III SA/Gl 1068/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Marek Kołaczek (spr.), Sędziowie Asesor WSA Krzysztof Targoński, Asesor WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Protokolant sekr. sąd. Beata Jacek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 stycznia 2007 r. przy udziale - sprawy ze skargi Firmy A. w A. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego oddala skargę Zaskarżoną decyzją z dnia [...]r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K., działając na podstawie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 z późn. zm.), w związku z wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2005 r. sygn. akt I GSK 105/05, po rozpatrzeniu odwołania z dnia [...]r., od decyzji Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...]r. nr [...], uzupełnionej decyzją o tym samym numerze z dnia [...]r., uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odmowy odsetek i umorzył postępowanie w tej sprawie jako bezprzedmiotowe. W uzasadnieniu decyzji w pierwszej kolejności streszczono dotychczasowy przebieg postępowania. Wyjaśniono, że pismem z dnia [...]r. Firma A działając za pośrednictwem pełnomocnika radcy prawnego A. M., wystąpiła do Dyrektora Urzędu Celnego w K. z wnioskiem o "zwrot nadpłaty należności celnych wraz z odsetkami zwłoki". Wniosek ten został umotywowany tym, że Prezes Głównego Urzędu Ceł decyzją z dnia [...]r. nr [...] uchylił w całości decyzję Dyrektora Urzędu Celnego w K. z dnia [...]r. Nr [...], wymierzającą ww. należności celne oraz umorzył postępowanie w tej sprawie. Decyzją z dnia [...]r. nr [...] uzupełnioną decyzją z dnia [...]r. o tym samym numerze, Naczelnik Urzędu Celnego w K., na podstawie art. 83 ust. 2 ustawy z dnia 28 grudnia 1989 r. - Prawo celne: - zarządził zwrot cła w kwocie [...] PLN, oraz - odmówił zapłaty odsetek od zwracanego cła, z uwagi na fakt, iż nie stwierdzono, że było ono nienależne. W odwołaniu od tej decyzji pełnomocnik strony wniósł o jej chylenie w zakresie odmowy zapłaty odsetek od zwracanego cła i orzeczenie zapłaty odsetek zwłoki od kwoty [...]PLN od dnia [...]r. jako dnia ich zapłaty przez odwołującego, do dnia ich zwrotu. Dyrektor Izby Celnej w K. wydał w dniu [...]r decyzję Nr [...] którą: - uchylił zaskarżoną decyzję w części dotyczącej odmowy odsetek, - zarządził zapłatę odsetek w kwocie [...] PLN, - w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy. W związku z wniesioną, przez Firmę A w A. reprezentowaną przez radcę prawnego A. M. skargą na powyższą decyzję, wyrokiem z dnia 30 września 2004 r. sygn. akt 3/I SA/Ka 1363/03 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach oddalił skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...]. W wyniku wniesionej skargi kasacyjnej przez Firmę A w A., Naczelny Sąd Administracyjny wydał w dniu 24 marca 2005 r. wyrok o sygn. akt I GSK 105/05, w którym Sąd: - uchylił zaskarżony wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, - uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...], w części dotyczącej zapłaty odsetek w wysokości [...]zł, - zasądził od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz Firmy A w A. kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Dyrektor Izby Celnej w K. skonstatował, że w związku z takim rozstrzygnięciem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w obrocie prawnym pozostała ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r., rozstrzygająca sprawę zwrotu cła w kwocie [...]PLN, natomiast z obrotu prawnego wyeliminowane zostało rozstrzygnięcie organu odwoławczego w części dotyczącej odmowy odsetek. Z tych względów zaistniała konieczność ponownego rozpatrzenia odwołania z dnia [...]r. i rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy sprawy zwrotu odsetek zwłoki od zwróconego cła w kwocie [...]PLN. Rozpatrując niniejsze odwołanie Dyrektor Izby Celnej w K. przywołał brzmienie art. 233 Ordynacji podatkowej i stwierdził, że przywołany przepis zawiera pełen katalog kompetencji przysługujących organowi odwoławczemu. Zasadą jest jednak, że wśród uprawnień tych nie ma "zwykłego" uchylenia decyzji organu I instancji. Uchylenie decyzji organu I instancji może bowiem mieć miejsce tylko w połączeniu z równoczesnym orzeczeniem co do istoty sprawy bądź umorzeniem postępowania I instancji albo w połączeniu z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania przez organ I instancji. Jak natomiast stwierdził NSA w wyroku z dnia 13 grudnia 1996 r., SA/Łd 1833/95 (Profesjonalny Serwis Podatkowy (CD), Warszawa 2002) ,, ... decyzja organu odwoławczego ograniczająca się tylko do uchylenia decyzji organu administracji I instancji jest nieważna". Następnie organ odwoławczy przywołał brzmienie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi i stwierdził, że jest związany prawomocnym orzeczeniem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2005 r. sygn. akt I GSK 105/05. Następnie przytoczył fragmenty uzasadnienia wskazanego wyroku i stwierdził, że przepisy art. 83 pkt 2 w związku z art. 79 i 81 pkt 8 ustawy Prawo celne, w realiach niniejszej sprawy nie mają zastosowania, bowiem nie istniała żadna decyzja ostateczna i prawomocna ustalająca wysokość należności celnych od towaru wprowadzonego na polski obszar celny za karnetem TIR w dniu [...]r., a tym samym wskazująca, że przewożony przez przewoźnika towar został przezeń wprowadzony we własnym imieniu i na własny rachunek do obrotu na polskim obszarze celnym, a przepisy te - jak wskazał Sąd - mogą być podstawą rozstrzygania jedynie w stosunku do podmiotu dokonującego obrotu towarowego z zagranicą. Skoro zatem przepisy art. 83 pkt 2 w związku z art. 79 i 81 pkt 8 ustawy Prawo celne, nie mają w niniejszej sprawie zastosowania, a jednocześnie brak jest innych przepisów Prawa celnego, pozwalających orzekać w sprawie zapłaty odsetek od zwróconych należności, zaskarżoną decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...]r. nr [...] uzupełnioną decyzją z dnia [...]r. o tym samym numerze należało – zdaniem organu odwoławczego -, w trybie art. 233 §1 pkt 2 lit. a Ordynacji podatkowej, uchylić w części dotyczącej odmowy odsetek i jednocześnie umorzyć postępowanie w tej sprawie. Organ odwoławczy ma bowiem obowiązek wydać takie rozstrzygnięcie, jeśli stwierdzi, że organ pierwszej instancji rozstrzygnął w drodze decyzji o istocie sprawy, mimo że postępowanie było bezprzedmiotowe. Z bezprzedmiotowością postępowania mamy do czynienia wówczas, gdy organ podatkowy (celny) stwierdzi w sposób oczywisty brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy (por. Wyrok NSA z dnia 20 kwietnia 2001 r., III SA 102/00, "Przegląd podatkowy", 2001, nr 9, poz. 63). W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego pełnomocnik Firmy A wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości i zasądzenie na rzecz strony skarżącej kosztów postępowania. Zaskarżonej decyzji zarzucił: - naruszenie art. 170 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi poprzez niewykonanie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2005 roku, - naruszenie art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, poprzez dokonanie dowolnej wykładni oceny prawnej wyrażonej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2005 roku, - naruszenie art. 233 § 1 pkt 2 lit. a. Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie i orzeczenie o umorzeniu postępowania i nie orzeczenie co do istoty. W uzasadnieniu zarzutu nie wykonania przez Dyrektora Izby Celnej w K. wyroku NSA z 24 marca 2005 r. stwierdzono, że Naczelny Sąd Administracyjny poprzez uchylenie w pkt. 2 wyroku decyzji Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]roku wyłącznie w części dotyczącej zapłaty odsetek w wysokości [...]zł, utrzymał w mocy pozostałe postanowienia w/w decyzji, a (zwłaszcza) utrzymał w mocy orzeczenie o uchyleniu decyzji w części odmawiającej odsetek. Tym samym – zdaniem strony skarżącej - decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]roku jest ostateczna w takim zakresie, w jakim uchyla decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...] roku nr [...] uzupełnioną decyzją o tym samym numerze z dnia [...]r. w części dotyczącej odmowy odsetek oraz utrzymania w mocy zarządzenia zwrotu cła w kwocie [...]zł. Podniesiono, że na skutek błędnej wykładni wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2005 roku Dyrektor Izby Celnej w K. ustalił, że "w związku z takim rozstrzygnięciem Naczelnego Sądu Administracyjnego, w obrocie prawnym pozostała ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]roku, rozstrzygająca sprawę zwrotu cła w kwocie [...]PLN, natomiast z obrotu prawnego wyeliminowane zostało rozstrzygniecie organu odwoławczego w części dotyczącej odmowy odsetek" (str. [...] uzasadnienia decyzji). Pełnomocnik strony wyraził pogląd, że wykładnia ta jest nieuzasadniona poprzez jej zbyt szeroki zakres. Stwierdził, że w wykonaniu wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2005 roku Dyrektor Izby Celnej w K. zobowiązany był orzec jedynie co istoty sprawy - co do wysokości odsetek - co do których decyzja o zwrocie stała się ostateczna. Podniósł, że wyrokiem NSA z dnia 24 marca 2005 roku została uchylona jedynie część decyzji z dnia [...]roku, dotycząca wysokości orzeczonych odsetek. Wyrok NSA z dnia 24 marca 2005 roku w pkt. 1 i 2 ma charakter kasatoryjny i w następstwie Dyrektor Izby Celnej w K. powinien dokonać merytorycznego, rozpoznania sprawy w nowym postępowaniu administracyjnym, prowadzonym w zakresie wynikającym z dokonanego obalenia zaskarżonego aktu. Uzasadniając zarzut dokonania dowolnej wykładni wyroku NSA z dnia 24 marca 2005 roku pełnomocnik stwierdził, że ocena prawna Naczelnego Sądu Administracyjnego wyrażona w uzasadnieniu wyroku z dnia 24 marca 2005 roku w zdaniu "Należności celne uiszczone przez skarżącą były należne w chwili ich pobrania, którego dokonano zgodnie z przepisami prawa, stanem faktycznym wynikającym z dowodów i nie stały się one nienależne w następstwie późniejszego odpadnięcia podstawy prawnej wymiaru" oznacza, że normą ustawy o zobowiązaniach podatkowych, z której organy wywodziły odmowę zapłaty odsetek, nie ma zastosowania i nie ma ograniczeń wynikających z tej normy. W zakończeniu stwierdził, że konsekwencją zaskarżonej decyzji jest to, że nadal pozostaje nierozpoznany wniosek Firmy A w A. w sprawie zwrotu odsetek od przetrzymanych przez organy celne pieniędzy. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko i argumentację zaprezentowaną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269) "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Zatem jedynie stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 z późn. zm.). Skarga uzasadniona nie jest. Na samym wstępie rozważań nad zgodnością z prawem zaskarżonej decyzji ostatecznej wskazać trzeba, że istotne znaczenie dla jej oceny ma fakt, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 24 marca 2005 r. sygn. akt I GSK 105/05 1. uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 30 września 2004 r. sygn. akt 3/I SA/Ka 1363/03 (oddalający skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...], którą uchylił decyzję w części Naczelnika Urzędu Celnego w K. z dnia [...]r. w części dotyczącej odmowy odsetek, zarządził zapłatę odsetek w kwocie [...]PLN, w pozostałej części zaskarżoną decyzję utrzymał w mocy), 2. uchylił decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...], w części dotyczącej zapłaty odsetek w wysokości [...]zł, 3. zasądził od Dyrektora Izby Celnej w K. na rzecz Firmy A w A. kwotę [...]zł tytułem zwrotu kosztów postępowania kasacyjnego. Dlatego rację ma Dyrektor Izby Celnej w K., który skonstatował, że w związku z takim rozstrzygnięciem Naczelnego Sądu Administracyjnego w obrocie prawnym pozostała ostateczna decyzja Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r., rozstrzygająca sprawę zwrotu cła w kwocie [...]PLN, natomiast z obrotu prawnego wyeliminowane zostało rozstrzygnięcie organu odwoławczego w części dotyczącej odmowy odsetek. Z tych względów zaistniała konieczność ponownego rozpatrzenia odwołania z dnia [...]r. i rozstrzygnięcia przez organ odwoławczy sprawy zwrotu odsetek zwłoki od zwróconego cła w kwocie [...]PLN. Na gruncie niniejszej sprawy przede wszystkim stwierdzić należy, iż zgodnie z art. 153 p.p.s.a. ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Jeżeli wyrok wydał Naczelny Sąd Administracyjny, to na mocy art. 193 p.p.s.a. w sposób odpowiedni stosuje art. 153 p.p.s.a. Przepis art. 193 p.p.s.a. stanowi bowiem, iż jeżeli nie ma szczególnych przepisów postępowania przed Naczelnym Sądem Administracyjnym, do postępowania tego stosuje się odpowiednio przepis postępowania przed wojewódzkim sądem administracyjnym, z tym że Naczelny Sąd Administracyjny uzasadnia z urzędu wyroki i postanowienia w terminie trzydziestu dni. Powiedzieć zatem można, że ocena i wskazania zawarte w uzasadnieniu orzeczenia NSA, jako Sądu drugiej instancji, wiążą Wojewódzkie Sądy Administracyjne (por. wyrok WSA w W-wie z 24.08.2005 r. sygn. akt III SA/Wa 1203/05, wyd. elektr. LEX nr 179010). Przez ocenę prawną rozumie się powszechnie wyjaśnienie istotnej treści przepisów prawnych i sposobu ich stosowania w rozpoznawanej sprawie (por. np. S. Hanausek (w:) W. Siedlecki (red.), System prawa procesowego cywilnego. Zaskarżanie orzeczeń sądowych, Ossolineum 1986, s. 318). Pojęcie to obejmuje zarówno krytykę sposobu zastosowania normy prawnej w zaskarżonym akcie (czynności), jak i wyjaśnienie, dlaczego stosowanie tej normy przez organ, który wydał ten akt (czynność) zostało uznane za błędne. Powołany wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego zawiera wiążącą ocenę prawną w kwestiach ponownie podnoszonych w skardze. Odnośnie zwrotu odsetek zwłoki od zwróconego cła Naczelny Sąd Administracyjny w przywołanym wyroku zawarł jednoznaczną ocenę prawną. Mianowicie stwierdził, że: " ... Przepis art. 79 pkt 1 ustawy Prawo celne stanowi, że pobrane należności celne zwraca się osobie uprawnionej, jeżeli stwierdzono, że były one nienależne. Natomiast art. 81 pkt 2 ustawy Prawo celne stwierdza, że nadpłaty wynikłe w związku z uchyleniem lub zmianą decyzji ustalającej wysokość należności celnych oraz kwoty nadpłacone i nienależnie uiszczonego cła podlegają z urzędu zaliczeniu na zaległe lub bieżące zadłużenie z tego tytułu, a w razie braku takiego zadłużenia - podlegają zwrotowi z urzędu w ciągu roku licząc od dnia, w którym decyzja stała się ostateczna lub wniesiono niewłaściwą wpłatę. Przepisy te mogą być podstawą rozstrzygania jedynie w stosunku do podmiotu dokonującego obrotu towarowego z zagranicą. Podmiotem tym, zgodnie z art. 2 pkt 6 ustawy Prawo celne jest m.in. osoba prawna dokonująca obrotu towarowego z zagranicą "na własny rachunek i we własnym imieniu". (...) "W rozpoznawanej sprawie jest poza sporem, że przewoźnik przewożąc towar celny pod osłoną karnetu TIR i będący w związku z tym zobowiązanym do dostarczenia tego towaru celnego do właściwego urzędu polskiej administracji celnej, w którym miał zakończyć się przewóz międzynarodowy celem dokonania ostatecznej odprawy celnej, nie wywiązał się z tego obowiązku. Brak jest ostatecznej i prawomocnej decyzji potwierdzającej, że faktycznie utracony przez przewoźnika towar został przezeń wprowadzony we własnym imieniu i na własny rachunek do obrotu na polskim obszarze celnym (art. 2 pkt 6 w zw. z art. 2 pkt 3 Prawa celnego). Jak również, że zaistniały okoliczności z art. 41 Konwencji TIR, a w konsekwencji jest obowiązany uiścić należności celne za utracony towar (art. 77 ust. 1 pkt 1 w zw. Z art. 2 pkt 15 Prawa celnego w zw. z art. 36 Konwencji TIR)". Dalej Sąd stwierdził, że: " ... niedopuszczalna jest, przyjęta przez Sąd, wykładnia rozszerzająca art. 79 pkt 1 i art. 83 pkt 2 w związku z art. 81 pkt 2 ustawy Prawo celne, ponieważ sprawa nie dotyczyła przypadków, gdy w rachubę wchodziły nadpłaty wynikłe w związku z uchyleniem decyzji ustalającej wysokość tych należności obowiązek zapłaty odsetek od zwracanych należności celnych. Należności celne uiszczone przez skarżącą były należne w chwili ich pobrania, którego dokonano zgodnie z przepisami prawa, stanem faktycznym wynikającym z dowodów i nie stały się one nienależne w następstwie późniejszego odpadnięcia podstawy prawnej wymiaru". W związku z powyższym Naczelny Sąd Administracyjny uchylił zaskarżone orzeczenie i rozpoznał skargę uznając, iż zarzuty kasacji dotyczące naruszenia prawa materialnego zostały przez skarżących wykazane. Sąd stwierdził ponadto, że: "stan faktyczny ustalony został w zaskarżonym wyroku niewadliwie, wobec czego Sąd uchylił również decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. w części dotyczącej zapłaty odsetek, z powodu naruszenia prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy (art. 145 § 1 pkt 1 lit. a Prawa o p.s.a.), a to art. 83 pkt 2 w związku z art. 79 i 81 pkt 8 ustawy Prawo celne". W tych okolicznościach (mając na względzie unormowanie art. 153 p.p.s.a.) należy stwierdzić, że rację ma Dyrektor Izby Skarbowej stwierdzając, że przepisy art. 83 pkt 2 w związku z art. 79 i 81 pkt 8 ustawy Prawo celne, w realiach niniejszej sprawy nie mają zastosowania, bowiem nie istniała żadna decyzja ostateczna i prawomocna ustalająca wysokość należności celnych od towaru wprowadzonego na polski obszar celny za karnetem TIR w dniu [...]r., a tym samym wskazująca, że przewożony przez przewoźnika towar został przezeń wprowadzony we własnym imieniu i na własny rachunek do obrotu na polskim obszarze celnym, a przepisy te - jak wskazał Sąd - mogą być podstawą rozstrzygania jedynie w stosunku do podmiotu dokonującego obrotu towarowego z zagranicą. Skoro zatem przepisy art. 83 pkt 2 w związku z art. 79 i 81 pkt 8 ustawy Prawo celne, nie mają w niniejszej sprawie zastosowania, a jednocześnie brak jest innych przepisów Prawa celnego, pozwalających orzekać w sprawie zapłaty odsetek od zwróconych należności. Dlatego też za całkowicie chybiony należy uznać zarzut naruszenia art. 170 p.p.s.a. poprzez niewykonanie wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2005 roku oraz zarzut naruszenia art. 153 p.p.s.a. poprzez dokonanie dowolnej wykładni oceny prawnej wyrażonej w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 24 marca 2005 roku. Wprost przeciwnie, Dyrektor Izby Celnej literalnie zastosował się do zaprezentowanej w przedmiotowym wyroku wykładni mających w sprawie zastosowanie przepisów prawa. W ocenie Sądu, zaaprobować należy również rodzaj zapadłego w sprawie rozstrzygnięcia. Przepis art. 233 Ordynacji podatkowej, podobnie jak art. 138 Kpa, zawiera pełen katalog kompetencji przysługujących organowi odwoławczemu, wśród których nie wymienia "zwykłego" uchylenia decyzji organu I instancji. Uchylenie decyzji organu I instancji może mieć miejsce tylko w połączeniu z równoczesnym orzeczeniem co do istoty sprawy bądź umorzeniem postępowania pierwszej instancji ( ... ) albo w połączeniu z przekazaniem sprawy do ponownego rozpoznania przez organ pierwszej instancji" (wyrok NSA z dnia 13 lutego 1996 r., sygn. akt SA/Sz 2157/95, wyd. elektr. LEX nr 26709). Organ odwoławczy, uchylając zaskarżoną decyzję organu I instancji, ma obowiązek orzec co do istoty sprawy, bądź uchylając decyzję - umorzyć postępowanie I instancji, albo też umorzyć postępowanie odwoławcze. Decyzja organu odwoławczego ograniczająca się tylko do uchylenia decyzji organu administracji I instancji jest nieważna (wyrok NSA z 13.12.196 r., sygn. akt SA/Łd 1833/95, wyd. elektr. LEX nr 28964). Bezprzedmiotowość postępowania wystąpi, gdy w sposób oczywisty organ stwierdzi brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpatrzenia sprawy. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 18 kwietnia 1995 r., sygn. akt SA/Łd 2424/94 (Monitor Podatkowy 1996/4, s. 114) wypowiadając się w przedmiocie bezprzedmiotowość postępowania zauważył, że: "Oznacza to, że wszystkie elementy badanego stanu prawnego i faktycznego są tego rodzaju, iż niepotrzebne jest postępowanie mające na celu wyjaśnienie wszystkich tych okoliczności w sprawie. (...) Przy czym chodzi o kryterium bezprzedmiotowości odnoszące się do postępowania, lecz w taki sposób, iż wynik tego postępowania nie powinien mieć charakteru rozstrzygnięcia w sprawie, a jedynie (charakter) formalnego jego zakończenia". Skład orzekający w sprawie pogląd wyrażony w tym wyroku w pełni podziela. Jeśli zatem w sprawie stwierdzone zostało, że przepisy art. 83 pkt 2 w związku z art. 79 i 81 pkt 8 ustawy Prawo celne, nie mają w niniejszej sprawie zastosowania, a jednocześnie brak jest innych przepisów Prawa celnego, pozwalających orzekać w sprawie zapłaty odsetek od zwróconych należności, to na aprobatę zasługuje prezentowana teza, iż wystąpiła przesłanka bezprzedmiotowości postępowania (skoro stwierdzono brak podstaw prawnych i faktycznych do merytorycznego rozpozanania sprawy) uzasadniająca umorzenie postępowania. Z tych względów za chybiony należało uznać także zarzut naruszenia art. 233 § 1 pkt 2 lit. a. Ordynacji podatkowej poprzez błędne zastosowanie i orzeczenie o umorzeniu postępowania i nie orzeczenie co do istoty. Kierując się zatem powyższymi względami Sąd, działając na podstawie art. 151 ustawy z 30.08.2002 r. prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 z późn. zm.) skargę – jako nieuzasadnioną – oddalił.