I SA/Gl 938/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Madej, Sędziowie WSA Paweł Kornacki, Bożena Miliczek-Ciszewska (spr.), Protokolant specjalista Anna Florek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 11 lutego 2015 r. sprawy ze skargi Ogólnopolskiego Związku Zawodowego Pielęgniarek i Położnych Zarządu Regionu [...] w S. na interpretację Ministra Finansów z dnia [...] nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Ogólnopolski Związek Zawodowy Pielęgniarek i Położnych Zarząd Regionu [...] w S., zwany dalej "wnioskodawcą", "Związkiem", "Związkiem Zawodowym" lub "skarżącym", wniósł skargę na indywidualną interpretację przepisów prawa podatkowego Dyrektora Izby Skarbowej w K., działającego w imieniu Ministra Finansów, nr [...]z dnia [...]r., w której organ interpretacyjny stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 stycznia 2014 r. (data wpływu do organu interpretacyjnego: 3 lutego 2014 r.), uzupełnionym 10 marca 2014 r., 11 marca 2014 r., 19 marca 2014 r. i 20 marca 2014 r. o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych finansowania w całości lub części członkom Związku kosztów szkolenia – jest nieprawidłowe. Organ interpretacyjny ustalił, że we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej został przedstawiony następujący stan faktyczny. Wnioskodawca wskazał, że w związku z restrukturyzacją placówek służby zdrowia i zmianą ich organizacji prawnej przez przekształcanie w spółki z ograniczoną odpowiedzialnością oraz zgodnie z celami i zasadami działania Związków Zawodowych § 6 pkt f "Pogłębianie wiedzy i szkolenia członków związku", podjęto uchwałę o podniesieniu kwalifikacji członków Związku w zakresie związanym z działalnością i zarządzaniem spółkami z ograniczoną odpowiedzialnością. Posiadając wiedzę związaną z powyższym tematem członkowie Związku mogą być pełnoprawnymi osobami mającymi wpływ na działalność tych podmiotów. Wnioskodawca nadmienił, że składki płacone przez członków Związków są już opodatkowane przy wynagrodzeniach. Składki są opłacane na rzecz Związków z kwoty netto po potrąceniu podatku. Związki Zawodowe tylko dysponują nimi i zgodnie ze statutem przeznaczają je między innymi na akcje szkoleniowe w różnych zakresach tematycznych. W piśmie z 10 marca 2014 r. (data wpływu - 11 marca 2014 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku, wnioskodawca wskazał, że Związki Zawodowe działając zgodnie ze statutem § 6 pkt f "Pogłębianie wiedzy i szkolenia członków związku" organizują różnego rodzaju szkolenia, które mają na celu podnieść kwalifikacje zawodowe swoich członków. Szkolenia te są związane z wykonywaniem zawodu pielęgniarki i położnej, są też takie, które pozwolą zdobyć nową wiedzę i umiejętności dodatkowe. Szkolenia te mają na celu wspomaganie członków Związków w trudnej sytuacji na rynku pracy. Szkolenie dodatkowe pomaga również w zrozumieniu działalności przekształcanych placówek zdrowia. Podał również, że Zarząd Związków Zawodowych zakupił u obcego podmiotu gospodarczego szkolenie w zakresie działalności rad nadzorczych w podmiotach gospodarczych. Po zakończeniu szkolenia uczestnik ma prawo zasiadać w radzie nadzorczej podmiotu gospodarczego - co zatem idzie zdobędzie nową wiedzę, umiejętności oraz nowe źródło finansowania. Szkolenia zawodowe oraz dokształcające i z innego zakresu są pokrywane w całości ze środków Związku. W szkoleniu może brać udział dowolna liczba uczestników. Informacja o naborze na szkolenie jest podawana do wiadomości wszystkich członków Związku. Zarząd Związków z każdym podpisuje umowę o uczestnictwie w szkoleniu i warunkach finansowania. Ponieważ głównym źródłem dochodu Związków są składki członkowskie przeznaczane na różne cele, koszty szkolenia są pokrywane w części, a pozostałość jest finansowana przez zainteresowanego szkoleniem członka Związku. O wysokości pokrycia kosztów szkolenia decyduje cena jednostkowa szkolenia, liczba uczestników oraz finanse Związków. Dla wszystkich uczestników szkolenia pokrycie kosztów jest jednakowe, nie ma wyjątków. W związku z powyższym, po przeformułowaniu, zadano następujące pytania: 1. Czy pokrycie kosztów szkolenia dla członków Związków uczestniczących w szkoleniu wymaga opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy na Związku Zawodowym jako płatniku zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych ciąży czy też nie, obowiązek odprowadzania zaliczek z tytułu finansowania szkoleń skierowanych do członków Związków? Zajmując stanowisko własne, wnioskodawca wskazał, że Związki Zawodowe zamówiły szkolenie dla członków Związków, poniosły koszty tego szkolenia, następnie obciążyły na podstawie uzyskanej faktury w całości lub części członków Związku za uczestnictwo w szkoleniu. Wpływy za zwrot kosztów szkolenia stanowią przychody organizacji związkowej. Dla osób, które w całości lub części Związki pokrywały koszty szkoleń nie wystawiano informacji podatkowej PIT-8 o uzyskanym dochodzie ani nie informowano ich o konieczności wykazania przychodów w rozliczeniu rocznym. Zdaniem wnioskodawcy, pokrycie kosztów szkolenia pogłębiającego wiedzę członków, którzy finansują jego działalność z własnych środków po opodatkowaniu, nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych. W indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego z dnia 28 kwietnia 2014 r. organ interpretacyjny stwierdził, że stanowisko wnioskodawcy jest nieprawidłowe. Motywując to twierdzenie w pierwszej kolejności odwołał się do regulacji zamieszczonej w art. 9 ust. 1, art. 11 ust. 1, ust. 2 i ust. 2a, art. 10 ust. 1 pkt 9 i art. 20 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj.: Dz. U. z 2012 r., poz. 361), zwanej dalej "u.p.d.o.f." lub "ustawą podatkową". Odnosząc się do treści art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. wskazał, że użycie w tym przepisie sformułowania "w szczególności", wskazuje, iż definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ustawy podatkowej. Oznacza to, iż przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne, czy częściowo odpłatne. Wyjaśnił, że przepisy ustawy podatkowej nie zawierają definicji pojęcia "nieodpłatnego świadczenia'"; zatem przy zastosowaniu wykładni gramatycznej, za "nieodpłatne świadczenie" uznać należy świadczenie "nie wymagające opłaty, takie za które się nie płaci, bezpłatne" (Nowy Słownik Języka Polskiego, PWN, Warszawa 2003 r.). Tym samym należy przyjąć, że nieodpłatnym świadczeniem jest takie zdarzenie, którego skutkiem (następstwem) jest nieodpłatne przysporzenie majątku jednej osobie (mające konkretny wymiar finansowy), kosztem majątku innej osoby, innego podmiotu. Kolejno, przytoczył treść art. 42a ustawy podatkowej. Organ interpretacyjny odwołał się do opisu stanu faktycznego zamieszczonego we wniosku i następnie wskazał, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych Dz. U. z 2014 r., poz. 167), zwanej dalej "u.z.z.", związek zawodowy jest dobrowolną i samorządną organizacją ludzi pracy, powołaną do reprezentowania i obrony ich praw, interesów zawodowych i socjalnych. Stosownie do art. 13 pkt 10 u.z.z. statut związku zawodowego określa w szczególności źródła finansowania działalności związku oraz sposób ustanawiania składek członkowskich. Na mocy art. 61 ust. 1 ustawy z dnia 15 lipca 2011 r. o zawodach pielęgniarki i położnej (Dz. U. z 2011 r.. Nr 174, poz. 1039 ze zm.) ustawodawca nałożył na pielęgniarki i położne obowiązek stałego aktualizowania swojej wiedzy i umiejętności zawodowych. Natomiast stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 90 u.p.d.o.f. wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych. Mając na uwadze powyższe stwierdził, iż finansowanie przez Związki Zawodowe członkom Związku (tj. pielęgniarkom i położnym) w całości lub części kosztów szkolenia to nic innego jak przekazanie konkretnego świadczenia nieodpłatnego. Gdyby bowiem nie finansowanie wskazanych kosztów z majątku Związku (wnioskodawcy) członek Związku (pielęgniarka, położna) musiałby w całości sfinansować omawiane wydatki (koszty) własnym majątkiem. Tym samym członkowie Związku uzyskują konkretne przysporzenie majątkowe kosztem majątku innego podmiotu (Związku Zawodowego). Bez znaczenia dla kwalifikacji tegoż świadczenia jako przychodu podatkowego jest to, że pielęgniarki czy też położne uczestnicząc w takich szkoleniach wykonują ustawowy obowiązek podnoszenia kwalifikacji. Art. 21 ust. 1 pkt 90 u.p.d.o.f. zwalnia od podatku wartość świadczeń przyznanych pracownikowi, zgodnie z odrębnymi przepisami, na podnoszenie kwalifikacji zawodowych. Nie obejmuje on jednak świadczeń przyznanych przez związki zawodowe, w tym związek zawodowy pielęgniarek i położnych. Organ interpretacyjny podkreślił, iż fakt, że ustawodawca zobligował osoby wykonujące niektóre zawody do stałego podnoszenia kwalifikacji nie oznacza, że mają to czynić bezpłatnie (kosztem majątku innego podmiotu). Zatem, w sytuacji kiedy dana osoba bezpłatnie uczestniczy w szkoleniach czy też innych formach kształcenia w celu zdobywania określonej wiedzy, to tym samym uzyskuje nieodpłatne świadczenie. Akcentował także tezę, iż - w rozumieniu ustawy podatkowej - bez znaczenia dla powstania przychodu po stronie członków z ww. tytułu jest fakt, że finansowanie tych świadczeń pochodzi z puli obowiązkowych składek członkowskich jakie wpłacają wszyscy członkowie Związku. Składki członkowskie, po ich potrąceniu, stają się majątkiem danej organizacji związkowej, nie stanowią natomiast dochodu osoby je opłacającej, którymi dysponuje Związek Zawodowy. Zatem środki te należy traktować jako środki własne Związku, który jest uprawniony do zarządzania tymi środkami, np. w celu finansowania świadczeń dla swoich członków. To oznacza, że finansując w całości lub części koszty szkolenia pielęgniarek lub położnych wnioskodawca finansuje je swoim własnym majątkiem. Organ interpretacyjny stwierdził, że z podanych powodów nie można się zgodzić z wnioskodawcą, iż pokrycie przez niego kosztów szkolenia nie podlega podatkowi dochodowemu od osób fizycznych. Wnioskodawca przekazał w ten sposób członkom nieodpłatne świadczenie. Wartość tych świadczeń stanowi przysporzenie majątkowe dla ww. członków Związku, które zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. należy zakwalifikować jako przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Wskazał też, że na wnioskodawcy nie ciąży obowiązek poboru zaliczek od omawianych świadczeń. Jest on natomiast zobowiązany do sporządzenia dla osób, którym świadczenie zostało przekazane, informacji PIT-8C, w myśl art. 42a u.p.d.o.f. Wnioskodawca, pismem z dnia 19 maja 2014 r. wezwał organ interpretacyjny do usunięcia naruszenia prawa, a organ nie znalazł podstaw do zmiany stanowiska wyrażonego w udzielonej interpretacji, czemu dał wyraz w piśmie z dnia 18 czerwca 2014 r. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach Związek Zawodowy zarzucił naruszenie przepisów prawa materialnego poprzez ich błędną wykładnię, a w szczególności: 1. art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie, że uczestnictwo członków związku zawodowego w szkoleniach finansowanych przez związek zawodowy z uprzednio uiszczonych składek członków związku stanowi nieodpłatne świadczenie, które należy zakwalifikować jako przychód z nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f., 2. art. 20 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez przyjęcie, że poszczególni członkowie związku otrzymują materialną korzyść w sytuacji, gdy nie są oni faktycznymi beneficjentami szkoleń oraz że finansowanie przez związek szkolenia stanowi przychód do opodatkowania członków w sytuacji, gdy nie jest możliwe zindywidualizowanie wartości takiego świadczenia, 3. art. 42a u.p.d.o.f poprzez uznanie, że związek jest zobowiązany do sporządzenia dla osób, którym świadczenie zostało przekazane informacji PIT-8C. Skarżący wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania; a także rozpoznanie sprawy w trybie uproszczonym. Uzasadniając ww. zarzuty skarżący stwierdził, że uczestnictwo w szkoleniu organizowanym przez Związek Zawodowy dla jego członków nie powoduje przychodu po ich stronie - uczestnicy nie otrzymują pieniędzy, wartości pieniężnych ani też świadczeń w naturze. Uczestnictwo w takim szkoleniu nie może być również kwalifikowane jako nieodpłatne świadczenie; nie sposób bowiem przyjąć, że członkowie Związku Zawodowego otrzymują nieodpłatne świadczenie z tytułu uczestnictwa w szkoleniach, skoro świadczenie to jest bezpośrednio związane z ekwiwalentem w postaci wcześniejszego regulowania składek członkowskich. Wskazał, że skoro szkolenie finansowane jest ze składek członkowskich pielęgniarek/położnych, to uczestnicy płacąc składki pokrywają koszty szkolenia. Skarżący stwierdził, że udział w szkoleniu nie stanowi nieodpłatnego świadczenia na rzecz uczestników, gdyż uczestnictwo w nim jest powiązane z ekwiwalentem w postaci opłacania składki członkowskiej na rzecz organizatora i finansującego, tj. Związku Zawodowego. Uprawnienie do uczestnictwa w szkoleniu wiąże się z terminowym opłacaniem przez uczestników składki członkowskiej na rzecz Związku Zawodowego. Należy więc uznać, że uczestnictwo w kursie szkoleniowym organizowanym przez Związek Zawodowy i finansowanym jego członkom w zamian za opłacanie składki nie powoduje przychodu po stronie jego uczestników, a w związku z tym nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji Związek nie jest zobligowany do sporządzenia dla każdego z uczestników ww. kursu szkoleniowego informacji PIT-8C. Odnosząc się do regulacji zamieszczonej w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. skarżący stwierdził, że nie sposób uznać, że udział w szkoleniu mającym na celu przekazanie wiedzy niezbędnej do prawidłowego wykonywania obowiązków zawodowych, organizowanym przez Związek dla swoich członków, stanowi dla nich przychód. Osoby te nie uzyskują korzyści w postaci nowych uprawnień czy kwalifikacji, które musiałyby uzyskać we własnym zakresie, ponosząc wydatki na szkolenie. Dlatego wartość udziału w szkoleniu nie stanowi źródła przychodów. Stwierdził, że katalog przychodów z "innych źródeł" nie jest katalogiem zamkniętym. Jednak nie jest w nim wymienione finansowanie członkom Związku kosztów szkolenia z uprzednio uiszczonych przez nich składek. Nadto po stronie członka nie występuje przysporzenie majątkowe, co jest warunkiem koniecznym kwalifikacji do ww. przychodu podlegającego opodatkowaniu. W odpowiedzi na skargę organ interpretacyjny wniósł o jej oddalenie, w pełnym zakresie podtrzymując stanowisko zawarte w zaskarżonej interpretacji i w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Zarzuty skargi ocenił je jako bezzasadne. Odnosząc się do regulacji zawartej w art. 11 ust. 1 ustawy podatkowej przybliżył pojęcie nieodpłatnego świadczenia. W szczególności odwołał się do znaczenia, które temu pojęciu zostało nadane w uchwale NSA z dnia 18 listopada 2002 r., FPS 9/02. Nadto wskazał, że na pojęcie "nieodpłatnego świadczenia" składają się łącznie dwa elementy: po pierwsze chodzi o wszystkie zdarzenia prawne i gospodarcze, w wyniku których podatnik otrzymuje w sposób nieodpłatny, tj. nie związany z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy, oraz po drugie takie przysporzenie majątkowe jest uzyskiwane kosztem innego podmiotu. Stwierdził, że kwalifikacja przychodu związanego z nieodpłatnym świadczeniem do odpowiedniego źródła przychodu uzależniona jest od stosunku prawnego łączącego świadczeniobiorcę ze świadczeniodawcą. Jeżeli brak takiego stosunku, to przychód jest kwalifikowany do tzw. innych źródeł – jeszcze raz podkreślając otwarty charakter katalogu zamieszczonego w art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. W świetle tych wywodów podtrzymał kwalifikację nieodpłatnego uczestnictwa pielęgniarek i położnych w szkoleniach jako nieodpłatnego świadczenia wskazując, że jest to przysporzenie majątkowe mające konkretny wymiar finansowy; uzyskiwane kosztem innego podmiotu. Podkreślił, że bez znaczenia jest okoliczność, iż finansowanie świadczeń pochodzi z puli obowiązkowych składek członkowskich, akcentując fakt przewłaszczenia składek, które stają się niewyodrębnioną w żaden sposób częścią majątku Związku Zawodowego. Wskazał, że na podstawie dokonanej wpłaty członek Związku nie ma uprawnienia do żądania realizacji jakiegoś świadczenia, które byłoby ekwiwalentem dokonanej wpłaty. Stwierdził, że bez znaczenia jest – podnoszony w skardze - fakt uzależnienia udziału w szkoleniu od terminowej wpłaty składki członkowskiej. Wywiódł, że gdyby ekwiwalentem za opłacenie składek był udział w szkoleniu, to wystarczałoby aby składki opłacali tylko ci członkowie, którzy w szkoleniu uczestniczą i wpłata ta mogłaby zostać dokonana bezpośrednio przed udziałem w szkoleniu i ze wskazaniem celu wpłaty. O ekwiwalentności można byłoby mówić wówczas, gdyby opłacona składka miała zindywidualizowane przeznaczenie i pozostawała w dyspozycji członka. Nie zgodził się również z zarzutem braku możliwości zindywidualizowania wartości świadczenia w sytuacji, gdy wnioskodawca posiada wiedzę, dla ilu osób zorganizował szkolenie. W piśmie z dnia 19 września 2014 r. organ interpretacyjny podał, że nie wnosi o przeprowadzenie rozprawy. Postanowieniem dnia 8 października 2014 r. Sąd na podstawie art. 160 w związku z art. 122 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zmianami), zwanej dalej "ustawą p.p.s.a.", przekazał sprawę do rozpoznania na rozprawie. Na rozprawie pełnomocnik organu interpretacyjnego podtrzymał dotychczasowe stanowisko i wniósł o oddalenie skargi. Dodatkowo powołał się na wyrok TK z dnia 8 lipca 2014 r. o sygn. akt K 7/13, który wprawdzie dotyczy nieodpłatnych świadczeń na rzecz pracowników, ale zawiera określenie warunków, jakie przesądzają o nieodpłatnym charakterze świadczenia. Wszystkie te warunki spełniają świadczenia w postaci dofinansowania udziału w szkoleniach organizowanych przez skarżący Związek dla swoich członków. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Skarga okazała się nieuzasadniona. Zgodnie z treścią art. 3 § 2 pkt 4a ustawy p.p.s.a. kontrola działalności administracji publicznej przez sądy administracyjne obejmuje orzekanie w sprawach skarg na pisemne interpretacje przepisów prawa podatkowego wydawane w indywidualnych sprawach. W myśl art. 146 § 1 ustawy p.p.s.a. Sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. Oznacza to, że ustawodawca zdefiniował pisemne interpretacje prawa podatkowego jako "czynność" organu administracji podlegającą kontroli sądów administracyjnych, w wyniku której Sąd uwzględniając skargę uchyla interpretację lub stwierdza bezskuteczność czynności (art. 146 § 1 ustawy p.p.s.a.) albo też skargę oddala w razie jej nieuwzględnienia (art. 151 ustawy p.p.s.a.). Sąd może również rozpoznając sprawę zaskarżonej do Sądu interpretacji w wyroku uznać uprawnienie lub obowiązek wynikający z przepisów prawa (art. 146 § 2 ustawy p.p.s.a.). Zgodnie z art. 14b § 2 i 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (tj.: Dz. U. z 2012 r., poz. 749 ze zm. – dalej: O.p.), wniosek o interpretację indywidualną może dotyczyć zaistniałego stanu faktycznego lub zdarzeń przyszłych (§ 2). Składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego oraz do przedstawienia własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej tego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego (§ 3). Stosownie do art. 14c O.p. interpretacja indywidualna zawiera ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie (§ 1). W razie negatywnej oceny stanowiska wnioskodawcy interpretacja indywidualna zawiera wskazanie prawidłowego stanowiska wraz z uzasadnieniem prawnym (§ 2). Trzeci element interpretacji, to pouczenie o prawie wniesienia skargi (§ 3). Z opisanych wyżej uregulowań wynika, że indywidualne interpretacje przepisów prawa podatkowego mają na celu jednoznaczne przedstawienie wnioskodawcy skutków i konsekwencji prawno-podatkowych jego działań lub podejmowanych czynności w zakreślonym stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o ich udzielenie, w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego. W wyniku udzielenia indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, wnioskodawca winien uzyskać bezwarunkowe, jednoznaczne stanowisko organu interpretacyjnego, co do obowiązków wynikających z czynności podejmowanych lub tych które mają zostać podjęte w przyszłości w przedstawionym stanie faktycznym. Uzasadnienie prawne interpretacji indywidualnej winno zawierać przytoczenie przepisów prawa, na których organ oparł swoje stanowisko (wraz z podaniem ich treści), wyjaśnienie znaczenia tych przepisów, w kontekście, opisanego przez wnioskującego o interpretację, stanu faktycznego - ze wskazaniem jego znamion, istotnych dla zakresu stosowania interpretowanych przepisów. Zakres oceny stanu faktycznego, zawartego we wniosku o wydanie interpretacji, wyznacza też treść zadanego przez wnioskodawcę pytania oraz zajętego przez wnioskodawcę stanowiska. Z uzasadnienia prawnego interpretacji winien wynikać tok rozumowania organu interpretacyjnego, który doprowadził do zanegowania słuszności stanowiska wnioskodawcy i przyjęcia stanowiska odmiennego. Rozpoznając skargę na interpretację prawa podatkowego sąd administracyjny kontroluje poprawność merytoryczną dokonanej interpretacji oraz prawidłowość prowadzonego w tej sprawie postępowania interpretacyjnego. Przedmiotem sporu w niniejszej sprawie jest kwestia, czy uczestnictwo pielęgniarki lub położnej w bezpłatnym kursie szkoleniowym organizowanym przez Związek Zawodowy stanowi nieodpłatne świadczenie, podlegające kwalifikacji jako przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Skarżący wywodził, że pokrycie przez Związek Zawodowy kosztów szkolenia, dla członków, którzy finansują jego działalność z własnych środków (składek) uprzednio opodatkowanych - nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Stwierdził, że nie jest to nieodpłatne świadczenie, ponieważ po stronie pielęgniarek czy położnych nie wystąpi przysporzenie; nadto nie jest możliwe zindywidualizowanie wartości takiego świadczenia. W skardze dodatkowo eksponował powiązanie udziału w szkoleniu z ekwiwalentem w postaci opłacania składki członkowskiej wskazując, że uprawnienie do uczestnictwa w szkoleniu wiąże się z opłacaniem przez uczestników składki na rzecz Związku Zawodowego. Natomiast organ interpretacyjny stwierdził, że finansowanie kursów szkoleniowych stanowi dla członka Związku Zawodowego w świetle przepisów podatkowych konkretne przysporzenie majątkowe, które należy zakwalifikować do przychodu z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. W związku z powyższym na Związku Zawodowym ciąży obowiązek sporządzenia dla tych osób informacji PIT-8C, w myśl art. 42a u.p.d.o.f. Eksponował odrębność majątkową i organizacyjną Związku Zawodowego wskazując, że składki członkowskie stanowią przychód Związku Zawodowego, są jego majątkiem. W konsekwencji pielęgniarka (położna) otrzymuje świadczenie finansowane nie ze składki, lecz z majątku innego podmiotu. W celu rozstrzygnięcia tego sporu trzeba odnieść się do przepisów prawnych podlegających wykładni. Zgodnie z art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Przepis ten formułuje ogólną zasadę powszechności opodatkowania, w myśl której wszelkie zwolnienia i ulgi podatkowe w systemie prawa podatkowego są wyjątkiem, odstępstwem od zasady sprawiedliwości podatkowej, opartej na powszechności i równości opodatkowania. Art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. zawiera generalną definicję przychodu stanowiąc, że przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19 i art. 20 ust. 3, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przepis ten należy interpretować w powiązaniu z art. 10 oraz art. 12-20 u.p.d.o.f. w celu ustalenia, czy dana kwota lub świadczenie przynależy do któregokolwiek ze źródeł przychodów podatkowych. W art. 10 ust. 1 u.p.d.o.f. ustawodawca sformułował katalog źródeł przychodu, w którym – w punkcie 9 – wymienił przychód z innych źródeł. Natomiast stosownie do art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f. za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 oraz przychody nieznajdujące pokrycia w ujawnionych źródłach. Ponieważ ustawodawca użył sformułowania " w szczególności" katalog przychodów zaliczanych do przychodów z innych źródeł jest katalogiem otwartym, co oznacza, że do przychodów z tego źródła kwalifikuje się również przychody wprost w przepisie niewymienione; z zastrzeżeniem, że nie wchodzą do tego katalogu przychody kwalifikowane do któregokolwiek z pozostałych źródeł przychodów. Dla rozstrzygnięcia sporu kluczowe znaczenie ma zinterpretowanie pojęcia "nieodpłatne świadczenie". Pojęcie to nie zostało zdefiniowane w ustawie podatkowej. Korzystając z dotychczasowego orzecznictwa, jak i poglądów doktryny przyjdzie w pierwszej kolejności odwołać się do poglądu wyrażonego w uchwale składu siedmiu sędziów z 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 (ONSAiWSA 2006, nr 6, poz. 153, LEX nr 200104), podtrzymującej stanowisko prawne wyrażone w uchwale z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 (ONSA 2003, nr 2, poz. 47, LEX nr 55855). Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że podatkowe pojęcie nieodpłatnego świadczenia ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje bowiem ono wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku osobie, mające konkretny wymiar finansowy. Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanych uchwałach wskazał, że przytoczone oceny stanowią kontynuację linii orzeczniczej utworzonej wyrokami Sądu Najwyższego i Naczelnego Sądu Administracyjnego, to jest wyrokiem Sądu Najwyższego z 6 sierpnia 1999 r. sygn. akt III RN 31/99 (OSNAPiUS 2000, nr 13, poz. 496), wyrokiem Sądu Najwyższego z 13 czerwca 2002 r. sygn. akt III RN 106/01 (ONSP 2003, nr 11, poz. 261) oraz wyrokami Naczelnego Sądu Administracyjnego: z 28 stycznia 2000 r. sygn. akt I SA/Gd 2285/98 (LEX nr 39796) i z 10 kwietnia 2000 r. sygn. akt III SA 2252/99 (LEX nr 40687). Kolejno, trzeba wskazać na ugruntowany również pogląd, iż ze świadczeniem nieodpłatnym będziemy mieli do czynienia w przypadkach, w których otrzymujący odnosi określoną korzyść pod tytułem darmym. Oznacza to, że nie świadczy nic w zamian ani obecnie, ani też w przyszłości. Pojęcie "świadczenie" zakłada działanie aktywne po stronie kontrahenta podatnika, w wyniku którego podatnik uzyskuje określoną korzyść. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 23 kwietnia 2013 r., II FSK 1741/11 (LEX nr 1309997) wskazał nadto, iż ustawowe pojęcie nieodpłatnych świadczeń musi być zawsze interpretowane w konkretnym kontekście, a nie w oderwaniu od niego, z pominięciem okoliczności realizacji pewnych uprawnień, zjawisk gospodarczych i zdarzeń prawnych. W tym miejscu podkreślić trzeba, że specyfika postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej polega między innymi na tym, że organ wydający taką interpretację może "poruszać się" tylko i wyłącznie w ramach stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę, w granicach zadanego przez niego pytania oraz wyrażonej oceny prawnej (zajętego stanowiska). O ile w ramach zwykłego postępowania podatkowego, prowadzonego na podstawie przepisów działu IV Ordynacji podatkowej, organ podatkowy obowiązany jest do ustalenia wszystkich okoliczności faktycznych, rzeczywiście zaistniałych (zgodnie z art. 122 O.p.), o tyle zadanie organu interpretacyjnego zawężone jest do analizy okoliczności podanych we wniosku (por. wyrok NSA z dnia 20 czerwca 2011 r., sygn. akt I FSK 897/10, LEX nr 976050). Organ podatkowy, działając jako organ interpretacyjny obowiązany jest w pierwszej kolejności stwierdzić, czy we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej w sposób wyczerpujący, pełny i kompleksowy przedstawiono określony stan faktyczny, i co się z tym wiąże, czy w oparciu o ten stan możliwa jest ocena stanowiska wnioskodawcy (ocena prawna przedstawionego stanu faktycznego). Wynikający z art. 14b § 3 O.p. wymóg, aby stan faktyczny przedstawiony we wniosku był wyczerpujący wiąże się z koniecznością podania wszystkich jego elementów, istotnych z punktu widzenia możliwości oceny stanowiska wnioskodawcy. Organ wydający interpretację jest niejako "związany" merytorycznie zakresem problemu prawnego, jaki strona przedłoży we wniosku. Na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej organy podatkowe nie są uprawnione ani do ustalania i dowodowego weryfikowania stanu faktycznego ani też do udzielania interpretacji w obszarze regulacji prawnych, które nie zostały przedstawione w stanowisku wnioskodawcy odnośnie do podatkowej kwalifikacji danego stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 29 lutego 2012 r., sygn. akt II FSK 1523/10, LEX nr 1123044). Zgodnie z art. 14g § 1 O.p. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej niespełniający wymogów określonych w art. 14b § 3 tej ustawy pozostawia się bez rozpatrzenia. Należy mieć jednak na uwadze, że zgodnie z art. 14h O.p. w sprawach dotyczących interpretacji indywidualnej stosuje się odpowiednio przepisy m. in. art. 169 § 1 i § 2 O.p. W myśl art. 169 § 1 O.p., jeżeli podanie nie spełnia wymogów określonych przepisami prawa, organ podatkowy wzywa wnoszącego podanie do usunięcia braków w terminie 7 dni, z pouczeniem, że niewypełnienie tego warunku spowoduje pozostawienie podania bez rozpatrzenia. Jeżeli zatem wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej nie spełnia wymogów określonych w art. 14b § 3 O.p., tj. nie zawiera wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego, organ podatkowy winien w pierwszej kolejności wezwać wnioskodawcę na podstawie art. 169 § 1 O.p. do uzupełnienia powyższego braku. W analizowanej sprawie organ interpretacyjny w piśmie z dnia 27 lutego 2014 r. stwierdził, że złożony wniosek zawiera braki formalne oraz sprzeczności i wezwał do uzupełnienia tego wniosku w terminie 7 dni pod rygorem pozostawienia bez rozpatrzenia. Z obszernego wezwania wynika, że organ szczegółowo poinformował wnioskodawcę o zasadach udzielania interpretacji indywidualnych. Przytoczył regulację prawną i dokonał jej wykładni, eksponując znaczenie wniosku o udzielenie informacji i poszczególnych jego elementów. Kolejno, odnosząc się do wniosku złożonego w dniu 3 lutego 2014 r., wymienił siedem rodzajów braków zawartych we wniosku, podając w jaki sposób wadliwość należy usunąć. W wyznaczonym terminie skarżący doprecyzował wniosek w sposób umożliwiający udzielenie żądanej interpretacji indywidualnej. Sąd stwierdza, że organ interpretacyjny dopełnił wszelkich wynikających z przepisów prawnych wymogów mających na celu umożliwienie skarżącemu usunięcie wadliwości wniosku; wypełniając należycie obowiązki informacyjne (art. 121 § 2 O.p.). Wniosek po usunięciu braków, dawał podstawę do wydania rozstrzygnięcia interpretacyjnego przez organ. Jeszcze raz podkreślić trzeba, że w postępowaniu interpretacyjnym organ nie jest uprawniony do prowadzenia postępowania dowodowego i samodzielnego ustalania stanu faktycznego. Działa w warunkach związania opisem stanu faktycznego dokonanym przez wnioskodawcę, postawionym przez niego pytaniem i zajętym stanowiskiem. Wnioskodawca decyduje jakie okoliczności chce ujawnić i opisać we wniosku. To związanie organu interpretacyjnego z jednej strony chroni wnioskodawcę przed "dopowiedzeniem" przez organ okoliczności, których wnioskodawca wprost we wniosku nie opisał. Z drugiej strony, uniemożliwia skuteczne podnoszenie dodatkowych okoliczności np. na etapie skargi do Sądu. Sąd kontrolując legalność interpretacji podatkowej ocenia jej prawidłowość w świetle obowiązujących przepisów prawnych, w warunkach sprecyzowanych we wniosku o interpretację. Informacje zawarte w skardze, których we wniosku nie zamieszczono, nie mogą w żaden sposób wpłynąć na tę ocenę. Mając powyższe na względzie Sąd stwierdza, że zaskarżona interpretacja odpowiada prawu. Z informacji zamieszczonych we wniosku wynika bowiem, że pielęgniarki i położne będące członkami Związku Zawodowego uczestniczą w różnych szkoleniach związanych z wykonywaniem zawodu oraz innych pozwalających zdobyć nową wiedzę i dodatkowe umiejętności. Zarząd Związku Zawodowego zakupił u obcego podmiotu gospodarczego szkolenie z zakresu działalności rad nadzorczych w podmiotach gospodarczych. Koszty szkoleń są pokrywane w całości ze środków Związku Zawodowego. W szkoleniu może brać udział dowolna liczba uczestników, a informacja o naborze jest podawana do wiadomości wszystkich członków Związku Zawodowego. Z każdym z uczestników Zarząd Związku Zawodowego podpisuje umowę o uczestnictwie w szkoleniu i warunkach finansowania. Ponieważ głównym źródłem dochodów Związku Zawodowego są składki członków przeznaczane na różne cele, koszty szkolenia są pokrywane w części, a pozostałość jest finansowana przez zainteresowanego szkoleniem członka Związku Zawodowego. O wysokości pokrycia kosztów szkolenia decyduje cena jednostkowa szkolenia, liczba uczestników oraz stan finansów związku. Dla wszystkich uczestników szkolenia pokrycie kosztów jest jednakowe. W stanowisku własnym wnioskodawca eksponował okoliczność, że: 1) Związek Zawodowy realizuje cele statutowe między innymi przez pogłębianie wiedzy i szkolenia swoich członków, 2) pokrycie kosztów szkolenia następuje głównie ze środków własnych członków (składek) uprzednio opodatkowanych. Zgodzić się trzeba z organem interpretacyjnym, że składki członkowskie po ich opłaceniu (potrąceniu) stają się majątkiem Związku Zawodowego; dochodzi do ich przewłaszczenia. Nie są to już środki finansowe, których właścicielem i dysponentem jest dana pielęgniarka czy położna. Są to środki własne Związku Zawodowego, który nimi zarządza i dysponuje. Jeżeli Związek Zawodowy finansuje kurs szkoleniowy, to czyni to z majątku własnego. Udział w nieodpłatnym szkoleniu jest przysporzeniem dla osoby biorącej udział. Nie musi ona bowiem wydatkować środków pieniężnych odpowiadających cenie kursu. Jest to wymierna korzyść odpowiadająca wydatkowi, którego poniesieniu pielęgniarka (położna) w takiej sytuacji unika. Jeżeli pielęgniarka (położna) uczestniczy w kursie i za niego nie płaci, to otrzymuje nieodpłatne świadczenie. Z okoliczności opisanych we wniosku nie wynika, że udział w kursie jest ekwiwalentem otrzymanym za jakiekolwiek świadczenie wzajemne; w tym składkę. We wniosku podano bowiem, że każdy członek Związku Zawodowego może uczestniczyć w kursie. Kwota, którą będzie obowiązany uiścić nie zależy od tego, czy faktycznie wypełnia obowiązek opłacania składki lub spełnia inne świadczenie o charakterze ekwiwalentnym. Kwota ta zależy jedynie od ceny kursu, ilości osób w nim uczestniczących oraz od stanu finansów Związku Zawodowego. Jak z powyższego wynika częściowa nieodpłatność szkolenia jest świadczeniem udzielanym bez ekwiwalentu, wzajemności o charakterze finansowym – ma charakter darmy. Z powodów wyżej szczegółowo omówionych wywody na okoliczność ekwiwalentności zamieszczone w skardze, ale nie mające żadnego odzwierciedlenia we wiążącej organ interpretacyjny treści wniosku, pozostają bez wpływu na ocenę legalności udzielonej interpretacji. Sąd w pełnym zakresie podziela pogląd organu interpretacyjnego, że świadczenie w postaci bezpłatnego (lub częściowo nieodpłatnego) szkolenia zaliczyć należy do przychodów z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f.). Art. 20 ust. 1 u.p.d.o.f., stanowiący katalog otwarty przychodów z innych źródeł, obejmuje między innymi przychody z innych nieodpłatnych świadczeń, nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 ustawy podatkowej. Jak wyżej wykazano udzielone szkolenie jest nieodpłatnym świadczeniem. Jego kwalifikacja do przychodów z innych źródeł jest więc prawidłowa. Tym samym chybiony jest zarzut skargi, naruszenia art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f., poprzez ich błędną wykładnię polegającą na przyjęciu, że uczestnictwo członków Związku Zawodowego w szkoleniach finansowanych przez Związek Zawodowy z uprzednio uiszczonych składek członków związku stanowi nieodpłatne świadczenie, które należy zakwalifikować jako przychód z nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 u.p.d.o.f. Wskazać także trzeba, że opisane we wniosku świadczenie spełnia również kryteria sformułowane w wyroku interpretacyjnym Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13. TK orzekając o zgodności z Konstytucją RP norm prawnych regulujących kwestię zaliczenia do przychodu ze stosunku pracy przychodów z "innych nieodpłatnych świadczeń", wskazał na rozumienie analizowanych norm w sposób wypełniający wymóg zgodności z ustawą zasadniczą, formułując kryteria pozwalające wyodrębnić ze zbioru "innych nieodpłatnych świadczeń", te które mogą być traktowane jako wskazany przychód w rozumieniu ustawy podatkowej, bez uchybienia dla zasady praworządności. Jakkolwiek TK wypowiadał się co do przychodów ze stosunku pracy, to stosowane w ustawie podatkowej odniesienia do pojęcia przychodów z "innych nieodpłatnych świadczeń", w kontekście również ogólnego pojęcia przychodu (art. 11 u.p.d.o.f.), pozwalają na posłużenie się ww. kryteriami również w procesie badania legalności zaskarżonej interpretacji. Są to następujące kryteria: 1) otrzymujący świadczenie korzystał z niego w sposób w pełni dobrowolny, 2) świadczenie zostało spełnione w jego interesie i przyniosło mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, 3) korzyść jest wymierna i przypisana indywidualnemu świadczeniobiorcy. Odnosząc powyższe do okoliczności sprawy Sąd stwierdza, że został spełniony wymóg dobrowolności korzystania ze świadczenia (kryterium nr 1), ponieważ pielęgniarka czy położna sama decyduje o tym, czy chce ze szkolenia skorzystać. Świadczenie zostało spełnione w jej interesie, ponieważ zaoszczędziła wydatku na opłacenie szkolenia na zasadach rynkowych (kryterium nr 2). Sąd stwierdza, że wbrew zarzutowi skargi również kryterium nr 3 jest spełnione. Wartość pieniężną nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń ustala się na zasadach określonych w art. 11 ust. 2a i ust. 2b ustawy podatkowej. W warunkach podanych we wniosku o interpretację oznacza to ustalenie wartości szkolenia według cen zakupu (ust. 2a pkt 2). Cena za jaką faktycznie Związek Zawodowy zakupił usługę szkoleniową podlega podzieleniu przez liczbę uczestników kursu. W przypadku szkolenia częściowo odpłatnego przychodem uczestnika jest różnica pomiędzy wartością świadczenia ustaloną według ww. jednostkowej ceny zakupu, a ponoszoną przez niego odpłatnością (ust. 2b). Zindywidualizowanie wartości świadczenia jest jak najbardziej możliwe, ponieważ Związek Zawodowy dysponuje informacją o cenie zakupu oraz jednoznaczną spersonalizowaną informacją o uczestnikach (jest zawierana umowa z każdym uczestników obejmująca nawet ustalenia dotyczące warunków finansowania). Tym samym również zarzut naruszenia art. 20 ust. 1 w zw. z art. 11 ust. 1 u.p.d.o.f. poprzez błędną wykładnię, polegającą na przyjęciu, że poszczególni członkowie Związku otrzymują materialną korzyść w sytuacji, gdy nie są oni faktycznymi beneficjentami szkoleń oraz że finansowanie przez Związek szkolenia stanowi przychód do opodatkowania członków w sytuacji, gdy nie jest możliwe zindywidualizowanie wartości takiego świadczenia, jest chybiony. Podkreślić jeszcze trzeba, że w sprawie nie zachodzi żadne z wyłączeń dochodów z dochodów podlegających opodatkowaniu, o których mowa w art. 9 ust. 1 u.p.d.o.f. W realiach sprawy w szczególności wskazać trzeba, że nie znajduje zastosowanie zwolnienie podatkowe przewidziane w art. 21 ust. 1 pkt 90 u.p.d.o.f., zgodnie z którym wolna od podatku dochodowego jest wartość świadczeń przyznanych zgodnie z odrębnymi przepisami przez pracodawcę na podnoszenie kwalifikacji zawodowych – ponieważ Związek Zawodowy nie jest pracodawcą dla swoich członków, w warunkach opisanych we wniosku. Niezasadny jest także zarzut naruszenia art. 42a u.p.d.o.f. poprzez uznanie, że Związek Zawodowy jest zobowiązany do sporządzenia informacji PIT-8C, dla osób którym świadczenie zostało udzielone. Obowiązek taki wynika bowiem w sposób bezsporny z przywołanego przepisu, który stanowi, że osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i w terminie do końca lutego następnego roku podatkowego przekazać podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, którym kieruje naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych. W tym stanie rzeczy Sąd stwierdził, że zaskarżona interpretacja odpowiada prawu i na podstawie art. 151 ustawy p.p.s.a. oddalił skargę.