I SA/Gl 875/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Wojciech Gapiński, Sędziowie WSA Beata Machcińska (spr.), Bożena Pindel, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 9 grudnia 2021 r. sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w L., B S.A. w C. na postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2014 r. oddala skargę. Przedmiotem skargi A Sp. z o. o. w L. (dalej "skarżąca 1" lub "spółka z o.o.") oraz B S. A. w C. (dalej "skarżąca 2" lub spółka akcyjna"), dalej łącznie jako "skarżące" lub "spółki", jest postanowienie Samorządowego Kolegium Odwoławczego w Katowicach (dalej "organ odwoławczy" lub "Kolegium") wydane w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji określającej wysokość zobowiązania skarżących w podatku od nieruchomości za 2014 r. Stan sprawy przedstawia się następująco: 1. Postanowieniem z dnia [...] r. Prezydent Miasta C. (dalej "organ pierwszej instancji"), wydanym na podstawie art. 216 § 1, art. 239a, art. 239b § 1 pkt 4, art., 239b § 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2020 r. poz. 1325 ze zm., dalej "o.p."), nadał nieostatecznej decyzji z dnia [...] r. określającej wysokość zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. rygor natychmiastowej wykonalności (dalej "Decyzja"). W uzasadnieniu postanowienia organ wskazał, iż termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. upływa z dniem [...] r., stąd też spełniona została przesłanka, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 o.p. Zdaniem organu pierwszej instancji, krótki okres, który pozostał do przedawnienia zobowiązania podatkowego spółek jest pierwszą okolicznością, która uprawdopodabnia fakt, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Dodatkowo organ zwrócił uwagę na fakt, iż mimo wielokrotnych wezwań, spółki składały wadliwe deklaracje podatkowe, nieuwzględniające współużytkowania wieczystego działki gruntu o nr [...] i będących ich współwłasnością budynków. W efekcie spółki unikały solidarnej odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe. Ponadto spółki w złożonych deklaracjach nie ujawniły wszystkich przedmiotów opodatkowania i nie uczyniły tego w drodze deklaracji korygujących na skutek wezwań w oparciu o zgromadzone w toku postępowania podatkowego dowody. W efekcie organ pierwszej instancji zmuszony był wszcząć postępowanie podatkowe i określić w drodze decyzji zobowiązanie podatkowe spółek w prawidłowej wysokości. W ocenie organu, uchylanie się od opodatkowania poprzez niedeklarowanie przedmiotów opodatkowania jest kolejną okolicznością uprawdopodobniającą niewykonanie zobowiązania. 2. Spółki wniosły zażalenie na ww. postanowienie organu pierwszej instancji. Spółka z o.o. zarzuciła naruszenie art. 239b § 2 w związku z art. 239b § 1 o.p. poprzez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności pomimo tego, że organ pierwszej instancji nie uprawdopodobnił, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane, co stanowi warunek konieczny nadania rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie art. 239b § 2 o.p. Z kolei spółka akcyjna zarzuciła naruszenie: - art. 239b § 2 w związku z art. 239b § 1 o.p. poprzez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 o.p. w zw. z art. 77 § 4 w zw. z art. 76 § 1 oraz w zw. z art. 73 § 1 oraz art. 51 § 1 i 2 o.p. polegające na błędnym przyjęciu, iż zobowiązanie wynikające z Decyzji nie zostanie wykonane, podczas gdy na moment jej wydawania przez organ podatkowy oraz wydania skarżonego postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, na koncie rozliczeniowym spółek istniała nadpłata podatku od nieruchomości za lata 2011-2013 i 2015-2017 w kwocie [...] zł, która kilkukrotnie przewyższała należność podatkową za 2014 r. wynikającą z Decyzji, - naruszenie art. 120 o.p. poprzez nadużycie przez organ podatkowy prawa wobec podatników, a to art. 239a w zw. z art. 239b § 2 w zw. z art. 77 § 4 w zw. z art. 76 § 1 oraz w zw. z art. 73 § 1 oraz art. 51 § 1 i 2 o.p. oraz art. 70 § 1 pkt 4 poprzez dokonanie przez organ podatkowy szeregu działań mających umożliwić i uzasadnić wszczęcie bezzasadnej egzekucji administracyjnej zobowiązania podatkowego za 2014 r. wynikającego z Decyzji wobec spółki akcyjnej, podczas gdy zarówno przed podjęciem tych działań, jak i w chwili wydania skarżonego postanowienia brak było jakiegokolwiek zagrożenia co do wykonania zobowiązania, a jedynym celem organu było wszczęcie egzekucji w administracji w celu przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego spółek z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r., a które to działania zostały opisane w uzasadnieniu zażalenia, - naruszenie art. 121 § 1 o.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego i wykonanie działań faktycznych oraz podejmowanie decyzji procesowych w toku postępowania podatkowego w sposób niebudzący zaufania do organów podatkowych, - naruszenie art. 217 § 2 o.p. polegające na takim sformułowaniu treści uzasadnienia, które uniemożliwia zarówno spółce akcyjnej, jak i organowi odwoławczemu dokonanie w oparciu o jego treść faktycznej kontroli zasadności powołania się przez organ pierwszej instancji na zaistnienie przesłanki wskazane w art. 239b § 1 pkt 4 o.p. 3. Organ odwoławczy postanowieniem z dnia [...] r., wydanym na podstawie art. 13 § 1 pkt 3, art. 233 § 1 pkt 1, art. 239 o.p., utrzymał w mocy postanowienie organu pierwszej instancji. Uzasadniając wystąpienie przesłanki z art. 239 § 1 pkt 4 o.p., organ odwoławczy argumentował, iż ustawowy termin przedawnienia zobowiązania podatkowego z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r., zgodnie z art. 70 § 1 o.p., przypadał na dzień 31 grudnia 2019 r. Jednakże na skutek skarg wniesionych przez spółki do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach na decyzję Kolegium z dnia [...] r. mocą której utrzymano w mocy decyzję organu pierwszej instancji z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r., bieg terminu przedawnienia uległ zawieszeniu na okres 403 dni. Ostatecznie termin przedawnienia zobowiązania podatkowego spółek upływał z dniem [...] r., co oznacza, że została spełniona przesłanka z art. 239b § 1 pkt 4 o.p., gdyż okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. W zakresie obowiązku uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania podatkowego z uwagi na upływ terminu przedawnienia Kolegium stwierdziło, iż taką okolicznością jest fakt trwania postępowania odwoławczego. Mianowicie pismem z dnia 17 grudnia 2020 r. spółka z o.o., a pismem z dnia 23 grudnia 2020 r. spółka akcyjna złożyły odwołanie, które zostało przekazanego do Kolegium kolejno w - dniu 4 i 15 stycznia 2021 r. Termin załatwienia sprawy, zgodnie z art. 139 § 3 o.p., przypadał na dzień [...] r., co oznacza, że gdyby organ pierwszej instancji nie nadał Decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i nie zastosował instytucji przerwania biegu terminu przedawnienia poprzez zastosowanie skutecznego środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony, zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. uległoby przedawnieniu z dniem [...] r. Postępowanie odwoławcze musiałoby zostać umorzone, a tym samym odwołanie spółek od Decyzji nie zostałoby merytorycznie rozpatrzone przez organ odwoławczy. Dlatego zasadne było nadanie Decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności i przerwanie biegu terminu przedawnienia. Uzasadniając stanowisko, organ odwoławczy powołał się na wyrok NSA z dnia 6 kwietnia 2020 r., sygn. akt II FSK 191/20. Odnosząc się do zarzutów zażalenia oraz późniejszych pism spółek, organ odwoławczy argumentował, iż poza ramami niniejszego postępowania jest ustalanie wysokości nadpłat w podatku od nieruchomości za lata 2011-2013 oraz 2015-2017, jak również późniejsze wydanie postanowienia o zaliczeniu części nadpłaty z 2011 na zaległość z 2014 r. (z dnia [...] r., numer [...]), gdyż sposób rozliczenia nadpłat jest przedmiotem rozstrzygnięcia w odrębnych postępowaniach, które obecnie rozpatrywane są w Kolegium. Natomiast w niniejszym postępowaniu Kolegium zobowiązane jest zbadać, czy na dzień nadania Decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności zaległość w podatku od nieruchomości za 2014 r. istniała i czy wystąpiły przesłanki do nadania Decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Zdaniem organu odwoławczego, bez wydania postanowienia o nadaniu Decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, nie było możliwe dokonanie jakiegokolwiek zaliczenia nadpłat na poczet zaległości z 2014 r. Organ odwoławczy wskazał, że w wyrokach sądów administracyjnych dominuje pogląd, iż skoro do upływu terminu przedawnienia pozostał bardzo krótki okres, przez ustawodawcę wyznaczony na czas krótszy niż 3 miesiące, to w aspekcie prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania podatkowego nie mają żądnego znaczenia okoliczności faktyczne dotyczące wielkości majątku podatnika, jego zasobów finansowych, czy dotychczasowej postawy w zakresie uiszczania danin publicznoprawnych. Po prostu nawet przy bardzo dużym majątku, przekraczającym wielokrotnie wartość zobowiązań podatkowych określonych w decyzji organu pierwszej instancji, zobowiązanie to nie zostanie wykonane bez nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, albowiem wygaśnie na skutek przedawnienia. 4.1. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, skarżąca 1 wniosła o uchylenie zaskarżonego postanowienia w całości i zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, zarzucając naruszenie: a) art. 239a w związku z art. 239b § 1 pkt 4 i art. 239b § 2 o.p. poprzez nieprawidłową wykładnię i niewłaściwe zastosowanie ww. przepisów i uznanie, że nadanie Decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności było w realiach sprawy uzasadnione przekonaniem, że zobowiązanie z niej wynikające nie zostanie wykonane, z uwagi na upływ terminu przedawnienia, podczas gdy podatnik na dzień wydania skarżonego postanowienia nie posiadał zaległości podatkowych; b) art. 121 § 1 w związku z art. 124 o.p. poprzez wydanie rozstrzygnięcia w warunkach podważających zaufanie do organów podatkowych, bez wyjaśnienia zasadności przesłanek, którymi organ kierował się, wydając zaskarżone postanowienie, a nade wszystko poprzez pozbawienie podatnika możliwości dobrowolnego wykonania decyzji bez stosowania środków przymusu. W ocenie skarżącej 1, w sprawie nie chodzi o stwierdzenia istnienia ustawowej przesłanki, że zobowiązanie wynikające z Decyzji nie zostanie wykonane, lecz wyłącznie stworzenie warunków do zastosowania art. 70 § 4 o.p. i stosowania egzekucji w celu zaspokojenia zobowiązań już zaspokojonych. Nie sposób uznać, aby tego rodzaju działania były do pomyślenia w demokratycznym państwie prawa i by respektowały zasadę działania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Prezydent Miasta C., wydając w dniu [...] r. postanowienie, które następnie utrzymano w mocy, stworzył sobie możliwość rozliczenia blisko [...] nadpłaty skarżącego w podatku od nieruchomości z tym zobowiązaniem, co byłoby działaniem zgodnym z prawem i dla skarżącej zrozumiałym. Jednakowoż organ ten stworzył sobie również formalne warunki do wszczęcia i prowadzenia egzekucji, którą niechybnie rozpoczął, w celu wyegzekwowania zobowiązania i odsetek mimo, że całą egzekwowaną kwotą dysponował, a które to działanie uchodzi za sprzeczne z prawem. Co więcej, środki egzekucyjne organ skierował do spółki akcyjnej, a spółka z o.o., nie będąc stroną tego postępowania, stała się "beneficjentem" skutków wdrożonej egzekucji, o których mowa w art. 70 § 4 o.p., pozbawionym środków zaskarżenia działań egzekucyjnych. 4. 2. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach skarżąca 2 wniosła o uchylenie w całości postanowienia organu odwoławczego oraz decyzji Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności Decyzji (powinno być postanowienia; uwaga Sądu) oraz umorzenie postępowania w sprawie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności Decyzji, jak również o zasądzenie na jej rzecz zwrotu kosztów postępowania, w tym zwrotu kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Skarżąca 2 wniosła o rozpoznanie skargi na rozprawie i o dopuszczenie dowodów załączonych do zażalenia na postanowienie z dnia [...] r. na poparcie tez tamże podniesionych, tj.: 1. Pisma skarżącej 2 z dnia [...] r. dot. rozksięgowania wpłaty z dnia [...] r. wraz z potwierdzeniem przelewu z tego samego dnia na kwotę [...] zł. 2. Potwierdzenia przelewu dokonanego przez Urząd Miasta w C. na rzecz skarżącej 2 z dnia [...] r. (godzina księgowania) 15.32.10 - na kwotę [...] zł, tytułem zwrot nadpłaty w podatku od nieruchomości za 2014 r. 3. Zawiadomienia o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego z dnia [...] r. wraz z odpisem tytułu wykonawczego [...]. Wniosła także o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodów z akt postępowania [...] w sprawie określenia wymiaru podatku od nieruchomości za lata 2011-2018 będących we współużytkowaniu wieczystym i współwłasności spółek. Ponadto wniosła o dopuszczenie i przeprowadzenie dowodu z treści postanowienia Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. [...] na okoliczność zaliczenia część nadpłaty w podatku od nieruchomości od osób prawnych tytułem 2011 r. w wysokości [...] zł, powstałej z dniem [...] r. na poczet zobowiązania podatkowego wynikającego z Decyzji. Zarzuciła naruszenie: 1. art. 239b § 2 o.p. w związku z art. 239b § 1 o.p. poprzez nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności na podstawie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 4 o.p. w zw. z art. 77 § 4 w zw. z art. 76 § 1 oraz w zw. z art. 73 § 1 oraz art. 51 § 1 i 2 o.p., polegające na błędnym przyjęciu, iż zobowiązanie wynikające z Decyzji nie zostanie wykonane podczas, gdy na chwilę wydawania Decyzji i skarżonego postanowienia o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności, na koncie rozliczeniowym spółek istniała nadpłata na podatek od nieruchomości za lata 2011-2013 i 2015-2017 w kwocie [...] zł, która to nadpłata kilkukrotnie przewyższała należność podatkową za 2014 r. wynikającą z Decyzji, 2. art. 120 o.p. poprzez nadużycie przez organ podatkowy prawa wobec podatników, a to przepisu art. 239a w zw. z art. 239b § 2 w zw. z art. 77 § 4 w zw. z art. 76 § 1 oraz w zw. z art. 73 § 1, art. 51 § 1 i 2 o.p. oraz art. 70 § 1 pkt 4 o.p. poprzez dokonanie przez organ podatkowy szeregu działań mających umożliwić i uzasadnić wszczęcie bezzasadnej egzekucji administracyjnej zobowiązania podatkowego za 2014 r. wynikającego z Decyzji wobec spółki akcyjnej, podczas gdy zarówno przed podjęciem tych działań jak i w chwili wydania skarżonego postanowienia brak było jakiegokolwiek zagrożenia, iż wykonanie zobowiązania będzie zagrożone, a jedynym celem organu podatkowego było wszczęcie egzekucji w administracji w celu przerwania biegu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego spółek z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r., a które to działania zostały opisane w uzasadnieniu niniejszego zażalenia, 3. art. 121 § 1 o.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego i wykonywanie działań faktycznych oraz podejmowanie decyzji procesowych w toku postępowania podatkowego w sposób podrywający u spółki akcyjnej zasadę zaufania do organów podatkowych. Uzasadniając skargę, skarżąca 1 podniosła, że spółki legitymowały się nadpłatą w podatku od nieruchomości za lata 2011-2017 w wysokości [...] zł, która z momentem jej powstania i powstania zaległości podatkowej z mocy prawa winna podlegać zaliczeniu na jej poczet z urzędu. Na skutek powyższego doszło do wygaśnięcia obowiązku skarżących w przedmiocie zapłaty zobowiązania podatkowego za 2014 r. objętego treścią Decyzji. Podkreśliła, iż w orzecznictwie sądowoadministracyjnym wskazuje się, iż art. 76 § 1 o.p. zawiera bezwzględną dyspozycję dla organu podatkowego zaliczenia nadpłaty na zaległości podatkowe i nie daje możliwości wyboru innego rozstrzygnięcia w przedmiocie nadpłat. Zdaniem skarżącej 2, z dniem doręczenia jej Decyzji wraz z przedmiotowym postanowieniem, tj. w dniu [...] r., nadpłaty wynikające z treści art. 77 ust. 4 o.p. winny zostać z mocy prawa zaliczone na poczet zaległości podatkowej spółek za 2014 r. wynikających z Decyzji opatrzonej rygorem natychmiastowej wykonalności. Skarżąca 2 wyjaśniła, że dniu [...] r. Samorządowe Kolegium Odwoławcze uchyliło decyzję Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. w przedmiocie określenia zobowiązania z tytułu podatku od nieruchomości od współużytkowania wieczystego i współwłasności spółek za lata 2011-2017 oraz przekazało sprawę do ponownego rozpoznania organowi pierwszej instancji. Wbrew regulacji Ordynacji podatkowej organ ten nie wydał w terminie 3 miesięcy od dnia uchylenia skarżonych decyzji (w tym decyzji w sprawie wymiaru podatku od nieruchomości za rok 2014). Wobec powyższego po stronie spółek wystąpiła nadpłata w wysokości [...] zł, która winna być rozliczona jak wskazano powyżej. Jednakże owa nadpłata nie została w sposób faktyczny przeksięgowana z kartoteki [...], obejmującej składniki opodatkowania stanowiące współwłasność oraz współużytkowanie wieczyste spółek. W dniu [...] r. organ podatkowy zwrócił na rachunek bankowy spółki akcyjnej w C. w W. kwotę [...] zł tytułem częściowego zwrotu podatku od nieruchomości za 2014 r. - przelew został zaksięgowany na rachunku bankowym spółki akcyjnej o godzinie 15.32.10. Nadto postanowieniem z dnia [...] r. [...] kartoteka [...] (współwłasność) pozostałą część nadpłaty w podatku od nieruchomości tytułem 2014 r. w wysokości [...] zł organ podatkowy zaliczył na poczet należności głównej tytułem rat (12/2020) w tym podatku. Po dokonaniu ww. działań organ wydał Decyzję, która została odebrana przez skarżącą 1 w dniu [...] r., a skarżącą 2 w dniu [...] r. Następnie w dniu [...] r. organ wystawił tytuł wykonawczy, a w dniu [...] r. wystawił zawiadomienie o zajęciu wierzytelności z rachunku bankowego i wkładu oszczędnościowego. Zajęcie tego samego rachunku bankowego, na który organ w dniu [...] r. dokonał zwrotu nadpłaty z tytułu podatku od nieruchomości nastąpiło w dniu [...] r. Przedmiotowa chronologia działań w sposób niezbity prowadzi do konstatacji, iż celem wydania skarżonego postanowienia nie była chęć zaspokojenia należności podatkowej, a jedynym celem organu podatkowego było umożliwienie wszczęcia egzekucji administracyjnej w celu przerwania biegu przedawnienia. O powyższym niezbicie świadczy fakt, iż wbrew obowiązującym przepisom organ podatkowy nie dokonał rozliczenia na poczet zaległości podatkowej za 2014 r. nadpłat w wysokości [...] zł. 5. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Skargi nie zasługują na uwzględnienie. W rozpoznawanej sprawie przedmiotem kontroli Sądu jest zasadność utrzymania w mocy przez organ odwoławczy postanowienia organu pierwszej instancji w przedmiocie nadania Decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności w oparciu o przesłanki wymienione w art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 o.p. Skarżące zarzucają organom niewykazanie zaistnienia przesłanki z art. 239b § 2 o.p. Zgodnie z art. 239a o.p. decyzja nieostateczna, nakładająca na stronę obowiązek podlegający wykonaniu w trybie przepisów o postępowaniu egzekucyjnym w administracji, nie podlega wykonaniu, chyba że decyzji nadano rygor natychmiastowej wykonalności. W myśl zaś art. 239b § 1 o.p. decyzji nieostatecznej może być nadany rygor natychmiastowej wykonalności, gdy: 1) organ podatkowy posiada informacje, z których wynika, że wobec strony toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych lub 2) strona nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia, lub 3) strona dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku znacznej wartości, lub 4) okres do upływu terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego jest krótszy niż 3 miesiące. Na podstawie § 2 tego artykułu, przepis § 1 stosuje się, jeżeli organ podatkowy uprawdopodobni, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Przesłanki określone w art. 239b § 1-4 o.p. mają charakter fakultatywny i rozłączny, co powoduje, że zaistnienie jednej z nich daje podstawę do nadania decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności. Przy tym warunkiem koniecznym jest uprawdopodobnienie przez organ podatkowy, że zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 o.p.). Fakt zaistnienia którejkolwiek z przesłanek wymienionych w art. 239b § 1 o.p. organ podatkowy obowiązany jest ustalić przez udowodnienie, natomiast dla wykazania spełnienia warunku określonego w art. 239b § 2 o.p. wystarczy jedynie uprawdopodobnienie, które jest środkiem zastępczym dowodu. Uprawdopodobnienie nie daje pewności, lecz tylko wiarygodność (prawdopodobieństwo) istnienia jakiegoś faktu, a zatem nie oznacza konieczności udowodnienia danej okoliczności. Kwestia zaistnienia przesłanek do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej musi być badana według stanu istniejącego na dzień wydania postanowienia w tym przedmiocie. W przypadku przesłanki nadania rygoru natychmiastowej wykonalności, o której mowa w art. 239b § 1 pkt 4 o.p., uprawdopodobnienie niewykonania decyzji, o którym mowa w art. 239b § 2 o.p., powinno polegać na wykazaniu, że z uwagi na krótki okres do upływu terminu przedawnienia istnieje ryzyko, iż podmiot zobowiązany do wykonania obowiązku, nie wykona go (zob. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 23 lutego 2016 r., o sygn. akt II FSK 441/14; CBOSA). Decyzja, której nadano rygor natychmiastowej wykonalności wydana została w dniu [...] r. Zobowiązanie z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. co do zasady - zgodnie z art. 70 § 1 o.p., uległoby przedawnieniu z dniem [...] r., jednak bieg terminu przedawnienia tego zobowiązania uległ zawieszeniu w związku ze złożonymi przez skarżące skargami do WSA w Gliwicach na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego z dnia [...] r. mocą której utrzymano w mocy decyzję Prezydenta Miasta C. z dnia [...] r. w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za 2014 r. Zatem termin przedawnienia zobowiązania w podatku od nieruchomości za 2014 r. upływał z dniem [...] r., na skutek zawieszenia jego biegu w okresie od [...] r. do [...] r. na podstawie art. 70 § 6 pkt 2 o.p., z uwagi na zawisłą przed tut. Sądem sprawą o sygn. akt I SA/Gl 828/19, zakończoną prawomocnym wyrokiem z 28 stycznia 2020 r. Tym samym, w dniu [...] r., tj. w dniu wydania przez organ pierwszej instancji postanowienia o nadaniu Decyzji rygoru natychmiastowej, istniała ku temu przesłanka określona w art. 239b § 1 pkt 4 o.p. W ocenie Sądu, organ uprawdopodobnił, że zachodzą okoliczności faktyczne, które potwierdzają, że zobowiązanie podatkowe z Decyzji nie zostanie wykonane (art. 239b § 2 o.p.). Wskazał, że zarówno spółka z o.o., jak i spółka akcyjna złożyły odwołanie od Decyzji, które zostały przekazane do Kolegium kolejno w - dniu 4 i 15 stycznia 2021 r. Termin załatwienia sprawy, zgodnie z art. 139 § 3 o.p., przypadał na dzień [...] r. Zatem, gdyby organ podatkowy pierwszej instancji nie nadał Decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, nie mógłby doprowadzić do przerwania biegu terminu przedawnienia poprzez zastosowanie środka egzekucyjnego, o którym podatnik został powiadomiony, a zobowiązanie podatkowe skarżących z tytułu podatku od nieruchomości za 2014 r. uległoby przedawnieniu z dniem [...] r. Prawidłowo organ odwoławczy argumentował, że postępowanie odwoławcze musiałoby zostać umorzone, a tym samym odwołanie spółek od Decyzji nie zostałoby merytorycznie rozpatrzone przez organ odwoławczy. Niewątpliwie zatem okolicznością stwarzającą ryzyko niewykonania zobowiązania podatkowego był czas niezbędny do uzyskania przez Decyzję waloru ostateczności. Odwołanie od decyzji nie może bowiem być instrumentem prowadzącym w rezultacie do przedawnienia się zobowiązania podatkowego. (zob. wyrok NSA z dnia 7 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 838/17). Natomiast dla oceny, czy spełnione zostały przesłanki nadania Decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności w oparciu o przesłankę z art. 239b § 1 pkt 4 o.p. nie mają żadnego znaczenia podnoszone przez skarżące okoliczności odnoszące się do ich sytuacji finansowej – posiadania nadpłaty w podatku od nieruchomości. Sąd podziela stanowisko organu odwoławczego, że poza ramami niniejszego postępowania jest ustalanie, czy i w jakiej wysokości spółkom przysługuje nadpłata w podatku od nieruchomości oraz w jaki sposób powinna zostać rozliczona, jak również rozpatrzenie zarzutu dotyczącego instrumentalnego wykorzystania instytucji przerwania biegu terminu przedawnienia w podatku od nieruchomości za 2014 r. Tego rodzaju zarzut powinien być oceniony w postępowaniu głównym (wymiarowym). Sąd zgadza się również z organem podatkowym, że bez wydania postanowienia o nadaniu Decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności nie było możliwe dokonanie jakiegokolwiek zaliczenia nadpłat na poczet zaległości z 2014 r. Wydaje się, że zależność tę dostrzega także skarżąca 1, stwierdzając, iż organ pierwszej instancji, nadając Decyzji rygor natychmiastowej wykonalności, stworzył sobie możliwość rozliczenia blisko milionowej nadpłaty skarżącego w podatku od nieruchomości z tym zobowiązaniem, co jest działaniem zgodnym z prawem i dla skarżącej zrozumiałym. W ocenie Sądu, na dzień wydania przez organ pierwszej instancji postanowienia o nadaniu Decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności, istniały przesłanki do nadania rygoru natychmiastowej wykonalności określone w art. 239b § 1 pkt 4 i § 2 o.p. Organy podatkowe działały praworządnie, tj. na podstawie wskazanych przepisów prawa, powołując istotne w sprawie okoliczności faktyczne. Z tych względów zarzuty skarg należało uznać za niezasadne. Sąd rozpatrzył sprawę w trybie uproszczonym, zgodnie z art.119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. - Prawo o postępowaniu przez sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 2325 ze zm., dalej "p.p.s.a."). Mając na względzie wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, że zaskarżone postanowienie oraz postanowienie organu pierwszej instancji nie naruszają prawa i, działając na podstawie art. 151 p.p.s.a., orzekł jak w sentencji wyroku.