III SA/Gl 1537/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Krzysztof Wujek (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Renata Siudyka, Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Protokolant St. sekr. sąd. Beata Kujawska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 17 maja 2013 r. przy udziale – sprawy ze skargi J. G. na postanowienie Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług (zaliczenie wpłaty na poczet zaległości) oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...], wydanym na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 zw. z art. 239 oraz art. 62 § 4 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r., Nr 8, poz. 60 z późn. zm. – dalej jako O.p.), Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. nr [...]dotyczące zaliczenia części wpłaty dokonanej przez J. G. w wysokości [...] zł na zaległość podatkową z tytułu podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. wynoszącą [...] zł wraz z kosztami upomnienia w kwocie [...] zł oraz na zaległość podatkową z tytułu podatku VAT za styczeń 2012 r. wynoszącą [...] zł wraz z kosztami upomnienia w kwocie [...] zł. W jego uzasadnieniu przywołano następujący stan faktyczny sprawy. Dnia [...] r. J. G. dokonała za pośrednictwem polecenia przelewu wpłaty kwoty [...] zł wskazując, że ta dotyczy podatku VAT za grudzień 2011 r. i styczeń 2012 r. Powyższą kwotę Naczelnik Urzędu Skarbowego w Z. postanowieniem z [...] r. nr [...] zaliczył zatem na poczet zaległości podatkowych w podatku VAT za grudzień 2011 r. w wysokości [...] zł wraz z kosztami upomnienia rzędu [...] zł oraz za styczeń 2012 r. w wysokości [...] zł wraz z kosztami upomnienia wynoszącymi [...] zł. Równocześnie wskazał, że na karcie kontowej za styczeń 2012 r. powstała nadpłata w wysokości [...] zł, którą zaliczono na poczet zaległości podatkowej w podatku VAT za luty 2012 r. Rozstrzygnięcie to zaskarżone zostało do Dyrektora Izby Skarbowej w K. . W treści złożonego przez pełnomocnika strony zażalenia zarzucono organowi pierwszej instancji naruszenie: - art. 123, art. 129, art. 178 i art. 200 O.p., czyli zasady czynnego udziału strony w postępowaniu podatkowym; - art. 120 O.p., czyli zasady praworządnego działania organu podatkowego, który niezgodne z prawem wydał postanowienia o zwrocie kwoty zabezpieczonej na miesiącu lipiec 2006 r.; - art. 121 O.p. czyli zasady prowadzenia postępowania podatkowego w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych poprzez niezgodne z prawem ograniczanie zasady czynnego udziału strony w postępowaniu; - art. 125 w zw. z art. 139 O.p., tj. zasady szybkości postępowania poprzez nieuzasadnione jego przedłużanie i przekraczanie terminów ustawowych; - art. 210 § 1 pkt 5 w zw. z art. 23 § 3a O.p. i art. 108 ustawy o VAT poprzez błędne określenie rozstrzygnięcia w postanowieniu; - art. 187 w zw. z art. 191 O.p. poprzez nierzetelną i wybiórczą ocenę zgromadzonego materiału dowodowego, z którego wynikało, że dysponując kwotą nadpłaty podatku VAT za lipiec 2011 r. w wysokości [...] zł (po dokonanej korekcie deklaracji VAT-7), organ podatkowy mógł z urzędu pokryć zaległe zobowiązanie podatkowe w podatku VAT za grudzień 2011 r. czego nie uczynił wydając błędne rozstrzygnięcie. Wobec powyższego pełnomocnik strony wniósł o uchylenie zaskarżonego postanowienia i umorzenie postępowania. Dyrektor Izby Skarbowej w K. nie znajdując podstaw do uchylenia bądź zmiany wydanego rozstrzygnięcia utrzymał je w mocy (vide: postanowienie z [...] r. nr [...] ). W uzasadnieniu swojego stanowiska powołując się na wyrok WSA w Gdańsku z dnia 1 lutego 2011 r. sygn. akt I SA/Gd 1134/10 wskazał, że postanowienie o zaliczeniu wpłaty na poczet zaległości podatkowej jest aktem formalnym, nieprzesądzającym o istnieniu zaległości podatkowej lecz informującym o sposobie zaliczenia wpłaty stosownie do unormowania zawartego w art. 62 O.p. Oznacza to, że postanowienie to jest czynnością materialno-techniczną i wywołuje jedynie skutki wsteczne, w tym sensie, iż na dzień zaliczenia wpłaty przestaje istnieć zaległość podatkowa. Tym samym za bezzasadne uznał zarzuty naruszenia art. 123, art. 129, art. 178 i art. 200 O.p., albowiem postanowienie potwierdzające zaliczenie wpłaty nie jest decyzją podatkową kończącą postępowanie w sprawie. Odnosząc się natomiast do problematyki podnoszonej w zażaleniu, a dotyczącej przetrzymywania kwot należnych podatnikowi Dyrektor Izby Skarbowej zauważył, że zaległość podatkowa w podatku VAT za miesiąc grudzień 2012 r. stała się wymagalna z dniem 26 stycznia 2012 r., a za styczeń 2012 r. stała się wymagalna z dniem 28 lutego 2012 r. To oznacza, że organ pierwszej instancji nie mógł nadpłaconego podatku VAT za lipiec 2012 r. (po korekcie deklaracji VAT-7 za lipiec 2011 r. z dnia 28 września 2012 r. w wysokości [...] zł) zaliczyć na poczet zaległości podatkowych za grudzień 2011 r. czy za styczeń 2012 r., gdyż kwotę tą zwrócono stronie w dniu 3 stycznia 2012 r., gdy jeszcze nie istniało wymagalne zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku VAT. W tej sytuacji twierdzenie pełnomocnika jakoby organ naruszył zasadę praworządności, działania w sposób budzący zaufanie oraz zasadę prawdy obiektywnej (art. 120, art. 121 oraz art. 122 O.p.) nie mogło się ostać. Tym bardziej, że strona wpłatę dokonała przelewem bankowym w dniu 5 kwietnia 2012 r., a postanowienie o zaliczeniu jej na poczet zaległości podatkowych organ wydał 12 kwietnia 2012 r., tj. 7 dni po dacie wpłaty. Ponadto było ono konsekwencją zastosowania się do dyspozycji strony zawartej w tytule polecenia przelewu. Od powyższego rozstrzygnięcia pełnomocnik strony złożył skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której domagając się jego uchylenia zarzucił organom podatkowym naruszenie: - art. 76 § 1 w zw. z art. 76b O.p. poprzez błędne uznanie, że w przedmiotowej sprawie zachodzi niemożność zaliczenia nadpłaty podatku VAT na poczet zaległości podatkowych, podczas gdy wskazane przez organ kwoty stanowią zaległości podatkowe; - art. 87 § 7 ustawy o VAT w zw. z art. 78 i art. 56 § 1 O.p. poprzez obliczenie odsetek od zwrotu na październik 2007 r. w niewłaściwej wysokości, tj. 50% stawki za zwłokę; - art. 120 i art. 121 § 1 O.p. poprzez nie wydanie postanowienia o zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości w sytuacji, gdy zachodziły ku temu podstawy prawne i faktyczne; - art. 87 § 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w zw. z art. 78 § 1 i art. 56 § 1 O.p. poprzez obliczenie odsetek od zwrotu na październik 2007 r. w niewłaściwej wysokości, tj. 50% stawki za zwłokę; - art. 120 i art. 121 § 1 O.p. poprzez nie wydanie postanowienia o zaliczeniu nadpłaty na poczet zaległości w sytuacji, gdy zachodzą ku temu podstawy prawne i faktyczne. W uzasadnieniu podniesionych w skardze zarzutów pełnomocnik stwierdził, że po raz kolejny pozbawiono stronę znacznych środków finansowych, które jej się prawnie należą z tytułu nadpłaconego podatku VAT. Skoro bowiem w dyspozycji organu znajdowała się kwota [...] zł uzyskana z niezasadnie prowadzonej egzekucji podatku VAT za 06/2011 to nie można kwot wynikających z deklaracji VAT za 12/2011 i 01/2012 uznać za zaległość podatkową ani za bieżące zobowiązanie podatkowe. Nie może bowiem mieć miejsca sytuacja, gdy organ podatkowy niejako sztucznie generuje po stronie podatnika istnienie zaległości po to tylko aby wygenerować koszty upomnienia, a istniejącą już od dawna nadpłatę zwraca po 6 miesiącach trzymania na koncie. W efekcie należny podatnikowi zwrot zostaje w znacznej części "zamrożony". Powyższe działanie stanowi w ocenie pełnomocnika nadużycie posiadanych przez organ uprawnień przyznanych mu na gruncie procedury podatkowej. Tym bardziej, że w wyniku decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego w Z. z dnia [...] r. nr [...] umarzającej postępowanie podatkowe za rok 2005 powstała nadpłata wynosiła [...] zł i ta również nie została zaliczona na poczet zaległości podatkowych, mimo wszczętego postępowania egzekucyjnego, w wyniku którego podatnik należne kwoty wraz z odsetkami i kosztami egzekucyjnymi musiał zapłacić na rzecz urzędu skarbowego. Takie niezasadne i bezpodstawne odmawianie zaliczenia nadpłaty (zwrotu) na poczet istniejącej zaległości podatkowej stanowi naruszenie zasady zaufania podatnika do organu podatkowego, który jak wykazano nie ma rozeznania o posiadanych na koncie podatnika nadwyżkach. Co więcej błędnie nalicza wysokość odsetek od kwoty podlegającej zwrotowi za miesiąc 06/2011, którą należało oprocentować w wysokości równej wysokości odsetek za zwłokę pobieranych od zaległości podatkowych, o których mowa w art. 56 O.p. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko zawarte w uzasadnieniu zaskarżonego postanowienia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Skarga J. G. nie zasługuje na uwzględnienie, ponieważ zaskarżone postanowienie nie narusza prawa. Zgodnie z art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej Jeżeli na podatniku ciążą zobowiązania z różnych tytułów, dokonaną wpłatę zalicza się na poczet podatku, począwszy od zobowiązania o najwcześniejszym terminie płatności, chyba że podatnik wskaże, na poczet którego zobowiązania dokonuje wpłaty. Przepis ten daje podatnikowi prawo wyboru zobowiązania podatkowego, którego dana wpłata dotyczy, a obowiązkiem organu jest w takim przypadku zastosować się do dyspozycji podatnika. Dokonując wpłaty z 5 kwietnia skarżąca wskazała, że ma ona być zaliczona na poczet zobowiązania w podatku od towarów i usług za grudzień 2011 r. i styczeń 2012 r. Organ zastosował się do dyspozycji podatnika i postąpił zgodnie z art. 62 § 1 Ordynacji podatkowej. W tej sytuacji, podniesione w skardze zarzuty o dysponowaniu przez organ podatkowy pieniędzmi skarżącej, które wcześniej z urzędu powinny być zaliczone na poczet jej zobowiązań w VAT za grudzień 2011 r. i styczeń 2012 r. nie wpływają na ocenę zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia. Nawet bowiem gdyby przyjąć, że przed dokonaniem przez skarżącą wpłaty z 5 kwietnia istniały na jej koncie nadpłaty, to i tak organ miał obowiązek zastosować się do dyspozycji podatnika. Z powyższych względów Sąd nie podzielił zawartych w skardze zarzutów naruszenia art. 62 § 1 i art. 76 § 1 w związku z art. 76b Ordynacji podatkowej. Skarga do sądu administracyjnego wniesiona przez J. G. dotyczy konkretnego postanowienia i rolą sądu jest ocena zgodności z prawem tegoż aktu. Sąd nie ocenia w niniejszej sprawie takich kwestii, jakie skarżąca podniosła w skardze, a dotyczących niewłaściwego obliczenia odsetek od zwrotu różnicy VAT za październik 2010 r., ponieważ kwestia ta nie mieści się w zakresie rozstrzygnięcia zawartego w zaskarżonym postanowieniu. Zarzut naruszenia zaskarżonym postanowieniem art. 87 ust. 7 ustawy o podatku od towarów i usług jest również chybiony i nie może skutkować uwzględnieniem skargi. W końcu Sąd nie podzielił zarzutu naruszenia art. 120 i art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Zasada praworządności polega na tym, by organ działał na podstawie przepisów prawa, a ponieważ w niniejszej sprawie, której granice wyznacza rozstrzygnięcie zawarte w zaskarżonym postanowieniu, nie doszło do naruszenia prawa, to i zarzut naruszenia art. 120 Ordynacji podatkowej nie może być uwzględniony. Nie można też skutecznie podnieść zarzutu naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych, czyli art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej w sytuacji, gdy zaskarżony akt odpowiada prawu. Nie można bowiem z zasady twierdzić, że zaufanie podatnika do organu podatkowego zostało naruszone poprzez działanie zgodne z prawem. Mając to wszystko na uwadze Sąd oddalił skargę J. G. zgodnie z art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (tekst jednolity w Dz.U. z 2012 r., poz. 270 ze zm.).