I SA/Ka 2988/02

Dnia 15 marca 2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym : Przewodniczący : Sędzia NSA Marek Kołaczek, Sędziowie NSA : Eugeniusz Christ, Przemysław Dumana (spr.), Protokolant : Anna Florek, po rozpoznaniu w dniu 25 lutego 2003 roku sprawy ze skargi M.i M. K. na decyzję Izby Skarbowej w K. z dnia [...] roku nr [...],[...] w przedmiocie określenia wysokości podatku dochodowego od osób fizycznych oddala skargę. Decyzją z dnia [...] roku, nr [...];[...]Izba Skarbowa w K., działając na podstawie art. 233 ( 1 pkt 2 lit.a oraz art. 230 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku – Ordynacja podatkowa (Dz. U. nr 137, poz. 926 z późniejszymi zmianami), uchyliła decyzję Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] roku, nr [...] zmienioną decyzją z dnia [...] roku, nr [...], którą organ ten określił M. i M. K. wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 rok w kwocie [...] złotych oraz wysokość zaległości podatkowej w tym podatku w kwocie [...] złotych wraz z należnymi odsetkami liczonymi na dzień wydania decyzji wynoszącymi [...] złotych i obniżyła wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych na kwotę [...] złotych, wysokość zaległości podatkowej w tym podatku na kwotę [...] złotych oraz wysokość odsetek na kwotę [...] złotych. W uzasadnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny oraz argumentację prawną : Na podstawie ustaleń dokonanych przez pracowników Urzędu Skarbowego w M. organ ten powołaną wyżej decyzją z dnia [...] roku zmienił własną decyzję z dnia [...] roku w części określającej podatnikom wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 1996 rok z kwoty [...] złotych do kwoty [...] złotych oraz wysokość zaległości podatkowej w tym podatku z kwoty [...] złotych do kwoty [...] złotych stwierdzając, że M. K. nie wykonywał faktycznie usług projektowych na rzecz Spółki “A" w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, a wypłacone z tego tytułu należności stanowią dla niego przychody, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik podatników zarzucił naruszenie : - art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez : - dowolną ocenę zebranych w sprawie dowodów, - uznanie za udowodnione faktów wynikających z rozstrzygniętych na niekorzyść podatnika wątpliwości, - ocenę udowodnienia danego faktu, z pominięciem części zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, - art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez nie podjęcie działań niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz nie zebranie całego materiału dowodowego, - art. 120, art. 121 § 1, art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, - art. 9, art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 13 pkt 7 oraz art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, - art. 58, art. 59, art., 65, art. 66 Kodeksu cywilnego, - art. 195 i nast. Kodeksu handlowego. Odnosząc się do zarzutów odwołania Izba Skarbowa w pierwszej kolejności wskazała, iż M. K. w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w firmie “B" nie wykonywał usług projektowych na rzecz Spółki “A". Ustaleń tych organ pierwszej instancji dokonał na podstawie materiału dowodowego zebranego w toku postępowania podatkowego oraz przeprowadzonych dodatkowych postępowań zleconych przez organ odwoławczy postanowieniami z dnia [...] roku, nr [...] oraz z dnia [...] roku, nr [...]. W ramach tego postępowania Urząd Skarbowy wystąpił z pismami do instytucji związanych z inwestycją [...], której głównym wykonawcą była Spółka “A", o udzielenie wyjaśnień i dostarczenie dowodów potwierdzających udział w tej inwestycji Spółki “B", przeprowadził dowód z przesłuchania świadków oraz dowód z przesłuchania w charakterze strony M. K., jak też wystąpił do Urzędu Skarbowego w W. o przeprowadzenie kontroli za 1996 rok w Spółce “A". Następnie Izba Skarbowa podniosła, iż “faktury wystawione przez M.K. były dokumentami czysto fikcyjnymi, mającymi służyć obejściu prawa i ukryciu faktycznego źródła przychodów". Zatem przychody osiągnięte – faktycznie otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w 1996 roku (a nie należne, jak postanawia art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) – przez M. K. od Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością “A", dla których podstawę określono jako zapłatę z tytułu usług projektowych, były przychodami z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli wynagrodzeniem otrzymanym przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządu osób prawnych. Przychody te podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 9 ust. 1 powołanej wyżej ustawy, w brzmieniu obowiązującym w 1996 roku, opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 i zwolnionych od podatku na podstawie odrębnych przepisów. Zgodnie zaś z art. 11 ust. 1 tej ustawy przychodami, z zastrzeżeniem art. 14 – 16, art. 17 pkt 6, art. 19 i art. 20 ust. 3 są otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W dalszej części uzasadnienia decyzji Izba Skarbowa szczegółowo wyjaśniła między innymi, iż : - organy podatkowe w toku całego postępowania wyjaśniającego podejmowały niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, - podatnik brał czynny udział w całym prowadzonym postępowaniu i miał możliwość dostarczenia dowodów potwierdzających wykonanie usług projektowych. Jednakże ani złożone przez w/w wyjaśnienia, ani przedłożone w terminie późniejszym dokumenty nie potwierdziły faktu wykonania tych usług, - organ podatkowy pierwszej instancji w uzasadnieniu decyzji wyjaśnił przyczyny dla których określonym dowodom dał wiarę, a innym tej wiary odmówił, - w piśmie z dnia [...] 2001 roku "C" S.A. poinformowała Urząd Skarbowy, iż Spółka “A" nie występowała do niej o zgodę na podzlecenie prac projektowych podwykonawcy, a także, że firma “B" nie występowała w jakichkolwiek dokumentach związanych z zawartą umową pomiędzy Spółką “A" a "C" S.A., - w piśmie z dnia [...] 2001 roku Prezydenta Miasta Z. nie figuruje – jako jednostka projektowania – Spółka “B", a zatem nie mogła ona wykonywać usług projektowych, o których mowa w § 1 umowy z dnia [...] 1995 roku oraz w § 1 ust. 1 umów o działo, - Spółka “B" nie miała w zakresie swojej działalności usług projektowych, - ocenie poddano zeznania wszystkich świadków i zeznania te można podzielić na trzy grupy: - świadków, którzy zeznali, iż nie wykonywali żadnych prac, - świadków, którzy ulegli namowom do zeznania nieprawdy, co wynika m.in. z zeznań K. P. i B. M., - świadków, którzy w różny sposób powiązani byli z M. K. i zeznali nieprawdę. Organ pierwszej instancji zamieścił imienny wykaz osób, które zeznały, że nie wykonały prac, za które wystawiły rachunki. Osoby te udostępniały z dowodów osobistych swoje dane personalne kolegom ze szkoły, uczelni bądź znajomym za kwoty od [...] do [...] złotych. W zamian za to podpisywały niewypełnione “o dane" umowy zlecenia bądź umowy o dzieło i rachunki, - organ podatkowy szczegółowo odniósł się do zeznań B.P., S. B., R. B., B. G., J. N., K. L., M. B., N. M., D. D., P. M., a nadto dokonał oceny zeznań wszystkich pozostałych świadków. W skardze, skierowanej do Naczelnego Sądu Administracyjnego pełnomocnik M. i M. K. domagał się uchylenia zaskarżonej decyzji. W podstawie prawnej skargi zarzucił naruszenie : - art. 121 § 1 oraz art. 240 § 4 Ordynacji podatkowej – poprzez nie wskazanie przyczyn, dla których organ podatkowy odmówił mocy dowodom, które normalnie są wystarczające dla udokumentowania faktów oznaczonych w ich treści, - art. 122 oraz art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej – poprzez nie podjęcie działań niezbędnych dla wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz nie zebranie całego materiału dowodowego, - art. 195 i następnych Kodeksu handlowego – poprzez przyjęcie, że przychód podatnika stanowiący przedmiot zaskarżonych decyzji wbrew treści zawartych umów oraz mimo braku wymaganych decyzji organów Spółki “A", stanowił przychód z tytułu sprawowania funkcji członka zarządu tej Spółki, - art. 9, art. 10 ust. 1 pkt 2 i 3, art. 13 pkt 7, art. 14 ust. 1 oraz art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych – poprzez przyjęcie, iż przychody, dla których podstawę określono jako zapłatę z tytułu wykonania usług projektowych, realizowanych w ramach prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej, były w rzeczywistości przychodami z działalności wykonywanej osobiście, uzyskanymi na zasadach określonych w art. 13 pkt 7 powołanej wyżej ustawy, - art. 180 § 1 Ordynacji podatkowej – poprzez bezpodstawne pomniejszenie znaczenia załączonych do akt w charakterze dowodów – oświadczeń, - art. 120 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej – poprzez : - dowolną ocenę zgromadzonych w sprawie dowodów, - dokonywanie oceny dokumentów, w tym umów cywilnoprawnych w oderwaniu od przepisów prawa, - ocenę udowodnienia danego faktu z pominięciem części zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, - rozstrzyganie wątpliwości na niekorzyść podatnika, - uznawanie za udowodnione faktów wynikających z rozstrzygniętych na niekorzyść podatnika wątpliwości, - art. 65 § 1 Kodeksu cywilnego – poprzez interpretację zapisów dot. oznaczenia przedmiotu działalności gospodarczej firmy “B" w oderwaniu od zamiaru podmiotu prowadzącego tę działalność. Odpowiadając na skargę Izba Skarbowa w K. wniosła o jej oddalenie, podtrzymując dotychczasowe stanowisko organów podatkowych. W piśmie procesowym z dnia [...] 2004 roku oraz w pisemnym oświadczeniu złożonym na rozprawie w dniu 25 lutego 2004 roku pełnomocnik podkreślił, iż organy podatkowe : - nie podjęły działań niezbędnych do wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz nie zebrały całego materiału dowodowego, - dokonały dowolnej oceny zgromadzonych w sprawie dowodów, - dokonały oceny dokumentów, w tym umów cywilnoprawnych w oderwaniu od przepisów prawa, - bezpodstawnie pomniejszyły znaczenie załączonych do akt w charakterze dowodów – pisemnych oświadczeń, - rozstrzygnęły wątpliwości na niekorzyść podatnika. Uzasadniając swoje stanowisko pełnomocnik podniósł, że Izba Skarbowa nie uwzględniła twierdzenia skarżących, iż wymienieni w piśmie Urzędu Miejskiego w Z. projektanci, nie wykonywali żadnej pracy na rzecz Spółki “A" i nie figurują oni w dokumentacji płacowej Spółki. Sprawa ta ma podstawowe znaczenie dla rozstrzygnięcia, która z dwóch firm – “A" czy “B" była faktycznym wykonawcą przedmiotowej dokumentacji projektowej. Organ odwoławczy zaniechał również sprawdzenia pełnej dokumentacji osób zatrudnionych w latach 1996 – 1997 w Spółce “A" i pobieranych przez nich wynagrodzeń, dopuszczając się tym samym do uchybienia podstawowym zasadom postępowania podatkowego. Organ podatkowy nie uwzględnił także oświadczenia złożonego przez pełnomocnika "C" S.A. – L. Ż., odpowiedzialnego za sprawy inwestycji w okresie wykonywania projektów na [...], że prace objęte umową nr [...] z dnia [...] 1995 roku wykonywała za zgodą Dyrektora Okręgu – Spółka “B". W piśmie procesowym z dnia [...] 2004 roku Dyrektor Izby Skarbowej w K. w całości potrzymał stanowisko organu odwoławczego zawarte w odpowiedzi na skargę. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje : Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem decyzja będąca przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. Skarga na powołaną wyżej decyzję została wniesiona do Naczelnego Sądu Administracyjnego, Ośrodka Zamiejscowego w Katowicach w czasie obowiązywania przepisów ustawy z dnia 11 maja 1995 roku o Naczelnym Sądzie Administracyjnym (Dz.U. nr 74, poz. 368 z późniejszymi zmianami). Należy jednak zauważyć, że cytowana wyżej ustawa straciła moc z dniem 1 stycznia 2004 roku, na podstawie art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1271 ze zm. w Dz.U. z 2002 roku, nr 240, poz. 2052). W myśl art. 85 ostatnio cytowanej ustawy, z dniem 1 stycznia 2004 roku utworzono w Warszawie i w miejscowościach, w których miały siedziby ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego, wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259) oraz zniesiono ośrodki zamiejscowe Naczelnego Sądu Administracyjnego. Stosownie do art. 97 § 1 ustawy 30 sierpnia 2002 roku Przepisy wprowadzające ustawę – Prawo o ustroju sądów administracyjnych i ustawę – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, sprawy, w których skargi zostały wniesione do Naczelnego Sądu Administracyjnego przed dniem 1 stycznia 2004 roku i postępowanie nie zostało zakończone, podlegają rozpoznaniu przez właściwe wojewódzkie sądy administracyjne na podstawie ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270). Na podstawie § 1 pkt 4 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 25 kwietnia 2003 roku w sprawie utworzenia wojewódzkich sądów administracyjnych oraz ustalenia ich siedzib i obszarów właściwości (Dz.U. nr 72, poz. 652), dla obszaru województwa śląskiego utworzony został Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach. Należy również wskazać, iż zgodnie z art. 1 § 2 powołanej wyżej ustawy – Prawo o ustroju sądów administracyjnych, sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi, bądź to naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, bądź to naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, bądź wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Cytowana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Nie jest to zaś, zdaniem Sądu, możliwe w rozpatrywanej sprawie. Oceniając stanowisko zajęte w niej przez organy podatkowe należy w pierwszej kolejności przypomnieć, iż przedmiotem opodatkowania w ramach podatku dochodowego od osób fizycznych jest dochód, a ściślej rzecz biorąc osiąganie dochodu. Art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 1993 roku, nr 90, poz. 416 z późniejszymi zmianami), w brzmieniu obowiązującym w 1996 roku stanowił, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21 i zwolnionych od podatku na podstawie odrębnych przepisów. Z kolei zgodnie z art. 11 ust. 1 powołanej wyżej ustawy zawiera legalną definicję przychodu podatkowego. Według niej przychodami co do zasady są otrzymywane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Przychodem zatem nie jest kwota pieniężna (wartość należna), lecz kwota (wartość) rzeczywiście przez podatnika osiągnięta, otrzymana lub pozostawiona do dyspozycji podatnika. Natomiast art. 13 ust. 1 powołanej wyżej ustawy wyodrębnia i różnicuje przychody z działalności wykonywanej osobiście. Zgodnie z art. 13 pkt 7 tej ustawy za przychody z działalności wykonywanej osobiście uważa się wynagrodzenia otrzymywane przez osoby, niezależnie sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych. W rozpatrywanej sprawie kwestią sporną jest odpowiedź na pytanie, czy M. K., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, wykonał usługi projektowe na rzecz Spółki “A". Przeprowadzone przez organy podatkowe szczegółowe postępowanie dowodowe jednoznacznie wykazało, iż podatnik nie wykonał żadnych usług projektowych na rzecz Spółki “A". Zasadnie zatem, zdaniem Sądu, organy podatkowe ustaliły, że przychody osiągnięte (faktycznie otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w 1996 roku) przez skarżącego od Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością “A", dla których podstawę określono jako zapłatę z tytułu usług projektowych, były przychodami z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w cytowanym wyżej art. 13 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli wynagrodzeniem otrzymanym przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów osób prawnych. Powyższe ustalenia, w ocenie Sądu, znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji organów podatkowych z mocy art. 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem “Organ podatkowy ocenia na podstawie zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona". Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje według własnego przekonania, na podstawie wszechstronnie rozważonego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę, musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: - należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, - materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, - ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy, - rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego, (tak B. Adamiak “Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz". Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 1996 rok str.376 – 378, którego tezy zachowują swą aktualność, zdaniem składu orzekającego, także na gruncie aktualnie obowiązujących przepisów proceduralnych). Dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przez organ orzekający przekroczone Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. Tak też jest w niniejszej sprawie. W toku wyczerpującego postępowania wyjaśniającego organy podatkowe zebrały obszerny materiał dowodowy, a między innymi : - przesłuchały w charakterze świadków 151 osób, z którymi skarżący zawarł umowy zlecenia lub umowy o dzieło. 65 przesłuchanych osób nie potwierdziło wykonania prac oraz otrzymania kwot uwidocznionych na wystawionych rachunkach, natomiast 4 osoby zeznały, że otrzymały kwoty niższe od widniejących na dokumentach źródłowych, - dokonały szczegółowej oceny zeznań wszystkich pozostałych świadków, - wystąpiły do Prezydenta Miasta Z. i "C" S.A. o udzielenie wyjaśnień i dostarczenie dowodów potwierdzających udział w inwestycji [...] – Spółki “B", - przeanalizowały dokumenty (umowę z dnia [...] 1995 roku, nr [...], protokoły zdawczo – odbiorcze, faktury itp.) związane z w/w inwestycją, - przesłuchały w charakterze strony M. K., który między innymi zobowiązał się do dostarczenia dokumentów potwierdzających wykonanie usług projektowych, lecz ani złożone przez skarżącego wyjaśnienia, ani też przedłożone w terminie późniejszym dokumenty nie potwierdziły faktu wykonania tych usług, dokonując jego analizy i oceny tego materiału. Postępowanie to wykazało, iż po pierwsze – M.K., w ramach prowadzonej działalności gospodarczej nie wykonał żadnych usług projektowych na rzecz Spółki “A"; po drugie – że faktury wystawione przez skarżącego, w treści których wpisano “za usługi projektowe ..." były dokumentami fikcyjnymi, a tym samym należności przekazywane przez Spółkę “A" jako zapłata tych faktur na rzecz strony skarżącej nie mogły być uznane jako zapłata za wykonanie usług projektowych przez Spółkę “B" i nie można ich było zakwalifikować jako przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych; oraz po trzecie – iż przychody osiągnięte – faktycznie otrzymane lub pozostawione do dyspozycji podatnika w 1996 roku – przez M. K. (członka zarządu Spółki “A") od Spółki “A" były przychodami z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli wynagrodzeniem otrzymanym przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów osób prawnych. Łączna ocena wszystkich dokonanych w niniejszej sprawie ustaleń faktycznych i zebranych dowodów umożliwiła organom podatkowym stwierdzenie, że usługi projektowe nie były wykonywane przez Spółkę “B", a sprzedaż tych usług i wydatków związanych nimi była czynnością pozorną, a w konsekwencji wypłacone w tego tytułu należności – przez Spółkę “A" – stanowią przychody M. K., o których mowa w cytowanym wyżej art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy odniósł się do zgłoszonych przez skarżącego twierdzeń i powołanych przez niego dowodów. To, że organy podatkowe dokonały na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego ustaleń odmiennych, które prezentuje strona skarżąca nie świadczy jeszcze o dowolnej ocenie dowodów. Dokonując więc w myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 roku – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz.U. nr 153, poz. 1259) kontroli zaskarżonej decyzji z prawem, Wojewódzki Sąd Administracyjny uznał, że organy podatkowe nie przekroczyły granic swobody interpretacyjnej i nie naruszyły reguł interpretacyjnych ograniczając stosowanie powołanych przepisów do podanego wyżej znaczenia. Sąd uznał również – jak wykazano wyżej – że organy nie naruszyły reguł prowadzenia postępowania dowodowego i ustaliły istotne dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności. Wniosek organu odwoławczego wyprowadzony z zebranego w sprawie materiału dowodowego nie wykracza poza swobodną ocenę dowodów, więc nie stanowi naruszenia prawa. Sąd ocenił także zupełność uzasadnienia zaskarżonej decyzji i stwierdził jej zgodność z przepisami prawa. Mając na uwadze wszystkie podniesione wyżej okoliczności, Sąd uznał, iż zaskarżona decyzja nie narusza prawa i działając na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz.U. nr 153, poz. 1270), orzekł jak w sentencji wyroku.