III SA/Gl 1289/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć, Sędziowie Sędzia WSA Adam Nita, Sędzia WSA Marzanna Sałuda (spr.), Protokolant st. sekr. sąd. Marta Mielczarek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 lipca 2017 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" sp. z o. o. w Z. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia zobowiązania w podatku akcyzowym oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r., nr [...] , Dyrektor Izby Celnej w K. po rozpatrzeniu odwołania sp. z o.o. "A" utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] r. nr [...] określającej przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc październik 2014r. w wysokości 503.127 zł z tytułu zużycia olejów napędowych niezgodnie z przeznaczeniem wraz z odsetkami za zwłokę w wysokości 59.328 zł i dokonującą zabezpieczenia ww. kwot na majątku sp. z o.o. "A" z siedzibą w Z. . Naczelnik Urzędu Celnego w R. decyzją z dnia [...]r. znak sprawy: [...] postanowił: określić przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc październik 2014r. w wysokości 503.127 zł wraz z należnymi odsetkami za zwłokę na dzień wydania decyzji w wysokości 59.328 zł i dokonać zabezpieczenia ww. kwot na majątku sp. z o.o. "A" z siedzibą 679-308-76-99). Uzasadniając podjęte rozstrzygnięcie organ podatkowy I instancji wskazał, iż w dniu [...] r. do Referatu Akcyzy i Gier wpłynęło pismo z dnia [...] r. Referatu Dozoru informujące o przeprowadzeniu kontroli wyrobów energetycznych (oleju napędowego) w sp. z o.o. "A" , do którego dołączono protokół z czynności kontrolnych wraz z załącznikami. Z ww. dokumentów wynika, iż w trakcie czynności kontrolnych w spółce pobrano do badań laboratoryjnych próbkę wyrobu o nazwie KG 0409, którą przesłano do badań do laboratorium celnego w K. . Po przeprowadzeniu stosownych analiz badany wyrób został zaklasyfikowany do grupy "olejów napędowych" ustalono również, iż badany wyrób spełniał wymagania jakościowe dla paliw ciekłych wynikające z rozporządzenia Ministra Gospodarki z dnia 09 grudnia 2008r. (j. t. Dz. U. z 2013r. poz. 1058). W świetle powyższych ustaleń poddano w wątpliwość prawidłowość dokonanej przez sp. z o.o. "A" klasyfikacji towarowej wyrobu KG 0409 do CN 3403 19 10, a tym samym prawidłowość stosowanego przez spółkę zwolnienia od akcyzy wynikającego z §6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 08 lutego 2013r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (j. t. Dz. U. z 2015r., poz. 195). Mając powyższe na uwadze Naczelnik Urzędu Celnego w R. postanowieniem z dnia [...] r. wszczął z urzędu wobec sp. z o.o. "A" postępowanie podatkowe w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy październik 2014r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. wskazał również, iż w dniu [...] r. zakończył przeprowadzoną w sp. z o.o. "A" kontrolę podatkową . Przedmiot i zakres przedmiotowej kontroli dotyczył wywiązywania się z obowiązków wynikających z przepisów prawa w zakresie podatku akcyzowego - zużycie oleju napędowego zwolnionego od podatku akcyzowego wykorzystywanego na cele olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych oraz olejów procesowo - technologicznych za okres od 01 stycznia 2015r. do 31 października 2015r. W wyniku ustaleń dokonanych podczas postępowania kontrolnego Kontrolujący stwierdzili, iż nabyty "w zwolnieniu" olej napędowy, do którego dodawano od 4,24% do 8,37% oleju roślinnego nie zmienił swojego zasadniczego charakteru i nadal pozostaje olejem napędowym oznaczonym kodem CN 2710 19 43, a skoro wyprodukowany wyrób nie posiada cech produktu, które pozwalają na zakwalifikowanie go do kodu CN 3403 19 10 lub 3824 90 97 to należy uznać, iż zużycie oleju napędowego oznaczonego kodem CN 2710 19 43 było niezgodne z przeznaczeniem i nie mogło podlegać zwolnieniu, o którym mowa w §6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 08 lutego 2013r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (j. t. Dz. U. z 2015r. poz. 195). Przypomniał również organ I instancji, iż w trakcie ww. kontroli podatkowej dnia 04.11.2015r. wydał decyzje zabezpieczające na łączną kwotę 3.768.115 zł - zgodnie z pismem Izby Celnej w S. Referat Centrum Wierzyciela 4 z dnia 05 maja 2016r. na dzień udzielenia odpowiedzi nie wpłynęły żadne informacje od Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. odnośnie zabezpieczenia ww. kwot. Organ I instancji zauważył również, iż ze złożonego przez sp. z o.o. "A" oświadczenia o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego ORD-HZ z dnia 08.11. 2015r. wynika, iż spółka nie posiada żadnego majątku. Organ pierwszej instancji ustalił również, iż wobec sp. z o.o. "A" Sp. z o.o. toczyło się postępowanie egzekucyjne (pismo Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. nr [...] ), przy czym od dnia 01.01.2016r. właściwym dla spółki organem egzekucyjnym jest Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. . We wskazanym w piśmie okresie, tj. od 01.01.2015r. do 31.12.2015r., prowadzono postępowanie na rzecz zaległości Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z tytułu podatku od towarów i usług, na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. - Prądnik z tytułu podatku od towarów i usług, podatku PIT za pracowników, na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w K. z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, składek na FP i FGŚP, w których co do zasady nie uzyskano żadnych środków. Naczelnik Urzędu Celnego w R. stwierdził również, iż zgodnie z zebranym materiałem dowodowym szacunkowa kwota zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za miesiąc październik 2014r. wynosi 503.127 zł Ostatecznie organ I instancji, biorąc pod uwagę powyższe fakty wskazał, iż istnieje uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe mogące powstać w sprawie nie zostanie wykonane, co stanowi o wypełnieniu przesłanek określonych w art. 33 §1 ustawy Ordynacja podatkowa, i wydał skarżoną przez Stronę w niniejszej sprawie decyzję o zabezpieczeniu. W odwołaniu strona zarzuciła zaskarżonej decyzji naruszenie przepisów postępowania, tj.: a) art. 33 §1 i 4 o.p. poprzez ich zastosowanie w przedmiotowej sprawie pomimo tego, iż organ celny dokonał błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a w konsekwencji błędnie wydanego rozstrzygnięcia, co skutkuje tym, iż przepisy te nie mają w niniejszej sprawie zastosowania; b) art. 121 §1 o.p. poprzez prowadzenie postępowania podatkowego z naruszeniem zasady zaufania do organów podatkowych; c) art. 122 o.p. poprzez nie podjęcie wszelkich działań mających na celu ustalenie stanu faktycznego; d) art. 125 §1 o.p. poprzez brak wnikliwego zbadania sprawy; e) art. 187 §1 o.p. poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego; f) art. 191 o.p. poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz dowolną ocenę zebranego materiału dowodowego oraz przepisów prawa materialnego, tj. a) art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne przyjęcie, iż użycie wyrobu spółki w postaci preparatu KG 0409 jako wyrobu akcyzowego objętego zwolnieniem następowało niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy bowiem nie powinno budzić w ocenie organu wątpliwości, iż produkowany przez spółkę preparat podlegał zwolnieniu z podatku akcyzowego na takich samych zasadach jak stan faktyczny przedstawiony w indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] ; b) art. 86 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 w zw. z art. 88 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne przyjęcie, iż preparat chemiczny o kodzie CN 3403 19 10 jest wyrobem akcyzowym, od którego naliczany jest podatek akcyzowy pomimo tego, iż Dyrektor Izby Celnej w K. w analogicznej sprawie decyzją zawierającą indywidualną interpretację podatkową z dnia [...] r. nr [...] stwierdził, iż oleje wykorzystywane na cele olejów procesorowych - technologicznych mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w §6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego; c) § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego poprzez jego niezastosowanie w sprawie pomimo faktu, iż preparat chemiczny o kodzie CN 3403 19 10 powstały z mieszanki oleju napędowego oraz oleju rzepakowego nie jest paliwem energetycznym bowiem wchodzi w skład produkowanego wyrobu oraz zaliczany jest do preparatów smarowych, a zatem podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego również z uwagi na spełnienie warunków określonych w art. 32 ust. 5-13 ustawy o podatku akcyzowym. Uzasadniając wniesione odwołanie Strona wskazał, iż w ocenie organu podatkowego pod wątpliwość należy poddać prawidłowość kwalifikacji towarowej preparatu KG 0409 do CN 3403 19 10, a tym samym prawidłowość zwolnienia akcyzowego określonego w §6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 08 lutego 2013r. Zdaniem Odwołującego się, błąd organu I instancji polega na tym, iż oparł się tylko na wynikach badań laboratoryjnych urzędu celnego, a nie dodatkowo na opinii instytutu naukowo badawczego, a nadto na błędnym przyjęciu, że mieszanka oleju napędowego z olejem rzepakowym nie może być preparatem smarowym odpowiadającym kodowi CN 3403 19 10. Organ podatkowy, zdaniem Strony, nie wyjaśnia również przyczyn, dla których kod towaru CN 3403 19 10 nie może stanowić wyrobu podlegającego zwolnieniu z opodatkowania podatkiem akcyzowym. Strona podnosi również, że wydanie skarżonej decyzji skutkuje naruszeniem postawionych w petitum odwołania przepisów procesowych, z uwagi na nie podjęcie wszelkich działań mających na celu ustalenie stanu faktycznego, ale również poprzez niezebranie całego materiału dowodowego oraz brak wnikliwego zbadania sprawy. Organ przekroczył również zasadę swobodnej oceny dowodów i nie powinien w ogóle wydawać decyzji w oparciu o treść art. 33 o.p. bowiem wydanie tej decyzji jest wynikiem błędnego przyjęcia przez organ, że odwołująca się dokonała niewłaściwej kwalifikacji towarowej preparatu KG 0409. Niezależnie od powyższego Strona zwróciła uwagę, iż w zaskarżonej decyzji brak jest informacji, które pozwalałyby na weryfikację wskazanych przez organ kwot, gdyż organ podatkowy nie poinformował skąd pochodzą poszczególne wielkości wskazane w uzasadnieniu decyzji. Naczelnik Urzędu Celnego swoje rozstrzygnięcie oparł jedynie o dane zawarte w protokole kontroli z dnia [...] r. przeprowadzonej w siedzibie spółki. Organ nie uwzględnił również, że spółka posiada względem organu podatkowego zaległości podatkowe tylko w wysokości ok. 20.000 zł. Dyrektor Izby Celnej w K. , po rozpatrzeniu odwołania utrzymał sporną decyzję w mocy. Wskazał, iż postępowanie w sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych jest postępowaniem odrębnym w stosunku do postępowania w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego. Tak więc decyzja o zabezpieczeniu w żaden sposób nie wpływa na "główne" postępowanie podatkowe, w którym Podatnik ma zagwarantowaną możliwość obrony swojego interesu prawnego. W świetle przedstawionych wyjaśnień Dyrektor stwierdził, iż podnoszone i przez Stronę zarzuty naruszenia prawa materialnego tj. art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, iż użycie preparatu KG 0409 jako wyrobu akcyzowego objętego zwolnieniem następowało niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy, art. 86 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 w zw. z art. 88 u.p.a. poprzez błędne przyjęcie, iż preparat KG 0409 jest wyrobem akcyzowym oraz §6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 08 lutego 2013r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego poprzez jego niezastosowanie w sprawę są niezasadne. Jak już wskazano, istotą prowadzonego przez Naczelnika Urzędu Celnego w R. postępowania w sprawie zabezpieczenia wykonania zobowiązań podatkowych nie było określenie wysokości zobowiązania podatkowego, a było ustalenie, czy zachodzi uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane (ustalenie, czy spełnione zostały przesłanki uzasadniające wydanie decyzji zabezpieczającej wykonanie zobowiązań podatkowych). Zgodnie z przywołanym art. 33 §1 ustawy zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zgodnie z §2 pkt 2 ww. art. zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych w §1 można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego – i z sytuacją taka mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Stosownie do postanowień art. 33 §3 o.p. w przypadku, o którym mowa w §2 pkt 2, zabezpieczeniu, z zastrzeżeniem art. 54 §1 pkt 1, podlega również kwota odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu. Zgodnie z art. 33 §4 o.p. w przypadku, o którym mowa w §2 pkt 2, organ podatkowy na podstawie posiadanych danych, co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w §2 pkt 2. Zaakcentował organ, że podstawą zabezpieczenia jest tylko i wyłącznie uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Musi ona być wskazana, w sposób nie budzący wątpliwości, przez organ podatkowy indywidualnie w każdym konkretnym przypadku. Sformułowanie "obawa", że zobowiązanie nie zostanie "wykonane" oznacza, że chodzi tu przede wszystkim o obawę dobrowolnego wykonania zobowiązania, a nie w wyniku egzekucji. W postępowaniu dotyczącym zabezpieczenia należności podatkowych organy mogą wykazywać ziszczenie się przesłanek ustawowych zabezpieczenia przy użyciu wszelkich dostępnych i możliwych środków, a także w oparciu o wszelkie okoliczności faktyczne uprawdopodabniające możliwość niewykonania zobowiązania podatkowego. Ocenę, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych. W ocenie Dyrektora istota sporu sprowadza się do odpowiedzi na pytanie, czy zabezpieczenie wykonania zobowiązań podatkowych na majątku podatnika dokonane w toku postępowania podatkowego przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym wraz z kwotą odsetek za zwłokę należnych od zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu jest zasadne. Dyrektor przypomniał, iż [...] r. funkcjonariusze celni Referatu Dozoru Urzędu Celnego w R. przeprowadzili kontrolę wyrobów energetycznych (oleju napędowego) w sp. z o.o. "A" , podczas której została pobrana próbka wyrobu [...] do badań laboratoryjnych i ze sprawozdania z badań z laboratorium celnego w K. , wynika, iż przedmiotowa próbka została zakwalifikowana do grupy "olejów napędowych" i spełnia jednocześnie wymogi-jakościowe zawarte w rozporządzaniu Ministra Gospodarki z dnia 09 grudnia 2008r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (j. t. Dz. U. z 2013r. poz. 1058), w związku z czym stwierdzono, że klasyfikacja dokonana przez kontrolowany podmiot do kodu CN 3403 19 10 jest nieprawidłowa. Wskazał, także iż z akt sprawy wynika, iż w dniu [...] r. Naczelnik Urzędu Celnego w R. zakończył przeprowadzoną w sp. z o.o. "A" kontrolę podatkową w zakresie podatku akcyzowego - zużycia oleju napędowego zwolnionego od podatku akcyzowego wykorzystywanego na cele olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych oraz olejów procesowo - technologicznych za okres od 01 stycznia 2015r. do 31 października 2015r. W wyniku ustaleń dokonanych podczas postępowania kontrolnego Kontrolujący stwierdzili, iż nabyty "w zwolnieniu" olej napędowy, do którego dodawano od 4,24% do 8,37% oleju roślinnego nie zmienił swojego zasadniczego charakteru i nadal pozostaje olejem napędowym oznaczonym kodem CN 2710 19 43, a skoro wyprodukowany wyrób nie posiada cech produktu, które pozwalają na zakwalifikowanie go do kodu CN 3403 19 10 lub 3824 90 97 to należy uznać, iż zużycie oleju napędowego oznaczonego kodem CN 2710 19 43 było niezgodne z przeznaczeniem i nie mogło podlegać zwolnieniu, o którym mowa w § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 08 lutego 2013r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (j.1. Dz. U. z 2015r. poz. 195). Zauważył również, iż zgodnie z art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a) u.p.a. przedmiotem opodatkowania akcyzą jest również użycie wyrobów akcyzowych objętych zwolnienie od akcyzy ze względu na ich przeznaczenie albo określoną stawką akcyzy związaną z ich przeznaczeniem, jeżeli ich użycie było niezgodne z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy albo zastosowania tej stawki akcyzy. Tak więc na gruncie rozpoznawanej sprawy użycie przez sp. z o.o. "A" olejów napędowych do produkcji preparatu KG 0409 było niezgodne z przeznaczeniem, co skutkowało wszczęciem z urzędu postępowania podatkowego w sprawie określenia wysokości zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za okres rozliczeniowy październik 2014r. w związku z użyciem wyrobów akcyzowych zwolnionych od akcyzy niezgodnie z przeznaczeniem. Dyrektor wskazał także iż nie bez znaczenia dla niniejszej sprawy jest również to, iż zgodnie z przedstawionym przez sp. z o.o. "A" oświadczeniem o nieruchomościach i prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem hipoteki przymusowej, i rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego ORD-HZ z dnia 08 listopada 2015r. spółka nie posiada żadnego majątku. Wskazał iż zgodnie z treścią art. 154 § 1 ustawy o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (Dz. U. z 2014r. poz. 1619), organ egzekucyjny dokonuje zabezpieczenia należności pieniężnej lub wykonania obowiązku o charakterze niepieniężnym, jeżeli brak zabezpieczenia mógłby utrudnić lub udaremnić egzekucję, w szczególności jeżeli stwierdzono: - brak płynności finansowej zobowiązanego, - unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnianie zobowiązań powstających z mocy prawa lub nierzetelne prowadzenie ksiąg podatkowych, - dokonywanie przez zobowiązanego wyprzedaży majątku, - niezłożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 39 §1 o.p. mimo wezwania do jego złożenia albo niewykazanie w złożonym oświadczeniu wszystkich rzeczy lub praw podlegających ujawnieniu. Mając powyższe na uwadze stwierdził, że Strona nie wykazała, że sytuacja w jakiej się znajduje pozwoli spełnić jej zobowiązania. Co więcej, pomimo skutecznie doręczonego wezwania w zasadzie "nie ujawniła" swojego stanu majątkowego. Przypomniał również, iż organ podatkowy ustalił, iż sp. z o.o. "A" nie posada żadnego majątku trwałego, a urządzenia służące do produkcji preparatu KG 0409 znajdujące się w zakładzie przy ul. [...] w Z. nie są jej własnością, wobec sp. z o.o. "A" Sp. z o.o. toczyło się postępowanie egzekucyjne przy czym od dnia 01.01.2016r. właściwym dla spółki organem egzekucyjnym jest Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. . We wskazanym w piśmie okresie, tj. od 01 stycznia 2015r. do 31 grudnia 2015r., prowadzono postępowanie na rzecz zaległości Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z tytułu podatku od towarów i usług, na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. - Prądnik z tytułu podatku od towarów i usług, podatku PIT za pracowników, na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w K. z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, składek na FP i FGŚP, w których co do zasady nie uzyskano żadnych środków. Zauważył iż zgodnie z ustaleniami kontroli podatkowej łączna szacunkowa kwota zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za kontrolowany okres łącznie wynosi szacunkowo 5.588.482 zł (bez odsetek i bez zobowiązania podatkowego za październik 2014r.). Przypomniał iż organy podatkowe posiadają informacje, z których wynika, że wobec spółki toczy się postępowanie egzekucyjne w zakresie innych należności pieniężnych, a mianowicie z informacji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. [...] wynika, że podmiot "A" Sp. z o.o. od 01 stycznia 2016r. podlega pod właściwość [...] Urzędu Skarbowego w S. . Wobec wskazanej spółki toczyło się postępowanie egzekucyjne. We wskazanym okresie, tj. od 01 stycznia 2015r. do 31 grudnia 2015r. prowadzono postępowanie na rzecz zaległości Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z tytułu: podatku od towarów i usług 02, 03, 04, 06, 07/2015 - na poczet zaległości wyegzekwowano środki, 05, 08, 09, 10/2015 - brak uzyskanych środków, na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego K. z tytułu: podatku od towarów i usług [...] - brak uzyskanych środków, podatek pit za pracowników [...]- brak uzyskanych środków, 06, 08, 09, 10, 11, 12/2014 - na poczet zaległości wyegzekwowano środki, na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w K. z tytułu: składek na ubezpieczenie społeczne, zdrowotne, FP i FGŚP-brak uzyskanych środków. Z kolei z pisma Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...] . [...], o którym Strona została poinformowana przez Naczelnika Urzędu Celnego w R. w piśmie z dnia [...] r. znak sprawy: [...], wynika, iż wobec Spółki organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne w zakresie zaległości z tytułu VAT, PIT i C1T i, że w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie ściągnięto żadnych środków pieniężnych. Reasumując, z uwagi na znaczną wysokość zaległości podatkowych wraz z odsetkami (503.127 zł podatek akcyzowy za październik 2014r. + 59.328 zł odsetek; oraz łącznie 5.588.482 zł podatek akcyzowy za miesiące objęte kontrolą; 1.450.482,10 zł podatek VAT; 5.994 zł podatek PIT; 233.196 zł podatek CIT); gdzie Podatnik nie podejmuje żadnych starań w kierunku uregulowania zobowiązań; brak jakiegokolwiek majątku sp. z o.o. "A" , unikanie wykonania przez zobowiązanego obowiązku przez nieujawnianie zobowiązań podatkowych powstających z mocy prawa Dyrektor doszedł do przekonania, iż zachodzi uzasadniona obawa, iż zobowiązania podatkowe w podatku akcyzowym nie zostaną wykonane. Organ odwoławczy przywołał wyrok NSA z dnia 19.11. 2009. sygn. akt I FSK 1383/08, w którym to wyroku Sąd zauważył, iż uzasadniona obawa musi istnieć już w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia, jednak obawa ta odnoszona jest zarazem do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło (a nawet nie wiadomo, czy w ogóle wystąpi). Dyrektor Izby Celnej w K. wyjaśnił również, iż zgodnie z art. 33 §4 pkt 2 o.p. w przypadku, o którym mowa w § 2 organ podatkowy na podstawie posiadanych danych, co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu, jeżeli zabezpieczenie następuje przed wydaniem decyzji, o której mowa w § 2 pkt 2. Tak więc, jakkolwiek postępowanie zabezpieczające nie ma charakteru zastępczego dla postępowania wymiarowego, to jednak ustawodawca nałożył w tym przypadku przynajmniej obowiązek uprawdopodobnienia, że zaległość w określonej w sposób przybliżony wysokości istniej. Organy podatkowe wydając decyzję o zabezpieczeniu nie muszą jednak znać jeszcze wielkości zobowiązania podatkowego, bowiem postępowanie to ma na celu zagwarantowanie środków na zaspokojenie należności podatkowych; w związku z tym na tym etapie nie może być znana wielkość tego zobowiązania - co wynika zresztą z przepisów, zatem organy podatkowe nie miały obowiązku wykazania, że przybliżona kwota zobowiązania podatkowego odpowiada zaległości podatkowej. W przedmiotowej sprawie Naczelnik Urzędu Celnego w R. określił w sentencji swojej decyzji przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym z tytułu zużycia olejów napędowych niezgodnie z przeznaczeniem, przy czym zobowiązanie to obliczono na podstawie zebranego materiału dowodowego w sprawie (420.675 I x 1,196 zł / 1000 1 = 503.127 zł). Odnosząc się do zarzutu naruszenia przepisów postępowania Dyrektor stwierdził, iż są one niezasadne. Stwierdził przy tym iż organy podatkowe I instancji podjęły próbę zbadania sytuacji majątkowej Strony, a tym samym próbę wykazania, że przewidywana wysokość zobowiązania w zestawieniu z sytuacją majątkową strony rodzi uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego także w ramach postępowania egzekucyjnego m. in. poprzez analizę wartości majątku spółki w wyniku czego ustalono, iż przewidywana wysokość zobowiązania podatkowego - choćby tylko i wyłącznie za październik 2014r. 503.127 zł w zestawieniu z sytuacją majątkową spółki (brak jakiegokolwiek majątku) rodzi uzasadnioną obawę niewykonania zobowiązania podatkowego także w ramach postępowania egzekucyjnego. Wykazano także iż spółka "trwale nie uiszcza zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" z akt sprawy wynika bowiem, iż Podatnik od, co najmniej 2015r. nie płaci podatku VAT, CIT i PIT. Za nie bez znaczenia w sprawie organ uznał i to, że spółka nie składa deklaracji dla podatku akcyzowego, jak również to, iż Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie ściągnął żadnych środków pieniężnych. W skardze do WSA w Gliwicach strona postawiła organowi zarzuty naruszenia przepisów prawa procesowego art. 233 § 1 O.p. poprzez jego zastosowanie, a w konsekwencji utrzymanie w mocy decyzji organu I instancji pomimo konieczności jej uchylenia w oparciu o treść przepisu art. 233 § 1 pkt 2 O.p. 2) art. 33 § 1 i 4 O.p. poprzez ich zastosowanie w przedmiotowej sprawie pomimo tego, iż organ celny dokonał błędnego ustalenia stanu faktycznego sprawy, a w konsekwencji błędnie wydanego rozstrzygnięcia co skutkuje tym, iż przepisy te nie mają w niniejszej sprawie zastosowania; 2) art. 120 i art. 122 O.p. poprzez niedziałanie na podstawie przepisów prawa i niepodejmowanie działań w celu wszechstronnego wyjaśnienia sprawy, w szczególności niewskazanie metodologii oraz przyjętych do wyliczeń wskaźników i danych, 3) art. 121 O.p. polegające na prowadzeniu postępowania w sposób rażąco naruszający zasadę zaufania obywateli do państwa, 4) art. 125 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez brak wnikliwego zbadania sprawy; 5) art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, poprzez niezebranie i nierozpatrzenie całego materiału dowodowego; 6) art. 191 Ordynacji podatkowej, poprzez przekroczenie zasady swobodnej oceny dowodów oraz dowolną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego, a w szczególności w celu ustalenia istnienia bądź nieistnienia przesłanek uzasadniających nadanie rygoru natychmiastowej wykonalności, 6) art. 188 w związku z art. 123 oraz art. 180 § 1 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie żadnego postępowania dowodowego lub choćby wyjaśniającego, mającego istotne i kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy, 8) art. 210 § 4 O.p., poprzez błędne uzasadnienie faktyczne i prawne skarżonego rozstrzygnięcia; 9) art. 229 i art. 180 O.p. poprzez nieprzeprowadzenie dodatkowego postępowania dowodowego, a tym samym pominięcie dowodów zgłoszonych przez Skarżącą w trakcie dotychczasowego postępowania; oraz przepisów prawa materialnego tj. a) art. 8 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne przyjęcie, iż użycie wyrobu Spółki "A" w postaci preparatu KG0409 jako wyrobu akcyzowego objętego zwolnieniem następowało niezgodnie z przeznaczeniem uprawniającym do zwolnienia od akcyzy bowiem nie powinno budzić w ocenie organu wątpliwości, iż produkowany przez Spółkę preparat podlegał zwolnieniu z podatku akcyzowego, na takich samych zasadach jak stan faktyczny przedstawiony w indywidualnej interpretacji podatkowej Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia 30.10.2015 r. Nr [...]; b) art. 86 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 w zw. z art. 88 ustawy o podatku akcyzowym poprzez błędne przyjęcie, iż preparat chemiczny o kodzie CN 34031910 jest wyrobem akcyzowym, od którego naliczany jest podatek akcyzowy pomimo tego, iż Dyrektor Izby Celnej w K. w analogicznej sprawie decyzją zawierającą indywidualną interpretację podatkową z dnia [...] r. Nr [...] stwierdził, iż oleje wykorzystywane na cele olejów procesowych - technologicznych mogą korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w § 6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego; c) § 6 ust. 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 8 lutego 2013 r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego poprzez jego niezastosowanie w sprawie pomimo faktu, iż preparat chemiczny o kodzie CN 34031910 powstały z mieszanki oleju napędowego oraz oleju rzepakowego nie jest paliwem energetycznym bowiem wchodzi w skład produkowanego wyrobu oraz zaliczany jest do preparatów smarowych, a zatem podlega zwolnieniu z podatku akcyzowego również z uwagi na spełnienie warunków określonych w art. 32 ust. 5 -13 ustawy o podatku akcyzowym. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie . Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Zgodnie z art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014r., poz. 1647), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Natomiast według art. 3 § 1 i 2 pkt. 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm., dalej: p.p.s.a.) sądy administracyjne sprawują kontrolę działalności administracji publicznej i stosują środki określone w ustawie. Kontrola działalności administracji publicznej obejmuje, między innymi orzekanie w sprawach skarg na decyzje administracyjne. Tylko zatem stwierdzenie, iż zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, z naruszeniem prawa dającym podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego lub z innym naruszeniem przepisów postępowania, jeżeli mogło mieć ono istotny wpływ na wynik sprawy, może skutkować uchyleniem przez Sąd zaskarżonej decyzji (art. 145 § 1 pkt. 1 lit. a, b, c ustawy). Sąd uwzględniając skargę stwierdza nieważność decyzji lub postanowienia w całości lub części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art. 156 Kodeksu postępowania administracyjnego lub w innych przepisach (art. 145 § 1 pkt 2 p.p.s.a.). Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. W pierwszej kolejności należy przypomnieć, że podstawę wydania zaskarżonych decyzji stanowił art. 33 § 1 O.p. zgodnie z którym zobowiązanie podatkowe przed terminem płatności może być zabezpieczone na majątku podatnika, a w przypadku osób pozostających w związku małżeńskim także na majątku wspólnym, jeżeli zachodzi uzasadniona obawa, że nie zostanie ono wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Zabezpieczenia w okolicznościach wymienionych powyżej można dokonać również w toku postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego (§ 2), a w takiej sytuacji organ podatkowy na podstawie posiadanych danych co do wysokości podstawy opodatkowania określa w decyzji o zabezpieczeniu przybliżoną kwotę zobowiązania podatkowego oraz kwotę odsetek za zwłokę należnych od tego zobowiązania na dzień wydania decyzji o zabezpieczeniu (§ 4). Postępowanie w trybie art. 33 O.p. ma na celu zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie należności podatkowych, w związku z czym w aktach tego postępowania organ winien zgromadzić materiał dowodowy uzasadniający potrzebę zastosowania zabezpieczenia. Obowiązek przeprowadzenia postępowania, którego celem jest ustalenie istnienia przesłanek zabezpieczenia wskazanych w art. 33 § 1 O.p. jednoznacznie wynika z treści przepisów art. 122 , art. 180 § 1, art. 187 § 1 i art. 191 O.p., tj. przepisów kształtujących zasadę prawdy obiektywnej w postępowaniu podatkowym (por. wyrok NSA z dnia 21 lutego 2006 r. sygn. akt II FSK 373/05). Treść art. 33 § 1 O.p. wyraźnie stanowi o "uzasadnionej obawie", a więc takiej, która ma swoje źródło w obiektywnie stwierdzonym stanie faktycznym sprawy, jak również o "wykonaniu" zobowiązania, a więc nie tylko dobrowolnie, ale i w drodze egzekucji. Nie ma przy tym wątpliwości, iż to, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to nie może jednak oznaczać dowolności działania, lecz powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 594/11). Zauważyć także należy, ze przepis art. 33 § 1 O.p. reguluje nie tylko przesłankę dokonania zabezpieczenia, którą jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie zostanie wykonane, lecz zawiera również przykładowe wyliczenie okoliczności, które mogą uzasadniać tę obawę. Zdarzenia wymienione w art. 33 § 1 to trwałe zaprzestanie regulowania zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonywanie czynności polegających na zbywaniu majątku. Są one ogólnymi przykładami zachowania, sugerującymi zaistnienie ustawowej przesłanki zabezpieczenia zobowiązań. Stąd też organ podatkowy orzekając o zabezpieczeniu może wskazać na wszelkie inne okoliczności, które tę obawę uzasadnią. Taką okolicznością może być nieterminowe regulowanie zobowiązań oraz nieuiszczanie poszczególnych zobowiązań, pomimo braku możliwości wykazania trwałego charakteru zaprzestania ich regulowania, jeśli zostanie wykazana zależność pomiędzy zaistniałymi okolicznościami, a przesłanką uzasadnionej obawy. Wystąpienie już jednej z w/w okoliczności uzasadnia obawę, że zobowiązanie nie zostanie wykonane. Wprawdzie podstawowa przesłanka zastosowania zabezpieczenia, tj. "uzasadniona obawa, że zobowiązanie nie zostanie wykonane" nie została przez ustawodawcę zdefiniowana, a jedynie zobrazowana przykładowymi okolicznościami, co do których ustalenie, że zaistniały, pozwala na kwalifikację stanu faktycznego, jako spełniającego wymogi z art. 33 § 1 O.p. Jednak pomimo że ustawodawca wskazał tylko przykładowe okoliczności precyzujące główną dyrektywę orzekania w przedmiocie zabezpieczenia, tym niemniej niewątpliwie wynika z nich, że chodzi o działania podatnika bądź sytuacje z nim związane, które wpływają na jego stan majątkowy w kontekście przewidywanych zobowiązań i możliwości przeprowadzenia skutecznej egzekucji (por. wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 6 stycznia 2009 r., sygn. akt I SA/Bd 726/08). Co istotne, uzasadniona obawa musi istnieć już w chwili rozstrzygania w przedmiocie zabezpieczenia, jednak obawa ta odnoszona jest zarazem do zdarzenia, które jeszcze nie nastąpiło (a nawet nie wiadomo czy w ogóle wystąpi - zob. wyrok NSA z dnia 19 listopada 2009 r., sygn. akt I FSK 1383/08). To, czy istnieje obawa niewykonania zobowiązania w konkretnym wypadku pozostawiono do uznania właściwego w sprawie organu. Uznanie to powinno być oparte na całokształcie okoliczności faktycznych i prawnych (por. wyrok NSA z dnia 6 marca 2012 r., sygn. akt I FSK 594/11), przy czym organy podatkowe mogą za pomocą wszelkich argumentów, popartych ustalonymi w sprawie okolicznościami, wykazywać, że istnieje groźba niewykonania zobowiązania podatkowego w przyszłości uzasadniająca sięgnięcie do instytucji zabezpieczenia (por. ww. wyrok NSA z dnia 19 listopada 2009 r.). Wymaga jednak podkreślenia, że ciężar wykazania opisanych powyżej okoliczności spoczywa na organie podatkowym prowadzącym postępowanie w przedmiocie zabezpieczenia wykonania zobowiązania podatkowego. To organ podatkowy jest zobowiązany do zgromadzenia dowodów potwierdzających obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane (zob. wyrok WSA w Poznaniu z dnia 8 lutego 2007 r., sygn. akt I SA/Po 1358/06). Podkreślić należy, że instytucja zabezpieczenia zobowiązania podatkowego była przedmiotem rozważań Trybunału Konstytucyjnego w wyroku z dnia 8 października 2013 r., sygn. akt SK 40/12 (OTK ZU seria A, nr 7/2013, poz. 97). Trybunał wskazał, że punktem odniesienia oceny decyzji o zabezpieczeniu na wskazanych płaszczyznach jest jej uzasadnienie, które musi zawierać co najmniej podstawowe dane o aktualnej sytuacji majątkowej (w ramach której wskazać należy chociaż źródła i wysokość średnich miesięcznych dochodów i obciążeń podatnika) i życiowej podatnika (w kontekście przede wszystkim środków koniecznych na zapewnienie bytu osobom pozostającym na utrzymaniu strony). Zasadne jest również zobrazowanie sytuacji majątkowej podatnika i jego rzetelności w wywiązywaniu się z obowiązków fiskalnych w oparciu o deklaracje i zeznania podatkowe posiadane przez organ podatkowy. Dopiero zestawienie wspomnianych danych przybliżających kondycję ekonomiczną podatnika, jego zasoby oraz możliwości płatnicze z kwotą przewidywanego zobowiązania podatkowego może zostać uznane za wykazanie uzasadnionej obawy niewykonania (dobrowolnego lub przymusowego) tego zobowiązania (zob. wyrok WSA w Gliwicach z 6 lipca 2011 r., sygn. akt I SA/Gl 297/11; teza powtórzona następnie w czterech wyrokach tego sądu z dnia 1 sierpnia 2012 r. o sygn. akt: III SA/Gl 464/12, III SA/Gl 465/12, III SA/Gl 467/12 i III SA/Gl 468/12). Dokonując ustaleń w tym zakresie organy podatkowe powinny w sposób wyczerpujący zebrać i rozpatrzyć cały materiał dowodowy, uwzględnić wszystkie okoliczności przedstawione przez strony, a w razie wątpliwości dokonać własnych ustaleń" (zob. wyroki WSA w Łodzi z 12 czerwca 2008 r. o sygn. akt: I SA/Łd 1383/07, I SA/Łd 1384/07 i I SA/Łd 1385/07). Trybunał zauważył również, że przesłankami pozytywnymi uzasadniającymi zastosowanie tej instytucji są na przykład: – znaczna wysokość zaległości podatkowych wraz z odsetkami w porównaniu z dochodami podmiotu, gdy strona nie podejmuje starań w kierunku uregulowania zobowiązań (por. wyrok WSA w Gliwicach z 2 sierpnia 2010 r., sygn. akt I SA/Gl 432/09); – relatywnie niskie dochody podatnika w stosunku do przyszłego zobowiązania (por. wyrok WSA w Szczecinie z 9 czerwca 2009 r., sygn. akt I SA/Sz 726/08); – pozbywanie się przez podatnika znacznej części środków trwałych, gdy podatnik spłaca kredyt bankowy i część bieżących zobowiązań reguluje z opóźnieniem (por. wyrok WSA we Wrocławiu z 20 marca 2007 r., sygn. akt I SA/Wr 1605/06). Przenosząc powyższe rozważania prawne na grunt rozpoznawanej sprawy podnieść przyjdzie, że organy podatkowe obu instancji w sposób prawidłowy ustaliły istnienie przesłanek zabezpieczenia przybliżonej kwoty zobowiązania w podatku od akcyzowym za październik 2014 r. Przede wszystkim wskazać trzeba, iż skoro to sam podatnik składając oświadczenie ORD-H nie wskazał w nim jakichkolwiek informacji o nieruchomościach i prawach majątkowych, mogących być przedmiotem hipoteki przymusowej; rzeczach ruchomych oraz zbywalnych prawach majątkowych, które mogą być przedmiotem zastawu skarbowego tym samym obawa niewykonania zobowiązania podatkowego w kwocie znacznej 59.328 zł wraz z odsetkami za zwłokę jest jak najbardziej uzasadniona . Z akt wynika nadto, iż spółka nie posiada żadnego majątku trwałego, w tym urządzeń służących do produkcji preparatu KG 040 , gdyż urządzenia te nie są jej własnością. Istotną jest też okoliczność prowadzenia wobec spółki postępowania egzekucyjnego gdzie od 01 stycznia 2016r. właściwym organem egzekucyjnym jest Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w S. . W okresie od 01 stycznia 2015r. do 31 grudnia 2015r., prowadzono postępowanie na rzecz zaległości Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z tytułu podatku od towarów i usług, na rzecz Naczelnika Urzędu Skarbowego w K. z tytułu podatku od towarów i usług, podatku PIT za pracowników, na rzecz Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddział w K. z tytułu składek na ubezpieczenie społeczne, składek na FP i FGŚP. W wyniku tych postępowań nie uzyskano zaspokojenia wierzycieli gdyż w dalszym ciągu na rzecz: Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z tytułu podatku od towarów i usług pozostają przykładowo zaległości za [...], Naczelnika Urzędu Skarbowego K. z tytułu podatku od towarów i usług pozostają zaległości za [...] , ZUS Oddział w K. składki na ubezpieczenie zdrowotne, społeczne, FP, FGPS za [...],na ubezpieczenie społeczne za [...] , na ubezpieczenie zdrowotne za [...]. Także jak wynika z pisma Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w S. z dnia [...]. wobec Spółki organ egzekucyjny prowadzi postępowanie egzekucyjne w zakresie zaległości z tytułu VAT, PIT i CIT i, w toku prowadzonego postępowania egzekucyjnego nie ściągnięto żadnych środków pieniężnych. Także zasadnie wskazano na sprawozdanie z badań nr [...] z laboratorium celnego w K. , z których wynika, iż na podstawie przeprowadzonych analiz próbka wyrobu o nazwie [...] pobrana u strony została zakwalifikowana do grupy "olejów napędowych" i spełnia jednocześnie wymogi-jakościowe zawarte w rozporządzaniu Ministra Gospodarki z dnia 09 grudnia 2008r. w sprawie wymagań jakościowych dla paliw ciekłych (j. t. Dz. U. z 2013r. poz. 1058), w związku z czym klasyfikacja dokonana przez kontrolowany podmiot do kodu CN 3403 19 10 jest nieprawidłowa, co z kolei wskazuje na nieprawidłowe wywiązywanie się z obowiązków wynikających z przepisów prawa w zakresie podatku akcyzowego w zakresie zużycia oleju napędowego zwolnionego od podatku akcyzowego wykorzystywanego na cele olejów elektroizolacyjnych - transformatorowych oraz olejów procesowo - technologicznych w okresie od 01 stycznia 2015r. do 31 października 2015r. W sytuacji gdy kontrolujący stwierdzili, iż nabyty "w zwolnieniu" olej napędowy, do którego dodawano od 4,24% do 8,37% oleju roślinnego nie zmienił swojego zasadniczego charakteru i nadal pozostaje olejem napędowym oznaczonym kodem CN 2710 19 43, a wyprodukowany wyrób nie posiada cech produktu, które pozwalają na zakwalifikowanie go do kodu CN 3403 19 10 lub 3824 90 97 tym samym zużycie oleju napędowego oznaczonego kodem CN 2710 19 43 było niezgodne z przeznaczeniem i nie mogło podlegać zwolnieniu, o którym mowa w §6 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 08 lutego 2013r. w sprawie zwolnień od podatku akcyzowego (j.1. Dz. U. z 2015r. poz. 195). Powyższe oznacza iż zaistniała wystarczająca przesłanki do podjęcia obawy co do dobrowolnego wykonania w/w zobowiązania, a tym samym do dokonania zabezpieczenia jego realizacji na majątku podatnika. Należy podkreślić, że wspomniane okoliczności zostały przez organy podatkowe obu instancji przedstawione w sposób wyczerpujący i spójny. Przyczyną zastosowania zabezpieczenia stosownie do art. 33 § 1 O.p. jest uzasadniona obawa co do jego niewykonania w przyszłości przy czym wynika ona z pewnych zachowań i zdarzeń. Zwraca się uwagę, że okoliczności podane są w tym przepisie przykładowo a nie wyczerpująco. Zauważyć przyjdzie w tym miejscu, że pojęcie uzasadnionej obawy odnosi się nie do okoliczności udowodnionych a jedynie takich, co do których istnieje wysokie prawdopodobieństwo ich zaistnienia. Tym samym organ podatkowy na tym etapie postępowania nie przeprowadza postępowania dowodowego, do stwierdzenia przesłanek zabezpieczenia wystarczy jedynie wysokie prawdopodobieństwo przesłanek zabezpieczenia, które w przedmiotowej sprawie zostało stwierdzone. Sąd kontrolując decyzję w zakresie zarzutów naruszenia przepisów prawa procesowego art. 120, 121. 122, 125, 187, 188, 191 210 O.p., i w tym zakresie nie dopatrzył się uchybień i podstaw do uwzględnienia skargi i uchylenia zaskarżonego aktu. W ocenie Sądu zaskarżona decyzja jest zgodne z prawem. Organy podatkowe w sprawie działały na podstawie przepisów prawa (art. 33 O.p.) podejmując w toku postępowania wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Nie naruszyły przy tym norm art. 180, 187, 188, 191 O.p. Wbrew zarzutom skargi uzasadnienie spornego aktu odpowiada normie art. 210 O.p. gdyż zawiera prawidłowo sporządzone uzasadnienie faktyczne i prawne. W tym stanie rzeczy skarga uznana została za niezasadną, co skutkowało rozstrzygnięciem jak w sentencji na podstawie art. 151 p.p.s.a.