III SA/Gl 2344/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Henryk Wach, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć (spr.), Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Protokolant st. sekr. sąd. Anna Tymowska, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 3 czerwca 2011 r. przy udziale – sprawy ze skargi K. K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego, wymiaru należności celnych, podatku od towarów i usług oddala skargę. Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...], po rozpatrzeniu odwołania K. K., powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jednolity: Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm., zwanej dalej O.p.), utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. z [...] r. nr [...], którą umorzono postępowanie w zakresie określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego od towaru określonego w zgłoszeniu celnym SAD z [...] 2004 r. nr [...], określono elementy kalkulacyjne dla tego towaru, na potrzeby prawidłowego określenia akcyzy z tytułu importu wyrobu akcyzowego oraz na potrzeby prawidłowego określenia kwoty podatku od towarów i usług z tytułu importu towaru w wysokości: wartość celna towaru [...] zł, stawka celna 10%, kwota cła [...]zł, określono należny z tytułu importu podatek akcyzowy w kwocie [...] zł oraz podatek od towarów i usług w kwocie [...] zł. Z akt administracyjnych wynika następujący stan faktyczny sprawy: W dniu [...] 2004 r. K. K. prowadzący działalność gospodarczą pod nazwą: "A" w Ż., zgłosił do procedury dopuszczenia do obrotu sprowadzony ze Stanów Zjednoczonych Ameryki używany samochód osobowy marki [...] rok produkcji [...]. W zgłoszeniu celnym wartość celną importowanego pojazdu zadeklarował w kwocie [...] USD na podstawie dowodu zakupu z [...] 2004 r. [...] oraz koszty transportu do miejsca jego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty w kwocie [...] USD — zgodnie z fakturą z [...] 2004 r. Do zgłoszenia celnego załączył m.in. • dowód zakupu z [...] 2004 r. nr [...], • fakturę z [...] 2004 r. dokumentującą poniesione koszty transportu, • salyage certificate nr [...], • Deklarację Wartości Celnej D.W.1, • dokument tranzytowy nr [...]. W tym samym dniu, zgłoszenie - jako odpowiadające wymogom formalnym określonym w art. 62 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L 302 z 19 października 1992 r., str 1, ze zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, roz. 2, t. 4, str. 307, ze zm.) zwanego dalej: WKC - zostało przyjęte na podstawie art. 63 rozporządzenia i zarejestrowane w ewidencji OGL pod numerem [...]. Dodatkowo przeprowadzono rewizję celną towaru. W dniu [...] 2004 r. po uprzednim przyjęciu zabezpieczenia należności, towar zwolniono do wnioskowanej procedury. W wyniku przeprowadzonej kontroli dokumentacji księgowej i finansowej Firmy skarżącego, pod kątem zgodności dokonywanej wymiany handlowej z przepisami prawa celnego, Naczelnik Urzędu Celnego w B. postanowieniem z [...] r. wszczął z urzędu postępowanie w sprawie kontroli zgłoszenia celnego SAD z dnia [...] 2004 r. nr [...]. Następnie decyzją z [...] r. nr [...], ustalił wartość celną przedmiotowego pojazdu na kwotę [...] USD oraz przyjął koszty transportu do miejsca jego wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty w kwocie [...] USD — zgodnie z fakturą z [...] 2004 r. W podstawie prawnej decyzji powołał m.in. art. 29 ust. 1, art. 32 ust. 1 pkt e lit. (i) WKC. Dyrektor Izby Celnej w K. decyzją z [...] r. nr [...], utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne. Decyzja ta została zaskarżona do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach i uchylona wyrokiem z 24 listopada 2008 r. sygn. akt III SA/GL 756/08. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że organy celne w niniejszej sprawie nie wyjaśniły: 1) jaki był mechanizm zakupu samochodu na aukcji, 2) dlaczego nie dały wiary wyjaśnieniom złożonym przez stronę skarżącą, a dotyczącym przebiegu aukcji, skoro w materiale dowodowym brak jest dowodów jednoznacznie wskazujących na nieprawdziwość zeznań strony. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy Naczelnik Urzędu Celnego w B. [...] r. wydał decyzję nr [...], którą: umorzył postępowanie w zakresie określenia nie zaksięgowanej kwoty długu celnego dla towaru objętego zgłoszeniem celnym SAD z [...] 2004 r. nr [...], określił elementy kalkulacyjne dla towaru objętego tym zgłoszeniem celnym na potrzeby prawidłowego określenia z tytułu importu kwoty akcyzy oraz kwoty podatku od towarów, określił kwotę należnego podatku akcyzowego w wysokości [...] zł, kwotę należnego podatku od towarów i usług w wysokości [...] zł. Jest to kolejna decyzja w sprawie wydana po uprzednim uchyleniu rozstrzygnięcia pierwszoinstancyjnego z [...] r. nr [...], przez Dyrektora Izby Celnej w K. decyzją z [...] r. W trakcie prowadzonego postępowania organ pierwszej instancji wezwał stronę do przedstawienia: • wszelkich dokumentów dotyczących umów zawartych przez stronę z firmą "B"., tj. domem aukcyjnym w Stanach Zjednoczonych Ameryki za pośrednictwem, którego dokonano zakupu spornego w sprawie samochodu osobowego, • wyciągów bankowych potwierdzających dokonywanie operacji finansowych na osobistym koncie bankowym założonym przez stronę w N., (zgodnie z przekazaną przez nią informacją z [...] 2007 r.), • wyjaśnienia, kto był faktycznym sprzedającym pojazd, czy wskazana w dokumencie zakupu samochodu oznaczonym nr [...], firma "C", czy firma "B". W odpowiedzi strona poinformowała, że wszystkie dokumenty dotyczące kontroli zostały udostępnione, a konto osobiste zostało zlikwidowane. Wskazała, że przelała pieniądze na firmę "B" i przesłano jej rachunki jakie okazała w trakcie postępowania. Następnie pismem z [...] 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego w B. wystąpił do domu aukcyjnego "B"., z prośbą o informacje dotyczące m.in. ceny sprzedaży spornego pojazdu (podano nr [...] datę sprzedaży oraz nr identyfikacyjny nadwozia samochodu) oraz o przesłanie kopii faktury sprzedaży pojazdu. Dodatkowo wystąpiono o nadesłanie dokumentu dotyczącego warunków i zasad kupna samochodów aktualnego w okresie wrzesień - grudzień 2004 r. W odpowiedzi firma "B". przekazała dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży skarżącemu w dniu [...] 2004 r. (oznaczonej numerem [...]) samochodu osobowego marki [...] o nr nadwozia [...] rok produkcji [...] za łączną kwotę [...] USD. W ocenie organu z dokumentu tego wynika, iż całkowita kwota płatności jaka została dokonana przez stronę za ww. pojazd na rzecz "B". wynosiła [...] USD i została uiszczona przez kupującego w dniu [...] 2004 r. Na kwotę tę składała się: cena sprzedaży, tj. [...] USD, opłata kupującego, tj. [...] USD, opłata za wirtualną licytację, tj. [...] USD, opłata bramowa, tj. [...] USD, opłata za opóźnienie w zapłacie, tj. [...] USD. Dodatkowo organ otrzymał od firmy "B". treść regulaminu i warunki dla kupującego na lata 2004 i 2005. Następnie w związku z zarzutem strony o niedopuszczenie dowodu z wyjaśnień M. W. zam. w USA, mimo że świadek ten wraz z synem zajmował się na zlecenie strony dokonywaniem zakupów samochodów na aukcjach w USA, Naczelnik Urzędu Celnego w B. wezwał stronę do przedstawienia dowodów i wyjaśnień na powiązanie osoby W. W. z domem aukcyjnym "B". oraz udzielenia informacji jak to powiązanie wpłynęło na cenę zakupionego na aukcji spornego samochodu. Organ wskazał, iż jak wynika z wyjaśnień M. W. zawartych w piśmie z [...] 2008 r. (skierowanym do WSA w Gliwicach do sprawy o sygn. akt III SA/Gl 752/08 i udostępnionym organom przez Sąd), K. K. dał pełnomocnictwo K. W. do dysponowania przesłaną walutą do dokonywania zakupu samochodów na aukcjach, ponieważ ma takie uprawnienia w USA. Z przesłanej waluty M. W.. wraz z synem W. mieli dokonywać zakupu samochodów oraz części potrzebnych do ich remontu. Ponieważ nie zakupili żadnych części, za pozostałą walutę zostały zakupione dwa samochody marki [...], które zostały przesłane do Polski w 2005 r. Tymczasem w ocenie organu z materiału dowodowego zebranego w sprawie, w szczególności z wyjaśnień strony oraz z dokumentów bankowych jednoznacznie wynika, iż płatności za importowany pojazd zostały dokonane na rzecz firmy "B". W związku z tym organ zażądał: • przedłożenia kopii pełnomocnictwa udzielonego przez K. K. W. W. w celu dysponowania przesłaną walutą do dokonywania zakupu samochodów na aukcjach, • dostarczenia urzędowego tłumaczenia na język polski dokumentów stanowiących załącznik do zgłoszenia celnego nr jw., a przedłożonych przez stronę, tj. dokumentu oznaczonego nr [...] z [...] 2004 r. oraz certificate of salvage for a vehicle nr [...]. W odpowiedzi pełnomocnik strony wyjaśnił, że K. K. przebywając w USA w 2004 r. wraz z W. W. podpisał pełnomocnictwo w biurze firmy "B" do zakupu samochodów obejmujące również ich odbiór jak i przesłanie zakupionych pojazdów do Polski. Wymienione pełnomocnictwo zostało złożone w firmie "B" i strona nie posiada jego kopii. Przesłał także urzędowe tłumaczenie dokumentów. W tym stanie rzeczy organ pierwszoinstancyjny decyzją z [...] r. w oparciu o określenie elementów kalkulacyjnych (wartość celna, stawka celna, cło) określił należny z tytułu importu towaru podatek akcyzowy oraz podatek od towarów i usług. Przywołał przy tym treść art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 29 poz. 257 ze zm.) oraz art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 z 2004 r. ze zm.), wskazując, że w przedmiotowej sprawie powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie mogło nastąpić, ponieważ upłynęły trzy lata od daty powstania długu celnego (dług celny powstał w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, tj. w dniu [...] 2004 r.). Organ celny zaznaczył, że ustalając cenę faktycznie zapłaconą za sporny samochód kierował się treścią art. 29 ust. 1, art. 29 ust. 3 Iit. a WKC i uznał, że całkowitą kwotą płatności jaka została dokonana za importowany pojazd była kwota [...] USD wskazana w dokumencie sprzedaży nr [...], nadesłanym przez firmę "B". Do ww. kwoty zostały dodane koszty transportu do miejsca wprowadzenia towaru na obszar celny Wspólnoty w kwocie [...] USD (zgodnie z fakturą z [...] 2004 r.). W odwołaniu od tej decyzji skarżący wniósł o uchylenie decyzji w części i umorzenie postępowania, zarzucając naruszenie art. 21 § 1 pkt 1, art. 120, art. 121 § 1, art. 122, art. 181 O.p. oraz art. 154 ust. 1 ustawy z 6 grudnia o podatku akcyzowym. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Celnej utrzymał w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne i podzielił główne motywy przedstawione w jego uzasadnieniu. W skardze skierowanej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego K. K. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w części i umorzenie postępowania, zarzucając jej: • naruszenie art. 21 § 1 pkt 1 O.p. poprzez błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, • brak zastosowania art. 121 § 1 oraz art. 122 O.p. w związku z brakiem wyjaśnienia istotnych dla sprawy okoliczności potwierdzających stanowisko podatnika przy równoczesnym uznaniu za prawdziwe wybranych okoliczności, subiektywnie interpretowanych przez organ I i II instancji, • błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie art. 120 i art. 122 O.p. na skutek podważenia podanej przez podatnika wartości pojazdu przez bezpodstawne przyporządkowanie większej kwoty środków pieniężnych przekazanych na rachunek domu aukcyjnego jako kwoty równej cenie zakupionego pojazdu, • błędną wykładnię i nieprawidłowe zastosowanie art. 120 O.p. poprzez dopuszczenie jako dowodów informacji dotyczących i pochodzących od innych podmiotów gospodarczych w zupełnie odrębnych sprawach nie mających związku z toczącą się sprawą, a tym samym bezpodstawne zastosowanie analogii w prawie podatkowym, • naruszenie art. 154 ust. 1 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, poprzez zastosowanie normy tego przepisu w sytuacji, gdy kwota należnego zobowiązania publicznoprawnego została zapłacona, a brak było należnych podstaw do weryfikacji prawidłowości elementów kalkulacyjnych dla towarów objętych ww. zgłoszeniem, • naruszenie art. 181 O.p. przez przyjęcie w postępowaniu dowodowym za wiarygodne i oparcie decyzji na informacjach uzyskanych od podmiotów nie występujących formalnie w charakterze strony, świadka, biegłego, • niewłaściwe określenie kwot należnego podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług. Uzasadniając naruszenie art. 120 O.p. zarzucił, źe organy błędnie uznały, iż wartość celna towaru zadeklarowana przez podatnika, wynikająca z dokumentu sprzedaży samochodu jest zaniżona przy jednoczesnym nie zakwestionowaniu dokumentu zakupu pojazdu. Nie zgodził się, iż dowodem nabycia pojazdu za cenę wyższą niż zadeklarowana jest fakt przelania przez podatnika na rachunek domu aukcyjnego kwoty przekraczającej cenę nabycia. Wskazał przy tym, że konieczność uiszczenia dodatkowych opłat związanych z zakupem, np. opłaty dodatkowej za zwłokę w odbiorze pojazdu, nie zwiększa wartości pojazdu. Zaznaczył, że przekazanie na rachunek domu aukcyjnego kwoty większej, następnie rozliczanej w kolejnych transakcjach nie skutkuje zwiększeniem wartości danego pojazdu. Zdaniem skarżącego potwierdzają to wyjaśnienia M. W., który w piśmie z [...] 2008 r. złożonym do WSA w Gliwicach stwierdził, że K. K. dał pełnomocnictwo jego synowi W. W. do dysponowania przesłaną walutą w celu dokonywania zakupów samochodów na aukcjach. Nadto zaakcentował, że kwota różnicy pomiędzy ceną nabycia samochodu a przekazaną na rachunek domu aukcyjnego "B" była celowo dokonywana, aby M. W. posiadał środki pieniężne wymagane do zapłaty w sytuacji opóźnienia w odbiorze samochodu, naliczane przez dom aukcyjny. Zarzucił też, że wbrew art. 120 O.p organ podatkowy pozyskał informacje od krajowych podmiotów gospodarczych (Firmy "D" z M. i Firmy "E" z C.) trudniących się importem samochodów i współpracujących z Firmą "B" i na tej podstawie stosując niedozwoloną analogię, wysnuł wniosek, że nie istniała możliwość wpłacania na rachunek Firmy "B" kwoty wyższej niż wylicytowana na aukcji za dany samochód. Zauważył, że podmioty te nie występowały w jakiejkolwiek roli procesowej i mogły udzielić takich informacji licząc na przychylność organów celnych w innych okolicznościach. Podniósł zarzut przedawnienia terminu do powiadomienia o wysokości kwoty długu celnego, co spowodowało, że organ nie miał należytej podstawy do zweryfikowania kwoty akcyzy i podatku od towarów i usług. Skarżący zaznaczył, że taka weryfikacja jest możliwa tylko wtedy, gdy istnieje podstawa do jej przeprowadzenia. Uzasadniając zarzut błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym podniósł, że organy celne dokonały niewłaściwego obliczenia kwot należnego podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług, gdyż oprócz zapłaconej wcześniej akcyzy z tytułu importu (art. 4 ust.1 pkt 4 ustawy o podatku akcyzowym) podatnik uiścił dodatkowy podatek akcyzowy z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych na terytorium kraju (art. 4 ust.1 pkt 3 ustawy), a nadto zapłacenie akcyzy potwierdził ten sam organ tj. Urząd Celny w B. na drukach AKC. Skoro więc organ pierwszoinstancyjny decyzją z [...] r. ustalił należną wysokość podatku akcyzowego, to określając kwotę do zapłaty, winien uwzględnić uiszczony dodatkowy podatek akcyzowy z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych na terytorium kraju w myśl art. 4 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym. Na zakończenie zaznaczył, że niewłaściwe określenie kwoty podatku akcyzowego skutkowało także błędnym określeniem wysokości podatku od towarów i usług. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej oddalenie. W pierwszym rzędzie wskazał, że w skardze zawarto te same zarzuty, co w odwołaniu od decyzji pierwszoinstancyjnej. Stwierdził, że w jego ocenie organy celne wypełniły wszystkie wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w ramach wykładni prawa dokonanej przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z 24 listopada 2008 r. - sygn. akt III SA/Gl 756/08. Następnie wyjaśnił, iż zgodnie z art. 70 § 1 O.p. 5-letni termin przedawnienia upłynąłby z końcem 2010 r. (a nie w 2009 r. jak wskazał w decyzji pierwszoinstancyjnej Naczelnik Urzędu Celnego w B.). Dodatkowo zauważył, iż z mocy art. 70 § 6 pkt 2 i § 7 pkt 2 O.p., bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego został zawieszony na okres 302 dni, tj. od dnia wniesienia skargi do WSA w Gliwicach do dnia doręczenia organowi wyroku z klauzulą prawomocności. Odnosząc się do zarzutów skargi w zakresie naruszenia art. 120 O.p. uznał je za bezpodstawne i nie znajdujące odzwierciedlenia w stanie faktycznym sprawy. Zaznaczył, że w uzasadnieniu decyzji organ pierwszej instancji zakwestionował wiarygodność danych zawartych w przedłożonym do zgłoszenia celnego dowodzie zakupu, szczegółowo uzasadniając przy tym swoje stanowisko. Podkreślił, że z dokumentacji nadesłanej przez firmę "B"., która to firma była beneficjentem płatności za importowany pojazd (co również strona podkreślała na całym etapie postępowania) jednoznacznie wynika, iż w dniu [...] 2004 r. dokonano sprzedaży oznaczonej numerem [...], K. K.i samochodu osobowego marki [...] rok produkcji [...]. W dniu [...] 2004 r. pojazd został wydany kupującemu i opuścił plac składowania firmy "B". Całkowita kwota płatności jaką strona uiściła za sporny pojazd na rzecz "B". wyniosła [...] USD i została zapłacona przez kupującego w dniu [...] 2004 r. Na kwotę tę składała się: cena sprzedaży, tj. [...] USD, opłata kupującego, tj. [...] USD, opłata za wirtualną licytację, tj. [...] USD, opłata bramowa, tj. [...] USD, opłata za opóźnienie w zapłacie, tj. [...] USD. Wszystkie zaś elementy wymienione w ww. dokumencie sprzedaży, stanowią zgodnie z obowiązującym na dzień sprzedaży "Regulaminem i warunkami dla kupującego" domu aukcyjnego firmy "B"., warunki sprzedaży przedmiotowego pojazdu. Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, że w poleceniu wypłaty w obrocie dewizowym z [...] 2004 r. na kwotę [...] USD, w rubryce "Szczegóły płatności" wyszczególniono m.in. [...] z przyporządkowaną kwotą [...] USD stanowiącą cenę sprzedaży pojazdu (karta 26 akt wspólnych). Jednakże nie stanowiła ona całkowitej kwoty jaką kupujący uiścił za przedmiotowy pojazd. Całkowitą kwotą płatności jaka została dokonana przez stronę za była kwota [...] USD, obejmująca wszystkie płatności dokonane jako warunek sprzedaży (art. 29 ust.3 Iit.a WKC). Organ odwoławczy zauważył, iż w załączonym do zgłoszenia celnego potwierdzeniu sprzedaży [...], jako sprzedający widnieje firma "C", tj. podmiot wskazany w tytule własności uszkodzonego pojazdu (certificate of salwage for a vehicle) nr [...], jednakże faktu tego skarżący nie wyjaśnił. Stąd w ocenie organu odwoławczego, organ pierwszej instancji prawidłowo uznał, że sprzedającym była Firma "B". i wartość celną towaru ustalił w rozumieniu art. 29 ust. 1 w związku z art. 29 ust. 3 a WKC, na kwotę [...] USD, zgodnie z art. 32 ust.1 lit.e (i) powiększoną o koszty transportu w wysokości [...] USD, co dało łącznie kwotę [...] USD, tj. [...] zł (po przeliczeniu wg obowiązującego w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego kursu walut, tj. 1 USD = [...]zł). Kwota cła, przy zastosowaniu stawki celnej konwencyjnej w wysokości 10% - zgodnie z obowiązującą w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego Taryfą Celną Wspólnot Europejskich (rozporządzenie Komisji (WE) NR 1789/2003 z dnia 11 września 2003 r. zmieniające załącznik I do rozporządzenia Rady (EWG) nr 2658/8 7 w sprawie nomenklatury taryfowej i statystycznej oraz w sprawie Wspólnej Taryfy Celnej), wyniosła [...] zł. Następnie zaznaczył, że organ pierwszej instancji prawidłowo określił kwoty podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług (VAT) w oparciu o art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz art. 33 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Podstawę opodatkowania podatkiem akcyzowym określono w oparciu o art. 10 ust. 1 pkt 4 i art. 10 ust. 8 ustawy o podatku akcyzowym. W związku z powyższym dla importowanego towaru podstawa wymiaru podatku akcyzowego wynosi [...] zł (tj. wartość celna [...] zł + cło [...] zł + koszt transportu do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju [...] zł). Zgodnie z § 57 ust. 2 oraz pozycją 23 załącznika 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2004 r. w sprawie obniżenia stawek podatku akcyzowego (Dz.U. z 2004 r., Nr 87, poz. 825 ze zm.) ustalono, iż dla przedmiotowego samochodu osobowego wyprodukowanego w [...] r., stawka podatku akcyzowego wynosi 13,6 %. Należny podatek akcyzowy wynosi więc [...] zł. Określenia podstawy opodatkowania podatkiem od towarów i usług dokonano zgodnie z dyspozycją art. 29 ust. 13 i ust. 15 ustawy o podatku od towarów i usług. Stawkę podatku określono zgodnie z art. 29 ust. 15 ustawy. Podstawa opodatkowania podatkiem VAT wynosi [...] zł (tj. wartość celna [...] zł + cło [...] zł + podatek akcyzowy [...] zł + koszt transportu do pierwszego miejsca przeznaczenia na terytorium kraju [...] zł). Kwota należnego podatku od towarów i usług wynosi zatem [...] zł. Odpowiadając na zarzut naruszenia art. 120 O.p. poprzez dopuszczenie jako dowodów informacji dotyczących i pochodzących od innych podmiotów gospodarczych w zupełnie odrębnych sprawach nie mających związku z toczącą się sprawą, a tym samym bezpodstawne zastosowanie analogii w prawie podatkowym, wyjaśnił, że ani organ pierwszej instancji, ani w zaskarżonej decyzji Dyrektor Izby Celnej w K. nie zawarł takich informacji. Naczelnik Urzędu Celnego w B. w uzasadnieniu swojej decyzji oparł się przede wszystkim na treści dokumentu uzyskanego z firmy "B"., tj. Regulaminie i warunkach dla kupującego na lata 2004-2005. Powołanie się w decyzji na informacje uzyskane telefonicznie od innych podmiotów gospodarczych współpracujących z domem aukcyjnym "B" stanowiło jedynie dodatkowe potwierdzenie słuszności prezentowanego stanowiska. Odpowiadając na zarzut błędnej wykładni i niewłaściwego zastosowania art. 154 ust. 1 ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym, Dyrektor Izby Celnej stwierdził, iż powyższy zarzut jest bezzasadny. Przywołując treść tego przepisu zauważył, że ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (Dz.U. z 2009 r. Nr 3, poz. 11 ze zm.) weszła w życie z dniem 1 marca 2009 r. W związku z faktem, iż obowiązek podatkowy w stosunku do importowanego pojazdu powstał w dniu [...] 2004 r. (czyli w dniu powstania długu celnego), a do dnia 1 marca 2009 r., tj dnia wejścia w życie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r. należna akcyza nie została uiszczona, w sprawie zastosowanie miały przepisy ustawy z 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym (Dz. U. z 2004 r. Nr 29 poz. 257 ze zm.). Zaakcentował, że podatek akcyzowy należny z tytułu importu samochodu osobowego marki [...] o nr nadwozia [...] rok produkcji [...] został określony w kwocie [...] zł przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. w zaskarżonej decyzji z [...] r. nr [...]. Dodatkowo zaznaczył, iż kwota akcyzy wynikająca z tej decyzji nie została w całości zapłacona. Wprawdzie strona uiściła kwotę wskazaną w decyzji - zgodnie z wyciągiem bankowym nr [...] z [...] 2010 r. - to jednak z uwagi na fakt, iż wpłata ta nie pokryła należnych odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej - zgodnie z art. 55 § 2 O.p. - została zaliczona proporcjonalnie na poczet zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę. Abstrahując od powyższego zaznaczył, iż zarówno ustawa z dnia 23 stycznia 2004 r. (art. 22 ust. 2) jak i ustawa z dnia 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym (art. 29) zawierają analogiczne przepisy umożliwiające naczelnikowi urzędu celnego - w sytuacji gdy zgodnie z przepisami prawa celnego powiadomienie dłużnika o wysokości należności długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do zweryfikowania należności podatkowych - ustalenie elementów kalkulacyjnych według zasad określonych w przepisach prawa celnego na potrzeby prawidłowego określenia akcyzy z tytułu importu. Odnosząc się do zarzutu, że organ celny, przedmiotową decyzją ustalił "należną" wysokość podatku akcyzowego, określając kwotę "do zapłaty, winien uwzględnić uiszczony, dodatkowy, podatek akcyzowy z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych na terytorium kraju", gdyż akcyza oraz podatek VAT od sprzedanych samochodów objętych kontrolą został opłacony, czego potwierdzeniem miały być dowody wpłat wraz z tytułami wykonawczymi: z [...] 2006 r. nr: [...],[...],[...] oraz z [...] 2006 r. nr [...]. Dyrektor Izby Celnej w K. zauważył, że te tytuły wykonawcze zostały wystawione na podstawie deklaracji dla podatku akcyzowego i dotyczyły rozliczenia akcyzy za wrzesień, czerwiec, październik 2004 r. oraz za październik 2005 r. gdzie w załączniku AKC-3/E "Informacja o podatku akcyzowym od samochodów osobowych" została wykazana akcyza od samochodów osobowych innych niż sporny pojazd. Zaznaczył, iż z uwagi na fakt, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z importem samochodu osobowego marki [...] z [...] r. to przedłożone dokumenty nie mają związku ze sprawą. Ponadto zdaniem Dyrektora Izby Celnej kwestia rozliczeń poszczególnych wpłat dotyczących określonej w decyzji kwoty należnej akcyzy oraz podatku od towarów i usług czy też kwestia odsetek za zwłokę nie jest elementem rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji. Wskazał też, że zgodnie z art. 62 § 4 O.p. w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. W ocenie Dyrektora Izby Celnej w K. nie doszło też do naruszenia art. 121, art. 122, art. 187 § 1, art. 191 O.p. Organ zaakcentował też, że chociaż art.187 § 1 O.p. nakłada na organ ciężar dowodzenia określonych faktów, nie może to zwalniać strony od współudziału w realizacji tego obowiązku. Podkreślił, iż w trakcie trwania postępowania strona miała zapewnioną możliwość czynnego udziału, a przed wydaniem decyzji miała możliwość wypowiedzenia się w sprawie zebranego materiału dowodowego. W piśmie procesowym złożonym na rozprawie skarżący wnosił i wywodził jak w skardze akcentując, iż organ odwoławczy niesłusznie nie dał wiary wyjaśnieniom strony skarżącej, co do przebiegu aukcji, gdyż w zgromadzonym materiale dowodowym brak jest dowodów jednoznacznie wskazujących na nieprawdziwość jego twierdzeń. Podniósł też, że dokonano nieprawidłowego wyliczenia podatku akcyzowego i podatku od towarów i usług nie odnosząc się do uwag skarżącego odnośnie prawidłowości ich wyliczenia. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach, zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można skutecznie zarzucić, iż organy podatkowe przy wydawaniu zaskarżonej decyzji naruszyły obowiązujące przepisy postępowania podatkowego, czy też przepisy prawa materialnego. Zaznaczyć też trzeba, że niniejsza sprawa była już przedmiotem rozważań Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, który wyrokiem z 24 listopada 2008 r. sygn. akt III SA/GL 756/08, uchylił poprzednią decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z [...] r. nr [...], utrzymującą w mocy rozstrzygnięcie pierwszoinstancyjne określające wartość celną spornego samochodu, należny z tytułu importu podatek akcyzowy oraz podatek od towarów i usług oraz dokonujące retrospektywnego zaksięgowania długu celnego. W uzasadnieniu tego wyroku Sąd wskazał, że organy celne w niniejszej sprawie naruszyły przepisy prawa procesowego, a to: art. 120, art. 122, art. 180 § 1 art. 181, art. 187 § 1 i § 3 oraz art. 191 O.p. albowiem nie wyjaśniły: 1) jaki był mechanizm zakupu samochodu na aukcji, 2) dlaczego nie dały wiary wyjaśnieniom złożonym przez stronę skarżącą, a dotyczącym przebiegu aukcji, skoro w materiale dowodowym brak jest dowodów jednoznacznie wskazujących na nieprawdziwość zeznań strony. Sąd wskazał też, że w sprawie nie zostały przetłumaczone dokumenty na język polski, nie wyjaśniono treści dokumentu sprzedaży, ani roli Firmy "C" w zawartej umowie sprzedaży. Organy nie zażądały też regulaminu aukcji prowadzonych przez Firmę "B". W tym miejscu przypomnieć należy, że w myśl art. 153 ustawy z dnia z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270 ze zm. – zwany dalej p.p.s.a.), ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Z powyższego wynika, że orzeczenie sądu administracyjnego wywiera skutki wykraczające poza zakres postępowania sądowoadministracyjnego, w którym zostało wydane oraz poza zakres postępowania administracyjnego, w którym wydane zostało zaskarżone rozstrzygnięcie. Zasięgiem jego objęte jest przyszłe postępowanie administracyjne w sprawie (por. wyrok NSA z dnia 22 marca 1999 r. sygn. akt SA 527/97, LEX 47275). Z treści powołanego przepisu w jednoznaczny sposób wynika obowiązek organu orzekającego w sprawie podporządkowania się wyrażonej w orzeczeniu sądu ocenie prawnej jak i wytycznych sądu co do dalszego postępowania w sprawie. Ocena prawna może dotyczyć zarówno samej wykładni prawa materialnego i procesowego, jak i braku wyjaśnienia w kontrolowanym postępowaniu administracyjnym istotnych okoliczności stanu faktycznego (por. wyrok NSA z dnia 29 lipca 1999 r. sygn. IV SA 1177/97, LEX 47301). Oceną prawną wyrażoną w wyroku związany jest też sąd, ilekroć dana sprawa będzie rozpoznawana przez sąd, jeżeli nie ulegną zmianie przepisy (wyrok SN z dnia 25 lutego 1998 r., sygn. akt III RN 130/97, OSNA i US 1999, nr 1, poz. 2). Odnosząc treść tych rozważań do rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że organy celne zastosowały się do wytycznych Sądu wyrażonych we wskazanym wyżej wyroku z 24 listopada 2008 r. sygn. akt III SA/GL 756/08 i właściwie przeprowadziły postępowanie dowodowe w sprawie. Przede wszystkim zwróciły się do stron umowy sprzedaży spornego samochodu o wyjaśnienie warunków transakcji. Strona skarżąca podtrzymała swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie wskazując, że za sporny samochód uiścił [...] USD, a przelana na konto Firmy "B" wyższa kwota była rozliczana w kolejnych transakcjach i służyła na pokrycie dodatkowych kosztów sprzedaży, które jednak nie zwiększały ceny spornego pojazdu. K. K. wyjaśnił też, że taki mechanizm sprzedaży mogą poświadczyć M. i W. W., gdyż W. W. miał pełnomocnictwo skarżącego do dysponowania jego walutą w celu zakupu samochodów na aukcjach. Z kolei Firma "B". przekazała dokument potwierdzający dokonanie sprzedaży skarżącemu w dniu [...] 2004 r. (oznaczonej numerem [...]) samochodu osobowego marki [...] o nr nadwozia [...] rok produkcji [...] za łączną kwotę [...] USD, która została uiszczona przez kupującego w dniu [...] 2004 r. Na kwotę tę składała się: cena sprzedaży, tj. [...] USD, opłata kupującego, tj. [...] USD, opłata za wirtualną licytację, tj. [...] USD, opłata bramowa, tj. [...] USD, opłata za opóźnienie w zapłacie, tj. [...] USD. Dodatkowo organ otrzymał od firmy "B". treść regulaminu i warunki dla kupującego na lata 2004 i 2005. W aktach sprawy znajdują się tłumaczenia dokumentów na język polski. Skarżący wezwany przez organ do wyjaśnienia roli Firmy "C" w zawartej umowie sprzedaży, stwierdził, że pieniądze przelał na Firmę "B" i przesłano mu rachunki jakie okazał w trakcie postępowania. Na podstawie tak zebranego materiału organy celne dokonały ustaleń w zakresie stanu faktycznego, które Sąd podziela i przyjmuje za własne. Uznały zatem, że całkowitą kwotą płatności jaka została dokonana przez stronę była kwota [...] USD, obejmująca wszystkie płatności dokonane jako warunek sprzedaży spornego pojazdu. Ustalenia w zakresie stanu faktycznego, poczynione przez organy podatkowe, w ocenie Sądu, znajdują podstawę w zgromadzonym materiale dowodowym i zostały dokonane w granicach swobodnej oceny dowodów, jaka należy do kompetencji organów podatkowych z mocy art. 191 ustawy O.p. Zgodnie z tym przepisem, organ podatkowy ocenia na podstawie całokształtu materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Oznacza to, że organ podatkowy w ocenie materiału dowodowego nie jest skrępowany żadnymi regułami dowodowymi, a ustaleń faktycznych dokonuje na podstawie własnego przekonania i na podstawie wszechstronnie przeanalizowanego materiału dowodowego. W teorii prawa podkreśla się, że swobodna ocena dowodów, aby nie przerodziła się w samowolę musi być dokonana z uwzględnieniem norm prawa procesowego i z zachowaniem reguł tej oceny. Reguły te polegają na tym, że: - należy opierać się na materiale dowodowym zgromadzonym w toku postępowania, - materiał ten musi być poddany wszechstronnej ocenie, - ocena ta powinna odnosić się do poszczególnych dowodów z uwzględnieniem ich znaczenia dla sprawy, a rozumowanie, w wyniku którego organ ustała istnienie okoliczności faktycznych powinno być zgodne z zasadami logiki i doświadczenia życiowego (por. B. Adamiak "Kodeks postępowania administracyjnego. Komentarz.", Wydawnictwo C. H. Beck, Warszawa 1996 r., str. 376-378). Pogląd ten pozostaje aktualny również w odniesieniu do unormowań zawartych w ustawie - Ordynacja podatkowa z uwagi na identyczne brzmienie przepisu regulującego zasadę swobodnej oceny dowodów. Zatem dopóki granice swobodnej oceny dowodów nie zostaną przekroczone przez organ orzekający, Sąd nie ma podstaw do podważania dokonanych w ten sposób ustaleń. W niniejszej sprawie zdaniem Sądu granica swobodnej oceny dowodów, nie została przekroczona, albowiem organy celne zgromadziły całość materiału dowodowego. W trakcie prowadzonego postępowania dowodowego przetłumaczono na język polski dokumenty. Organy pozyskały i przeanalizowały w uzasadnieniach decyzji regulamin aukcji prowadzonych przez Firmę "B", szeroko go cytując i odnosząc się do jego poszczególnych punktów. Nie dały wiary wyjaśnieniom skarżącego, co do przebiegu aukcji ani wyjaśnieniom M. W., jednakże odmienna od skarżącego ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie jest równoznaczna z naruszeniem wspomnianych zasad postępowania dowodowego. Nie doszło też do naruszenia art. 120 O.p. poprzez dopuszczenie jako dowodów informacji dotyczących aukcji Firmy "B", pochodzących od innych podmiotów gospodarczych nie mających związku z toczącą się sprawą i zastosowania niedopuszczalnej analogii w prawie podatkowym, gdyż organy w myśl art. 122 O.p. mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań mających na celu dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy. Ponadto w uzasadnieniach swoich decyzji oparły się przede wszystkim na treści Regulaminu i warunkach dla kupującego na lata 2004-2005, pozyskanego z Firmy "B", posiłkując się jedynie spornymi informacjami. Sąd podziela zatem stanowisko organów, że całkowitą kwotą płatności jaka została dokonana przez stronę była kwota [...] USD, obejmująca wszystkie płatności dokonane jako warunek sprzedaży spornego pojazdu. W tym miejscu wskazać trzeba, że zgodnie z art. 29 ust. 3 lit. a WKC ceną faktycznie zapłaconą lub należną jest całkowita kwota płatności dokonana lub mająca zostać dokonana przez kupującego wobec lub na korzyść sprzedającego za przywożone towary i obejmująca wszystkie płatności dokonane lub mające być dokonane jako warunek sprzedaży przywożonych towarów przez kupującego sprzedającemu lub przez kupującego osobie trzeciej celem spełnienia zobowiązań sprzedającego. Zgodnie natomiast z art. 32 ust. 1 lit. e (i) WKC w celu ustalenia wartości celnej z zastosowaniem art. 29 do ceny faktycznie zapłaconej lub należnej za przywożone towary dodaje się koszty transportu i ubezpieczenia przywiezionych towarów do miejsca ich wprowadzenia na obszar celny Wspólnoty. Z kolei zgodnie z art. 78 ust. 2 rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny "Po dokonaniu zwolnienia towarów organy celne mogą, w celu upewnienia się o prawidłowości danych zawartych w zgłoszeniu, przystąpić do kontroli dokumentów i danych handlowych dotyczących operacji przywozu lub wywozu towarów objętych zgłoszeniem oraz późniejszych operacji handlowych dotyczących tych samych towarów. Kontrole te mogą być przeprowadzone u zgłaszającego bądź u każdej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Organy te mogą również przeprowadzić rewizję towarów, o ile istnieje jeszcze możliwość ich okazania". Jeżeli z kontroli zgłoszenia lub kontroli po zwolnieniu towarów wynika, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane, organy celne podejmują zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują (art. 78 ust.2 WKC). Jednocześnie przepis art. 13 WKC przewiduje, iż "Zgodnie z warunkami określonymi w obowiązującymi przepisami, organy celne mogą zastosować wszelkie środki kontroli, które uznają za niezbędne dla prawidłowego stosowania przepisów prawa celnego". Organ podatkowy zasadnie przywołał te przepisy prawa celnego, albowiem zgodnie z treścią art. 22 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym: "Jeżeli, zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia kwoty akcyzy z tytułu importu wyrobów akcyzowych". Zgodnie natomiast z art. 38 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług "Jeżeli, zgodnie z przepisami celnymi, powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie może nastąpić z uwagi na przedawnienie, a istnieje podstawa do obliczenia lub zweryfikowania należności podatkowych, naczelnik urzędu celnego może określić elementy kalkulacyjne według zasad określonych w przepisach celnych na potrzeby prawidłowego określenia należnego podatku z tytułu importu towarów". W rozpoznawanej sprawie powiadomienie dłużnika o wysokości długu celnego nie mogło nastąpić, ponieważ upłynęły trzy lata od daty powstania długu celnego (dług celny powstał w dniu przyjęcia zgłoszenia celnego, tj. w dniu [...].2004 r.). Z samego brzmienia tych przepisów wynika, że zarzut przedawnienia podniesiony przez skarżącego okazał się bezzasadny. Słusznie zatem wskazał Dyrektor Izby Celnej w K., iż zgodnie z art. 70 § 1 O.p. zobowiązanie podatkowe przedawnia się z upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym upłynął termin płatności podatku. Termin płatności podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług należnych z tytułu importu związany jest z terminem określonym w przepisach prawa celnego dla należności celnych i wynosi 10 dni od daty powiadomienia dłużnika o kwocie należności. W niniejszej sprawie termin płatności upłynął z dniem [...] 2005 r. Oznacza to, że 5-letni termin, o którym mowa w tym przepisie upłynąłby z końcem 2010 r. Nadto w rozpoznawanej sprawie z mocy art. 70 § 6 pkt 2 O.p. doszło do zawieszenia biegu przedawnienia. W myśl tego przepisu bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego zostaje zawieszony z dniem wniesienia skargi do sądu administracyjnego na decyzję dotyczącą tego zobowiązania. Termin przedawnienia biegnie dalej od dnia następującego po dniu doręczenia organowi podatkowemu odpisu orzeczenia sądu administracyjnego, ze stwierdzeniem jego prawomocności (art. 70 § 7 pkt 2 O.p.) podatkowej). Mając na uwadze dyspozycje tych przepisów bieg przedawnienia zobowiązania podatkowego w rozpatrywanej sprawie został zawieszony na okres 302 dni, tj. od [...] 2008 r., kiedy wniesiono skargę do WSA w Gliwicach na poprzednią decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. nr [...], z [...] 2008 r. utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. dotyczącą określenia niezaksięgowanej kwoty długu celnego oraz należnych z tytułu importu towarów podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług, do [...] 2009 r. tj. dnia doręczenia organowi wyroku z klauzulą prawomocności. Nie mógł także odnieść pożądanych skutków prawnych zarzut naruszenia art. 154 ust. 1 ustawy z 6 grudnia 2008 r. o podatku akcyzowym. W myśl tego przepisu: "Jeżeli obowiązek podatkowy w akcyzie odnośnie wyrobów akcyzowych nie zharmonizowanych w rozumieniu ustawy, o której mowa w art. 168, powstał przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy i należna akcyza nie została do tego dnia zapłacona, stosuje się przepisy dotychczasowe". Z uwagi na fakt, iż obowiązek podatkowy w stosunku do spornego samochodu powstał 30 grudnia 2004 r. (czyli w dniu powstania długu celnego), a do dnia 1 marca 2009 r. (tj. dnia wejścia w życie ustawy z dnia 6 grudnia 2008 r.) należna akcyza nie została uiszczona, w sprawie zastosowanie miały przepisy ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym. Podatek akcyzowy należny z tytułu importu spornego samochodu osobowego marki [...] w kwocie [...] zł został określony przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. w zaskarżonej decyzji z [...] r. Organ wskazał , że kwota ta nie została w całości zapłacona, gdyż wpłata dokonana przez skarżącego (zgodnie z wyciągiem bankowym z [...] 2010 r.) nie pokryła należnych odsetek za zwłokę od zaległości podatkowej, w związku z czym zgodnie z art. 55 § 2 O.p. - została zaliczona proporcjonalnie na poczet zaległości podatkowej oraz kwoty odsetek za zwłokę. Niezasadny okazał się również zarzut naruszenia art. 4 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku akcyzowym, wobec nieuwzględnienia uiszczonego, dodatkowego, podatku akcyzowego z tytułu sprzedaży wyrobów akcyzowych na terytorium kraju. Zgodnie z tym przepisem: "Jeżeli w stosunku do wyrobu akcyzowego powstał obowiązek podatkowy w związku z wykonaniem jednej z czynności, o których mowa w ust.1-3, to nie powstaje obowiązek podatkowy na podstawie innej czynności określonej w tych przepisach, jeżeli kwota akcyzy została określona lub zadeklarowana w należytej wysokości". Wobec przedstawienia przez stronę skarżącą tytułów wykonawczych wystawionych na podstawie deklaracji dla podatku akcyzowego dotyczących innych samochodów od spornego pojazdu w rozpatrywanej sprawie, przepis ten nie ma zastosowania. Ponadto przepisy dotyczące obowiązku rozliczania podatku akcyzowego w okresach miesięcznych poprzez wykazywanie kwot podatku należnego w deklaracji podatkowej nie mają zastosowania w przypadku importu wyrobów akcyzowych. Ustawodawca określił bowiem odrębną procedurę rozliczania podatku akcyzowego w sytuacji importu wyrobów akcyzowych. Przepisy normujące postępowanie w przypadku importu takich wyrobów zostały ujęte w rozdziale 5 ustawy o podatku akcyzowym. Decyzja organu pierwszej instancji została wydana w oparciu o przepisy art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym oraz art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług i dotyczy określenia kwot należnego z tytułu importu towaru podatku akcyzowego oraz podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 20 ust. 2 ustawy z dnia 23 stycznia 2004 r. o podatku akcyzowym jeżeli organ celny stwierdzi, że w zgłoszeniu celnym kwota akcyzy została wykazana nieprawidłowo, wydaje decyzję określającą kwotę akcyzy w prawidłowej wysokości. Analogiczne uregulowanie w zakresie podatku od towarów i usług zawiera art. 33 ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług. Jednocześnie zgodnie z art. 20 ust. 5 ustawy o podatku akcyzowym: "W przypadku określenia kwoty akcyzy w decyzji naczelnika urzędu celnego podatnik jest obowiązany w terminie 10 dni, licząc od dnia doręczenia tej decyzji, zapłacić różnicę między akcyzą wynikającą z tej decyzji a akcyzą pobraną przez ten organ". Zatem słusznie zaznaczył organ odwoławczy, że kwestia rozliczeń poszczególnych wpłat dotyczących określonej w decyzji kwoty należnej akcyzy oraz podatku od towarów i usług, czy też kwestia odsetek za zwłokę nie jest elementem rozstrzygnięcia zaskarżonej decyzji. Organy podatkowe w myśl art. 55 § 2 O.p., dokonują rozliczenia dokonanej wpłaty na kwotę zaległości podatkowej i kwotę odsetek. Zgodnie zaś z art. 62 § 4 O.p. w sprawie zaliczenia wpłaty na poczet zaległości podatkowych wydaje się postanowienie, na które służy zażalenie. Reasumując Sąd nie znalazł podstaw do uwzględnienia skargi, zatem stosownie do treści art. 151 ustawy p.p.s.a. orzekł jak w sentencji.