III SA/Gl 237/17

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym Przewodniczący Sędzia WSA Barbara Orzepowska-Kyć po rozpoznaniu w dniu 26 maja 2017 r. na posiedzeniu niejawnym sprawy ze skargi A Sp. z o.o. w T. na postanowienie Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku akcyzowego postanawia: odrzucić skargę. Pismem z dnia 19 styczna 2017 r. A Sp. z o.o. w T. (zwana dalej: stroną skarżącą lub Spółką), za pośrednictwem tymczasowego pełnomocnika szczególnego Z. B., zaskarżyła do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w R. z [...] r. nr [...], określającą wysokość zobowiązania podatkowego w podatku akcyzowym za styczeń 2015 r. w kwocie [...]zł. Odpowiadając na skargę Dyrektor Izby Celnej w K. wniósł o jej odrzucenie. Wyjaśnił, że w toku prowadzonego postępowania odwoławczego pełnomocnik Spółki wniósł o zawieszenie toczącego się postępowania odwoławczego z uwagi na fakt nieposiadania przez Spółkę organu reprezentującego w postaci zarządu Spółki. Uzasadniając wniosek A. N. (ówczesny pełnomocnik Spółki) poinformował, że w dniu 10 czerwca 2016 r. dotychczasowy prezes zarządu Spółki J. . złożył rezygnację z pełnionej funkcji. Do pisma dołączono potwierdzoną za zgodność z oryginałem kopię wniosku złożonego w dniu 15 czerwca 2016 r. w Sądzie Rejonowym w G. Wydział [...] Krajowego Rejestru Sądowego o dokonanie z urzędu wykreślenia danych niezgodnych z rzeczywistym stanem rzeczy w trybie art. 24 § 6 ustawy o Krajowym Rejestrze Sądowym. Do wniosku dołączono protokół z nadzwyczajnego zgromadzenia wspólników Spółki z dnia 8 czerwca 2016 r. oraz rezygnacją z dnia 10 czerwca 2016 r. Wobec braku organów powołanych do reprezentowania Spółki, pismem z dnia 27 lipca 2016 r. Dyrektor Izby Celnej wystąpił do Sądu Rejonowego w G. [...] Wydziału [...] KRS z wnioskiem o ustanowienie kuratora na podstawie art. 42 ustawy z dnia 23 kwietna 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380 ze zm. dalej zwany: k.c.). Równocześnie zwrócił się do Krajowej Izby Doradców Podatkowych o wyznaczenie dla Spółki tymczasowego pełnomocnika szczególnego w postaci doradcy podatkowego upoważnionego do działania do czasu powołania kuratora przez sąd. Jako podstawę wskazał art. 42 k.c., zgodnie z którym jeżeli osoba prawna nie może prowadzić swoich spraw z braku powołanych do tego organów, Sąd ustanawia dla niej kuratora, który powinien postarać się niezwłocznie o powołanie organów osoby prawnej, a w razie potrzeby i jej likwidację oraz art. 138 § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm. – zwanej dalej O.p.), zgodnie z którym jeżeli osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej nie może prowadzić swoich spraw wskutek braku powołanych do tego organów, organ podatkowy składa do sądu wniosek o ustanowienie kuratora. Równolegle pismem z dnia 27 lipca 2016 r. organ drugiej instancji zwrócił się do Krajowej Rady Doradców Podatkowych o wyznaczenie dla skarżącej Spółki doradcy podatkowego jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego upoważnianego do działania do czasu wyznaczenia kuratora przez sąd. W wyniku działań organu drugiej instancji Krajowa Rada Doradców Podatkowych w trybie art. 138n § 1 w zw. z art. 138m O.p. wyznaczyła doradcę podatkowego Z. B. jako tymczasowego pełnomocnika szczególnego do reprezentowania Spółki z o.o. A przed organem podatkowym. Pismem z dnia 19 stycznia 2017 r. doradca podatkowy Z. B. działający jako tymczasowy pełnomocnik Spółki złożył w jej imieniu skargę. W związku z informacją jaką sąd otrzymał od skarżącej Spółki do innych sprawach już wszczętych i zawieszonych, o powołaniu na pełnomocnika ogólnego adwokata D. S., tutejszy Sąd wezwał Spółkę o aktualnego odpisu z KRS-u zawierającego wpis z dnia 24 lutego 2017 r. oraz o nadesłanie pełnomocnictwa procesowego udzielonego przez D. S. dla Z. B. do działania w imieniu strony skarżącej przed wojewódzkim sądem administracyjnym lub przed sądami administracyjnymi. W odpowiedzi na wezwanie Spółka nadesłała KRS z dnia 20 marca 2017 r., w którym w dziale 5 Rubryce KURATOR na podstawie art. 42 k.c. kuratorem dla A Sp. z o.o. w T. ustanowiona została D. S.. Zgodnie z informacją zawartą w KRS zobowiązano ją do podjęcia czynności zmierzających do powołania w ciągu 12 miesięcy od daty uprawomocnienia się postanowienia zarządu Spółki, a w razie potrzeby do czynności zmierzających do likwidacji wskazanej spółki. Natomiast na podstawie art. 138 d § 2 O.p. ustanowiono D. S. pełnomocnikiem ogólnym w sprawach podatkowych spółki A Sp. z o.o. w postępowaniach administracyjnych i sądowoadministracyjnych prowadzonych przez Skarb Państwa – Naczelnika Urzędu Celnego w R. i Skarb Państwa – Dyrektora Izby Celnej w K.. Kuratora powołano z dniem 19 grudnia 2016 r. do 10 stycznia 2018 r. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Z treści art. 28 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm. – zwanej dalej P.p.s.a.) wynika, że do skutecznego przeprowadzenia postępowania sądowoadministracyjnego z udziałem osoby prawnej konieczne jest, aby przy każdej czynności procesowej posiadała ona zdolność procesową. Działanie osoby prawnej przez jej organy w postępowaniu sądowym nie jest związane ze zdolnością sądową tej osoby, ale z jej zdolnością procesową w tym sensie, że brak takiego organu uniemożliwia osobie prawnej korzystanie z posiadanej zdolności procesowej. Braki w zakresie zdolności procesowej Sąd musi uwzględnić z urzędu na każdym etapie postępowania i określić ich skutek. Jak wynika z akt rozpoznawanej sprawy A Sp. z o.o. nie ma organów. Kurator Spółki, który zgłosił swój udział w sprawie powołał się na postanowienie Sądu Rejonowego w G. Wydział [...] Krajowego Rejestru Sądowego. Jak wynika z treści postanowienia z 19 grudnia 2016 r. Sąd Rejonowy w G. ustanowił dla A Sp. z o.o. kuratora w osobie D. S., którą zobowiązał do reprezentowania tej Spółki w postępowaniach podatkowych. Z postanowienia tego wynika, że wniosek o ustanowienie dla A Sp. z o.o. kuratora z powodu braku organu tejże Spółki, tj. Zarządu złożył Dyrektor Izby Celnej w K. oraz Naczelnik Urzędu Celnego w R.. Podstawą materialnoprawną wydania tego postanowienia był art. 42 k.c. oraz 138d § 2 O.p. Przy czym należy zwrócić uwagę, że na podstawie art. 138d § 2 O.p. ustanowiono D. S. pełnomocnikiem ogólnym w sprawach podatkowych w postępowaniach administracyjnych i sądowo-administracyjnych prowadzonych przez Skarb Państwa – Naczelnika Urzędu Celnego w R. i Skarb Państwa – Dyrektora Izby Celnej w K.. Zgodnie z art. 42 § 1 k.c., jeżeli osoba prawna nie może prowadzić swoich spraw z braku powołanych do tego organów, sąd ustanawia dla niej kuratora. W myśl § 2 art. 42 k.c. kurator powinien postarać się niezwłocznie o powołanie organów osoby prawnej, a w razie potrzeby o jej likwidację. Z kolei art. 138 § 3 O.p. stanowi, że jeżeli osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej nie może prowadzić swoich spraw wskutek braku powołanych do tego organów, organ podatkowy składa do sądu wniosek o ustanowienie kuratora. Kuratora dla osoby prawnej ustanawia sąd rejestrowy, w którego okręgu osoba ta ma lub miała ostatnią siedzibę (art. 603 § 1 k.p.c.). Sąd ten wystawia dla kuratora zaświadczenie, w którym określa zakres jego uprawnień (art. 604 k.p.c.). Na gruncie tych uregulowań wskazuje się, że kurator dla osoby prawnej, o którym stanowi art. 42 § 1 k.c. jest kuratorem prawa materialnego. Kurator ustanowiony w oparciu o ten przepis jest przedstawicielem ustawowym osoby prawnej i należy stosować do niego stosowne przepisy o przedstawicielstwie. Do kuratora stosujemy teorię przedstawicielstwa, a nie teorię organów, ze skutkami z tego wynikającymi. Zakres kompetencji kuratora ustanowionego na podstawie art. 42 k.c. jest ograniczony, gdyż powinien on niezwłocznie postarać się o powołanie organów osoby prawnej, a w razie potrzeby postarać się o likwidację osoby prawnej. Kurator osoby prawnej ustanowiony w trybie art. 42 k.c. może podejmować czynności zmierzające do tego, aby organ był powołany w sposób prawidłowy. Kurator nie ma jednak prawa do powołania takiego organu i nie może zastępować uprawnionych do powoływania organów (por. post. SN z dnia 7 maja 2004 r., sygn. III CK 249/03, OSN 2005, nr 5, poz. 87 z aprobującą glosą A. Łopuszańskiego, Mon. Praw. 2006 r. nr 12, s. 664). Kurator prawa materialnego, powołany na podstawie art. 42 k.c., jako przedstawiciel ustawowy o ściśle restrykcyjnie określonych kompetencjach, nie może być uznany za organ i trwale go zastępować. Kompetencje kuratora nie rozciągają się na ogólną sferę działania osoby prawnej (tj. prowadzeniu spraw i reprezentacji sensu largo), jak ma to miejsce w przypadku jej organów. Czynności kuratora, o których mowa w art. 42 k.c., są ściśle określone, wyznaczając tym samym zakres jego dopuszczalnego działania. Poza tym zakresem, kurator nie może prowadzić spraw osoby prawnej. Dokonywanie przez kuratora czynności z zakresu reprezentacji nie może być rozpatrywane w dłuższej perspektywie czasowej (tj. wykraczającej poza okres niezbędny do doprowadzenia do powołania organów albo likwidacji osoby prawnej), przede wszystkim z uwagi na wyłączenie możliwości prowadzenia przez niego spraw osoby prawnej. Podobnie nie można uznać kuratora powołanego na podstawie art. 42 k.c. za pełnomocnika procesowego w rozumieniu kodeksu postępowania cywilnego, gdyż jego umocowanie obejmuje tylko jednorazową czynność jaką jest złożenie wniosku o rozwiązanie osoby prawnej. Ustawowe kompetencje kuratora nie rozciągają się na inne działania, polegające na występowaniu w imieniu osoby prawnej z powództwami cywilnymi, dochodzeniu należności czy zawieraniu ugód. Niedopuszczalne jest również udzielenie przez takiego kuratora jakichkolwiek pełnomocnictw (por. A. Kidyba, komentarz do art. 42 kodeksu cywilnego w: Kodeks cywilny. Komentarz Tom I. Część ogólna, red. A. Kidyba, wydanie WKP, 2012) oraz post. SN z dnia 7 maja 2004 r., sygn. III CK 249/03, OSNC 2005/5/87; post. SN z dnia 30 maja 2008 r., sygn. III CZP 40/08; uchwała SN z dnia 8 marca 2008 r., sygn. CZP 95/11, OSNC 2012/11/125 z glosą A. Jasińskiego opubl. Palestra 1-2/2014 str. 168-167 i glosa A. Stokłosy opubl. PiP 2014/7/125-130; post. SN z dnia 23 listopada 2012 r., sygn. IV CCK 150/12 o powołane w jego uzasadnieniu orzecznictwo, post. S. Apel. w Katowicach z dnia 3 stycznia 2013 r., sygn.. I Acz 1135/12, lex 1239906; wyrok Sądu Apel. W Katowicach z dnia 11 marca 2010 r., sygn. V ACa 47/10, lex nr 1133925). Biorąc pod uwagę powyższe poglądy prawne, jak również regulacje art. 42 k.c., a także konsekwentnie prezentowany pogląd w orzecznictwie sądowoadministracyjnym, że kurator ustanowiony w oparciu o wniosek złożony na podstawie art. 138 § 3 O.p., na mocy art. 42 k.c. nie jest uprawniony do bieżącego prowadzenia spraw spółki, a tym samym stałego (czasowego) zastąpienia ustawowych bądź statutowych organów osoby prawnej, a jedynie do niezwłocznego doprowadzenia bądź to do likwidacji osoby prawnej, bądź też do umożliwienia jej, poprzez powołanie właściwych organów, podjęcia samodzielnego, prawidłowego działania, w tym zarządzania i reprezentacji. Kurator ustanowiony w trybie art. 42 k.c. nie może reprezentować organów spółki w postępowaniach administracyjnych i sądowoadministracyjnych, czyli w sprawach niezwiązanych ani z powołaniem organów spółki, ani jej likwidacją (por. wyrok WSA w Gliwicach z dnia 29 maja 2009 r. sygn. akt I SA/Gl 350/09; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 9 stycznia 2008 r., sygn. akt I SA/Wr 1198/07; wyrok WSA w Gdańsku z dnia 31 stycznia 2007 r., sygn. akt II SA/Gd 290/06; wyrok NSA z dnia 10 marca 2008 r., sygn. akt II OSK 59/07; wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 stycznia 2013 r., sygn. akt I SA/Wa 2104/12; wyrok WSA w Warszawie z dnia 19 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Wa 2354/14). W uchwale Sądu Najwyższego z dnia 5 grudnia 2014 r. (sygn. akt III CZP 101/14, lex 1551365) przyjęto, że art. 138 § 3 O.p. jest podstawą złożenia przez organ podatkowy wniosku o ustanowienie kuratora na mocy art. 42 § 1 k.c. W uzasadnieniu powołanej uchwały podnosi się, że brak jest jakichkolwiek merytorycznych argumentów przemawiających za przyjęciem, aby art. 138 § 3 O.p. miał stanowić podstawę prawną dla sądu rejestrowego do ustanowienia kuratora upoważnionego do reprezentowana osoby prawnej i to nawet wówczas, gdyby zakres tej reprezentacji miał się ograniczać do podejmowania czynności w postępowaniach podatkowych, czy w przedmiocie wszczynania i przeprowadzania kontroli podatkowej. Zakres czynności, do których uprawniony jest taki kurator, obejmuje jedynie czynności niezbędne z punktu widzenia urzeczywistnienia celów, do osiągnięcia których mają zmierzać jego działania określone w art. 42 § 2 k.c. W konsekwencji także i w orzecznictwie sądowoadministracyjnym przyjmuje się, że kurator spółki powołany w trybie art. 138 § 3 O.p. nie jest upoważniony do reprezentowania spółki przed sądem administracyjnym (post. NSA z dnia 2 grudnia 2015 r., sygn. akt I FSK 1803/15). Tutejszy Sąd, rozpoznając niniejszą sprawę, podziela powyższe poglądy. Dodać należy, że czynności kuratora, o których mowa w art. 42 k.c. są ściśle zakreślone i bez względu na treść orzeczenia sądu rejestrowego (a wcześniej sądu opiekuńczego), umocowanie kuratora powinno ograniczać się tylko do powyższego zakresu czynności. Określenie kompetencji kuratora musi odbywać się w ścisłej korelacji z treścią art. 42 § 2 k.c. i zawartym tam zakresem czynności. Sąd nie może rozszerzać swobodnie treści normy prawnej wbrew jej brzmieniu. Dlatego też umocowanie kuratora przez sąd do reprezentacji (sensu largo) i prowadzenia bieżących spraw osoby prawnej jest absolutne wadliwe (A. Kidyba Op. Cit., wyrok S. Apel. W Katowicach z dnia 11 marca 2010 r. sygn. akt V ACa 47/10). Reasumując przyjąć należy, że kurator skarżącej Spółki powołany w trybie art. 138 § 3 O.p. na mocy art. 42 k.c. nie jest upoważniony do reprezentacji Spółki przed sądem administracyjnym. Zważywszy na to i zaprezentowany pogląd o braku umocowania kuratora osoby prawnej, o którym stanowi art. 42 k.c., do reprezentowania tejże osoby prawnej w postępowaniu sądowoadministracyjnymi, stwierdzić należy, że kurator Spółki adwokat D. S. nie jest podmiotem uprawnionym do reprezentowania skarżącej Spółki przed tutejszym Sądem. Natomiast w niniejszej sprawie skarga została wniesiona przez doradcę podatkowego Z. B., który jak wynika z akt sprawy, został wyznaczony na tymczasowego pełnomocnika szczególnego. Jego umocowanie stosownie do art. 138m § 1 O.p. obejmuje jedynie reprezentowanie skarżącej Spółki przed organem podatkowym. To z kolei oznacza, że tymczasowy pełnomocnik szczególny również nie posiada umocowania do złożenia w imieniu Spółki A skargi do wojewódzkiego sądu administracyjnego. W ocenie Sądu z przyczyn wyżej wskazanych skarga jest niedopuszczalna i podlega odrzuceniu. W tej sytuacji mając na uwadze powyższe, na podstawie art. 58 § 1 pkt 5 w zw. z art. 58 § 3 ustawy P.p.s.a. postanowiono orzec jak w sentencji.