wniosku o stwierdzenie nieważności bądź uchylenie decyzji Wójta Gminy P. z dnia 24 stycznia 2000 r. W tym stanie rzeczy Sąd – działając na podstawie art. 151 P.p.s.a. – oddalił skargę.