III SA/Gl 1758/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys – Kmiecik, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska - Kyć (spr.), Sędzia WSA Renata Siudyka, Protokolant st. sekr. sądowy Aleksandra Doruch, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 28 marca 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie gier losowych (postanowienia o odmowie zawieszenia postępowania) oddala skargę. Dyrektor Izby Celnej w K. postanowieniem z [...] r. nr [...], utrzymał w mocy postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w C. z [...] r. nr [...], którym organ pierwszej instancji odmówił "A" sp. z o.o. z siedzibą w K. zawieszenia postępowania wszczętego w dniu [...] r. postanowieniem nr [...], w sprawie wymierzenia kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry. W podstawie prawnej powołał art. 233 § 1 pkt 1, art. 201 § 1 pkt 2 w związku z art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm., zwanej dalej O.p.) w związku z art. 8 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. z 2009 r. nr 201, poz. 1540 ze zm.) Z akt administracyjnych wynika, że Naczelnik Urzędu Celnego w C. w dniu [...] r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie wymierzenia Spółce z o.o. "A" kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry. Pismem z [...] r. skarżąca Spółka, działając przez pełnomocnika w oparciu o art. 201 § 1 pkt 2 O.p. wystąpiła z wnioskiem o zawieszenie postępowania do czasu zakończenia: • postępowania odwoławczego w przedmiocie cofnięcia zezwolenia na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, udzielonego decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] • postępowania przed Trybunałem Konstytucyjnym zainicjowanego pytaniem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z 21 maja 2012 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 1979/11, w przedmiocie zgodności art. 89 ustawy o grach hazardowych z Konstytucją RP. W ocenie Spółki wymienione wyżej postępowania mają istotny wpływ na wydanie decyzji w przedmiotowej sprawie. Naczelnik Urzędu Celnego w C. postanowieniem z [...] r. nr [...], odmówił zawieszenia postępowania. W uzasadnieniu organ rozważył obydwie wskazane przez skarżącą Spółkę przesłanki i wskazał, iż działając jako organ odwoławczy Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] r. nr [...], utrzymał w mocy decyzję wydaną w pierwszej instancji, którą zostało cofnięte "A" sp. z o.o. zezwolenie na urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier na automatach o niskich wygranych, udzielone decyzją Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. nr [...]. Wyjaśnił też, że skierowane do Trybunału Konstytucyjnego pytanie prawne WSA w Gliwicach z 21 maja 2012 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 1979/11, w przedmiocie zgodności art. 89 ustawy o grach hazardowych z Konstytucją RP, nie stanowi zagadnienia wstępnego w rozumieniu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. W zażaleniu na to postanowienie Spółka wniosła o jego uchylenie w całości i zawieszenie przedmiotowego postępowania, zarzucając naruszenie przepisów prawa procesowego, które miało istotny wpływa na wydanie postanowienie, tj. art. 201 § 1 pkt 2 O.p., poprzez bezpodstawne odmówienie zawieszenia postępowania w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej, pomimo istnienia zagadnienia o charakterze prejudycjalnym rozpatrywanego przez Trybunał Konstytucyjny, a dotyczącego zgodności z Konstytucją RP art. 89 ustawy o grach hazardowych. W uzasadnieniu Spółka podniosła, iż przedmiotowe postępowanie dotyczy decyzji opartej o ten sam przepis prawa materialnego, którego legalność została zakwestionowana, tym samym wniosek o zawieszenie postępowania jest uzasadniony. Zdaniem Spółki, jeśli wadliwy przepis prawa zostanie wyeliminowany z obrotu prawnego orzeczeniem Trybunału Konstytucyjnego, rozstrzygnięcie takie będzie miało oczywisty wpływ na wynik niniejszej sprawy. Powołując się na wyjaśnienia w piśmiennictwie i judykaturze odnośnie przesłanki określonej w art. 201 § 1 pkt 2 O.p. strona skarżąca wywiodła, że w sprawie zaistniało zagadnienie wstępne mające prawne znaczenie dla rozstrzygnięcia przez organ podatkowy w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Ponadto, zdaniem skarżącej Spółki, w wypadku stwierdzenia niezgodności art. 89 ustawy o grach hazardowych z Konstytucją RP rozstrzygnięcie to będzie dotyczyło każdego potencjalnego podmiotu a nie tylko osób fizycznych. Dyrektor Izby Celnej w K. postanowieniem z [...] r. nr [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu zaakcentował, że pytanie prawne postawione Trybunałowi Konstytucyjnemu przez WSA w Gliwicach postanowieniem z 21 maja 2012 r. w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 1979/11, dotyczyło zagadnienia podwójnej penalizacji osoby fizycznej, zatem nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy, gdzie stroną postępowania jest osoba prawna - Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. W związku z powyższym, organ odwoławczy stwierdził, że nie zachodzi wnioskowana przez Spółkę przesłanka zawieszenia postępowania, gdyż brak jest związku przyczynowego pomiędzy rozstrzygnięciem niniejszej sprawy a pytaniem prawnym skierowanym do Trybunału Konstytucyjnego przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, a w konsekwencji brak jest możliwości zawieszenia postępowania do czasu rozstrzygnięcia zagadnienia przez inny organ lub sąd. Tym samym zarzut Spółki dotyczący naruszenia art. 201 § 1 pkt 2 O.p., poprzez odmowę zawieszenia postępowania, uznał za bezpodstawny. Na powyższe postanowienie "A" sp. z o.o. złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, wnosząc o uchylenie postanowienia drugoinstancyjnego oraz poprzedzającego postanowienia organu pierwszej instancji i przekazanie sprawy organowi odwoławczemu do ponownego rozpatrzenia. W uzasadnieniu skargi Spółka zaakcentowała, że wniosła o zawieszenie postępowania do czasu rozstrzygnięcia przez Trybunał Konstytucyjny pytania WSA w Gliwicach z dnia 21 maja 2012 r. sygn. akt III SA/G1 1979/11, w przedmiocie zgodności art. 89 ustawy o grach hazardowych z Konstytucją, albowiem zapadłe orzeczenie będzie mieć prejudycjalny charakter dla rozstrzygnięcia w przedmiotowej sprawie. Strona nie zgodziła się z argumentacją organu stwierdzając, iż treść pytania zadawana jest w kontekście indywidualnej sprawy i nie rozstrzyga o zakresie orzeczenia Trybunału Konstytucyjnego, albowiem wedle własnego uznania jest on władny orzec o częściowej albo całkowitej niezgodności przepisu z Konstytucją. Zdaniem Spółki rozstrzygnięcie Trybunału będzie dotyczyło każdego podmiotu, a nie tylko osób fizycznych. Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, zważył, co następuje: Stosownie do treści art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sąd administracyjny sprawuje w zakresie swojej właściwości kontrolę pod względem zgodności z prawem. Z brzmienia zaś art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j.: Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.) wynika, że w przypadku gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, albo naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, czy wreszcie inne naruszenie przepisów postępowania, jeśli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy, wówczas – w zależności od rodzaju naruszenia – uchyla decyzję lub postanowienie w całości lub części, albo stwierdza ich nieważność bądź też stwierdza wydanie decyzji lub postanowienia z naruszeniem prawa. Wskazana regulacja prawna nie pozostawia zatem wątpliwości co do tego, że zaskarżona decyzja lub postanowienie mogą ulec uchyleniu tylko wtedy, gdy organom podatkowym można postawić uzasadniony zarzut naruszenia prawa, czy to materialnego, czy to procesowego, jeżeli naruszenie to miało, bądź mogło mieć wpływ na wynik sprawy. Skarga analizowana według powyższych kryteriów nie zasługiwała na uwzględnienie, bowiem postanowienie będące przedmiotem kontroli nie narusza przepisów prawa. Istota sporu w niniejszej sprawie sprowadza się do ustalenia, czy zaistniały przesłanki uzasadniające zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Skarga dąży do wykazania, że istniały takie przesłanki, z racji wystąpienia zagadnienia wstępnego poddanego rozstrzygnięciu przez Trybunał Konstytucyjny w ramach pytania prejudycjalnego. Organ stoi na stanowisku, że wskazana przesłanka zawieszenia postępowania nie wystąpiła. Przystępując do oceny legalności zaskarżonego postanowienia należy wskazać, że na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p., organ podatkowy zawiesza postępowanie, gdy rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego przez inny organ lub sąd. Przepis ten (zgodnie z art. 235 O.p.) znajduje odpowiednie zastosowanie w postępowaniu przed organami odwoławczymi. Obligatoryjne zawieszenie postępowania ma miejsce wyłącznie w przypadkach określonych w art. 201 § 1 O.p. (albo w ustawach szczególnych). W sytuacji zaistnienia zdarzenia lub stanu wymienionego w tym przepisie organ podatkowy (odwoławczy) zawiesza postępowanie wydając odpowiednie postanowienie. W orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że zawieszenie postępowania na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. uzależnione jest od wystąpienia czterech istotnych elementów składających się na konstrukcję zagadnienia wstępnego: 1) wyłania się ono w toku postępowania podatkowego, 2) jego rozstrzygnięcie należy do innego organu lub sądu, 3) rozpatrzenie sprawy i wydanie decyzji jest uzależnione od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego, zatem zagadnienie wstępne musi poprzedzać rozpatrzenie sprawy, 4) istnieje zależność między rozstrzygnięciem zagadnienia wstępnego a rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji. Przy czym przez "zagadnienie wstępne" należy rozumieć zagadnienie, którego rozstrzygnięcie, przez inny organ lub sąd, jest niezbędne dla rozpatrzenia i wydania decyzji w konkretnej, toczącej się sprawie (np. gdy rozstrzygnięcie sprawy podatkowej uwarunkowane jest uprzednim rozstrzygnięciem kwestii prawnej). Jeżeli "zagadnienie wstępne" wykazuje jedynie pośredni związek z rozpatrzeniem sprawy i wydaniem decyzji, nie ma ono charakteru zagadnienia wstępnego. Mogą wiązać się z nim określone skutki procesowe, ale powstanie takiego "zagadnienia" nie rodzi obowiązku zawieszenia postępowania podatkowego. Zatem zagadnienie wstępne wiąże się z wystąpieniem przeszkody uniemożliwiającej rozstrzygnięcie sprawy podatkowej. Zależności rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego i rozpatrzenia sprawy podatkowej nie można zatem utożsamiać z wymogiem ukierunkowania tej ostatniej na określoną treść decyzji podatkowej. Od rozstrzygnięcia zagadnienia wstępnego "zależeć" powinno rozpatrzenie sprawy podatkowej w ogóle, nie zaś wydanie decyzji o określonej treści (por. wyrok NSA z dnia 8 listopada 2011 r. sygn. akt II FSK 1916/11, wyrok WSA w Gliwicach sygn. akt I SA/GI 1282/10). Trafnie w zaskarżonym postanowieniu organ doszedł do wniosku, że brak było w sprawie przesłanek do zastosowania art. 201 § 1 pkt 2 O.p., z uwagi na brak zależności między toczącym się przed organem podatkowym postępowaniem, dotyczącym wymierzenia Spółce kary pieniężnej w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry a pytaniem, które nie stanowi zagadnienia wstępnego obligującego organ do zawieszenia postępowania. Należy zgodzić się z Dyrektorem Izby Celnej, że jako organ administracji publicznej nie może odmówić stosowania przepisów powszechnie obowiązujących (a do takich należy ustawa o grach hazardowych) nawet wówczas gdy wydane zostałyby one z naruszeniem Konstytucji RP, gdyż organy administracji publicznej nie dysponują żadnym instrumentem prawnym pozwalającym odstąpić od wydania decyzji na podstawie przepisu sprzecznego z Konstytucją, jeżeli nadal funkcjonuje on w obiegu prawnym (wyrok TK z 6 marca.2002 r. sygn. akt P 7/2000). Organy administracji nie są powołane do odmawiania stosowania przepisów, co do których konstytucyjności żywią wątpliwości. Zgodnie bowiem z zasadą praworządności, ustanowioną w art. 7 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej, organy administracji publicznej działają na podstawie i w granicach prawa. Zauważyć należy, że ustawodawca nie przewidział możliwości wystąpienia przez organ do Trybunału Konstytucyjnego, jak również nie powiązał możliwości zawieszenia postępowania z oczekiwaniem na ogłoszenie orzeczenia Trybunału. Zaznaczyć również przyjdzie, że zawieszenie postępowania jest instytucją tamującą bieg postępowania i opóźniającą merytoryczne rozstrzygnięcie sprawy. Z tego też względu zgodzić należy się z poglądem, że zawieszenie postępowania powinno mieć zastosowanie tylko w przypadkach określonych przez ustawodawcę, który wyczerpująco określił przesłanki zawieszenia postępowania administracyjnego w przepisach, których nie można interpretować z zastosowaniem wykładni rozszerzającej (por. wyrok NSA z 4 kwietnia 2005 r. sygn. akt II GSK 27/05, LEX nr 180423). Należy wskazać, że w orzecznictwie i doktrynie utrwalone zostało już jednolite stanowisko, które skład orzekający podziela, że zawisłość przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawy zgodności ustawy z Konstytucją RP nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ podatkowy postępowania podatkowego na podstawie art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Postępowanie przed Trybunałem Konstytucyjnym - co do oceny zgodności ustawowego unormowania podatkowego z Konstytucją RP - nie jest zagadnieniem wstępnym, a Trybunał nie jest innym organem lub sądem w rozumieniu tego przepisu (por., B. Dauter [w:] S. Babiarz, B. Dauter, B. Gruszczyński, R. Hauser, A. Kabat, M. Niezgódka-Medek "Ordynacja podatkowa. Komentarz", Wyd. LexisNexis Warszawa 2011, s. 840, a także B. Adamiak [w:] B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki "Ordynacja podatkowa. Komentarz 2011", Wyd. UNIMEX, Wrocław 2011, s. 846 oraz powołane tam orzecznictwo i literatura). W świetle powyższego, w ocenie Sądu, odnośnie wnioskowanej przez skarżącą Spółkę konieczności zawieszenia postępowania podatkowego należy zaaprobować stanowisko organów obu instancji, że zawisła przed Trybunałem Konstytucyjnym sprawa w przedmiocie zgodności z Konstytucją art. 89 ustawy o grach hazardowych nie powoduje obowiązku zawieszenia przez organ prowadzonego postępowania w oparciu o przepis art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Oceny tej nie zmienia podnoszona w skardze argumentacja Spółki. Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy, po raz kolejny zaznaczyć przyjdzie, iż przedmiot sprawy zainicjowanej skargą Spółki dotyczy wymierzenia kary pieniężnej osobie prawnej w związku z urządzaniem gier na automatach poza kasynem gry. Tymczasem pytanie prawne skierowane przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w sprawie o sygn. akt III SA/Gl 1979/11, na które powołuje się w skardze Spółka, nie dotyczy kwestii rozpatrywanej w niniejszej sprawie. WSA w Gliwicach bowiem po rozpoznaniu skargi w przedmiocie gier losowych (kary pieniężne) w dniu 21 maja 2012 r. postanowił na podstawie art. 193 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 2 kwietnia 1997 r. (Dz. U. nr 78, poz. 483 ze zm.) i art. 3 ustawy z dnia 1 sierpnia 1997 r. o Trybunale Konstytucyjnym (Dz. U. nr 102, poz. 483 ze zm.) przedstawić Trybunałowi Konstytucyjnemu następujące pytanie prawne: "Czy przepisy art. 89 ust. 1 pkt 1 i 2, ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy z dnia 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze zm.) w zakresie, w jakim dopuszczają stosowanie wobec tej samej osoby fizycznej, za ten sam czyn kary pieniężnej i odpowiedzialność za przestępstwo skarbowe z art. 107 § 1 lub wykroczenie skarbowe z art. 107 § 4 ustawy z dnia 10 września 1999 r. Kodeks karny skarbowy (tekst jednolity: Dz. U. z 2007 r. nr 111, poz. 765 ze zm.) są zgodne z art. 2, art. 30 i art. 32 ust. 1 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej? " Słusznie zatem wskazały organy, że powyższe pytanie, którego granicami Trybunał jest związany z mocy art. 66 ustawy o Trybunale Konstytucyjnym, dotyczy konstytucyjności ww. przepisów w zakresie, w jakim prowadzą one do podwójnego karania osób fizycznych. Natomiast podmiotem postępowania w niniejszej sprawie jest osoba prawna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością. Postępowanie nie jest zatem prowadzone wobec osoby fizycznej, stąd nie może w nim występować przedstawiony w pytaniu prawnym problem kumulacji odpowiedzialności administracyjnej i karnoskarbowej. Brak jest zatem jakiejkolwiek zależności, a nawet związku, pomiędzy rozstrzygnięciem przez Trybunał Konstytucyjny kwestii prawnej objętej pytaniem prawnym a rozpoznaniem przedmiotowej skargi, czyli rozstrzygnięciem co do legalności zaskarżonego postanowienia i oceną prawidłowości odmowy zastosowania przez organ przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Reasumując stwierdzić przyjdzie, że organ wyczerpująco wyjaśnił brak podstaw do zastosowania przepisu art. 201 § 1 pkt 2 O.p. Mając na uwadze powyższe Sąd stwierdził, że zaskarżone postanowienie odpowiada prawu i na podstawie art. 151 P.p.s.a. skargę oddalił