I SA/Gl 796/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ryszard Mikosz, Sędziowie WSA Bożena Pindel, Anna Tyszkiewicz-Ziętek (spr.), Protokolant Magdalena Strzałkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 30 stycznia 2013 r. sprawy ze skargi A S.A. w Z. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. w dalszej części uzasadnienia określane słowem "Kolegium" lub "SKO" – działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz.U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 ze zm.) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta P. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie określenia A S.A. w Z. (zwanej dalej Spółką) wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2001 r. w kwocie [...]zł. W uzasadnieniu tego rozstrzygnięcia wskazano na wstępie, że w dniu 16 stycznia 2006 r. A` S.A. (obecnie A S.A. z siedzibą w Z.) złożyła wniosek o stwierdzenie nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2001 r. wraz z korektą deklaracji podatkowej. Decyzją z dnia [...] r. organ I instancji określił spółce wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2001 r. w kwocie [...]zł. Przedstawiając zarzuty zawarte w odwołaniu od tego rozstrzygnięcia organ II instancji podał, że pełnomocnik strony wskazał w nim na naruszenie: - art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej, poprzez błędne określenie wysokości zobowiązania w podatku od nieruchomości za rok 2001, - art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, - art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, według stanu obowiązującego w roku 2001 oraz art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej wskutek uznania, że w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka wyłącznego wykorzystywania infrastruktury kolejowej na cele "publicznego transportu kolejowego" Uzasadnienie prawne zaskarżonej decyzji rozpoczęto od wskazania, że w 2001 r. z podatku od nieruchomości zwolnione były budowle oraz usytuowane pod nimi grunty wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego (art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych). Tak więc ustawa uzależniała nabycie prawa do zwolnienia od podatku od następujących przesłanek: 1/ zwolnienie dotyczyło wyłącznie budowli, jednakże pod warunkiem ich wykorzystywania na potrzeby "publicznego transportu kolejowego", 2/ wykorzystywanie budowli na potrzeby "publicznego transportu kolejowego" miało charakter wyłączny, 3/ grunty pod budowlami kolejowymi korzystały ze zwolnienia jedynie wówczas, gdy posadowione na nich budowle również korzystały z takiego zwolnienia. Za kluczowe dla rozstrzygnięcia niniejszej sprawy Kolegium uznało dokonanie wykładni pojęcia "publiczny transport kolejowy" oraz ustalenie czy wykorzystywanie budowli kolejowych na potrzeby publicznego transportu kolejowego miało charakter "wyłączny". W ocenie organu odwoławczego przeprowadzone w niniejszej sprawie szczegółowe postępowanie wyjaśniające dało podstawę do tego, aby uznać, że wyłączone z opodatkowania budowle oraz grunty nie spełniają wszystkich warunków określonych w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy. Następnie organ odwoławczy wskazał na rozbieżności w orzecznictwie sądów administracyjnych dotyczące interpretacji pojęcia "publiczny transport kolejowy". W niektórych bowiem wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego (o sygnaturach akt: II FSK 600/09, II FSK 729/09, II FSK 340/09, II FSK 1541/08, II FSK 696/08 oraz II FSK 1102/09) stwierdzono, że utożsamianie pojęcia "publiczny transport kolejowy" z powszechną dostępnością tego transportu dla każdego, kto chciałby z niego skorzystać nie jest uzasadnione. Z tak określonym transportem mamy bowiem do czynienia wtedy, gdy jest on dostępny dla wszystkich uprawnionych przewoźników na równych prawach. Odmienną interpretację tego pojęcia przyjęto natomiast w wyrokach NSA dnia 4 listopada 2010 r., sygn. akt II FSK 1101/09, II FSK 1102/09, w których stwierdzono, że "niedopuszczalne jest powoływanie się na wyrwane z konkretnego kontekstu prawnego tezy orzecznictwa sądowego, w szczególności zaś wywodzenie, że w określonych sytuacjach wolno odstąpić od literalnego brzmienia jakiegoś przepisu w celu nadania mu "właściwego" znaczenia, zgodnego z oczekiwaniami zainteresowanego podmiotu". Tym samym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, iż pojęcie "publicznego transportu kolejowego" należy wiążąc z jego językowym, a więc potocznym rozumieniem. Według składu orzekającego NSA (w tych konkretnych sprawach) "publiczny transport kolejowy" to transport dostępny zarówno dla każdego podmiotu świadczącego usługi w zakresie przewozów kolejowych, jak również dla każdego człowieka, który chciałby z niego skorzystać. Rozpatrując niniejszą sprawę Kolegium przyjęło pierwszą z przedstawionych powyżej interpretacji omawianego pojęcia. W dalszych wywodach zaskarżonej decyzji organ II instancji stwierdził, że podniesione w odwołaniu zarzuty nie zasługują na uwzględnienie. Zdaniem Kolegium stan faktyczny jest bezsporny, przedmiotem sporu są natomiast wnioski wyciągnięte w oparciu o te ustalenia. Przeprowadzone postępowanie wyjaśniające wykazało, że A S.A. w badanym roku podatkowym posiadała koncesje na wykonywanie działalności gospodarczej polegającej na zarządzaniu liniami kolejowymi oraz na wykonywaniu przewozów kolejowych. Poza sporem jest, że koncesja na zarządzanie liniami kolejowymi obejmowała konkretne linie kolejowe (wymienione w udzielonej koncesji), w tym znajdujące się na ternie Gminy P.. Poza sporem jest również to, że podatniczka, jako zarządca infrastruktury kolejowej zawarła z kilkoma przewoźnikami umowy cywilnoprawne na udostępnianie tras kolejowych, w których określone zostały warunki ich wykorzystania oraz odpłatności za usługę. Jednakże sama podatniczka korzystała z własnej linii kolejowej bezumownie, czyli na innych zasadach niż pozostali przewoźnicy. Słusznie zatem stwierdził organ I instancji, że dostęp do infrastruktury kolejowej nie był równy, gdyż podatniczka korzystała z niej na preferencyjnych warunkach, a nadto warunki umów cywilnoprawnych zawartych z pozostałymi przewoźnikami (stawka, termin płatności oraz okres wypowiedzenia) były zróżnicowane. W ocenie organu odwoławczego zasadnie organ I instancji uznał, że "dostępność na równych prawach" przesądzająca o "publicznym charakterze transportu kolejowego" nie może być rozpatrywana w oderwaniu od konkretnych zapisów umów. Definiowanie dostępności na równych prawach tylko jako dostępności dla każdego licencjonowanego przewoźnika byłoby bowiem niezgodne z pojęciem "publicznego transportu kolejowego", gdzie pojęcie "publiczności" miało decydujące znaczenie dla możliwości skorzystania ze zwolnienia. Nie ulega wątpliwości, że przez przewoźnika kolejowego należało rozumieć koncesjonowany podmiot gospodarczy uprawniony do wykonywania przewozów kolejowych. Natomiast sam fakt udosŧępniania linii kolejowych licencjonowanym przewoźnikom nie może decydować o "publicznym transporcie kolejowym". Powyższe oznaczałoby brak jakichkolwiek różnic pomiędzy pojęciem "publiczny transport kolejowy" a pojęciem "transport kolejowy", co oznaczałoby brak racjonalności ustawodawcy. W art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych zawarte zostało pojęcie "wykorzystywane na potrzeby publicznego transportu kolejowego" oraz "wyłączność" takiego transportu. Stąd też rozróżnienie tych pojęć jest tak istotne z punktu widzenia rozumienia dostępności do infrastruktury kolejowej na równych prawach. Wobec powyższego organ odwoławczy podzielił pogląd organu I instancji, że nie można mówić o publicznym charakterze transportu kolejowego, a tym bardziej o "wyłącznie" publicznym, w przypadku, gdy dana infrastruktura kolejowa przeznaczona jest do użytku nie tylko uprawnionym przewoźnikom, ale również jej właścicielowi na innych zasadach niż pozostałym przewoźnikom. W skardze na powyższą decyzję, skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, pełnomocnik Spółki zarzucił: - naruszenie art. 21 § 3 Ordynacji podatkowej poprzez błędne określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2001, - naruszenie art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej poprzez jego niezastosowanie, - naruszenie art. 7 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. poprzez uznanie, iż w przedmiotowej sprawie nie została spełniona przesłanka ,,wyłączności", gdyż zdaniem organu infrastruktura kolejowa nie była udostępniana na równych prawach, gdyż podatniczka korzystała z własnej infrastruktury na innych warunkach niż pozostali przewoźnicy, tj. na warunkach uprzywilejowanych, a ponadto w umowach zawieranych przez skarżącą z przewoźnikami występowały różnice dotyczące m.in. stawek za przejazdy pociągów, okresów wypowiedzenia umów i terminów płatności, - naruszenie art. 7 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. poprzez uznanie, iż nie można mówić o "publicznym transporcie kolejowym" oraz o spełnieniu przesłanki "wyłączności", gdy infrastruktura kolejowa jest wykorzystywana także przez właściciela. Wobec powyższych zarzutów pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w K. oraz poprzedzającej ją decyzji Prezydenta Miasta P. oraz zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. W uzasadnieniu skargi opisano na wstępie dotychczasowy przebieg postępowania, akcentując, że skarżąca wystąpiła do organu I instancji o stwierdzenie nadpłaty (w kwocie 46.855,10 zł), gdyż uiszczono podatek od infrastruktury kolejowej objętej zwolnieniem przewidzianym w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Następnie autor skargi przytoczył treść art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., akcentując brak ustawowej definicji pojęcia "publiczny transport kolejowy". Wskazał, że wynika ona zatem z ukształtowanej w ciągu kilku lat wykładni dokonanej przez Naczelny Sąd Administracyjny, który stwierdził (m.in. w wyrokach z dnia 24 lutego 2009 r., sygn. akt II FSK 1596 oraz II FSK 8/08, z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 730/09), że "o tym czy infrastruktura kolejowa jest wykorzystywana na potrzeby publicznego transportu kolejowego, powinno zatem decydować to czy zarządca udostępnia linie kolejowe wszystkim potencjalnym użytkownikom (por. art. 4 pkt. 6 ustawy o transporcie kolejowym), przez których należy rozumieć licencjonowanych przewoźników, skoro transport kolejowy może być w myśl art. 4 ust. 5 w/w ustawy o transporcie kolejowym wykonywany tylko przez podmioty uprawnione do wykonywania przewozów kolejowych. O publicznym charakterze transportu powinno przesądzać to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe uprawnionym przewoźnikom kolejowym, a nie tylko, że faktycznie z linii korzystają tylko niektórzy z nich, którzy mają w tym interes gospodarczy. Inne rozumienie wykorzystywania linii kolejowych na potrzeby transportu kolejowego pozostaje w sprzeczności z realiami gospodarczymi". Dalej zarzucił, że w zaskarżonej decyzji nie odniesiono się w ogóle do kwestii, czy brak tożsamości (identyczności regulacji) umów zawartych przez zarządcę infrastruktury z wszystkimi przewoźnikami eliminuje możliwość uznania, że zarządca zapewnił tym przewoźnikom równy dostęp do infrastruktury. Nie wyjaśniono także, czy i jakie znaczenie prawne oraz dlaczego, ma brak tożsamości treści umów zawieranych z koncesjonowanymi przewoźnikami jako przesłanka wykluczenia, że przedmiotowa infrastruktura była wykorzystywana wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego, pomimo spełnienia kryteriów "publicznego transportu kolejowego" zdefiniowanych w przywołanych orzeczeniach NSA. Stosowanie tego kryterium w ocenie dopuszczalności objęcia infrastruktury skarżącej omawianym zwolnieniem podatkowym byłoby, w ocenie autora skargi, nieuprawnione, gdyż oznaczałoby przyjęcie kolejnej dodatkowej i niezdefiniowanej przez NSA przesłanki oraz bezpodstawne twierdzenie, że wykorzystywanie infrastruktury wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego uwarunkowane jest pełną tożsamością umów zawartych z poszczególnymi przewoźnikami. Byłoby także równoznaczne z zastąpieniem przesłanek ustawowych uznaniowością organów podatkowych oceniających treść zawartych umów. Zdaniem pełnomocnika strony, w sytuacji, gdy umowy dotyczące udostępniania linii kolejowych w 2001 r. zostały dawno temu wynegocjowane, zawarte oraz wykonane, strony tych umów nigdy nie kwestionowały ich treści i zgodności z przepisami prawa, a ich ewentualne naruszenie nie było nigdy sygnalizowane ani sankcjonowane przez sprawującego nadzór Prezesa UTK stosowanie omawianego kryterium przez organy podatkowe jest nieuprawnione. Nawet bowiem jakakolwiek wadliwość prawna tych umów nie mogłaby być podstawą stwierdzenia przez organy podatkowe, że udostępnienie przewoźnikowi linii kolejowych nie miało miejsca lub że przewozy te nie zostały zrealizowane, a nadto, że udostępnienie infrastruktury kolejowej przewoźnikowi na podstawie takiej umowy nie miało na celu realizacji publicznego transportu kolejowego. W ocenie autora skargi zapewnienie przewoźnikom prawa równego dostępu do infrastruktury kolejowej jest wprawdzie ustawowym obowiązkiem, lecz nieprawidłowości w tym zakresie, gdyby nawet miały miejsce i zostały stwierdzone przez uprawnione organy nadzoru kolejowego, nie mogłyby skutkować zmianą charakteru realizowanego transportu. Istotne jest nadto, że zawarta w zaskarżonej decyzji sugestia, że brak tożsamości niektórych klauzul w umowach z różnymi przewoźnikami oznacza nierówny dostęp do infrastruktury nie została umotywowana, co uniemożliwiło stronie merytoryczną polemikę w tym zakresie. Dalej przyznano, że w latach 2001 – 2003 (do września 2003) podatniczka łączyła wykonywanie dwóch rodzajów działalności gospodarczej w ramach jednego przedsiębiorstwa, tj. zarządzanie infrastrukturą kolejową oraz wykonywanie przewozów kolejowych. Funkcja zarządcy infrastruktury kolejowej była przy tym organizacyjnie rozdzielona od funkcji przewoźnika kolejowego - tak, jak wymagał tego art. 10 ust. 6 ustawy z dnia 27 czerwca 1997 r. o transporcie kolejowym. Infrastrukturą kolejową w roku 2001, zarządzała mianowicie wyodrębniona w strukturze organizacyjnej A SA jednostka działalności biznesowej pod nazwą Wydział Infrastruktury Kolejowej (od 29 kwietnia 2003 r. Zakład Infrastruktury Kolejowej), zaś przewozy kolejowe realizowane były przez jednostkę działalności biznesowej pod nazwą Wydział Przewozów Kolejowych (od 29 kwietnia 2003 r. Centrum Logistyki Kolejowej). Działające w ramach jednej osoby prawnej - dwie wyodrębnione organizacyjnie jednostki biznesowe nie mogły w istocie zawrzeć między sobą umowy na udostępnianie i korzystanie z linii, ani też nie mogły negocjować ze sobą stawek, terminów i sposobu naliczania opłat, co jednak, zdaniem autora skargi, nie uzasadnia tezy, że skarżąca jako przewoźnik posiadała z tego powodu uprzywilejowaną pozycję. Strona, będąc zarządcą infrastruktury kolejowej i przewoźnikiem, jako przewoźnik realizowała bowiem przewozy towarów zlecane przez różnych klientów korzystając z własnej infrastruktury kolejowej, ale równocześnie udostępniała ją też (na mocy umów cywilnoprawnych) każdemu innemu uprawnionemu przewoźnikowi. Udostępnianie infrastruktury kolejowej przez Wydział Infrastruktury Kolejowej Wydziałowi Przewozów Kolejowych odbywało się według rzeczywistych kosztów bez naliczania marży zysku. Obciążenie odbywało się na zasadzie wewnętrznych obciążeń kosztowych zgodnie z miejscami powstawania kosztów. Pozostali przewoźnicy ponosili natomiast opłatę wynikającą z kalkulacji własnej na bazie kosztów historycznych (z poprzedniego roku) powiększonych o marżę zysku. Wobec powyższego pełnomocnik skarżącej stwierdził, że pozycja Spółki nie była uprzywilejowana, a tym samym bezpodstawne jest twierdzenie organów podatkowych, że przedmiotowa infrastruktura nie była udostępniana na równych prawach, skoro podatniczka korzystała z infrastruktury na innych warunkach niż pozostali przewoźnicy. W rzeczywistości warunki te były bowiem równe dla wszystkich, z różnicami wynikającymi po stronie skarżącej wyłącznie z faktu łączenia tych dwóch funkcji, co w świetle prawa było w pełni dopuszczalne. W dalszych fragmentach skargi pełnomocnik skarżącej Spółki zanegował twierdzenie organów podatkowych, że skoro przedmiotowa infrastruktura była także wykorzystywana przez samą podatniczkę do przewozu własnych towarów, to przesłanka wyłączności wykorzystywania jej na potrzeby publicznego transportu kolejowego nie została spełniona. Zdaniem skarżącej i jej pełnomocnika wyłączne wykorzystywanie nieruchomości na cele publicznego transportu kolejowego realizowane jest wówczas, gdy infrastruktura kolejowa: - jest udostępniana uprawnionym do tego przewoźnikom kolejowym, wyłącznie w celu realizacji przewozów kolejowych, - nie jest przeznaczona lub wykorzystywana jednocześnie przez jej właściciela, posiadacza na jakiekolwiek inne cele, poza realizacją zadań ustawowych w zakresie dot. zarządu na zasadach i w zakresie określonym w ustawie o transporcie kolejowym; - nie jest oddawana do korzystania (pod jakimkolwiek tytułem) jakiejkolwiek osobie trzeciej na realizację czynności nie wchodzących w zakres publicznego transportu kolejowego; - nie jest faktycznie wykorzystywana przez jakiegokolwiek koncesjonowanego przewoźnika kolejowego na jakiekolwiek inne cele, poza realizacją przewozów kolejowych. Jako oczywiście nieuzasadnione należy więc traktować kwestionowanie spełnienia przesłanki "wyłączności" tylko dlatego, że jednym z przewoźników jest podatniczka. Jak bowiem podkreślił prof. B. B. w opinii przedstawionej do niniejszej sprawy, "[...] nie ma znaczenia okoliczność, iż właściciel budowli i gruntów ma status przewoźnika kolejowego i przewozy takie rzeczywiście wykonuje, także na liniach objętych zwolnieniem podatkowym.". Wg prof. B.B. "[...] to, czy usługę transportową wykona producent towarów (będący jednocześnie właścicielem infrastruktury kolejowej), czy też inny koncesjonowany przewoźnik, a nawet odbiorca towarów - nie ma na gruncie przepisów o podatku od nieruchomości żadnego znaczenia. W każdym z tych przypadków budowle kolejowe będą bowiem wykorzystywane na potrzeby publicznego transportu kolejowego." W konkluzji skargi stwierdzono, że znajdujące się w posiadaniu skarżącej budowle kolejowe oraz zajęte pod nie grunty, o których mowa we wniosku skarżącej były zwolnione z podatku od nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 pkt. 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2001 r., a odmowa stwierdzenia i zwrotu nadpłaty wynikającej z tego stanu rzeczy narusza art. 72 § 1 pkt. 1 i art. 75 § 4 Ordynacji podatkowej. W odpowiedzi na skargę Samorządowe Kolegium Odwoławcze w K. podtrzymało w całości dotychczasową argumentację i wniosło o oddalenie skargi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje. Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji – w granicach i według kryteriów określonych cytowanymi wyżej przepisami Sąd stwierdził, iż decyzja ta nie narusza prawa. Sporna w niniejszej sprawie jest przede wszystkim interpretacja art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. Strona skarżąca neguje bowiem twierdzenie organów podatkowych, że stanowiąca jej własność infrastruktura kolejowa nie była w 2001 r. wykorzystywana wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Akcentuje, iż przedmiotowa infrastruktura nie była wykorzystywana przez jakiegokolwiek koncesjonowanego przewoźnika na inne cele niż realizacja przewozów kolejowych. Podnosi, że całkowita tożsamość treści umów, w oparciu o które udostępniano przedmiotową infrastrukturę różnym koncesjonowanym przewoźnikom nie stanowi ustawowej przesłanki stosowania art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a szczegółowe ich analizowane wiąże się z niedopuszczalnym działaniem organów podatkowych opartym o uznaniowość. Neguje więc twierdzenie organów podatkowych, że przedmiotowa infrastruktura nie była udostępniana na równych prawach i podnosi, że jej pozycja wśród przewoźników nie była uprzywilejowana, gdyż rzeczywiste koszty, bez naliczania marży zysku ponosiła ze względu na (prawnie dopuszczalne) łączenie funkcji zarządcy i przewoźnika. Nadto podważa wnioski, które organy podatkowe wyprowadziły z faktu, że strona z wykorzystaniem przedmiotowej infrastruktury przewoziła wydobywane kruszywa (przede wszystkim piasek), których sprzedaż była przedmiotem jej działalności gospodarczej. Organy podatkowe obu instancji stwierdziły natomiast, że zwolnieniem podatkowym określonym w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych nie mogą być objęte budowle kolejowe i zajęte pod nie grunty, jeżeli umowy dotyczące ich udostępnienia koncesjonowanym przewoźnikom nie były tożsame co do stawek, terminów płatności oraz okresów wypowiedzenia, a nadto skarżąca przewoziła po własnych liniach kolejowych (ponosząc koszty rzeczywiste bez marży zysku) kruszywa, których wydobywanie i oferowanie do sprzedaży stanowiło przedmiot jej działalności gospodarczej. Sporna jest zatem w niniejszej sprawie interpretacja art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a więc przesłanki określonego w tym przepisie przedmiotowego zwolnienia podatkowego. Skarżąca – co należy podkreślić - nie kwestionuje żadnego z dokonanych w sprawie ustaleń faktycznych, a jedynie podważa wywiedzione z nich przez organy podatkowe wnioski. Wspomniany art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 roku o podatkach i opłatach lokalnych w brzmieniu obowiązującym w 2001 r. stanowił, że zwolnione od podatku od nieruchomości są budowle wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego i zajęte pod nie grunty. Istota sporu koncentruje się w niniejszej sprawie na kwestii czy stanowiące własność skarżącej budowle były w 2001 r. "wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego". Omawiane zwolnienie podatkowe uwarunkowane jest kumulatywnym spełnieniem dwóch przesłanek: odnoszącej się do celu wykorzystania budowli (potrzeby publicznego transportu kolejowego) oraz do charakteru tego wykorzystywania (tj. wyłącznego wykorzystywania na wskazane potrzeby). W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego (w tym m.in. w wyroku NSA z dnia 29 lipca 2010 r., sygn. akt II FSK 340/09) wskazuje się, że o tym, czy infrastruktura kolejowa wykorzystywana jest na potrzeby publicznego transportu kolejowego decyduje to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe wszystkim potencjalnym użytkownikom, przez których należy rozumieć licencjonowanych przewoźników. O publicznym charakterze transportu przesądza to, czy zarządca udostępnia linie kolejowe uprawnionym przewoźnikom kolejowym, a nie to że faktycznie z linii korzystają tylko niektórzy z nich, którzy mają w tym interes gospodarczy. Wyłączność realizowania potrzeb publicznego transportu kolejowego ma miejsce także wtedy, gdy na danych liniach kolejowych transport wykonywany jest nie tylko przez uprawnionych przewoźników na równych prawach, ale także (na tych samych prawach) przez podatniczkę jako licencjonowanego przewoźnika. Organy podatkowe, uwzględniając wspomniane orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego, przyjęły w niniejszej sprawie, że sporna infrastruktura kolejowa była wykorzystywana na potrzeby publicznego transportu kolejowego, jednakże takie jej wykorzystywanie nie miało cech wyłączności. Twierdzenia te oparły na ustaleniu, że w omawianym roku podatkowym Spółka wykorzystywała własną infrastrukturę kolejową dla celów wewnątrzzakładowych, tj. do przewożenia wydobywanych przez siebie i sprzedawanych kruszyw (w szczególności piasku) i ponosiła z tego tytułu jedynie rzeczywiste koszty bez marży zysku, a tym samym jej pozycja wśród podmiotów korzystających z tych linii była uprzywilejowana. Nadto organy podatkowe wykazały, że umowy dotyczące udostępnienia infrastruktury koncesjonowanym przewoźnikom nie były tożsame co do stawek, terminów płatności oraz okresów wypowiedzenia, a więc zasady korzystania z budowli nie były jednolite dla wszystkich zainteresowanych podmiotów. Zdaniem Sądu (przyznana m.in. w skardze) okoliczność, iż Spółka korzystała z własnej infrastruktury na preferencyjnych, innych niż pozostali przewoźnicy zasadach ekonomicznych i czyniła to dla realizacji celów wynikających z prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wydobycia i sprzedaży kruszyw wyklucza stwierdzenie, że przedmiotowe budowle kolejowe wykorzystywane były wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Konstatacji tej nie można skutecznie podważyć w oparciu o argumentację, w której strona podnosi, że w 2001 r. nie obowiązywał ustawowy wymóg wyodrębnienia funkcji zarządcy od funkcji przewoźnika kolejowego. Zanegować należy także tę argumentację skargi, która zmierza do wykazania, że skoro skarżąca była w 2001 r. koncesjonowanym przewoźnikiem, to każdy realizowany przez nią przejazd, także ten odbywany w obrębie własnych linii kolejowych miał charakter publiczny. Bezsporne jest, że w badanym roku podatkowym strona przewoziła wydobywane przez siebie kruszywa po własnych liniach kolejowych położonych w obrębie gminy P. i (co przyznano m.in. w odwołaniu) sprzedawała go na rzecz różnych podmiotów. Podkreślić w tym miejscu należy, że zawarte w skardze twierdzenie, iż piasek ten był nabywany przez kontrahentów w miejscu wydobycia, a następnie nabywcy (właściciele towaru) zlecali skarżącej jego przetransportowanie do konkretnych miejsc nie poparte zostało żadnym dowodem. Strona na żadnym etapie wieloletniego postępowania nie złożyła żadnego wniosku dowodowego w tym zakresie, nie wskazała też jakiegokolwiek z licznych kontrahentów, który mógłby potwierdzić, że zlecanie przewozu następowało odrębnie, a jego koszt nie był ujęty w cenie oferowanego towaru. W tym stanie rzeczy zaaprobować należy twierdzenie organów podatkowych, że przedmiotowa infrastruktura wykorzystywana była przez jej właściciela do przewozów rzeczy wyłączenie dla jego potrzeb wewnątrzzakładowych. Tego rodzaju transport o charakterze wewnątrzzakładowym, wynikający z prowadzenia działalności gospodarczej skarżącej związanej z wydobywaniem i sprzedawaniem piasku nie może być uznany za realizację potrzeb publicznego transportu. Analizowanym w niniejszej sprawie zwolnieniem podatkowym nie można objąć – jak już wcześniej wykazano - infrastruktury kolejkowej, której wykorzystywanie na potrzeby publicznego transportu kolejowego nie było "wyłączne". Wskazane powyżej wykorzystywanie infrastruktury wg rzeczywistych kosztów na własne potrzeby gospodarcze skarżącej stanowi niewątpliwie o tym, że przedmiotowa infrastruktura nie spełniała kryteriów określonych w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W tym stanie rzeczy kwestia zróżnicowania warunków umów, w oparciu o które linie kolejowe udostępniano koncesjonowanym przewoźnikom ma znaczenie drugorzędne. Skoro zatem – jak wykazano powyżej - skarżąca Spółka wykorzystywała własne budowle kolejowe dla realizacji celów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej w zakresie handlu piaskiem to nie były one wykorzystywane wyłącznie na potrzeby publicznego transportu kolejowego. Omawiane składniki majątku skarżącej - mimo, że nie były wykorzystywane dla celów innych niż przewozy kolejowe - nie mogły być więc objęte zwolnieniem podatkowym określonym w art. 7 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, a wniosek strony o stwierdzenie nadpłaty w tym podatku był bezpodstawny. Jak więc wykazano powyżej zaskarżone rozstrzygnięcie odpowiada prawu, zobowiązanie skarżącej w podatku od nieruchomości za 2001 r. określone zostało w prawidłowej wysokości. Konstatacja ta nakazywała oddalić skargę w oparciu o art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi.