III SA/Gl 2262/15

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.) Sędzia WSA Małgorzata Herman po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 24 maja 2016 r. sprawy ze skargi D. R. (R.) na postanowienie Ministra Finansów z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie postanowienia o odmowie wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej w kwestii podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżonym postanowieniem z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający w imieniu Ministra Finansów, po rozpatrzeniu zażalenia D. R. na postanowienie z [...] r. znak: [...] w sprawie odmowy wszczęcia postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego w zakresie braku możliwości złożenia korekt-deklaracji VAT za I, II, III i IV kwartał 2008 r. w związku z przedawnieniem zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz przyjęcia zobowiązania podatkowego w wysokości wynikającej ze złożonych deklaracji podatkowych i określenia wysokości zaległości za ww. kwartały - utrzymał w mocy pierwszo instancyjne rozstrzygnięcie. W podstawie powołano art. 233 § 1 pkt 1, art. 221 oraz art. 239 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613, dalej O.p.). W uzasadnieniu wskazano, że w dniu [...] r. do organu wpłynął wniosek D. R. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku możliwości złożenia korekt deklaracji VAT za I, II, III i IV kwartał 2008 r. w związku z przedawnieniem zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług oraz przyjęcia zobowiązania podatkowego w wysokości wynikającej ze złożonych deklaracji podatkowych i określenia wysokości zaległości za ww. kwartały. W dniu [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający w imieniu Ministra Finansów, wydał postanowienie odmawiające wszczęcia postępowania stwierdzając, że zarówno z treści zadawanych pytań, jak i z przedstawionego stanowiska własnego Wnioskodawcy wynika, że przedmiotem wniosku jest zagadnienie nie związane z zastosowaniem przepisów prawa podatkowego, a dotyczące oceny wiedzy strony, która ma wątpliwości w kwestii występowania przesłanki z art. 70 § 1 O.p. i możliwości skutecznego złożenia korekt deklaracji. Udzielenie odpowiedzi wymagałoby przeprowadzenia postępowania podatkowego co wykracza poza zakres postępowania interpretacyjnego. Kwestionując prawidłowość postanowienia Wnioskodawca złożył zażalenie żądając jego uchylenia i udzielenia interpretacji indywidualnej. Zaakcentował, że organ miał obowiązek ustosunkować się do sformułowanych we wniosku pytań w oparciu o przedstawiony stan faktyczny. Dyrektor Izby Skarbowej w K., działający w trybie zażaleniowym utrzymał postanowienie I instancji w mocy. W uzasadnieniu podtrzymał dotychczasowe stanowisko. Opierając się na orzecznictwie podkreślił, że organ interpretacyjny nie może prowadzić postępowania dowodowego, co wynika z istoty postępowania o wydanie interpretacji indywidualnej. Natomiast z przedstawionego we wniosku zaistniałego stanu faktycznego nie wynikało, że zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu bowiem w opisie stanu faktycznego zawartego we wniosku z [...] r. Wnioskodawca wskazał, że zgodnie z sugestią prokuratora zamierzał w 2015 r. złożyć korekty deklaracji w podatku od towarów i usług za poszczególne kwartały 2008 r. i dokonać zapłaty wynikającej z tych korekt różnicy podatku, lecz uważa, że w następstwie przedawnienia zobowiązania podatkowego za te okresy rozliczeniowe nie jest to możliwe. Organ zauważył, że stwierdzenia tego nie można uznać za równoznaczne z przedstawieniem w opisie stanu faktycznego, że zobowiązanie za 2008 r. uległo przedawnieniu. Treść pytań i stanowisko własne Wnioskodawcy, jednoznacznie wskazują bowiem, że wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy występują przesłanki określone w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej skutkujące przedawnieniem zobowiązania podatkowego za 2008 r. we wskazanych przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku terminach, w związku z czym nie jest możliwe skuteczne złożenie korekt deklaracji za poszczególne kwartały 2008 r., a wysokość zobowiązania przyjmuje się ze złożonych przez Wnioskodawcę deklaracji podatkowych i nie można twierdzić, że Wnioskodawca posiada zaległości podatkowe za te okresy rozliczeniowe, jeżeli Wnioskodawca dokonał zapłaty podatku w wysokości wynikającej z deklaracji podatkowych złożonych za te okresy rozliczeniowe. Zatem organ nie mógł wydać interpretacji bez przeprowadzenia postępowania dowodowego i wyjaśnienia czy zaszły lub zachodzą okoliczności, o których mowa w art. 70 § 2, § 3, § 4, § 6, § 7 i § 8 O.p., a co wykracza poza zakres uprawnień Organu w postępowaniu interpretacyjnym. W skardze do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego Skarżący zarzucił naruszenie przepisów art. 165 a § 1 O.p. i wniósł o uchylenie postanowienia z [...] r. i zobowiązanie organu do wydania interpretacji indywidualnej oraz zasądzenie kosztów postępowania sądowego. Zaakcentował, że nie pytał czy zobowiązanie uległo przedawnieniu ale o skutki przedawnienia i możliwość złożenia skutecznej korekty. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał dotychczasowy pogląd. Odnosząc się do zarzutu naruszenia art. 165a § 1 O.p. wskazał, że wystąpienie wymienionych w nim przesłanek powoduje, że żądanie nie wszczyna postępowania podatkowego, a organ podatkowy zobowiązany jest do odmowy wszczęcia postępowania. Dotyczy to sytuacji gdy postępowanie wszczęte na skutek wniesionego żądania nie może zakończyć się rozstrzygnięciem sprawy co do jej istoty, z powodu m.in. braku w przepisach prawa podatkowego podstawy do rozpatrzenia tej treści żądania w trybie postępowania podatkowego przewidzianego w trybie art. 14b § 1 O.p. Wyjaśniono, że chybione jest twierdzenie Strony, że w żadnym fragmencie wniosku nie pytała czy zobowiązanie podatkowe uległo przedawnieniu. Treść pytań i stanowisko własne jednoznacznie wskazują bowiem, że wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy występują przesłanki określone w art. 70 § 1 Ordynacji podatkowej skutkujące przedawnieniem zobowiązania podatkowego za 2008 r. we wskazanych terminach, w związku z czym nie jest możliwe skuteczne złożenie korekt deklaracji za poszczególne kwartały 2008 r., a wysokość zobowiązania przyjmuje się ze złożonych deklaracji podatkowych i nie można twierdzić, że Wnioskodawca posiada zaległości podatkowe za te okresy rozliczeniowe, jeżeli dokonał zapłaty podatku w wysokości wynikającej z deklaracji podatkowych złożonych za te okresy rozliczeniowe. Tym samym nie ulega wątpliwości, że kwestia przedawnienia zobowiązania podatkowego za 2008 r. została objęta przez Wnioskodawcę wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej i miała również podlegać ocenie tut. organu. Zatem podkreślono, że przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego może być ocena prawna danego stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego, dotyczącego wnioskodawcy (zainteresowanego) na gruncie przepisów prawa podatkowego. Istotą interpretacji indywidualnej jest bowiem rozstrzygnięcie, czy wnioskodawca prawidłowo postrzega, jakie skutki prawne na gruncie określonych przepisów prawa podatkowego wywołuje przedstawiony przez niego stan faktyczny albo zdarzenie przyszłe. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b O.p., jest sam przepis prawa. Nie może też być prowadzone postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych w sposób odpowiadający dyspozycji art. 187 w związku z art. 122 O.p., gdyż ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Na potwierdzenie słuszności twierdzenia powołano się na wyroki sądów administracyjnych - NSA z 16 lutego 2007 r., sygn. akt I FSK 97/06; WSA w Warszawie z 26 lutego 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 20/08; WSA w Szczecinie z 6 grudnia 2007 r., sygn. akt I SA/Sz 518/07; WSA w Rzeszowie z 9 października 2014 r., sygn. akt I SA/Rz 709/14. W konkluzji organ zaznaczył, że do przeprowadzenia postępowania dowodowego uprawnione są wyłącznie organy prowadzące postępowanie wyjaśniające bądź kontrolne, a do przeprowadzenia których w ramach wydawania interpretacji indywidualnych - nie jest upoważniony. Zatem nie uchybił przepisowi art. 165a O.p., a zarzut Skarżącego w tym zakresie uznał za bezzasadny. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje: Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. z 2002 r. nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 – zwany dalej p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonego postanowienia wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom orzekającym w przedmiotowej sprawie skutecznie zarzucić, iż przy rozpatrywaniu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa procesowego. Zauważyć należy, iż specyfika postępowania w sprawie wydania pisemnej interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego polega między innymi na tym, że właściwy organ interpretujący "porusza się" niejako tylko i wyłącznie w obrębie stanu faktycznego przedstawionego przez wnioskodawcę oraz wyrażonej przez niego oceny prawnej (stanowisko) – art. 14b § 3 Ordynacji podatkowej. Opisany we wniosku stan faktyczny nie musi prezentować zdarzeń już zaistniałych, może również odnosić się do działań planowanych przez podatnika, które jeszcze nie nastąpiły. Organ interpretujący nie przeprowadza w tego rodzaju sprawach postępowania dowodowego, ograniczając się jedynie do analizy okoliczności podanych we wniosku. Ponadto, zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej interpretacja indywidualna musi zawierać ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Przy czym stanowisko organu zawsze musi być ustosunkowaniem się do poglądu prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę, przy rzetelnie i jednoznacznie opisanym, nie budzącym żadnych wątpliwości stanie faktycznym; z konkretnie wskazanymi przepisami i wyrażonym przez wnioskodawcę poglądem. W postępowaniu tym nie może toczyć się spór o stan faktyczny, nie może być prowadzone klasyczne postępowanie dowodowe zmierzające do zbierania materiałów dowodowych, a następnie poddawanie ich swobodnej ocenie zgodnie z art. 191 O.p. Przechodząc do rozważań prawidłowości zaskarżonego rozstrzygnięcia należy zauważyć, że postępowanie podatkowe wszczyna się na żądanie strony lub z urzędu zgodnie z art. 165 O.p. Jednakże taki wniosek musi być dopuszczalny, czyli mieć zakotwiczenie prawne dla kompetencji organu do orzekania w przedmiocie nim objętym. Natomiast art. 165 a § 1 O.p. wprowadza istotną modyfikację proceduralną, polegającą na tym, że w sytuacji, w której żądanie zostało wniesione przez osobę niebędącą stroną, lub z jakichkolwiek innych przyczyn postępowanie nie może być wszczęte, organ podatkowy wydaje postanowienie o odmowie wszczęcia postępowania. Inne przyczyny, o których mowa w tym art. 165a § 1, to w szczególności brak podstaw do rozpatrzenia żądania danej treści wobec nieistnienia normy prawnej nakazującej wydania rozstrzygnięcia w danym zakresie. Natomiast w niniejszej sprawie przedmiotem zaskarżenia jest postanowienie wydane na podstawie art. 165a § 1 O.p., którym organ odmówił wszczęcia postępowania i wydania wnioskowanej interpretacji, gdyż uznał, że wymagałoby to uprzedniego przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego, dowodowego. D. R. we wniosku o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług żądał oceny swego stanowiska w zakresie: możliwości złożenia korekt deklaracji VAT za poszczególne kwartały 2008 r. w związku z przedawnieniem w 2015r. zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług; przyjęcia zobowiązania podatkowego za w/w okresy w wysokości wynikającej ze złożonych deklaracji podatkowych po upływie okresu przedawnienia; twierdzenia, że po upływie okresu przedawnienia zobowiązania podatkowego w VAT za w/w okresy Wnioskodawca nie posiada zaległości podatkowych, jeżeli dokonał zapłaty podatku w wysokości wynikającej ze złożonych za te okresy deklaracji podatkowych. W opisie stanu faktycznego Skarżący wskazał, że jest w posiadaniu zaświadczenia organu podatkowego o niezaleganiu w podatkach z adnotacją, że nie toczy się wobec niego żadne postępowanie podatkowe ani karne skarbowe; prokurator prowadzący postępowanie karne przeciwko Wnioskodawcy, podejrzanemu o popełnienie przestępstwa z art. 286 § 1 kk wyraził pogląd, że pozostały do zapłaty zaległości podatkowe za 2008r. w związku z wykorzystaniem przez podejrzanego pustych faktur. Oceniając powyższe należy stwierdzić, że zasadnie organ uznał, że niemożliwym jest wydanie interpretacji i ocena poprawności wyrażonego poglądu przez Wnioskodawcę w powyższym zakresie bez uprzedniego, jednoznacznego wyjaśnienia kwestii występowania przesłanek przedawnienia zobowiązań podatkowych za I – IV kwartały 2008r., albowiem właśnie zagadnienie zaistnienia przesłanek z art. 70 § 1 O.p. ma w niniejszej sprawie kluczowe znaczenie i powoduje wątpliwości co do możliwości działań Wnioskodawcy. Okoliczności te są do ustalenia dopiero w ewentualnie przeprowadzonym postępowaniu podatkowym, które nie jest zakresem tożsame z wnioskowanym postępowaniem interpretacyjnym. Wobec powyższego, skargę, jako niezasadną oddalono na podstawie art. 151 p.p.s.a.