III SA/Gl 1280/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Sędzia WSA Małgorzata Herman, Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 marca 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi J. G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odpowiedzialności osoby trzeciej za zaległości podatkowe w podatku od towarów i usług oddala skargę. Dyrektor Izby Skarbowej w [...] decyzją z dnia [...] r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania J.G., byłego prezesa zarządu w ,,A’’ Spółce z o.o. z siedzibą w R. (zwanej dalej Spółką lub ,,A’’) od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. z dnia [...] r. nr [...] orzekającej o solidarnej odpowiedzialności podatkowej J.G. jako osoby trzeciej za zaległości w podatku od towarów i usług za kolejne miesiące od czerwca do listopada 2009 r., odsetki za zwłokę w kwocie [...] zł i koszty egzekucyjne w kwocie [...] zł uchylił decyzję organu pierwszej instancji w zakresie odsetek i orzekł co do istoty wskazując, ze winny być naliczone do dnia 1 lutego 2010 r. w kwocie [...] zł, a w pozostałym zakresie decyzje utrzymał w mocy. Jako podstawę prawną wskazał art.233 § 1 pkt 2 lit. a oraz art. 116 § 1, § 2 i § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. 2015, poz. 613, w skrócie O.p.) oraz na mocy uprawnień określonych w art. 5 ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 21 czerwca 1996 r. o urzędach i izbach skarbowych (j.t. Dz. U. nr 121 z 2004 r., poz.1267 ze zm.). Zaległości Spółki wynosiły za: - czerwiec 2009 r. - [...] zł, - lipiec 2009 r. – [...] zł, - sierpień 2009 r. – [...] zł, - - wrzesień 2009 r. – [...] zł, - październik 2009 r. – [...] zł, - - listopad 2009 r. – [...] zł. Postępowanie w sprawie zostało wszczęte z urzędu postanowieniem z dnia [...] r. Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. a zostało zakończone wydaniem decyzji z dnia [...] r. wskazanej wyżej. J.G. nie zgodził się z wydanym rozstrzygnięciem organy podatkowego. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie art. 122, 180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. poprzez bezpodstawną odmowę dopuszczenia dowodów z zeznań świadków R.S. i J.M. oraz błędną ocenę materiału dowodowego, co w konsekwencji doprowadziło do nieuwzględnienia spełnienia przez odwołującego przesłanek egzoneracyjnych z art. 116 § 1 pkt 1 O.p. W uzasadnieniu odwołania J.G. potwierdził sprawowanie funkcji Prezesa Zarządu ,,A’’ Sp. z o.o., jednakże nie zgodził się z oceną organu dotyczącą momentu wystąpienia przesłanek uzasadniających wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, "gdyż wtedy ponad połowa podmiotów gospodarczych (przedsiębiorców) w Polsce powinna ogłosić swoją upadłość". Nadto w praktyce rzadko można stwierdzić jednoznacznie, kiedy dany przedsiębiorca zaprzestał realizowania swoich wymagalnych zobowiązań, zatem 14 dniowy termin do złożenia wniosku o upadłość jest za krótki, aby wniosek taki prawidłowo opracować, z wszystkimi niezbędnymi załącznikami. Taka właśnie sytuacja miała miejsce w przypadku ,,A’’ Sp. z o.o. Nie zgodził się również z twierdzeniem, że już w 2008 roku w sposób oczywisty wystąpiły przesłanki do złożenia wniosku o upadłość "(...) takie podejście doprowadziłoby do całkowitego paraliżu życia gospodarczego kraju, albowiem ponad połowa podmiotów gospodarczych powinna w takim razie ogłosić upadłość, a jednak funkcjonuje". J.G. zarzucił, że organ nie przeprowadził dowodów, o które wnioskował w piśmie z dnia [...] r., przesłuchanie świadków R. S. i J. M. na okoliczność, że w ich ocenie jako wspólników przy nowych zleceniach dla Spółki które były realne mogła ona dalej funkcjonować i zobowiązania te byłyby regulowane". Podsumowując odwołanie J.G. zauważył, że zaskarżona decyzja jest co najmniej przedwczesna, bowiem kwestia odpowiedzialności nie została zbadana do końca. Powyższą argumentację skarżący podtrzymał w piśmie z dnia [...] r. adresowanym do Dyrektora Izby Skarbowej w [...]. Organ odwoławczy nie uwzględnił zarzutów odwołania w zakresie przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące od czerwca do listopada 2009 r. i koszty postępowania egzekucyjnego ale uchylił decyzję w zakresie przeniesienia odpowiedzialności co do należnych odsetek i orzekł co do istoty zmniejszając kwotę do [...] zł, liczonych do daty ogłoszenia upadłości Spółki. Uzasadniając wydaną decyzje organ odwoławczy wskazał na obowiązującą regulację prawną w zakresie przeniesienia odpowiedzialności za zobowiązania spółki kapitałowej na osoby trzecie, członków zarządu określone w Ordynacji podatkowej (art. 116 § 1 O.p.) oraz zasady prowadzenia postępowań w tej kwestii (art. 122, art. 187 § 1, art. 180 i art. 191 O.p.). Zadaniem organów podatkowych jest ustalenie stanu faktycznego, który winien odpowiadać rzeczywistości, a prawidłowe rozstrzygnięcie sprawy podatkowej, wiąże się z właściwym zastosowaniem odpowiednich norm materialnoprawnych, uzależnione jest zatem od uprzedniego dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego tak ustalonego stanu faktycznego. Organ wskazał elementy, które muszą zaistnieć oraz te, które zaistnieć nie mogą, aby można było w procesie decyzyjnym poszerzyć krąg podmiotów odpowiedzialnych za długi podatnika, czyli aby orzec o odpowiedzialności m.in. członka zarządu. Wśród tzw. przesłanek pozytywnych - koniecznych do wykazania przez organ wydający decyzję w takiej sprawie - wymieniono istnienie zobowiązania spółki, z którego wynika zaległość podatkowa, i za którą ma odpowiadać członek zarządu tej spółki. Powyższe wymaga zatem zbadania dokumentów, które świadczą o tym, że takie zobowiązanie w ogóle powstało, czy to w wyniku procedury samoobliczenia podatku czy też wskutek określenia albo ustalenia tego zobowiązania przez organ podatkowy, oraz czy nie wygasło w wyniku zaistnienia którejś z okoliczności wskazanych w art. 59 § 1 O.p., a przeciwnie stanowi źródło zaległości w podatku. W zakresie zobowiązań będących przedmiotem niniejszej sprawy ustalono, że "A" Sp. z o.o. złożyła w Urzędzie Skarbowym w R. deklaracje dla podatku od towarów i usług VAT-7 za miesiące od czerwca do listopada 2009 r., w których wykazała kwotę podatku podlegającego wpłacie do urzędu skarbowego w następujących terminach i kwotach: - w dniu 27.07.2009 r. - za czerwiec: [...] zł, a następnie w dniu 25.08.2009 r. korektę deklaracji za czerwiec 2009 r., w której wykazano kwotę podatku: [...] zł - w dniu 25.08.2009 r. - za lipiec: [...] zł, - w dniu 25.09.2009 r. - za sierpień: [...] zł, a następnie w dniu 16.07.2012r. pierwszą korektę deklaracji za sierpień 2009 r., w której wykazano kwotę podatku: [...] zł, natomiast w dniu 30.07.2012 r. drugą korektę deklaracji za ten miesiąc, z kwotą podatku: [...] zł, - w dniu 27.10.2009 r. - za wrzesień: [...] zł, a następnie w dniu 16.07.2012 r. pierwszą korektę deklaracji za wrzesień 2009 r., w której wykazano kwotę podatku: [...] zł, natomiast w dniu 30.07.2012 r. drugą korektę deklaracji za ten miesiąc, z kwotą podatku: [...] zł, - w dniu 25.11.2009 r. - za październik: [...] zł, a następnie w dniu 28.12.2009 r. pierwszą korektę deklaracji za październik 2009 r., w której wykazano kwotę podatku: [...] zł, natomiast w dniu 16.07.2012 r. kolejną korektę deklaracji za ten miesiąc, z kwotą podatku: [...] zł, a w dniu 30.07.2012 r. trzecią korektę deklaracji z kwotą podatku: [...] zł. - w dniu 28.12.2009 r. - za listopad 2009 r.: [...] zł, a następnie w dniu 30.07.2012 r. korektę deklaracji za ten miesiąc z kwotą podatku do wpłaty: [...] zł. Organ przypomniał, że "A’’ Sp. z o.o. powstała pod firmą "B" Sp. z o.o. w dniu [...] r. z siedzibą w R. (vide: akt notarialny Repertorium A nr [...]. Następnie, aktem notarialnym Repertorium A nr [...] z dnia [...] r. zmieniono nazwę Spółki na "A’’ Sp. z o.o., dalej z siedzibą w R. Zgłoszeniem rejestracyjnym w zakresie podatku od towarów i usług VAT-R z dnia [...] r. (złożonym w Urzędzie Skarbowym w R. w dniu [...] r.) Spółka dokonała aktualizacji w zakresie opodatkowania podatkiem od towarów i usług, powodującą zmianę właściwości z Naczelnika Urzędu Skarbowego w R.- na Naczelnika Urzędu Skarbowego w R. W stosunku do Spółki prowadzona była egzekucja, a stan zaległości podatkowych nieuregulowanych za poszczególne miesiące 2009 r. wykazany został w dokumencie zatytułowanym: "Lista zaległości wraz z odsetkami obliczonymi na dzień [...] r." Przedmiotowe zaległości objęte zostały tytułami wykonawczymi Naczelnika Urzędu Skarbowego w R.: - z dnia 15.09.2009 r. nr SM [...], podatek VAT za 06/2009, na kwotę [...] zł; - z dnia 15.09.2009 r. nr SM [...], podatek VAT za 07/2009, na kwotę [...] zł; - z dnia 04.11.2009 r. nr SM [...], podatek VAT za 08/2009, na kwotę [...] zł; - z dnia 18.11.2009 r. nr SM [...], podatek VAT za 09/2009, na kwotę [...] zł; - z dnia 16.12.2009 r. nr SM [...], podatek VAT za 10/2009, na kwotę [...] zł; - z dnia 25.01.2010 r. nr SM [...], podatek VAT za 10/2009, na kwotę [...] zł; - z dnia 25.01.2010 r. nr SM [...], podatek VAT za 11/2009, na kwotę [...] zł, które zostały doręczone Spółce w dniach: [...] r. (nr [...] za 06/2009r. oraz nr [...] za 07/2009 r.); 18.11.2009 r. (nr [...] za 08/2009r.); 27.11.2009 r. (nr [...] za 09/2009r.); 29.12.2009 r. (nr [...] za 10/2009 r.); 01.02.2010 r. (nr [...] za 10/2009 r. oraz nr [...] za 11/2009 r.). W wyniku prowadzonej w stosunku do Spółki egzekucji rozliczono wpłaty za czerwiec 2009 r. (na podstawie ww. dwóch tytułów wykonawczych) w łącznej kwocie [...] zł ([...] zł + [...] zł). Z kolei na poczet zaległości za wrzesień 2009 r., która według ostatniej korekty wynosiła [...] zł dokonano wpłaty na należność główną w wysokości [...] zł, stąd pozostała nieuiszczona kwota [...] zł stanowi zaległość za ten miesiąc. Natomiast w odniesieniu do zaległości za lipiec, sierpień, październik oraz listopad 2009 r. nie uzyskano w postępowaniu egzekucyjnym żadnych spłat tych należności. Wszystkie nieuregulowane kwoty stanowią zaległość za którą na mocy decyzji organu pierwszej instancji odpowiedzialność przepisano J.G. Dalej organ wyjaśnił, że postanowieniem Sądu Rejonowego w [...], Wydział XII Gospodarczy ds. Upadłościowych i Naprawczych z dnia [...] r. sygn. akt [...] - prawomocnym z dniem [...]r. - postępowanie upadłościowe prowadzone w stosunku do masy upadłości "A’’ Sp. z o.o. zostało zakończone. Wyjaśnił również, że w stosunku do zaległości objętych zaskarżoną decyzją nastąpiło na podstawie art. 70 § 3 O.p., w związku z ogłoszeniem upadłości Spółki, przerwanie biegu terminu przedawnienia z dniem [...] r. i od dnia [...] r. pięcioletni termin przedawnienia biegnie na nowo. Stąd zaległości ,,A’’ Sp. z o.o. z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2009 r. - za które odpowiedzialność przypisano J.G. są wymagalne, gdyż nie uległy przedawnieniu zobowiązania podatkowe stanowiące ich źródło. Nie jest sporne, że zaległości przypisane skarżącemu powstały w czasie gdy był prezesem jednoosobowego Zarządu Spółki. Uchwałą wspólników Spółki ,,A’’ Sp. z o.o. z siedzibą w R. nr [...]r. z dnia [...] r. J.G. został z dniem podjęcia tej uchwały powołany na Prezesa Zarządu Spółki i pełnił tę funkcję do momentu zakończenia postępowania upadłościowego Spółki, która po zakończeniu postępowania upadłościowego została wykreślona z Krajowego Rejestru Sądowego z dniem [...] r. (vide: odpis pełny z KRS nr [...]). Z akt sprawy wynika, że w dniu [...] r. Sąd Rejonowy w [...] Wydział XII Gospodarczy ds. Upadłościowych i Naprawczych wydał postanowienie w sprawie [...] w przedmiocie zabezpieczenia majątku dłużnika "A’’ Sp. z o.o. w R. poprzez ustanowienie tymczasowego nadzorcy sądowego w osobie S.C. Zatem - w okresie od dnia ustanowienia tymczasowego nadzorcy sądowego do dnia zakończenia postępowania upadłościowego zarząd Spółki miał ograniczone prawo w zarządzie majątkiem, do "zwykłego zarządu". Zatem J.G. był prezesem Spółki w czasie, kiedy upływał termin płatności zobowiązań z tytułu podatku od towarów i usług za czerwiec, lipiec, sierpień, wrzesień, październik i listopad 2009 r., z którego wynikają zaległości podatkowe objęte odpowiedzialnością na mocy decyzji organu pierwszej instancji. Zatem, wszystkie ww. terminy płatności przypadały w okresie, w którym Strona pełniła funkcję członka zarządu. Organ wykazał również kolejną przesłanką warunkującą orzeczenie o odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki członków zarządu osoby prawnej, którą jest bezskuteczność egzekucji z majątku spółki. Wyniki postępowania egzekucyjnego wskazano wyżej, ale w ramach prowadzonych czynności egzekucyjnych sporządzono również protokół o stanie majątkowym zobowiązanego w dniu [...] r., z którego wynika, że Spółka nie posiada majątku ruchomego ani udziałów, akcji, obligacji oraz poinformowano o ustanowieniu tymczasowego nadzorcy sądowego – S. C. Nadto postępowanie egzekucyjne umarza się z mocy prawa po uprawomocnieniu się postanowienia o ogłoszeniu upadłości. O bezskuteczności egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 O.p., w przypadku, gdy egzekucja singulama nie mogła być prowadzona z uwagi na ogłoszoną upadłość, można mówić dopiero po zakończeniu postępowania upadłościowego (por. wyrok WSA w [...] z [...]r. Sygn. akt [...]). W związku zakończeniem postępowania upadłościowego, w którym wykonany został ostateczny plan podziału, zlikwidowany został cały majątek upadłego, zaś przedmiotowe zaległości podatkowe nie zostały zaspokojone - uznać należy, że została spełniona druga przesłanka pozytywna warunkująca wydanie decyzji o odpowiedzialności osoby trzeciej, tj. bezskuteczność egzekucji z majątku Spółki. Organ pierwszej instancji, w toku prowadzonego postępowania, zbadał czy wystąpiły przesłanki do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości lub wszczęcia postępowania układowego oraz w jakim terminie należało dokonać powyższych działań i doszedł do wniosku, że już na dzień [...] r. zaistniała podstawa do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, co zostało uzasadnione terminem sporządzenia sprawozdań finansowych Spółki za 2008 r., w tym bilansu sporządzonego na dzień [...] r. Wynika z jego zapisów, że Spółka na ten dzień poniosła stratę w wysokości [...] zł, przy ujemnej wartości kapitału własnego – [...] zł (str. 17 decyzji). Organ odwoławczy potwierdził, iż od dnia 31 marca 2009 r. powinien być liczony 14-dniowy termin do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości. Upłynął zatem z dniem 14 kwietnia 2009 r. Organ odwoławczy wskazał, że jak wynika z akt sprawy (vide: pismo Sądu Rejonowego w [...], II Wydział Gospodarczy dla spraw upadłościowych i naprawczych sygn. akt [..] z dnia [...] r.), że do Sądu Upadłościowego wpłynęły dwa wnioski o ogłoszenie upadłość dłużnika "A’’ Sp. z o.o. w R.: - w dniu [...] r., sygn. akt [...], który zwrócono fizycznie wobec braku wniesienia opłaty - zarządzenie z dnia [...] r. (prawomocne [...] r.), - w dniu [...] r., sygn. akt [...], w wyniku którego postanowieniem z dnia [...] r. Sąd Rejonowy w [...], Wydział XII Gospodarczy ds. Upadłościowych i Naprawczych ogłosił upadłość dłużnika ,,A’’ Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, obejmującą likwidację majątku. Zatem wniosek złożony w Sądzie w dniu [...] r., zgłoszony został po upływie terminu z art. 21 Prawa upadłościowego i naprawczego. Dodatkowo stwierdził, iż wskazana powyżej data - jest najpóźniejszą z możliwych do przyjęcia, a więc najbardziej korzystna dla skarżącego. Z bilansu sporządzonego na dzień [...] r. wynika bowiem, że zobowiązania ww. "A’’ Sp. z o.o. na ten dzień wyniosły: [...] podczas gdy wartość Jej majątku wyniosła na ten dzień: [...], z których znaczną część ([...]zł) stanowiły należności. Skoro zatem zobowiązania Spółki znacznie przekroczyły wartość jej majątku, przy czym stanowią one w całości zobowiązania krótkoterminowe i przekraczają wartość aktywów ogółem, to oznacza, że cały majątek Spółki finansowany był wyłącznie kapitałem obcym o krótkich terminach zapadalności. W konsekwencji, uznać należy iż na dzień [...]r. zaistniała sytuacja wskazana w ww. art. 11 ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego, bowiem na ten dzień zobowiązania osoby prawnej - Spółki "A’’ przekroczyły wartość majątku tej Spółki. Przyjęcie daty [...] r., podyktowane datą sporządzenia i złożenia bilansu i zapoznania się z nim J.G. Ponadto przesłanka ta ma charakter samoistny, niezależny od kwestii wywiązywania się dłużnika z realizacji wymagalnych zobowiązań. Nie można też zgodzić się ze skarżącym o braku winy w niezłożeniu wniosku o upadłość Spółki ,,A’’ w odpowiednim czasie, z racji działania wspólników. Na Zgromadzeniach Wspólników w dniach 11 maja, 24 lipca i 24 września 2009 r. mimo problemów finansowych nie podjęli stosownych uchwał w przedmiocie dalszego istnienia Spółki, a wręcz podjęli uchwałę nr [...] Nadzwyczajnego Zgromadzenia Wspólników ,,A’’ Sp. z o.o. z dnia 24.09.2009 r. - cyt.: "O dalszym istnieniu ,,A’’ spółka z o.o. i kontynuowaniu działalności przedsiębiorstwa Spółki", uznając w uzasadnieniu tej uchwały, że cyt.: "(...) istnienie i dalsze funkcjonowanie A Spółka z o.o. nie jest zagrożone i działalność Spółki może być kontynuowana". Organ odmówił przesłuchania na tą okoliczność wskazanych wspólników: R.S. oraz J.M., ale oparł się na treści - Protokołu Zgromadzenia Wspólników ,,A’’ Sp. z o.o. w R. z dnia [...] r., - Protokołu Zgromadzenia Wspólników ,,A’’ Sp. z o.o. w R. z dnia [...] r., - Uchwały Nr [...] Zgromadzenia Wspólników ,,A’’ Sp. z o.o. w R. z dnia [...] r., - Protokołu Zgromadzenia Wspólników ,,A’’ Sp. z o.o. w R. z dnia [...] r" - Protokołu Zgromadzenia Wspólników ,,A’’ Sp. z o.o. w R. z dnia [...] r. wraz z programem, - Zarządzeniu Sądu Rejonowego w [...] sygn. akt [...] z dnia [...] r. Ich analiza wykazała, że zarówno na Zgromadzeniu Wspólników w dniu [...]r. jak i w dniu [...] r., pomimo iż przewidziano w porządku obrad podjęcie uchwały w przedmiocie dalszego istnienia Spółki - stosowne uchwały w tej kwestii nie zostały podjęte. Natomiast podjęta na Nadzwyczajnym Zgromadzeniu Wspólników ,,A’’ Sp. z.o.o. obradującym w dniu [...] r. uchwała nr [...] stanowi o dalszym istnieniu ,,A’’ spółka z o.o. i kontynuowaniu działalności przedsiębiorstwa Spółki", bowiem jak wynika z uzasadnienia tej uchwały, cyt.: "(...) istnienie i dalsze funkcjonowanie ,,A’’ Spółka z o.o. nie jest zagrożone i działalność Spółki może być kontynuowana". Natomiast z protokołu z dnia [...] r. wynika, iż Prezes Zarządu - J.G. poinformował wspólników o złożeniu w dniu [...] r. w Sądzie wniosku o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu ratalnego. Organ podkreślił, że o ocenie kondycji finansowej podmiotu w świetle przepisów Kodeksu spółek handlowych i ustawy Prawo upadłościowe i naprawcze, z punktu widzenia odpowiedzialności osoby zarządzającej Spółką decyzje wspólników, którzy nie są uprawnieni do reprezentowania Spółki na zewnątrz i nie ponoszą odpowiedzialności jako osoby trzecie w rozumieniu art.116 O.p. nie mają znaczenia. Zgodnie bowiem z art. 201 § 1 Kodeksu spółek handlowych (ustawa z dnia 15.09.2000r. - w badanym okresie tj. Dz.U. nr 94, poz. 1037, z późn. zm.) - to zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, zatem to także zarząd posiada kompetencje do ewentualnego zgłoszenia wniosku o upadłość Spółki. Tymczasem, w niniejszej sprawie okoliczności wynikające z oceny wspólników, dotyczące możliwości funkcjonowania Spółki przy otrzymywaniu przez nią nowych zleceń - nie mają znaczenia dla przedmiotu niniejszy sprawy, ani też w żaden sposób nie mogą się w okolicznościach niniejszej sprawy wpłynąć na ocenę czy wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym czasie, a tym samym czy J.G. ponosi winę w tym zakresie. Jak wskazano bowiem powyżej organ pierwszej instancji zebrał wystarczający materiał dowodowy w kwestii oceny czasu, w którym zgłoszono ww. wiosek, powalający na stwierdzenie, że wniosek był spóźniony. Uznał tym samym, że nie wystąpiła także w badanej sprawie pierwsza przesłanka zwalniająca członka zarządu z odpowiedzialności, gdyż J.G. nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki we właściwym czasie, mimo że zaistniały przesłanki wskazane przepisach prawa upadłościowego i naprawczego. W skardze strona zarzuciła wydanie decyzji z naruszeniem art. 116 § 1, art. 122, art.180 § 1, art. 181, art. 187 § 1 i art. 188 O.p. i z tej racji uchylenie oraz zasądzenie kosztów postepowania. W uzasadnieniu J.G. podkreślił, że nie może pogodzić się z wydana decyzją, gdyż zaległości podatkowe powstały nie z jego winy, co wyjaśnił w odwołaniu i piśmie z [...] r. To z jego inicjatywy zwołane były Zgromadzenia Wspólników w dniu [...], [...] i [...] r. i to wspólnicy podjęli decyzję o dalszym funkcjonowaniu Spółki. Deklarowali nawet podniesienie kapitału, do czego jednak nie doszło. Nie zgadza się również z terminem [...] r., jak datą ostateczną do złożenia wniosku o upadłość, gdyż w tej dacie istniała realna szansa na pozyskanie zleceń i uregulowanie zobowiązań Spółki. Na rozprawie w dniu 2 marca 2016 r. strony podtrzymały swoje stanowiska. Skarżący podkreślił, że nie można bezdusznie przyjmować, iż termin do ogłoszenia upadłości upływa w konkretnej dacie, bo gdyby kierować się taką zasadą to [...] pracowników straciłoby pracę a po sąsiedzku upadły już dwie inne firmy. Miał w perspektywie zlecenia od firmy ,,C’’ i dokonano dla ich realizacji już zakupu materiałów ale odstąpiono od jego realizacji w sierpniu 2009 r. Wskazał również, że pierwszy wniosek o upadłość wycofał, gdyż wspólnicy zapewniali o pozyskaniu nowych zleceń, a dopiero ich brak skutkował złożeniem drugiego wniosku o upadłość. Były też zlecenia, które nie mogły być zrealizowane wobec braku środków i zostały przekazane firmie ,,D’’. Akcentował, że do końca działalności Spółki pracownicy otrzymywali wynagrodzenie. Spółka nie miała podpisanych żadnych kontraktów, współpraca opierała się na wzajemnym zaufaniu i dotychczasowej współpracy z kooperantami, głównie firmami węglowymi. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się niezasadna. Na wstępie wskazać należy, że zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.) oraz art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., w skrócie p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd administracyjny bada zatem zgodność zaskarżonego aktu administracyjnego (decyzji, postanowienia) z obowiązującymi w dacie jego podjęcia przepisami prawa materialnego, określającymi prawa i obowiązki stron oraz z przepisami proceduralnymi, normującymi zasady postępowania przed organami administracji publicznej. Oznacza to, iż tylko ustalenie, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 p.p.s.a.). Badając zgodność z prawem zaskarżonej decyzji Sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, ale rozstrzyga w granicach danej sprawy (art. 134 § 1 p.p.s.a.). Wydaje wyrok na podstawie akt sprawy (art. 133 § 1 p.p.s.a.), ale nie może wydać orzeczenia na niekorzyść skarżącego (art. 134 § 2 p.p.s.a.). Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom podatkowym skutecznie zarzucić, iż przy rozstrzyganiu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego, które miało wpływ na wydane rozstrzygnięcie. Przechodząc do merytorycznej oceny prawidłowości zaskarżonej decyzji w pierwszej kolejności należy wskazać, że z mocy art. 116 § 1 i 2 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2015 r. poz. 613,w skrócie O.p.) przesłankami orzekania o odpowiedzialności członków zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe były: a) powstanie zobowiązania w czasie pełnienia przez daną osobę funkcji członka zarządu spółki, b) bezskuteczność egzekucji w stosunku do spółki w całości lub części, c) niewykazanie przez członka zarządu, że złożono we właściwym czasie wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie układowe albo wykazanie braku winy (jakiejkolwiek) w niepodjęciu działań w tym kierunku, d) niewskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki. Należy zgodzić się z organem podatkowym, że powyższa regulacja dowodzi, że oceniając przesłanki orzekania o odpowiedzialności za zobowiązania spółki organ podatkowy jest zobowiązany wskazać jedynie dwie z nich - pełnienie obowiązków członka zarządu w czasie powstania zobowiązania podatkowego oraz bezskuteczność egzekucji prowadzonej przeciwko spółce. Ciężar wykazania okoliczności uwalniającej osobę trzecią od odpowiedzialności za długi spółki tj. złożenie we właściwym czasie wniosku o ogłoszenie upadłości (wszczęcie postępowania układowego), wykazanie braku winy w niepodjęciu działań w tym kierunku bądź wskazanie przez członka zarządu mienia spółki umożliwiającego zaspokojenie znacznej części zaległości podatkowych spółki - spoczywa na członku zarządu. Dwie ostatnie ze wskazanych przesłanek, jeżeli wystąpią (niekoniecznie łącznie) uwalniają stronę od odpowiedzialności za zobowiązania spółki i stanowią przeszkodę do wydania decyzji o przeniesieniu odpowiedzialności podatkowej. Tym samym logicznym wydaje się, że członek zarządu, który potencjalnie może odpowiadać jako osoba trzecia, powinien samodzielnie podjąć działania zmierzające do uwolnienia się od tej odpowiedzialności. Tym bardziej, że o takiej możliwości został pouczony w postanowieniu z dnia [...] r. o wszczęciu postępowania w sprawie odpowiedzialności podatkowej jako osoby trzeciej, które zostało mu doręczone. Był zatem świadom możliwości prawnych w tym zakresie a dodatkowo od [...] r. był reprezentowany przez zawodowego pełnomocnika- adwokata. Sąd orzekający w całej rozciągłości podziela pogląd zawarty w uchwale NSA z 10 sierpnia 2009 r. sygn. akt II FPS 3/09 (orzeczenia.gov.pl), "że w każdym wypadku wydania decyzji na podstawie art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej organ podatkowy jest zobowiązany wskazać przesłanki odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za jej zaległości podatkowe oraz zbadać, czy nie zachodziły przesłanki wyłączające tę odpowiedzialność. W razie orzeczenia odpowiedzialności byłych członków zarządu tych spółek badanie przesłanek wyłączających tę odpowiedzialność ze względu na podstawy ogłoszenia upadłości lub wszczęcia postępowania układowego może dotyczyć wyłącznie okresu, w którym osoby te pełniły obowiązki członka zarządu, i zobowiązań podatkowych powstałych w tym okresie (art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej). Prowadząc postępowanie wyjaśniające w tym zakresie, organ podatkowy jest zobowiązany respektować zasady postępowania wyrażone w przepisach działu IV Ordynacji podatkowej - Postępowanie podatkowe, w tym między innymi zasady wyrażonej w art. 122, art. 187 § 1 i art. 191. To w tym postępowaniu, zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, członek zarządu może "wykazać" wystąpienie przesłanek egzoneracyjnych. Te przesłanki stanowią jedną z zasadniczych okoliczności przesądzających o dopuszczalności wydania decyzji na podstawie tego przepisu" (wyrok NSA z dnia 18 listopada 2005 r. sygn. akt FSK 2548/04, "Monitor Podatkowy" 2006, nr 5, s. 48, a także wyrok NSA z 26.11.2010 r. sygn. akt II FSK 1167/09, LEX nr 745700, wyrok WSA w Gliwicach sygn. akt I SA/GI 521/10 z 28.03.2011 r., LEX nr 786214 czy I SA/GI 818/10 z 12.01.2011 r., LEX nr 748356). W niniejszej sprawie skarżący konsekwentnie kwestionował ustalenia organu podatkowego, co do momentu konieczności złożenia wniosku o upadłość uwalniającego od odpowiedzialności jako osoby trzeciej za zobowiązania Spółki. należy tez wskazać, że w istocie jest to jedyny element sporny w sprawie, gdyż pozostałych przesłanek ustalonych przez organ podatkowy skarżący nie kwestionuje. Nie ma zatem wątpliwości, że zaległości objęte decyzją powstały w okresie kiedy pełnił on obowiązki Prezesa zarządu, nie zostały wyegzekwowane w postępowaniu egzekucyjnym, gdyż w tej części egzekucja okazała się bezskuteczna. Nie wskazał też majątku Spółki z których mogły by zostać zaspokojone, bowiem majątek takowy nie istnieje. Nie podjął też skutecznych działań naprawczych, gdyż takowych nie wykazał, a nie można za takowe uznać wniosków o zwołanie zgromadzeń wspólników celem zajęcia stanowiska co do dalszego działania Spółki. Ustawodawca oraz orzecznictwo sądów administracyjnych przez złożenie wniosku o upadłość rozumie złożenie go we właściwym czasie i rozpoznanie przez sąd (zobacz wyrok NSA z 12.10.2009 r. sygn. akt II FSK 943/09, LEX nr 745972). Wniosek, który nie został rozpatrzony ze względu na brak opłaty nie został wniesiony skutecznie i nie było to działanie niezawinione przez członka zarządu. Samo podjęcie decyzji o konieczności złożenia wniosku o upadłość bez jej wykonania lub podjęcie innych działań, takich jak "ratowanie firmy" poprzez restrukturyzację jej zaległości podatkowych - nie może stanowić, że wniosek o zgłoszenie upadłości był złożony we właściwym czasie. Komentowany przepis art. 116 § 1 O.p. stanowi o zgłoszeniu wniosku, a nie o jego złożeniu. Wymaga jego rozpatrzenia, co stanowi wykazanie starannego działania przez osobę trzecią, jako okoliczności zwalniającej ją z odpowiedzialności podatkowej. W tej sytuacji za trafny należało uznać pogląd, że skoro w dniu zgłoszenia wniosku stan majątkowy spółki był tak zły, że nie wystarczał nawet na przeprowadzenie postępowania upadłościowego (wniesienia opłaty), to zasadnym jest uznanie zgłoszenia upadłości za dokonane z przekroczeniem właściwego czasu wynikającego z dyspozycji art. 12 Prawa upadłościowego i naprawczego (Dz. U. z 2003 r. nr 60, poz.535 ze zm.). Wniosek był spóźniony. Nadto ponieważ nie został rozpatrzony, to nie został zgłoszony. Tym samym, jeżeli wniosek nie został zgłoszony to w świetle pozostałych ustaleń dowodowych i braku inicjatywy skarżącego nie wymaga badania wystąpienie tej przesłanki egzoneracyjnej. W ocenie Sądu orzekającego członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, w szczególności niezapłacone zobowiązania podatkowe wynikające z deklaracji a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów (wyroki Sądu Najwyższego z dnia [...] r. sygn. akt [...], z dnia [...] r. sygn. akt [...], z dnia [...] r. sygn. akt [...], z dnia [...] r. sygn. akt [...]) w przeciwnym razie winien złożyć wniosek o upadłość lub podjąć działania naprawcze. Należy wskazać, że J.G. zapoznał się z treścią bilansu w dniu [...] r. posiadał pełna wiedzę co do kondycji finansowej Spółki, w tym faktu, że jej majątek nie wystarcza na pokrycie zobowiązań. Badanie przez organ podatkowy "właściwego czasu" na zgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości jest przesłanką obiektywną, ustalaną na podstawie okoliczności faktycznych każdej sprawy" w przypadku podniesienia tej przesłanki lub stwierdzenia, że spółka jest w upadłości. W przedmiotowej sprawie nie jest sporne, że do Sądu rejonowego w [...] II Wydział Gospodarczy dla spraw upadłości i naprawczych wpłynęły dwa wnioski o ogłoszenie upadłości Spółki ,,A’’. Pierwszy został złożony [...] r. (sygn. akt [...]) i został zwrócony prawomocnie w dniu [...] r. Drugi został złożony [...] r. (sygn. akt [...] i Sąd postanowieniem z [...] r. ogłosił upadłość Spółki, obejmującą likwidacje majątku. W tym miejscu należy podkreślić, że zaległości objęte niniejszym postępowaniem dotyczą zobowiązań powstałych w miesiącach od czerwca do listopada 2009 r. i nie zostały one zapłacone przez podatnika ani nie zostały wyegzekwowane mimo wystawienia tytułów wykonawczych dla ich wyegzekwowania. Ustalając moment uzasadniający złożenie wniosku o upadłość organ kierował się bilansem Spółki za rok 2008, który został sporządzony w dniu [...] r. Wynika z niego, że na dzień [...] r. zobowiązania Spółki wynosiły [...] zł i znacznie przekraczały jej majątek, który wynosił [...] zł, w tym [...] zł stanowiły należności. Nie odmawiając Prezesowi zarządu prawa do ryzyka i podejmowania działań naprawczych a także oceny kondycji Spółki jako sytuacji przejściowej wskazać należy, że skarżący nie wykazał żadnych działań mających na celu jej poprawę, co potwierdza zaprzestanie od czerwca 2009 r. płatności zobowiązań podatkowych. Nie uwalnia od odpowiedzialności jako osoby trzeciej regulowanie należności pracowników czy zwoływanie zgromadzeń wspólników, które nie skutkowały żadnymi działaniami naprawczymi a jedynie opóźniały złożenie wniosku o upadłość, czy odstąpienie od uzupełnienia braków wniosku już złożonego w Sądzie. J.G. wskazuje w tym zakresie na brak decyzyjności wspólników co do dalszej działalności Spółki. W piśmie z [...] r. akcentuje, że już w kwietniu 2009 r. dostrzegał problemy wynikające z kryzysu ogólnoświatowego i kłopotami wynikającymi z odmowa przyznania przez ,,E’’ linii kredytowej i wydłużenia terminów płatności faktur w ramach współpracy z zakładami maszyn Górniczych "F" w G. Stąd zwołał zgromadzenie wspólników na dzień [...] r., a następnie kolejne w dnach [...] i [...] r. Wnioskował również o podniesienie kapitału Spółki co nie nastąpiło. Organ dokonał analizy Protokołów wskazanych Zgromadzeń Wspólników. I tak w Protokole z [...] r. widnieje zapis, że Prezes zarządu J.G. stwierdził, że obecnie Spółka przeżywa olbrzymie trudności finansowe i że praktycznie utraciła płynność finansową i nie może na bieżąco regulować swoich zobowiązań nawet wobec ZUS i US.. Wskazał również na bilans i rachunek wyników sporządzony na dzień [...]r. Obrady przerwano do [...] r. Zatem wystąpiła kolejna przesłanka uzasadniająca ogłoszenie upadłości w postaci nie tylko braku majątku na pokrycie zobowiązań ale również utrata płynności finansowej i zaprzestanie bieżącego regulowania zobowiązań. Natomiast z Protokołu z [...] r. wynika, że został sporządzony Plan restrukturyzacji, który zakłada "zbudowanie warunków do prowadzenia prawidłowej działalności produkcyjnej i jej uaktywnienia (...) w tym spłatę zobowiązań i wypracowanie zysku ok. [...] tyś zł. Nadto na IV kwartał Spółka przyjęła do realizacji zlecenie jako podwykonawca ,,G’’ Spółka z o.o. wspólnicy podjęli uchwałę o dalszej działalności Spółki, a na Zgromadzeniu w dniu [...] r. zostali powiadomieni o złożeniu praz J.G. wniosku o ogłoszenie jej upadłości Sąd orzekający w pełni podziela argumentację organu i zgadza się z poglądem wyrażonym w wyroku Sądu Najwyższego z dnia [...] r. sygn. akt [...], że właściwy czas do złożenia wniosku o upadłość, to chwila kiedy wiadomo już, że dłużnik, nie będzie w stanie zaspokoić wierzycieli. Jest to przesłanka obiektywna oparta na okolicznościach faktycznych a nie subiektywnym przekonaniu członków zarządu. Możliwość uwolnienia się członka zarządu spółki kapitałowej od odpowiedzialności za zaległości składkowe/podatkowe spółki przez wykazanie, iż we właściwym czasie wszczęto postępowanie upadłościowe nie jest zależna od decyzji wspólników co do dalszej działalności Spółki. potwierdza to fakt złożenia takowego wniosku w dniu [...] r., który zasadnie organy uznały za spóźniony. Bez znaczenia pozostaje fakt określenia prze organ wystąpienia pierwszej niezależnej przesłanki uzasadniającej złożenia takowego wniosku na dzień [...] r., w sytuacji, kiedy Prezes Zarządu podjął ryzyko i takowego nie złożył, a w czerwcu 2009 r. Spółka utraciła płynność finansową i zaprzestała spłaty swoich zobowiązań, co stanowiło kolejną przesłankę uzasadniającą jego złożenie. Tym samym zasadnie organ ocenił, że wniosek złożony w dniu [...] r. był spóźniony i nie stanowił spełnienia przesłanki uwalniającej go odpowiedzialności za zaległości Spółki powstałe od czerwca do listopada 2009 r. i objęte niniejszym postępowaniem. Tym bardziej, że ich egzekucja okazała się nieskuteczna, gdyż nie zostały wyegzekwowane z majątku Spółki na podstawie tytułów wykonawczych wystawionych już [...] r., czyli przed datą złożenia wniosku o upadłość. Tym samym należy uznać zarzuty podniesione w odwołaniu i skardze za bezpodstawne. Skoro Sąd nie znalazł podstaw prawnych do uwzględnienia skargi, to stosownie do postanowień art. 151 ustawy Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi należało skargę oddalić.