III SA/Gl 1984/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Brandys - Kmiecik (spr.), Sędziowie Sędzia WSA Mirosław Kupiec, Sędzia WSA Małgorzata Herman, Protokolant Monika Rał, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 1 marca 2013 r. przy udziale – sprawy ze skargi W. M. na decyzję Dyrektora Izy Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. stwierdza, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku; 3. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Wyrokiem z 9 listopada 2012 r. o sygn. akt I FSK 4/12 Naczelny Sąd Admini-stracyjny uchylił wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach z dnia 8 lipca 2011 r. o sygn. akt III SA/Gl 591/11, oddalający skargę W. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] r. nr [...], określającą w podatku od towarów i usług za wrzesień 2005 r. kwotę podatku naliczonego do przeniesienia na następny miesiąc w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu przedstawiono stan sprawy i argumentację prawną. Wyjaśniono, że w toku postępowania podatkowego Naczelnik Urzędu Skarbowego w B. ustalił, że w deklaracji dla podatku od towarów i usług VAT-7 za ten miesiąc podatnik wykazał zobowiązanie podatkowe w nieprawidłowej wysokości, ponieważ nieprawidłowo dokonał rozliczania podatku od towarów i usług za sierpień 2005r. Bezpośredni wpływ na rozliczenie miesiąca września 2005r. miała więc decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] r. nr [...] określająca W. M. zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za sierpień 2005r. w wysokości [...] zł. Zatem wydał w/w decyzję. Rozpatrując sprawę w trybie odwoławczym Dyrektor Izby Skarbowej w K. decyzją z [...] r. utrzymał w mocy rozstrzygnięcie I instancji podzielając jego stanowisko. Powołując się na art. 99 ust. 12 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej jako ustawa o VAT z 2004 r.) przypomniał, że zobowiązanie podatkowe, kwotę różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku o której mowa w art. 87 ust. 1u.p.t.u. przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Z uwagi na zmianę rozliczenia dotyczącego miesiąca sierpnia 2005r. koniecznym było wydanie decyzji dotyczącej września 2005r. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach rozpoznając skargę W. M. wniesioną na powyższą decyzję ostateczną uznał ją za niezasadną. Przyjął za prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w rozstrzygnięciu Dyrektora Izby Skarbowej w K. zgodnie z uchwałą NSA z 15 lutego 2010r. sygn. akt: II FPS 8/09. Zaakcentował, że organy podatkowe nie kwestionowały prawidłowości rozliczenia za miesiąc wrzesień 2005r. a jedynie uwzględniły w tym rozliczeniu rozstrzygnięcie dotyczące sierpnia 2005r. Rozliczenie podatku od towarów i usług za miesiąc sierpień 2005r. miało bowiem bezpośredni wpływ na rozliczenie podatku w miesiącu następnym, co wynika z ogólnej konstrukcji podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 99 ust. 1 u.p.t.u. podatnicy są obowiązani składać w urzędzie skarbowym deklaracje podatkowe za okresy miesięczne w terminie do 25 dnia miesiąca następującego po każdym kolejnym miesiącu. Wynikająca z deklaracji kwota może jednak ulec zmianie w trybie art. 99 ust. 12 u.p.t.u. który stanowi, że zobowiązanie podatkowe, kwotę zwrotu różnicy podatku, kwotę zwrotu podatku naliczonego lub różnicy podatku, przyjmuje się w kwocie wynikającej z deklaracji podatkowej, chyba że naczelnik urzędu skarbowego lub organ kontroli skarbowej określi je w innej wysokości. Wydana w tym trybie decyzja dotycząca sierpnia 2005r. spowodowała konieczność wydania decyzji określającej dotyczącej września 2005r. Skarżący działając przez pełnomocnika radcę prawnego zaskarżył wyrok w całości. Naczelny Sąd Administracyjny w wymienionym na wstępie wyroku stwierdził, że skarga kasacyjna zasługuje na uwzględnienie. Zaakcentował specyfikę sprawy poddanej kontroli podkreślając, że w sprawie dotyczącej miesiąca września 2005r. wydano decyzję określającą kwotę podatku naliczonego do przeniesienia na następny miesiąc z uwagi na stwierdzone nieprawidłowości w zakresie rozliczania podatku od towarów i usług za sierpień 2005r. Bezpośredni wpływ na rozliczenie miesiąca września 2005r. miała więc decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. z [...] r. określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za sierpień 2005r. w kwocie [...] zł. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 9 listopada 2012r. w sprawie o sygn. akt: I FSK 3/12 uchylił wyrok WSA w Gliwicach z 8 lipca 2011r. sygn. akt: III SA/Gl 590/11, którym oddalono skargę W. M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z [...] r. określającej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za sierpień 2005r. w kwocie [...] zł. Mając na uwadze treść art. 87 u.p.t.u. i mechanizm faktycznie opodatkowanej jedynie wartości dodanej co następuje przez opodatkowanie pełnego obrotu podatnika z jednoczesnym przyznaniem mu prawa do odliczenia podatku zapłaconego w poprzedniej fazie obrotu przy uwzględnieniu (jak to miało miejsce w sprawie), sytuacji gdy podatek należny jest niższy od podatku i który podlega odliczeniu, uchylenie przez NSA rozstrzygnięcia WSA w Gliwicach odnoszącego się do rozliczenia za wcześniejszy miesiąc tj. sierpień 2005r. z powodów wskazanych w wyroku sygn. akt: I FSK 3/12 czyniło uzasadnionym i koniecznym dla dokonania prawidłowych rozliczeń Skarżącego, uchylenie w tych okolicznościach także rozstrzygnięcia w przedmiocie miesiąca września 2005r. Ponownie rozpoznając sprawę Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Przechodząc zatem do rozpoznania przedmiotowej sprawy na wstępie należy podkreślić, że przepis art. 190 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012r., poz. 270 – zwany dalej p.p.s.a.) stanowi, że Sąd, któremu sprawa została przekazana, związany jest wykładnią prawa dokonaną w tej sprawie przez Naczelny Sąd Administracyjny. Oceniając więc zakres związania sądu I instancji wyrokiem NSA należy mieć na względzie, że dokonana w nim wykładnia prawa obejmuje zarówno prawo materialne, jak i prawo procesowe. W konsekwencji przedstawiona przez Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 9 listopada 2012r. wykładania przepisów, na mocy art. 190 p.p.s.a., wiąże tut. Sąd przy ponownym rozpoznawaniu sprawy, jednocześnie pośrednio wyznaczała kształt prawidłowej oceny ustaleń stanu faktycznego, a sąd pierwszej instancji rozpoznający sprawę ponownie nie mógł dokonać interpretacji przepisów w sposób odmienny niż wynikająca z orzeczenia wydanego w wyniku rozpoznania skargi kasacyjnej w niniejszej. Zatem należy uznać, iż związanie w rozumieniu art. 190 p.ps.a., oznacza, iż Sąd I instancji nie może formułować nowych ocen prawnych - sprzecznych z wyrażonym wcześniej poglądem, a zobowiązany jest do podporządkowania się mu w pełnym zakresie oraz konsekwentnego reagowania poprzez treść nowego orzeczenia. Mając powyższe rozważania na względzie należy przede wszystkim zauważyć, iż niniejsza sprawa jest konsekwencją korekty rozliczeń podatkowych dokonanych przez organy podatkowe za poprzedni okres rozliczeniowy. Tym samym w sytuacji gdy podatek należny jest niższy od podatku, który podlega odliczeniu, uchylenie przez NSA rozstrzygnięcia WSA w Gliwicach odnoszącego się do rozliczenia za wcześniejszy miesiąc tj. sierpień 2005r. z powodów wskazanych w wyroku o sygn. akt: I FSK 3/12 czyniło uzasadnionym i koniecznym dla dokonania prawidłowych rozliczeń skarżącego, uchylenie w tych okolicznościach także rozstrzygnięcia w przedmiocie miesiąca września 2005r. W tym stanie rzeczy działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. a i c p.p.s.a. Sąd postanowił jak w sentencji. Konsekwencją powyższego jest stwierdzenie na podstawie art. 152, że zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach orzeczono stosownie do art. 200 i art. 205 § 2 powyższej ustawy.