I SA/Gl 894/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędziowie WSA Teresa Randak, Bożena Suleja (spr.), Protokolant Magdalena Strzałkowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 19 stycznia 2011 r. sprawy ze skargi J. J. na decyzję Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku od nieruchomości 1) uchyla zaskarżoną decyzję, 2) stwierdza, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu w całości do czasu uprawomocnienia się wyroku, 3) zasądza od Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] ([...]) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. Decyzją z dnia [...] nr [...] Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 21 § 1 pkt 2 i § 5 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm., dalej zwana także O.p.) oraz art. 1 a ust. 1, art. 2 ust. 1 i 2, art. 3 ust. 1 i 4, art. 4 ust. 1, art. 5, art. 6 ust. 6 i 7 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (tekst jedn. Dz. U. z 2010 r. Nr 95, poz. 613) utrzymało w mocy decyzję Prezydenta Miasta Z. z dnia [...] nr [...] ustalającą J.J. wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od nieruchomości za rok 2005 w kwocie [...] zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia organ odwoławczy wskazał, iż przedmiotem opodatkowania organ I instancji objął budowlę - obiekt o charakterze kontenera handlowego o wartości [...] zł., usytuowany w ciągu handlowym i posiadający znamiona obiektu tymczasowego, przeznaczonego do czasowego użytkowania. Nadmienił także, iż w odwołaniu od decyzji organu I instancji podatnik wniósł o jej uchylenie podnosząc, że użytkownikiem wspomnianej nieruchomości oraz podatnikiem opłacającym podatek od nieruchomości za działkę, na której usytuowany jest ten kontener handlowy, jest A. W dalszej części uzasadnienia organ, przywołując treść art. 3 ust. 1 oraz art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych, wymienił podmioty, na których ciąży obowiązek podatkowy w podatku od nieruchomości oraz omówił przedmiot opodatkowania tym podatkiem wskazując, że podlegają mu m.in. grunty, budynki lub ich części, budowle lub ich części związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna oraz grunty nie objęte przepisami o podatku rolnym i leśnym, a także grunty objęte przepisami o podatku rolnym I leśnym związane z prowadzeniem działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza lub leśna. Organ podkreślił, że podstawę opodatkowania na zasadzie art. 4 ust. 1 pkt 1-3 przywołanej wyżej ustawy stanowi: dla gruntów - powierzchnia, dla budynków lub ich części - powierzchnia użytkowa, a dla budowli lub ich części związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej - wartość. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy organ podał, że J.J. na podstawie umowy zawartej w dniu 1 października 2005 r. w Z. nabył na własność za kwotę [...] zł. netto od A, kontener handlowy usytuowany na Targowisku [...] w zwartej szeregowej zabudowie, któremu przyporządkowano nr ewidencyjny [...]. W ramach przeprowadzonych przez pracowników Urzędu Miasta Z. oględzin obiektów handlowych określonych jako kontenery, położonych na Targowisku [...] stwierdzono, że ściany boczne, ocieplone wewnątrz watą oraz dach kontenera wykonane są z blachy, a całość osadzona jest na fundamencie, który jest jednocześnie stopniem przy wejściu do kontenera. Ponadto organ wskazał, że kontenery handlowe sąsiadujące ze sobą posiadają wspólny dach i tylną ścianę. Następnie Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. wyjaśniło, że Urząd Miasta Z. skierował zapytanie do firmy B w Z. w celu ustalenia, czy zabudowania Targowiska [...] w Z. są budynkiem czy budowlą. Na podstawie udzielonej odpowiedzi uznano, że zabudowania targowiska jako całość nie spełniają określonej prawem budowlanym definicji budynku. Jednocześnie stwierdzono, że przedmiotowy obiekt budowlany należy zakwalifikować jako budowlę. Ponadto wskazano, że obiekt ten został zaprojektowany i wykonany jako tymczasowy, tzn. przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej i jest przeznaczony do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki. Postanowieniem z dnia [...] nr [...] Prezydent Miasta Z. w związku z nabyciem przez J.J. na własność kontenera handlowego o numerze na Targowisku [...] w Z. wszczął z urzędu postępowanie podatkowe w przedmiocie ustalenia wysokości zobowiązania podatkowego za rok 2005. Na mocy zaś decyzji dnia [...] organ I instancji ustalił wymiar podatku od nieruchomości na 2005 r. od budowli – kontenera handlowego. Jako podstawę opodatkowania przyjęto cenę netto budowli wynikającą z umowy sprzedaży, tj. [...] zł. Kontynuując swoje wywody organ odwoławczy stwierdził, że spór w niniejszej sprawie sprowadza się w istocie do oceny, czy pawilon handlowy (kontener) należący do strony jest budowlą w rozumieniu art. 3 pkt 3 w związku z art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (tekst jedno Dz. U. z 2006 r. Nr 156, poz. 1118 z późn. zm.) i w związku z tym powinien być opodatkowany podatkiem od nieruchomości. W myśl art. 3 pkt 1 lit. b Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o obiekcie budowlanym należy przez to rozumieć: - budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, - budowlę stanowiąca całość wraz z instalacjami i urządzeniami, - obiekt małej architektury. Budowlą jest każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, jak: lotniska, drogi, linie kolejowe, mosty, wiadukty, estakady, tunele, przepusty, sieci techniczne, wolno stojące maszty antenowe, wolno stojące trwale związane z gruntem urządzenia reklamowe, budowle ziemne, obronne (fortyfikacje), ochronne, hydrotechniczne, zbiorniki, wolno stojące instalacje przemysłowe lub urządzenia techniczne, oczyszczalnie ścieków, składowiska odpadów, stacje uzdatniania wody, konstrukcje oporowe, nadziemne i podziemne przejścia dla pieszych, sieci uzbrojenia terenu, budowle sportowe, cmentarze, pomniki i inne (art.3 pkt 3 cyt. ustawy).Nie jest to wyliczenie wyczerpujące. Powołując się na treść wyżej wskazanych przepisów oraz uregulowanie wynikające z art. 3 pkt 5 ustawy Prawo budowlane, zgodnie z którym przez tymczasowy obiekt budowlany należy rozumieć obiekt budowlany przeznaczony do czasowego użytkowania w okresie krótszym od jego trwałości technicznej, przewidziany do przeniesienia w inne miejsce lub rozbiórki, a także obiekt budowlany niepołączony trwale z gruntem, jak: strzelnice, kioski uliczne, pawilony sprzedaży ulicznej i wystawowe, przekrycia namiotowe i powłoki pneumatyczne, urządzenia rozrywkowe, barakowozy, obiekty kontenerowe organ uznał, że do budowli zaliczyć należy też tymczasowe obiekty budowlane, w tym również obiekty niezwiązane trwale z gruntem, o których mowa w art. 3 pkt 5 ustawy Prawo budowlane. Organ odwoławczy zaznaczył także, iż w myśl przepisów ustawy o podatkach opłatach lokalnych budowle podlegają opodatkowaniu tylko wówczas, gdy są związane z prowadzeniem działalności gospodarczej. Według definicji zawartej w art. 1 a ust. 1 pkt 3 cytowanej wyżej ustawy za grunty, budynki i budowle związane z prowadzeniem działalności gospodarczej uważa się obiekty będące w posiadaniu przedsiębiorcy lub innego podmiotu prowadzącego działalność gospodarczą, z wyjątkiem budynków mieszkalnych oraz gruntów związanych w tymi budynkami, chyba że przedmiot opodatkowania nie jest i nie może być wykorzystywany do prowadzenia tej działalności ze względów technicznych. Organ wskazał nadto, iż zgodnie z poglądem utrwalonym w orzecznictwie i doktrynie do uznania danego obiektu za związany z prowadzeniem działalności gospodarczej wystarczy sam fakt jego posiadania przez danego przedsiębiorcę. Podsumowując Samorządowe Kolegium Odwoławcze w C. stwierdziło, że organ podatkowy I instancji zasadnie uznał, iż kontenerowy pawilon handlowy jest budowlą podlegająca opodatkowaniu podatkiem od nieruchomości. W skardze z dnia 12 lipca 2010 r. wniesionej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach J.J. wskazał, że dotyczy ona sześciu kolejnych decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. od numeru [...] do numeru [...], które zostały wydane w jednej i tej samej sprawie, mają jednakową treść i oparte są na jednakowych ustawach. Skarżący domagał się stwierdzenia ich nieważności. Zwrócił uwagę na fakt, iż jedna z tych decyzji nie zawierała pieczątki oraz podpisu jednego z członków Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. Nadto skarżący zakwestionował merytoryczną zasadność rozstrzygnięcia podnosząc, że Gmina Z. nieprawidłowo określiła osobę podatnika w podatku od nieruchomości. Jego zdaniem podmiotem właściwym do uiszczenia ustalonego w drodze decyzji podatku od nieruchomości, zarówno od gruntu jak i od budynku na nim zbudowanego jest A, co wynika z przepisów Kodeksu cywilnego. Podniósł, że zgodnie z zasadą wyrażoną w przepisach art. 46, art. 48, art. 143, art. 191 Kodeksu Cywilnego to, co stoi na gruncie, przypada właścicielowi gruntu a wszystko co zostało połączone w sposób trwały, staje się jego częścią składową. Zdaniem skarżącego własność gruntu obejmuje własność tego wszystkiego, co się na nim znajduje. Skarżący podkreślił, że zasady wynikające z tych przepisów mając moc bezwzględnie obowiązującą dla uczestników obrotu gospodarczego i nie można od nich odstąpić w drodze żadnej umowy. Oznacza to, że właściciel gruntu - Gmina Z. i podmiot budujący na nim budynek nie mogą ustalić w drodze umowy, że wzniesiony bez prawa do gruntu budynek będzie własnością wyłącznie budującego - A, a grunt pozostanie własnością gminy. Zatem budynek wybudowany przez w/w A na cudzym gruncie pozostanie własnością właściciela gruntu. A i Gmina Z. nie mogą ustanowić użytkowania na podstawie umowy dzierżawy, gdyż zdaniem skarżącego byłoby to matactwo i manipulacja. Skarżący stwierdził także, iż osoba, która wybudowała budynek na gruncie gminy na podstawie użytkowania jest posiadaczem zależnym, a ten nie ma prawa do władania rzeczą jak właściciel. Prawo takie przysługuje jedynie posiadaczowi samoistnemu, a użytkowanie jest niezbywalne. Podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne będące właścicielami lub posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych, natomiast ustawa w żadnym z przepisów nie wymienia posiadacza zależnego jako podatnika. W ocenie podatnika umowa sprzedaży "w okoliczności użytkowania jest bezskuteczna". W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy podtrzymał swoje dotychczasowe argumenty i wniósł o jej oddalenie. W pierwszej kolejności odniósł się do zarzutu skargi dotyczącego braku podpisu wszystkich członków organu na doręczonym podatnikowi egzemplarzu decyzji. Stwierdził nadto, że w przedmiocie podatku od nieruchomości organy podatkowe nie mogą orzekać w oparciu o przepisy Kodeksu cywilnego, ponieważ nie ustala on zasad opodatkowania tym podatkiem. Na rozprawie w dniu 19 stycznia 2011 r. skarżący podtrzymał wywody skargi i dodatkowo wyjaśnił, iż jako przedsiębiorca wprowadził pawilon handlowy do wykazu środków trwałych ale nie wie czy środek ten był amortyzowany. Okoliczność ta nie była przedmiotem badania organu podatkowego, jako wartość budowli (podstawę opodatkowania) przyjęto cenę zakupu pawilonu. Od dnia 1 maja 2010 r. skarżący zaprzestał prowadzenia działalności gospodarczej i przekazał pawilon swojej żonie, o czym poinformował Urząd Miasta w Z. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. 2002, Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd w zakresie swojej właściwości ocenia zaskarżoną decyzję z punktu widzenia jej zgodności z prawem materialnym i przepisami postępowania administracyjnego według stanu faktycznego i prawnego obowiązującego w dacie wydania decyzji. Stwierdzenie zatem, iż zaskarżona decyzja lub postanowienie zostało wydane z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy obliguje Sąd do uchylenia zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (zwaną dalej p.p.s.a.). Ponadto Sąd orzeka w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami oraz powołaną podstawą prawną – art. 134 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. p.p.s.a. W ocenie Sądu skarga zasługuje na uwzględnienie. Dokonując kontroli zaskarżonej decyzji w granicach kompetencji przysługujących sądowi administracyjnemu Sąd uznał, iż decyzja ta narusza prawo w stopniu uzasadniającym jej wyeliminowanie z obrotu prawnego. Na wstępie trzeba zauważyć, iż na mocy zarządzenia z dnia 19 sierpnia 2010r. skarga J.J. została rozdzielona na sześć spraw, zarejestrowanych pod sygn. akt od I SA/Gl 894/10 do I SA/Gl 899/10. W sprawie o sygn. akt I SA/GL 896/10 wyrokiem tutejszego Sądu z dnia 25 października 2010 r. stwierdzono nieważność decyzji Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C. z dnia [...] nr [...] z uwagi na brak podpisu osoby upoważnionej do jej wydania. Problemem, który zdaniem Sądu stanowić winien istotę sporu w niniejszej sprawie, jest de facto odpowiedź na pytanie, jaki podmiot - w ustalonym przez organy podatkowe obu instancji stanie faktycznym - był podatnikiem podatku od nieruchomości, którego przedmiot stanowił kontener handlowy. Wskazać należy, że ustawa o podatkach i opłatach lokalnych z dnia 12 stycznia 1991 roku (tekst jedn. Dz. U. z 2006 r. Nr 121, poz. 844 ze zm. zwanej dalej u.p.o.l.) w sposób enumeratywny wymienia podmioty będące podatnikami podatku od nieruchomości. Zgodnie z art. 3 ust. 1 tejże ustawy podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej będące właścicielami lub posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych bądź użytkownikami wieczystymi gruntów. Z kolei, w myśl uregulowania pkt 4 lit a) tego artykułu, podatnikami są osoby będące posiadaczami nieruchomości i ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie wynika z umowy zawartej z właścicielem lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości. Analiza przepisów ustawy dotyczących jej zakresu podmiotowego pozwala na wniosek, że co do zasady podatnikami są właściciele, posiadacze samoistni oraz wieczyści użytkownicy. Jeśli natomiast chodzi o posiadaczy zależnych, to ustawa przypisuje im status podatnika jedynie w tym przypadku, gdy przedmiotem posiadania zależnego są nieruchomości lub obiekty budowlane (albo ich części) stanowiące własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego. Takie uregulowanie oznacza, że podatnikiem będzie osoba, której właściciel przekazał nieruchomość w posiadanie na podstawie umowy, a zatem nie będzie nim podmiot, który obejmuje w posiadanie nieruchomość publiczną (np. Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego) w sposób wtórny, tzn. nie od właściciela, ale posiadacza dysponującego już prawem posiadania na podstawie określonego stosunku umownego. Podkreślenia wymaga, iż ustawodawca wymieniając ogólnie umowę, jako podstawę oddania w posiadanie nieruchomości, nie wskazał jej rodzaju. Wypływa z tego wniosek, iż warunki owej "umowy" spełnia każdy dwustronny stosunek obligacyjny, na podstawie którego określony podmiot otrzymał w posiadanie nieruchomość od właściciela. Do tej kategorii należy zatem zaliczyć zarówno umowy nazwane (np. najem, dzierżawa), jak i nienazwane (np. umowa o zarządzanie). Z ustalonego w niniejszej sprawie stanu faktycznego wynika, iż na mocy umowy dzierżawy z dnia 19 października 2000 r. zawartej pomiędzy Gminą Z. jako wydzierżawiającym a A z siedzibą w Z. jako dzierżawcą, wydzierżawiający oddał w dzierżawę teren o pow. 1334 m² położony w Z. pomiędzy ulicami [...],[...] i [...] z przeznaczeniem na cele handlowe – targowisko. W myśl zapisów umowy przedmiot dzierżawy mógł być użytkowany wyłącznie zgodnie z celem określonym w umowie i dzierżawca nie mógł zmienić jego przeznaczenia bez zgody wydzierżawiającego. Aneksem z dnia 1 sierpnia 2001 r. przedłużono termin obowiązywania umowy do 31 grudnia 2006 r. W dniu 17 listopada 2006 r. strony zawarły kolejną umowę, w której jako przedmiot dzierżawy określono teren o łącznej pow. 1326 m² położony w Z. przy ul. [...] obejmujący działki oznaczone na mapie 28 numerami części działek [...],[...],[...] oraz działkę [...] (zgodnie z załączonym szkicem geodezyjnym) z przeznaczeniem na cel handlowy – istniejące targowisko [...]. W treści umowy dodano zapis, że dzierżawcy nie przysługuje prawo żądania zwrotu nakładów poniesionych na przedmiot dzierżawy. W dniu 14 grudnia 2009 r. zawarta została kolejna umowa o tożsamej treści, mocą której ustalono okres jej obowiązywania do dnia 21 grudnia 2012 r. W aktach sprawy znajduje się także decyzja Starostwa Powiatowego w Z. nr [...] z dnia [...] o zatwierdzeniu projektu budowlanego inwestora A o udzieleniu pozwolenia na remont i modernizację istniejącego targowiska [...] – etap II, położonego w Z. przy ul [...], obejmującego działki nr [...],[...],[...],[...],[...],[...], jak również decyzja o pozwoleniu na użytkowanie tego obiektu z dnia 25 października 2005 r. Z powyższego można wnioskować, że strony zawarły standardową umowę dzierżawy terenu z przeznaczeniem na działalność handlową w postaci targowiska. Na jej podstawie A stał się posiadaczem zależnym przedmiotowej nieruchomości w rozumieniu przepisów kodeksu cywilnego. Zgodnie bowiem z art. 336 K.c. posiadaczem zależnym jest ten kto faktycznie włada rzeczą jak użytkownik, zastawnik, najemca, dzierżawca lub mający inne prawo, z którym łączy się określone władztwo nad cudzą rzeczą. Faktem bezspornym jest, że przedmiot opodatkowania tj. kontener handlowy był posadowiony na gruncie Gminy Z. i częściowo trwale z tym gruntem związany. Z materiału dowodowego nie wynika natomiast czyją własnością były wybudowane na terenie targowiska obiekty, w tym kontener nr [...]. Organy podatkowe nie podjęły żadnych czynności w celu wyjaśnienia kwestii czy pawilony handlowe wchodzą w skład majątku dzierżawcy czy też dzierżawca wybudował je dla właściciela gruntu ponosząc z tego tytułu nakłady. W ocenie Sądu, ustalenie czy obiekt budowlany stanowił odrębny od gruntu przedmiot własności czy też stanowił część składową nieruchomości, której właścicielem była Gmina Z. (vide. art. 47 i art. 48 § 1 Kodeksu cywilnego) miało w przedmiotowej sprawie zasadnicze znaczenie. Przeprowadzenie postępowania dowodowego w tym zakresie pozwoliłoby odpowiedzieć na pytanie czy w wyniku zawarcia umowy sprzedaży pawilonu z dnia 1 października 2005 r. nastąpiło przeniesienie własności przedmiotu opodatkowania na rzecz skarżącego czy też miało miejsce faktycznie przeniesienie na niego prawa posiadania tego pawilonu handlowego - z uwagi na to, że podmiot sprzedający budynek pawilonu nie był właścicielem gruntu, na którym wybudowano ten pawilon, a jedynie jego dzierżawcą. Okoliczność ta nie była przedmiotem badania przez organy podatkowe pomimo, że skarżący w toku postępowania podważał ważność umowy sprzedaży kontenera handlowego i fakt bycia jego właścicielem a tym samym kwestionował, iż posiada status podatnika w podatku od nieruchomości. Należy nadmienić, iż w literaturze i orzecznictwie podkreśla się, że tak jak posiadacz samoistny nie traci posiadania w wyniku oddania rzeczy innej osobie w dalsze posiadanie zależne, tak - w drodze analogii do art. 337 k.c. - posiadacz zależny nie traci posiadania w wyniku oddania rzeczy innej osobie w dalsze posiadanie zależne (por. wyrok Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 1993 r., II CRN 130/03, Biuletyn SN 1994/1/21). Oznacza to, że w tej sytuacji mamy dwóch posiadaczy zależnych, a ustawa podatkowa nie precyzuje, że ciężar podatkowy obejmować winien dalszego posiadacza zależnego (samodzielnie albo solidarnie z posiadaczem pierwotnym) a zatem podatnikiem podatku od nieruchomości jest podmiot, którego wiąże umowa z gminą (albo który objął nieruchomość w posiadanie zależne na innej podstawie prawnej lub faktycznej od gminy), nie zaś posiadacz dalszy (tak L. Etel, Op. cit. s. 166). Przedstawione wyżej stanowisko zostało także zaprezentowane w m.in. prawomocnym wyroku WSA w Gliwicach z dnia 13 listopada 2006 r. w sprawie o sygn. akt I SA/GL 165/06 oraz w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 września 2006 r., sygn. akt II FSK 1090/05. Problem tytułu prawnego do obiektów budowlanych podlegających opodatkowaniu w niniejszej sprawie winien zostać, w ocenie Sądu, wyjaśniony w toku ponownie prowadzonego postępowania. Trzeba bowiem zauważyć, iż aby ustalić podmioty odpowiedzialne za zobowiązanie podatkowe, należy uprzednio w sposób prawidłowy określić krąg osób będących podatnikami i dopiero później skierować do nich decyzję w przedmiocie wymiaru podatku od nieruchomości. W niniejszym postępowaniu organy podatkowe nie ustosunkowały się do tych istotnych dla sprawy okoliczności, czym naruszyły art. 122 oraz art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej. Należy wskazać, że stosownie do art. 122 Ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe winny podejmować wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Przepis ten wyraża zasadę prawdy obiektywnej (materialnej), która jest jedną z fundamentalnych zasad postępowania. Z zasady tej wynika dla organu obowiązek wyczerpującego zbadania wszystkich okoliczności faktycznych związanych z określoną sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz (prawidłowy stan faktyczny) i w efekcie prawidłowo zastosować przepisy. Do zasady prawdy materialnej nawiązują także reguły postępowania dowodowego zawarte w art. 187 § 1 i art. 191 Ordynacji podatkowej, które ją konkretyzują i rozwijają. Z art. 187 § 1 wynika zasada zupełności (kompletności) materiału dowodowego. Organy mają obowiązek dążyć, aby materiał był zupełny, to jest, aby zebrano i rozpatrzono wszystkie dowody a udowodniony stan faktyczny stanowił pełną, spójną i logiczną całość. W konsekwencji organ prowadzący postępowanie musi zabiegać o udowodnienie każdego faktu prawotwórczego wszystkimi legalnie dostępnymi środkami dowodowymi, ażeby dotrzeć do rzeczywiście istniejącego stanu faktycznego i prawnego sprawy. Analiza orzecznictwa sądów administracyjnych wskazuje, że organy podatkowe powinny być aktywne w zbieraniu materiału dowodowego, oraz negatywnie ocenia bierność w tym zakresie. "Zaniechanie przez organ administracji podjęcia czynności procesowych zmierzających do zebrania pełnego materiału dowodowego, zwłaszcza, gdy strona powołuje się na określone i ważne dla niej okoliczności, jest uchybieniem przepisom postępowania administracyjnego, skutkującym wadliwością decyzji" (por. wyrok NSA z dnia 29 września 1997 r., I SA/Wr 700/97, LEX nr 27107, por. również wyrok NSA z dnia 4 grudnia 2002 r., I SA/Łd 1596/2001, niepubl.) Reasumując Sąd stwierdził, iż w rozpoznawanej sprawie organy podatkowe niedostatecznie zbadały jedną z przesłanek obowiązku podatkowego, jaką jest kwestia podmiotu, na którym ciąży obowiązek podatkowy. Rozpoznając sprawę ponownie organy winny przeprowadzić postępowanie podatkowe w sposób niewadliwy i w oparciu o zgromadzone dowody jednoznacznie ustalić osobę podatnika. Winny również dokonać wszechstronnej oceny czy kontener handlowy jest przedmiotem podatku od nieruchomości w niniejszej sprawie i w konsekwencji prawidłowo określić podstawę opodatkowania, zgodnie z zasadami opisanymi w art. 4 ust. 1 pkt 3, ust. 3 i 5 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. W świetle powołanych regulacji nie sposób się bowiem zgodzić ze stanowiskiem Samorządowego Kolegium Odwoławczego w C., że w sposób właściwy przyjęto jako podstawę opodatkowania wartość określoną w umowie sprzedaży z dnia 1 października 2005 r. jako cena netto kontenera handlowego. Mając na uwadze naruszenie przepisów postępowania mające istotny wpływ na wynik sprawy, Sąd uchylił zaskarżoną decyzję, kierując się treścią art. 145 § 1 pkt 1 lit. c p.p.s.a. Orzeczenie, że uchylona decyzja nie podlega wykonaniu wydano w oparciu o art. 152 p.p.s.a. Koszty postępowania sądowego zasądzono na podstawie art. 200 w/w ustawy.