I SA/Gl 909/21

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Eugeniusz Christ, Sędzia WSA Anna Rotter (spr.), Asesor WSA Katarzyna Stuła-Marcela, po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 21 stycznia 2022 r. sprawy ze skargi M. P. na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w Katowicach z dnia [...] nr [...] w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji dotyczącej podatku od towarów i usług za października 2014 r. oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z dnia [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Administracji Skarbowej (dalej: DIAS, organ) utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w S. (dalej: Naczelnik US) z dnia [...]r. znak: [...] nadające rygor natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej tego organu z dnia [...]r. nr [...] w sprawie określenia kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2021r., poz. 685 ze zm., dalej: u.p.t.u.) za październik 2014r. w wysokości [...] zł. Postanowienie zostało wydane na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 oraz art. 239 i art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 w zw. z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021r., poz. 1540 ze zm., dalej: O.p.). Stan sprawy. Postanowieniem z dnia [...]r. Naczelnik US nadał rygor natychmiastowej wykonalności decyzji własnej z dnia [...]. w sprawie określenia M.P. (dalej Skarżący, Podatnik) kwoty podatku do zapłaty na podstawie art. 108 ust. 1 u.p.t.u. za miesiąc październik 2014r. w kwocie [...] zł. W postanowieniu zacytowano art. 239b § 1 pkt 2 O.p. zgodnie z którym jedną z przesłanek nadania rygoru natychmiastowej wykonalności jest brak posiadania majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Naczelnik US ustalił, iż Skarżący nie posiada nieruchomości. Podniesiono również, że Podatnik jest właścicielem dwóch pojazdów: Skoda Superb, samochód osobowy kareta (sedan), rok 2011, nr rej: [...] oraz Audi A6, samochód osobowy (kombi), rok 2003, nr rej: [...]. Naczelnik US zaznaczył, iż pojazdy te nie posiadają wartości rynkowej w kwocie zbliżonej do kwoty zaległości podatkowych oraz zwrócił uwagę na brak informacji o nabyciu składników majątku o znacznej wartości przez Skarżącego. Naczelnik US zaznaczył, że określona decyzją nieostateczną kwota w podatku od towarów i usług nie znajduje pokrycia w zeznanych przez Podatnika dochodach. Podatnik nie złożył zeznań rocznych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2016 – 2017, a ostatnie zeznanie roczne zostało złożone za rok 2019, w którym Skarżący wykazał dochód w wysokości [...] zł. Natomiast w zeznaniu rocznym za rok 2018 Skarżący wykazał dochód w kwocie [...] zł. Podniesiono, iż Skarżący pomimo wezwania nie złożył oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego. W postanowieniu wyjaśniono, iż Podatnik z dniem 18 czerwca 2014r. rozpoczął prowadzenia działalności gospodarczej, sklasyfikowanej zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności jako sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana żywności, napojów i wyrobów tytoniowych. Jak ustalono w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego, faktycznym rodzajem działalności gospodarczej Podatnika w badanym okresie była hurtowa sprzedaż metali żelaznych i nieżelaznych (aluminium, cynk). Natomiast z dniem 29 czerwca 2015r. Podatnik zaprzestał wykonywania działalności gospodarczej. Powyższe ustalenia doprowadziły Naczelnika US do wniosku, iż Podatnik nie posiada środków finansowych, które pozwalałyby na uregulowanie zaległości w podatku od towarów i usług, a finanse Podatnika w ostatnich latach nie pozwalałyby na wygenerowanie jakichkolwiek środków finansowych (oszczędności). W przekonaniu Naczelnika US Podatnik nie ma majątku, na którym można ustanowić zastaw skarbowy lub hipotekę przymusową, a które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia wobec innych wierzycieli. Z uwagi na całokształt materiału dowodowego przyjęto, że wątpliwe jest, aby Podatnik wywiązał się obecnie z obowiązku podatkowego w sposób jednorazowy i dobrowolny. Skarżący wniósł na powyższe postanowienie zażalenie, w którym zarzucił: - naruszenie art. 70 § 6 pkt 1 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie przez organ podatkowy, a to poprzez celowe przedłużanie terminu przedawnienia w sytuacji, gdy tylko 28 dni pozostały do przedawnienia zobowiązania podatkowego, - naruszenie art. 239b § 1 pkt 2 oraz § 2 – 5 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż zostały spełnione przesłanki w nim zawarte, - naruszenie art. 121 § 1 O.p. poprzez podważenie zasady zaufania do organów podatkowych w sytuacji, gdy Podatnik przez cały czas trwania postępowania podatkowego nie wykazał się negatywnym działaniem ani nastawieniem do organu podatkowego prowadzącego postępowanie, - naruszenie art. 125 O.p. poprzez podważenie szybkości działania organu podatkowego – organ przez 4 lata nie zrobił nic, - naruszenie art. 32 Konstytucji RP poprzez pogwałcenie zasady równego traktowania praw, równości wobec prawa i równe traktowania przez władze publiczną – Podatnik został z góry potraktowany jako nierzetelny podatnik w sytuacji gdy primo sprawa karno – skarbowa jest w fazie in rem (od 5 lat), secundo – organ podatkowy nie wywiązał się z obowiązku szczegółowego wyjaśnienia sprawy. Jak zaznaczono w zażaleniu, Podatnik pismem z dnia 3 grudnia 2019r. został powiadomiony, że bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego został zawieszony z dniem [...]r. z uwagi na wszczęcie postępowania karnego skarbowego, które znajduje się nadal w fazie in rem. Podatnik podkreślił, że nadanie decyzji rygoru natychmiastowej wykonalności otwiera przed organem możliwość przymusowej realizacji decyzji, choć zasadą jest suspensywność środka zaskarżenia. Skarżący zaznaczył, że wszelkie zobowiązania podatkowe uiszczał terminowo. W konsekwencji Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia. Po rozpatrzeniu powyższego zażalenia, DIAS postanowieniem z dnia [...]r. utrzymał w mocy zaskarżone postanowienie Naczelnika US z dnia [...]r. Według DIAS, z wydruku Serwisu Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości (KWMS) (stan na dzień 22.10.2020r.) wynika, iż Podatnik nie jest właścicielem nieruchomości na których można ustanowić hipotekę. Jak zauważył organ, z wydruków komputerowych z internetowego serwisu SYSTEM INFO-EKSPERT wynika, że wartość szacunkowa pojazdów Podatnika wynosi: Audio A6 – [...]zł, natomiast Skoda Superb – [...]zł. Pomimo, że publikowane wartości mogą być dotknięte wadami, organ biorąc pod uwagę kwotę podatku za październik 2014r. doszedł do przekonania, iż pojazdy te nie przedstawiają wartości zbliżonej do kwoty zaległości podatkowej w wysokości [...]zł. Jak podkreślił organ, Skarżący nie złożył zeznań rocznych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2016 – 2017. Natomiast w zeznaniu PIT-37 za rok 2018 wykazano dochód w kwocie [...]zł., a w zeznaniu PIT-37 złożonym za 2019r. wykazano dochód w wysokości [...]zł. DIAS zwrócił ponadto uwagę, iż w aktach sprawy znajduje się wydruk komputerowy zawierający zestawienie danych z deklaracji VAT-7, VAT-7K, VAT-7D za okres: 01.01.2014r.- 30.09.2020r. Z danych tam zawartych wynika, iż w tym okresie Podatnik nie nabył żadnych środków trwałych. Ustalono, iż Podatnik nie posiada środków trwałych, których spieniężenie spowodowałoby zaspokojenie należności publicznoprawnych. Zdaniem DIAS ustalenia w zakresie sytuacji finansowo-majątkowej Podatnika w zestawieniu z zaległością podatkową objętą rygorem natychmiastowej wykonalności potwierdzają zaistnienie przesłanki z art. 239b § 1 pkt 2 O.p. DIAS wyjaśnił, iż w związku z zaskarżonym postanowieniem o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, wobec Podatnika było prowadzone – na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...]r. postępowanie egzekucyjne, które nie doprowadziło do wyegzekwowania należności. Powyższy fakt zdaniem organu, potwierdza wniosek o uprawdopodobnieniu, że zobowiązanie może nie zostać wykonane. DIAS podniósł, iż normę art. 239b § 2 O.p. należy odczytywać łącznie z przesłankami z § 1. Organ stanął na stanowisku, iż w rozpoznawanej przez niego sprawie zaistniała przesłanka z art. 239b § 1 pkt 2 O.p., a organ uprawdopodobnił, że okoliczność ta uniemożliwi wykonanie zobowiązania podatkowego przez Skarżącego. Podatnik złożył od powyższego postanowienia skargę, w której zarzucił zaskarżonemu postanowieniu: - naruszenie art. 120, art. 121, art. 67 w zw. z art. 123 i art. 124 O.p. poprzez ukształtowanie i prowadzenie postępowania podatkowego w sposób umożliwiający przerzucenie na podatnika skutków zaniechań organu podatkowego oraz poprzez nieprzeprowadzenie postępowania dowodowego przez organ podatkowy, - naruszenie art. 122 O.p. poprzez przyjęcie za wystarczający dotychczas zgromadzony materiał dowodowy bez konieczności przesłuchania świadków, co skutkowało zgromadzeniem niekompletnego materiału dowodowego, - naruszenie art. 181 O.p. poprzez nieuwzględnienie wniosku o dodatkowe przesłuchanie zawnioskowanych przez Skarżącego świadków oraz wybiórczej analizie przedstawionych dokumentów, - wybiórcze, niepełne, nielogiczne wnioskowanie oraz lakoniczne twierdzenia niepoparte primo zeznaniami świadków, secundo – zebranymi w sprawie dokumentami, - naruszenie art. 2a O.p. poprzez nieuwzględnienie okoliczności przemawiających na korzyść Podatnika, a mających związek ze znajomością treści przepisów podatkowych, - art. 8 ustawy z dnia 14 czerwca 1960r. – Kodeks postępowania administracyjnego (t.j. Dz. U. z 2021r., poz. 735 ze zm., dalej: k.p.a.) poprzez pominięcie zasady równego traktowania strony w postępowaniu, - art. 7 k.p.a. poprzez niewyjaśnienie w sposób dogłębny i dokładny stanu faktycznego (kolejne postanowienia wydawane w sprawie są jedynie polemiką prawną z poprzednimi), - art. 7a k.p.a. poprzez nieuwzględnienie wątpliwości na korzyść Skarżącego i przyjęcie zasady słuszności fiskusa, - art. 7b k.p.a. poprzez zaniechanie uwzględnienia zasady słusznego interesu obywatela, zwłaszcza że w sprawie nie zachodziły przesłanki wyłączające stosowanie tego przepisu, - art. 11 k.p.a. poprzez nierzetelne i nieprawidłowe wyjaśnienie przesłanek, podstaw oraz poprzez aprioryczne zastosowanie środka przymusu, bez dogłębnego zbadania przesłanek jego zastosowania, - naruszenie art. 239b § 1 pkt 2 oraz § 2 – 5 O.p. poprzez jego niewłaściwe zastosowanie i przyjęcie, iż zostały spełnione przesłanki w nim wskazane, - naruszenie art. 121 § 1 O.p. poprzez podważenie zasady zaufania do organów podatkowych w sytuacji, gdy podatnik przez cały czas trwania postępowania podatkowego nie wykazał się negatywnym działaniem ani nastawieniem do organu podatkowego prowadzącego postępowanie, - naruszenie art. 32 Konstytucji RP poprzez pogwałcenie zasady równego traktowania praw, równości wobec prawa i równe traktowanie przez władzę publiczną – Skarżący został z góry potraktowany jako nierzetelny podatnik w sytuacji, gdy primo sprawa karna skarbowa jest w fazie in rem (od 5 lat), secundo – organ podatkowy nie wywiązał się z obowiązku szczegółowego wyjaśnienia sprawy. W uzasadnieniu do skargi Podatnik podkreślił, że DIAS odniósł się w pisemnym uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia jedynie do zarzutów Skarżącego objętego zażaleniem i dokonał analizy wyłącznie kwestii prawnych, a jest to zdaniem Podatnika polemika prawna a nie rzetelna analiza zebranego w sprawie materiału dowodowego. Skarżący podniósł, że już z samej decyzji dotyczącej wymiaru zobowiązania wynika, że organ potraktował każdy wiarygodny dokument jako niewiarygodny, a zeznania świadków jako nie mające znaczenia – mimo iż świadkowie ci zeznawali na korzyść Podatnika (okoliczność ta zupełnie nie przeanalizowana przez organ II instancji). W przekonaniu Podatnika wszelkie zobowiązania podatkowe uiszczał on w terminie w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Natomiast, zdaniem Skarżącego, w przypadku utrzymania rygoru natychmiastowej wykonalności ani teraz ani nigdy nie będzie on w stanie wykonać zobowiązania (jakiegokolwiek), dlatego działanie organu jest nieracjonalne. Zawarty w skardze wniosek o wstrzymanie wykonania zaskarżonego postanowienia został rozpoznany w odrębnym postępowaniu. W odpowiedzi na skargę organ wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2019r., poz. 2325 ze zm., dalej: p.p.s.a.), uprawniony jest do badania, czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Wady skutkujące koniecznością uchylenia decyzji lub postanowienia wskazane są w przepisie art. 145 § 1 p.p.s.a. Natomiast w wypadku nieuwzględnienia skargi sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a. skargę oddala. Skarga jako niezasadna podlega oddaleniu Art. 239b § 1 O.p. został sformułowany w sposób, który umożliwia nadanie decyzji nieostatecznej rygoru natychmiastowej wykonalności w przypadku spełnienia choćby jednej z przesłanek wskazanych w pkt 1-4 tego przepisu. Jedyny dodatkowy warunek wprowadzony został § 2 tego przepisu, który wymaga od organu podatkowego uprawdopodobnienia, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Ustawodawca nie wprowadził żadnych przesłanek mających decydować o tej okoliczności, a zatem muszą być one oceniane konkretnie dla danej sprawy. Sąd zauważa, iż w aktach sprawy znajduje się wydruk z Serwisu Ksiąg Wieczystych Ministerstwa Sprawiedliwości (KWMS) według stanu na dzień 22.10.2020r. z którego wynika, iż Podatnik nie jest właścicielem nieruchomości na których można ustanowić hipotekę. Ustalono, iż Skarżący jest właścicielem dwóch pojazdów: Skoda Superb, samochód osobowy kareta (sedan), rok 2011, nr rej[...] oraz Audi A6, samochód osobowy (kombi), rok 2003, nr rej: [...]. W aktach sprawy znajdują się wydruki z internetowego serwisu SYSTEM INFO-EKSPERT z których wynika, że wartość szacunkowa tych pojazdów wynosi: Audio A6 – [...]zł, natomiast Skoda Superb – [...] zł. Zdaniem organu choć publikowane wartości mogą być dotknięte wadami, to biorąc pod uwagę wynikającą z decyzji kwotę podatku za październik 2014r., pojazdy te nie przedstawiają wartości zbliżonej do kwoty zaległości podatkowej w wysokości [...]zł. Mając na uwadze powyższe ustalenia Sąd stwierdza, iż organ w sposób dostateczny wykazał, że zachodzą uzasadnione podstawy do zastosowania przepisu art. 239b § 1 O.p., gdyż spełniona została przesłanka z pkt 2 tej normy. Taką okolicznością było ustalenie, iż Skarżący nie posiada majątku o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy, które korzystałyby z pierwszeństwa zaspokojenia. Ustalono ponadto, iż Podatnik nie złożył zeznań rocznych w podatku dochodowym od osób fizycznych za lata 2016 – 2017, a ostatnie zeznanie roczne zostało złożone za rok 2019, w którym Skarżący wykazał dochód w wysokości [...] zł. W zeznaniu rocznym za rok 2018 Skarżący wykazał dochód w kwocie [...] zł. W aktach sprawy znajduje się wydruk komputerowy zawierający zestawienie danych z deklaracji VAT-7, VAT-7K, VAT-7D za okres: 01.01.2014r.- 30.09.2020r. Z danych tam zawartych wynika, iż w tym okresie Podatnik nie nabył żadnych środków trwałych. Wracając na grunt art. 239b § 2 O.p. podkreślić należy, iż przepis ten zakłada uprawdopodobnienie, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Uprawdopodobnienie to należy rozumieć jako obiektywny stan wiedzy, w świetle której istnienie faktu (w tym przypadku niewykonanie zobowiązania) jest wysoce prawdopodobne. Inaczej mówiąc, przesłanka uprawdopodobnienia niewykonania zobowiązania, o której mowa w cytowanym przepisie nie może być utożsamiana z udowodnieniem tej okoliczności, a jedynie ze wskazaniem określonych faktów pozwalających na przyjęcie, iż zachodzi uzasadniona obawa (przypuszczenie), że zobowiązanie takie nie zostanie wykonane. Reasumując, dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o jakiej mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy w celu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie musi wykazać tego, jakimi dokładnie składnikami majątkowymi podatnik dysponuje, czy też jaka jest ich dokładna wartość. Wystarczające jest wykazanie, że nie posiada on takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych. Rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania. Przenosząc powyższe na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, iż organ prawidłowo uprawdopodobnił, iż zobowiązanie podatkowe wynikające z decyzji Naczelnika US z dnia [...]r. nie zostanie przez Podatnika wykonane, z uwagi na jego stan posiadania. Tym samym podnoszony w skardze zarzut naruszenia przez organ art. 239 § 1 pkt 2 O.p. w zw. z art. 239 § 2 O.p. należy uznać za niezasadny. Powyższą konstatację potwierdza podniesiony w zaskarżonym postanowieniu fakt, iż w związku z zaskarżonym postanowieniem o nadaniu rygoru natychmiastowej wykonalności decyzji nieostatecznej, wobec Podatnika było prowadzone – na podstawie tytułu wykonawczego nr [...] z dnia [...]r. postępowanie egzekucyjne, które nie doprowadziło do wyegzekwowania należności. Odnosząc się do pozostałych zarzutów skargi zauważyć należy, iż odmienne od oczekiwań strony rozstrzygnięcie organu podatkowego nie może świadczyć o naruszeniu zasad z art. 121 § 1, art. 120 O.p. oraz art. 123 O.p. Przepis art. 122 cyt. ustawy oznacza obowiązek współdziałania podatnika z organami podatkowymi w gromadzeniu dowodów i nie zwalnia on strony od współudziału w realizacji tego obowiązku. Tymczasem Skarżący pomimo wezwania nie złożył oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawy skarbowego. Zważywszy na powyższy brak aktywności Podatnika, przypomnieć należy, iż organy podatkowe nie mogą być obarczane obowiązkiem poszukiwania dowodów w nieograniczonym zakresie i podważających ich własne ustalenia. Nałożony na organy podatkowe obowiązek zebrania z urzędu wszystkich dowodów i wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy - zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej - nie ma więc charakteru absolutnego, a ciężar dowodu spoczywa także na podatniku (por. wyrok NSA z dnia 14 lipca 2021 r., sygn. akt II FSK 2111/19) Z ugruntowanego orzecznictwa wynika, że jeśli w ocenie podatnika nie zaistniał stan prawdopodobieństwa niewykonania zobowiązania wynikającego z decyzji podatkowej, to powinien wskazać majątek o wartości odpowiadającej wysokości zaległości podatkowej wraz z odsetkami za zwłokę, na którym można ustanowić hipotekę przymusową lub zastaw skarbowy (por. wyrok NSA z dnia 17 grudnia 2020 r., sygn. akt I FSK 1197/20). Z kolei w uzasadnieniu wyroku z dnia 22 stycznia 2021 r. w sprawie o sygn. akt II FSK 2540/18 Naczelny Sąd Administracyjny wskazał: "(...) z treści art. 239b § 1 pkt 2 i § 2 O.p. nie sposób wyinterpretować ciążącego na organie podatkowym obowiązku dokładnego i wyczerpującego ustalenia stanu majątkowego podatnika. W postępowaniu w przedmiocie nadania rygoru natychmiastowej wykonalności rolą organu jest wykazanie, że z uwagi na wystąpienie jednej z czterech przesłanek istnieje prawdopodobieństwo, że zobowiązanie wynikające z decyzji nie zostanie wykonane. Wynika to wyraźnie z brzmienia § 2 art. 239b O.p. Zaznaczyć też należy, że dla stwierdzenia wystąpienia okoliczności, o jakiej mowa w art. 239b § 1 pkt 2 O.p. organ podatkowy w celu nadania rygoru natychmiastowej wykonalności nie musi wykazać tego, jakimi dokładnie składnikami majątkowymi podatnik dysponuje, czy też jaka jest ich dokładna wartość. Wystarczające jest wykazanie, że nie posiada on takiego majątku, który z uwagi na swoją wartość umożliwiałby ustanowienie na nim hipoteki przymusowej lub zastawu skarbowego, a ponadto, że stan ten uprawdopodobnia niewykonanie zobowiązania. Postępowanie dowodowe nie musi więc prowadzić do dokładnego udowodnienia stanu majątkowego i ujawnienia wszystkich posiadanych przez podatnika składników majątkowych. Rolą organu podatkowego jest jedynie uprawdopodobnienie tego, że ze względu na stan posiadania podatnika istnieje możliwość niewykonania ciążącego na nim zobowiązania". Sąd nie rozpoznał zarzutów naruszenia norm k.p.a., gdyż przepisy tej ustawy nie znajdują zastosowania w rozpoznawanej sprawie. Z powyższych względów działając na podstawie art. 151 p.p.s.a. należało skargę oddalić.