III SA/Gl 305/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Marzanna Sałuda, Sędziowie Sędzia WSA Małgorzata Jużków (spr.), Sędzia WSA Iwona Wiesner, Protokolant Danuta Bazan, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 26 sierpnia 2014 r. przy udziale – sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w K. na decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie gier losowych (kary pieniężnej dla urządzającego gry na automatach bez koncesji poza kasynem gry) oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Celnej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego w B. ., z [...] r. nr [...] wymierzającą "A" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w K. karę pieniężną w kwocie [...] zł z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry. Jako podstawę prawną rozstrzygnięcia organ wskazał art. 233 § 1 pkt 1ustawy z 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r., poz.749 ze zm., w skrócie O.p.) oraz art. 2 ust. 5, art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a, art. 6 ust. 1, art. 8, art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt. 2,art. 90 ust. 1, ust. 2 i art. 91 ustawy z 19 listopada 2009 r. o grach hazardowych (Dz. U. nr 201, poz. 1540 ze. zm., w skrócie u.g.h.). W uzasadnieniu organ przedstawił następujący stan faktyczny sprawy. Funkcjonariusze Urzędu Celnego w B. w dniu [...] r. przeprowadzili kontrolę w zakresie urządzania gier hazardowych w lokalu "B" w W. w trakcie której ujawnili, włączony i gotowy do użycia automat do gier o nazwie HOT SPOT nr [...] .Przeprowadzona gra kontrolna wykazała, że gra na spornym urządzeniu ma charakter losowy a jej wynik nie jest zależny od umiejętności i sprawności grającego. Dokumenty kontroli, a w szczególności wynik gry kontrolnej oraz materiały z prowadzonego w oparciu o tą samą kontrolę postępowania karnoskarbowego, stanowiły podstawę wszczęcia postępowania podatkowego, które zakończyło się wydaniem w dniu [...] r. przez Naczelnika Urzędu Celnego w B. decyzji wymierzającej "A" Spółka z o.o. z siedziba w K. karę pieniężną w wysokości [...] zł, za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry. Od powyższej decyzji Spółka wniosła odwołanie, w którym domagając się jej uchylenia zarzuciła organowi: 1) art. 2 ust. 5 w zw. z art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust.2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które skutkowało wymierzeniem kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry; 2) art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez prowadzenie ustaleń w zakresie cech urządzenia określonych w art. 2 ust. 1-5 u.g.h., podczas gdy ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą na automacie przysługuje wyłącznie Ministrowi Finansów, a nie organom prowadzącym postępowanie podatkowe; 3) art. 2 ust. 7 u.g.h. poprzez oparcie się przez organ pierwszej instancji w wydanej decyzji na wynikach eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych oraz niepełnej opinii biegłego sądowego A. C. , podczas gdy jedynym podmiotem ustawowo umocowanym do przeprowadzenia badań urządzeń do gier jest upoważniona przez Ministerstwo Finansów jednostka badająca, o której mowa w art. 2 ust. 6 u.g.h., w ramach procedury prowadzonej przed Ministrem Finansów; 4) błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, który polegał na nieprawidłowym ustaleniu, że odwołująca się Spółka urządzała gry na automatach poza kasynem gry, podczas gdy takich gier nie urządzała; 5) art. 122 i art. 187 § 1 w zw. z art. 197 O.p. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia wszystkich okoliczności faktycznych sprawy niezbędnych do jej prawidłowego załatwienia, ograniczenie się przez organ do wyników postępowania dowodowego sprawy karnej skarbowej o sygn. akt [...] ; 6) art. 191 O.p. w zw. z art. 2 ust. 5 u.g.h. poprzez błędną ocenę zebranego w sprawie materiału dowodowego polegającą na kwalifikowaniu urządzenia [...] jako urządzenia w rozumieniu art. 2 u.g.h., podczas gdy materiał dowodowy w postaci wyników eksperymentu oraz niepełnej opinii biegłego sądowego R. R. . nie pozwalał na taka ocenę; 7) art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h. w zw. z art. 8 i art. 1 pkt 11) dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE. L 204, str. 37 ze zm.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż można prowadzić postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie niemającej zastosowania (nieskutecznej) wobec polskich podmiotów nienotyfikowanej przez Polskę normy art. 14 ust. 1 u.g.h. (jako stanowiącej podstawę wymierzenia kary pieniężnej w myśl art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h., która to norma została w sposób wiążący uznana przez TSUE za "przepis techniczny" w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, co skutkowało wydaniem decyzji bez podstawy prawnej, a więc dotkniętej wadą nieważności; 8) art. 207 § 2 w zw. z art. 201 § 1 i § 3 O.p. poprzez wydanie decyzji przed prawomocnym rozpatrzeniem przez organ odwoławczy (a następnie sąd administracyjny) kwestii zasadności zawieszenia postępowania w związku ze złożonym przez stronę zażaleniem na postanowienie Naczelnika Urzędu Celnego w B. z dnia [...] r. o odmowy zawieszenia postępowania; 9) art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez wydanie decyzji, mimo istnienia podstaw do zawieszenia postępowania w związku z toczącym się równolegle postępowaniem karno-skarbowym, od którego wyniku uzależnione było wydanie decyzji w niniejszej sprawie. Po rozpatrzeniu argumentów odwołania i ponownym rozstrzygnięciu sprawy Dyrektor Izby Celnej w K. zaskarżona decyzją z [...] r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji wymierzającą "A" Spółce z o.o. z siedzibą w K. karę pieniężną z tytułu urządzania gier na automatach poza kasynem gry w wysokości [...] zł. W uzasadnieniu wskazując na art. 181 O.p. organ odwoławczy uznał za niedopuszczalne stosowanie formalnej teorii dowodów poprzez twierdzenie, że daną okoliczność można udowodnić wyłącznie określonymi środkami dowodowymi. Dowodami w postępowaniu podatkowym mogą być między innymi opinie biegłych oraz inne dokumenty zgromadzone w toku czynności sprawdzających lub kontroli podatkowej oraz materiały zgromadzone w toku postępowania karnego albo postępowania w sprawach o przestępstwa skarbowe lub wykroczenia skarbowe, o ile dowody te, z punktu widzenia celu i przedmiotu postępowania podatkowego, są istotne dla wyjaśnienia wszystkich okoliczności sprawy i o ile zostały prawidłowo włączone do akt postępowania podatkowego. Żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy chyba, że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Z kolei na podstawie art. 191 O.p organ podatkowy ocenia na podstawie całego zebranego materiału dowodowego, czy dana okoliczność została udowodniona. Przepisy Ordynacji podatkowej nie regulują podstaw, na których organ podatkowy może oprzeć ocenę dowodów. W doktrynie wskazuje się, że organ podatkowy w tej ocenie powinien kierować się wiedzą i zasadami doświadczenia. Rozumowanie, w wyniku którego organ ustala istnienie okoliczności faktycznych, powinno być zgodne z prawidłami logiki (por. A. Hanusz, Zasada swobodnej oceny dowodów w postępowaniu podatkowym oraz jej granice, Państwo i Prawo 2001, nr 10, str. 64). Podkreślił, że organ pierwszej instancji posiłkował się dwoma dowodami, wynikami eksperymentu przeprowadzonego w ramach czynności kontrolnych przez funkcjonariuszy celnych oraz opinią biegłego sądowego, z których wynikało, że gry na spornym automacie są grami hazardowymi wymienionymi w ustawie o grach hazardowych. Nie było zatem potrzeby powoływania kolejnego dowodu z opinii biegłego. Tym bardziej, że z dowodów tych wynikały zbieżne ustalenia i wnioski, a przy tym dowody te nie budziły zastrzeżeń co do ich rzetelności i prawidłowości. Tym samym nie wystąpiły przesłanki uzasadniające wystąpienie do Ministra Finansów o wydanie decyzji w trybie art. 2 ust. 6 u.g.h. (wątpliwości, co do charakteru gry losowej, zobacz wyroku NSA z dnia 31.01.2003 r. sygn. akt II SA 2338/93). W odniesieniu natomiast do opinii rzeczoznawcy przedstawionej przez stronę wskazano, że ta nie ma wartości dowodowej, albowiem opis gier dokonany przez funkcjonariuszy i poparty badaniami biegłego stwierdzał stan faktyczny zastany w dniu kontroli powodujący wypełnienie normy określonej w art. 2 u.g.h. Dokonując merytorycznego rozpoznania sprawy Dyrektor Izby Celnej w K. powołał się na art. 2 ust. 3-5 u.g.h. i wyjaśnił, że grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach, jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w dalszej grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Grami na automatach są również gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Ilekroć zaś w ustawie jest mowa o ośrodkach gier - rozumie się przez to kasyno gry - jako wydzielone miejsce, w którym prowadzi się gry cylindryczne, gry w karty, gry w kości lub gry na automatach, na podstawie zatwierdzonego regulaminu, przy czym minimalna łączna liczba urządzanych gier cylindrycznych i gier w karty wynosi 4, a liczba zainstalowanych automatów wynosi od 5 do 70 sztuk (art. 4 ust. 1 pkt 1 lit. a u.g.h.). Działalność w zakresie gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach może być prowadzona na podstawie udzielonej koncesji na prowadzenie kasyna gry (art. 6 ust. 1 u.g.h.). Karze pieniężnej, zgodnie z art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 u.g.h. podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry. Jej wysokość wynosi [...] zł od każdego automatu. Przenosząc powyższe regulacje na grunt rozstrzyganej sprawy organ odwoławczy stwierdził, że poza sporem jest określenie podmiotu zajmującego się urządzaniem gier na zabezpieczonym automacie. Z umowy najmu nr [...] zawartej w dniu [...] r. wynikało bowiem, że przedmiotem umowy było wynajęcie Najemcy ("A" Spółka z o.o.) powierzchni 1 m² użytkowego lokalu, do którego Wynajmujący ("B" P.S.) ma tytuł prawny. Umowa ta zawarta została w celu prowadzenia działalności gospodarczej Najemcy, polegającej na wstawieniu do lokalu Wynajmującego urządzenia do gier zręcznościowych będących własnością Najemcy. Strona nie kwestionowała faktu bycia właścicielem spornego automatu, na żadnym etapie prowadzonego postępowania, wręcz zastrzegając, że to ona, poprzez udostępnianie automatu graczom urządzała gry na automatach bez zezwolenia, gdyż takowe nie było wymagane dla gier zręcznościowych, które przeważały w grach umieszczonych w automacie. Odnosząc się do głównego zarzutu odwołania jakoby gry zainstalowane w automacie nie odpowiadały definicji zawartej w art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h., Dyrektor Izby Celnej zauważył, że ustawa nie zawiera definicji pojęcia gra, dlatego należy odwołać się do jego potocznego rozumienia, gdzie istotne znaczenie posiada losowość danej gry, a istotą gry hazardowej określonej w art. 2 u.g.h. jest obstawienie na automacie określonej stawki za udział w grze, co umożliwia udział w grze oraz uzyskanie określonej wygranej. Jedna gra - jeden cykl gry to taki okres gry, w którym po postawieniu stawki (start) następuje pierwsza możliwość rozstrzygnięcia wyniku gry (wygrana, niewygrana), każde następne postawienie kolejnej stawki rozpoczyna nową grę. Tymczasem z opisu gier zawartego w protokole kontroli, opinii biegłego sądowego R. R. , jak również z opinii technicznej rzeczoznawcy mgr inż. Z. S. przedłożonej do sprawy przez stronę wynikało, że w spornym automacie zainstalowano pewną ilość różnych rodzajów gier, w które gracz mógł grać w wykupionym czasie, zarówno za punkty, które uzyskał za wykupienie czasu gry, jak i punkty zdobywane w poszczególnych grach w ramach wykupionego czasu. Dokonując wyboru rodzaju gry gracz nie rozpoczyna jednej gry składającej się z pewnej ilości jej etapów (czy też losowań), gdyż zdaniem Dyrektora Izby Celnej jedną grą na automacie jest proces składający się z następujących elementów: wybór gry, postawienie stawki, start gry (powodujący odjęcie postawionej stawki od sumy punktów zgromadzonych na liczniku, z którego gracz obstawia), rozegranie gry poprzez np. uruchomienie obrotów bębnów kończące się zatrzymaniem bębnów (lub elektronicznych symulatorów bębnów) w określonej pozycji - wzajemnym ustawieniu symboli umieszczonych na bębnach lub też "rozdanie" kart, czy też "rzut" kostką, a w przypadku wygranej - automatyczne dodanie wartości wygranej do sumy punktów zgromadzonych na liczniku, natomiast w przypadku nie uzyskania wygranej licznik, po odjęciu przegranej stawki, pozostaje bez zmian, a następnie koniec gry. Podany wyżej opis gry wskazuje, że grą w rozumieniu ustawy o grach hazardowych w przypadku spornego automatu jest sekwencja zdarzeń składająca się z jednorazowego uruchomienia rotacji bębnów (lub symulatorów bębnów) po naciśnięciu przycisku START STOP, a następnie "wyhamowaniu" i samoczynnym zatrzymaniu się bębnów w całkowicie dowolnym miejscu oraz ich ustawieniu się w przypadkowej konfiguracji i odczytaniu wyniku gry (wygrana, niewygrana), a nie jak sugeruje strona gra o określonym czasie składająca się z wielu gier (losowań, etapów). To oznacza, że w spornym automacie gracz nie wykupuje sobie jednej gry, ale czas, w którym może rozgrywać nieokreśloną ilość gier danego rodzaju. Czas ten z góry znany może ulec skróceniu w przypadku zgrania wszystkich posiadanych przez gracza środków (i tych wykupionych na początku i tych wygranych w poszczególnych grach). Odnosząc się do stanowiska Spółki, że w grze nie występują wygrane umożliwiające przedłużenie gry, bo jej czas jest z góry znany, a wynik zawsze na końcu zerowy organ odwoławczy zauważył, że z analizy materiału dowodowego wynikało, że prowadzenie gry polegało na wykupieniu maksymalnego czasu grania na automacie, a faktyczny czas grania wynikał z uzyskiwania (lub nie) wygranych punktów. Zatem wygrywając punkty w poszczególnych grach wydłużał się czas korzystania z automatu, aż do wyczerpania się wykupionego limitu. Sam fakt niewypłacania wygranych (nawet po upływie wykupionego czasu) nie miał w tej sprawie żadnego znaczenia, gdyż ustawodawca nie uzależnił losowego charakteru gry od możliwości uzyskania (wypłacenia) wygranej. Dla gier określonych w art. 2 ust. 5 u.g.h. pojęcie "wygrana" w ogóle nie występuje. Wprowadzenie dodatkowej możliwości zdobywania punktów poprzez grę zręcznościową, nie ma wpływu na losowy charakter gry. Dodatkowo organ wskazał, że z opisu gier zawartego w opinii biegłego R. R. wynikało, że w spornym automacie zainstalowano gry komputerowe o charakterze czasowo-zręcznościowym oraz gry zawierające element losowości. Gra rozpoczynała się od wyboru jednego z dostępnych rodzajów gry, naciśnięciu przycisku gra, co powodowało obrót bębnów. Ustawienie się bębnów w określonej konfiguracji po zatrzymaniu dawało informację o wyniku gry. Wygrane były dopisywane do licznika kredyt. W przypadku gdy bębny się nie obracały gracz uzyskiwał punkty dopisywane do licznika punktów zręcznościowych. Powyższe ustalenia były zbieżne z ustaleniami funkcjonariuszy celnych dokonanymi w trakcie eksperymentu i korespondowały również z opinią przedstawioną przez stronę, w której nie było rozbieżności, co do charakteru prowadzonych gier, a jedynie, co do kolejności ich prowadzenia, gdyż Z.S. przedstawił w swojej opinii, że gracz uzyskiwał punkty w grze zręcznościowej, a nadto mógł uzyskiwać punkty dodatkowe w grach na jednej z grafik planszowych o różnym stopniu trudności. Nie opisał jednak sposobu rozgrywania tych gier, podając, że dodatkowymi klawiszami na pulpicie można było zwiększać możliwość uzyskania punktów dodatkowych poprzez wybór trudniejszej kombinacji z programu komputerowego. Na monitorze było to uwidocznione w postaci liczb, symboli lub znaków graficznych. W momencie uzyskania korzystnej kombinacji, sygnalizowanej odpowiednim ułożeniem znaków lub symboli na monitorze oraz odpowiednim dźwiękiem, grający powiększał ilość punktów dodatkowych. Za kombinacje nieprawidłowe punkty dodatkowe były odejmowane. Uruchomienie możliwości pozyskiwania punktów dodatkowych, zwiększało trudność pozyskiwania punktów zręcznościowych i wymagało większej koncentracji od grającego. Z wszystkich tych informacji jasno i bezdyskusyjnie wynikało, że w spornym automacie (niezależnie od kolejności i wzajemnej zależności) zainstalowano gry, w których wynik był uzależniony od umiejętności gracza (refleks, zmysł obserwacji, wyczucie rytmu itp. - gry zręcznościowe), jak i gry, w których wynik był całkowicie niezależny od gracza (przyciśnięcie przycisku start i zupełnie bierna obserwacja przypadkowego zatrzymywania się poszczególnych symboli i wynik zależny całkowicie od przypadku - gry losowe lub posiadające cechy losowości). Z analizy dowodów zgromadzonych w niniejszym postępowaniu wynikało, że podstawową w spornym automacie była funkcja gier losowych (obracające się bębny, ustawiające się w sposób, na który grający nie ma żadnego wpływu). Cechą - nazwaną tutaj zręcznościową – gry, ma być skoordynowanie refleksu gracza w taki sposób, aby trafić w migający przycisk startu gry i uzyskać w zamian punkt na liczniku zręcznościowym. "Trafienie" lub "nie trafienie" w przedmiotowy przycisk w chwili, kiedy jest podświetlony nie miało znaczenia dla uruchomienia obrotów elektronicznych symulatorów bębnów i rozegrania kolejnej gry. Zdobyte natomiast na liczniku punkty zręcznościowe nie przynosiły grającemu żadnej (oprócz satysfakcji) korzyści, tymczasem punkty zdobyte na liczniku LCD umożliwiały obstawianie kolejnych stawek w kolejnych grach. Mając na uwadze powyższe organ odwołał się do utrwalonego orzecznictwa sądowego, z którego wynikało, że w sytuacji łączenia w urządzeniach do gier losowych zasad działania z funkcją lub funkcjami zręcznościowymi należy uznać tak prowadzoną grę za grę losową, której wynik zależy od przypadku (wyrok NSA z dnia 27.10.1999 r. sygn. akt II SA 1095/99). Następnie odnosząc się do zarzutu nieustalenia, czy gry w spornym automacie mają charakter losowy, Dyrektor Izby Celnej zauważył, że losowość w potocznym znaczeniu (w zakresie dotyczącym przedmiotowej sprawy) to brak przyczyny, porządku lub przewidywalnego zachowania. Losowy proces to proces, którego wyniki nie dają się dokładnie przewidzieć, a jedynie można opisać ich rozkład. W matematyce i statystyce termin ten można formalnie zdefiniować, jako zachowanie dokładnie opisywane pojęciem, pozbawione korelacji i innych przewidywalnych cech. W przedmiotowej sprawie gracz grający w gry - jak nazywają je biegły sądowy i funkcjonariusze przeprowadzający eksperyment grami o charakterze losowym, a jak nazywa je Z. S. grami na jednej z grafik planszowych - po obstawieniu stawki i wciśnięciu przycisku start nie ma jakiegokolwiek wpływu na zatrzymanie się bębnów (czy elektronicznych symulatorów bębnów) w określonym miejscu i stworzenie określonej konfiguracji symboli powodującej określony wynik (wygrana, niewygrana). Z tej przyczyny należało, w ocenie organu odwoławczego, uznać, że wynik kolejnego "zakręcenia" bębnami, (czyli wynik gry) zależy wyłącznie od przypadku (losu), a więc taka gra jest grą losową, lub też co najmniej grą zawierającą element losowości, co wypełnia ustawową definicję gry hazardowej określoną w art. 2 u.g.h. Potwierdzają to zarówno zapisy funkcjonariuszy celnych o sposobie rozgrywania gier jak i zapisy zawarte w opinii biegłego. Tym bardziej, że gry zainstalowane w spornym automacie są grami urządzanymi w celach komercyjnych, co wynika z faktu konieczności zakredytowania automatu pieniędzmi w celu uzyskania możliwości rozpoczęcia gry. Ponadto sporny automat nie posiadał żadnych zabezpieczeń (plomb). Przyjąć zatem należało, że ustalenia wskazane w opinii Z. S. (prywatnej) odnoszą się do stanu automatu w dniu jego badania, natomiast dla sprawy istotny jest stan automatu w dniu przeprowadzenia kontroli, a ten ustalono w oparciu o eksperyment przeprowadzony przez funkcjonariuszy celnych, co zostało następnie potwierdzone badaniami przeprowadzonymi przez biegłego sądowego na automacie zabezpieczonym w dniu kontroli. Odnosząc się do wartości dowodowej opinii przedłożonej przez stronę i sporządzonej na jej zlecenie, organ odwoławczy przywołał wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 kwietnia 2010 r. sygn. akt I GSK 847/08, w którym stwierdzono, że nawet jeśli sporządzona została przez osoby posiadające wiedzę fachową, nie można przypisać jej waloru dowodu z opinii biegłego, w rozumieniu art. 197 § 1 O.p., albowiem Sąd Najwyższy na tle analogicznego uregulowania dowodu z opinii biegłego w Kodeksie postępowania cywilnego przyjął, że opinie sporządzone na zlecenie strony traktować należy jedynie jako wyjaśnienia stanowiące poparcie stanowiska strony, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych (wyrok SN z dnia 12.04.2002 r. sygn. akt I CKN 92/00). Opiniom takim przydaje się też walor dokumentów prywatnych (vide: wyrok NSA w składzie 7 sędziów z dnia 25.09.2000 r. akt FSA 1/00 i wyrok NSA z dnia 20.04.2000 r. sygn. akt V SA 602/98) w odróżnieniu od dowodu z opinii biegłych. Jeżeli zatem w sprawie wymagane są wiadomości specjalne dowód z opinii biegłego nie może być zastąpiony dowodem z prywatnej opinii. Rozróżnianie tych opinii rzutuje na ocenę stopnia ich bezstronności i wiarygodności. Bez względu na niejednoznaczny charakter dowodowy opinii sporządzanych na zlecenie strony, nie budzi wątpliwości, że aby ocena przeprowadzonych dowodów mieściła się w granicach prawem przewidzianej swobody winna odnosić się do całokształtu materiału zgromadzonego w sprawie, zatem także do stanowiska strony, prezentowanego w toku postępowania administracyjnego. Ocena ta winna być szczególnie wnikliwa, gdy stanowisko strony popierane jest wypowiedziami osób posiadających wiedzę fachową. " Dalej odnosząc się do kwestii poruszonej w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 19 lipca 2012 r. w sprawach połączonych C-213/11, C-214/11 i C-217/11 organ odwoławczy podkreślił, że w wyroku tym Trybunał Sprawiedliwości UE nie stwierdził, aby objęte pytaniem przepisy przejściowe były przepisami technicznymi i wymagały notyfikacji, co oznacza, że nadal obowiązują w polskim systemie prawnym. Trybunał stwierdził, że ustalenie czy przepisy ustawy o grach hazardowych są przepisami technicznymi wprowadzającymi warunki mogące mieć istotny wpływ na obrót automatami lub ich właściwości ma wyjaśnić polski sąd krajowy. Faktem jest, że w tezie 25 wskazanego wyroku uznał, że przepisy tego rodzaju jak art. 14 ust. 1 ustawy należy uznać za "przepis techniczny" w rozumieniu art. 1 ust. 11 Dyrektywy 98/34/WE, jednak obowiązująca ustawa o grach hazardowych nie przewiduje możliwości prowadzenia gier w zakresie gier na automatach i gier na automatach o niskich wygranych poza kasynem gry, oprócz wyjątków wyraźnie wskazanych w ustawie (salony gier na automatach, punkty gier na automatach o niskich wygranych). Świadczy o tym całość przepisów ustawy o grach hazardowych, które wskazując, że urządzanie i prowadzenie działalności w zakresie gier hazardowych jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie, przewidują, z zastrzeżeniem przepisów przejściowych, możliwości urządzania gier cylindrycznych, gier w karty, gier w kości oraz gier na automatach w kontekście ich urządzania jedynie w kasynach gry, np. art. 3, art. 4, art. 32-35 oraz art. 89 u.g.h. Odnosząc się do zarzutu braku notyfikacji ustawy o grach hazardowych z racji zawartych w niej przepisach technicznych Dyrektor Izby Celnej odwołał się do poglądów wyrażonych w postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 28 listopada 2013 r. sygn. akt I KZP 15/13, który stwierdził, że naruszenie trybu notyfikacji ma charakter naruszenia trybu ustawodawczego, którego konstytucyjność może być badana wyłącznie przed Trybunałem Konstytucyjnym. Zakwestionowane przepisy mogą być niestosowane dopiero wtedy, gdy Trybunał wyda wyrok usuwający te przepisy z porządku prawnego stwierdzając ich niekonstytucyjność. Na końcu organ odwoławczy odniósł się do pozostałych zarzutów odwołania uznając je za bezzasadne, a na potwierdzenie swojego stanowiska przywołał obszerne orzecznictwo sądów administracyjnych, jak również wyjaśnił, że wniosek o zawieszenie postępowania został rozstrzygnięty w odrębnym postepowaniu. Decyzję Dyrektora Izby Celnej w K. Spółka zaskarżyła wniesieniem skargi do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gliwicach, w której domagając się jej uchylenia zarzuciła organowi rażącą obrazę przepisów prawa materialnego i procesowego poprzez naruszenie: 1) art. 2 ust. 5 w związku z art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2, art. 90 ust. 1 i 2 oraz art. 91 u.g.h. poprzez ich błędną wykładnię i niewłaściwe zastosowanie, które doprowadziło do błędnej kwalifikacji charakteru prawnego urządzeń i do wymierzenia skarżącej kary pieniężnej; 2) art. 2 ust. 6 u.g.h. poprzez prowadzenie ustaleń przez organ podatkowy w zakresie cech określonych w art. 2 ust. 1-5 u.g.h., podczas gdy ustawowe uprawnienie do rozstrzygnięcia, czy gra jest grą na automacie przysługuje wyłącznie Ministrowi Finansów, a nie organom prowadzącym niniejsze postępowanie podatkowe; 3) art. 2 ust. 7 u.g.h. poprzez oparcie rozstrzygnięcia przez organ na wynikach kontroli przeprowadzonej przez funkcjonariuszy celnych oraz na opinii biegłego sądowego A. C. , podczas gdy jedynym podmiotem ustawowo umocowanym do przeprowadzenia badań urządzeń do gier jest upoważniona przez Ministra Finansów jednostka badająca w ramach procedury prowadzonej przed Ministrem Finansów, o której mowa w art. 2 ust. 6 u.g.h.; 4) błąd w ustaleniach faktycznych przyjętych za podstawę decyzji, który polegał na nieprawidłowym ustaleniu, że Spółka urządzała gry na automatach poza kasynem gry - w rozumieniu ustawy o grach hazardowych, podczas gdy skarżąca nie urządzała takich gier; 5) art. 122, art. 187 § 1 w zw. z art. 197 i art. 229 O.p. poprzez brak dokładnego wyjaśnienia przez organ podatkowy wszystkich okoliczności niezbędnych do prawidłowego rozstrzygnięcia sprawy w szczególności poprzez ograniczenie się do powtórzenia wyników postępowania dowodowego przeprowadzonego w toku kontroli celnej i postępowania karno-skarbowego, a w konsekwencji oparcia rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym; 6) art. 191 O.p. w związku z art. 2 ust. 5 u.g.h. poprzez błędną ocenę zebranego materiału dowodowegow zakresie kwalifikacji urządzenia [...] ; 7) art. 89 ust. 1 pkt 2 w zw. z art. 14 ust. 1 u.g.h., art. 8 i art. 1 punkt 11 Dyrektywy nr 98/34/WE z dnia 22 czerwca 1998 r. ustanawiającej procedurę udzielania informacji w dziedzinie norm i przepisów technicznych oraz zasad dotyczących społeczeństwa informacyjnego (Dz. U. UE. L 204, str. 37 ze zm.) poprzez ich niewłaściwe zastosowanie polegające na uznaniu, iż można prowadzić postępowanie w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej za urządzanie gier na automatach poza kasynem gry na podstawie nienotyfikowanychch przepisów, które z tej racji są nieskuteczne, w szczególności art. 14 ust. 1 u.g.h., który został uznany przez Trybunał sprawiedliwości za przepis techniczny, a zatem wydanie decyzji bez podstawy prawnej i z tej przyczyny dotkniętej nieważnością; 8) art. 120 O.p. i art. 7 Konstytucji RP poprzez naruszenie przez organy podatkowe konstytucyjnej zasady działania zgodnego z prawem, w tym również z prawem unijnym, a to przez zastosowanie sprzecznych z prawem unijnym technicznych przepisów ustawy o grach hazardowych; 9) art. 201 § 1 pkt 2 O.p. poprzez wydanie decyzji pomimo istnienia podstaw do zawieszenia postępowania w postaci toczącego się postępowania karnoskarbowego o przestępstwo z art. 107 § 1 kks. Jednocześnie strona wniosła o zawieszenie postepowania sądowego do czasu udzielenia przez Trybunał Konstytucyjny odpowiedzi na pytanie prawne skierowane do Trybunału Konstytucyjnego w sprawie II GSK 686/13 w dniu 15 stycznia 2014 r., gdyż uzyskana odpowiedź będzie miała istotny wpływ na prawidłowe rozstrzygniecie sprawy. W uzasadnieniu skargi Spółka podkreśliła, że ani funkcjonariusze celni podczas przeprowadzanego eksperymentu ani biegły sądowy nie dokonali porównania elementów losowych i zręcznościowych. Tymczasem z opinii sporządzonej na zlecenie Spółki wynika, że gry na spornym automacie mają charakter wyłącznie zręcznościowy i z tego względu nie podlegają regulacjom u.g.h. Nie można zatem twierdzić, że z zebranego materiału dowodowego wynika jednoznacznie, że sporne urządzenie wypełnia warunki definicji automatu do gier, skoro upoważniona przez Ministra Finansów jednostka badająca nie przeprowadziła stosownych badań w tym zakresie. Ponadto brak notyfikacji art. 14 ust. 1 u.g.h., na którym oparto zaskarżone rozstrzygnięcie, który jest przepisem technicznym w rozumieniu dyrektywy 98/34/WE, powoduje, że jako nieskuteczny nie może stanowić podstawy rozstrzygnięć organów podatkowych czy sądów krajowych. To oznacza, że dozwolone jest organizowanie gier na automatach poza kasynami gier, co więcej, dla prowadzenia takiej działalności nie są wymagane jakiekolwiek koncesje, ani zezwolenia. Dla poparcia swojego stanowiska pełnomocnik powołał orzecznictwo sądów administracyjnych, tj. wyroki z 31.10.2012 r. sygn. akt VI SA/Wa 1812/12, z dnia 19.12.2012 r. sygn. akt I SA/Po 827/12, z dnia 20.02.2013 r. sygn. akt II GSK 150/11 i II GSK 77/11 oraz z dnia 21.02.2013 r. sygn. akt II GSK 1741/12. Następnie zauważył, że wymierzenie kary pieniężnej przed prawomocnym wyjaśnieniem przez organ odwoławczy kwestii zawieszenia postępowania narusza art. 207 § 2 w zw. z art. 201 § 2 i § 3 O.p., albowiem rozstrzygnięcie równolegle prowadzonej sprawy karnej skarbowej stanowiło zagadnienie wstępne, od którego uzależniony był wynik niniejszego postępowania. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Celnej wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył, co następuje. Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Za podstawę swojego rozstrzygnięcia Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach przyjął prawidłowe ustalenia stanu faktycznego dokonane w zaskarżonej decyzji, z których wynikało, że skarżąca Spółka eksploatowała w lokalu o nazwie "B" w W. urządzenie elektroniczne do gier, automat HOT SPOT o nr [...] . Kwestia sporną w niniejszej sprawie jest kwalifikacja automatu do urządzania gier, czy jest to automatu do gier losowych 9jak twierdzą organy celne) czy zręcznościowych lub przewagą zręcznościowych, jak twierdzi skarżąca. Dodatkowo sporny jest tryb ustalenia tej kwalifikacji. Powyższe sprowadza się do udzielenia odpowiedzi na pytanie czy sporny automat odpowiada wymogom określonym w art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h., a w konsekwencji czy w sprawie powinien mieć zastosowanie art. 89 ust.1 pkt 2 u.g.h. w zw. z ust. 2 pkt 2 tej ustawy. Stosownie bowiem do treści art. 2 ust. 3 u.g.h., grami na automatach są gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, o wygrane pieniężne lub rzeczowe, w których gra zawiera element losowości. Wygraną rzeczową w grach na automatach, zgodnie z art. 2 ust. 4 tej ustawy, jest również wygrana polegająca na możliwości przedłużania gry bez konieczności wpłaty stawki za udział w grze, a także możliwość rozpoczęcia nowej gry przez wykorzystanie wygranej rzeczowej uzyskanej w poprzedniej grze. Grami na automatach są również, w myśl art. 2 ust. 5 u.h.g., gry na urządzeniach mechanicznych, elektromechanicznych lub elektronicznych, w tym komputerowych, organizowane w celach komercyjnych, w których grający nie ma możliwości uzyskania wygranej pieniężnej lub rzeczowej, ale gra ma charakter losowy. Zgodnie natomiast z art. 3 u.g.h., urządzanie gier i prowadzenie działalności w zakresie gier losowych, zakładów, zakładów wzajemnych i gier na automatach jest dozwolone wyłącznie na zasadach określonych w ustawie. Wskazać przy tym należy, że w myśl art. 2 ust. 6 u.g.h., minister właściwy do spraw finansów publicznych rozstrzyga, w drodze decyzji, czy gra jest grą losową, albo grą na automacie w rozumieniu ustawy. Natomiast zgodnie z art. 2 ust. 7 u.g.h. do wniosku o wydanie decyzji należy dołączyć opis planowanego albo realizowanego przedsięwzięcia, zawierający w szczególności zasady jego urządzania, przewidywane nagrody, sposób wyłaniania zwycięzców, a w przypadku gry na automatach, badanie techniczne danego automatu przeprowadzone przez jednostkę badającą upoważnioną do badań technicznych automatów i urządzeń do gier. W świetle powyższych regulacji prawnych nieuprawniony jest pogląd prezentowany przez Spółkę, że Minister Finansów jest jedynym podmiotem uprawnionym do rozstrzygania charakteru gry urządzanej na konkretnym automacie, dlatego samodzielne rozstrzygnięcie w tym przedmiocie przez organy celne jest nieuprawnione, a co najmniej bez uzyskania stosownej decyzji ministra przedwczesne. Trafny jest bowiem pogląd organu odwoławczego, że decyzja Ministra Finansów rozstrzygająca, czy gra jest grą na automatach w rozumieniu ustawy, wymagana jest po pierwsze na etapie planowania lub podjęcia realizacji przedsięwzięcia, a postępowanie w sprawie o jej wydanie inicjowane jest na wniosek podmiotu realizującego lub planującego realizację przedsięwzięcia, który powziął wątpliwości co do jego charakteru. Po drugie, decyzja taka niezbędna jest zawsze w sytuacji, gdy istnieją wątpliwości co do charakteru urządzanej gry. Wystąpienie takich uzasadnionych wątpliwości, choć nie wyrażone wprost w przytoczonym przepisie, jest w każdym przypadku przesłanką warunkującą konieczność uzyskania decyzji Ministra. Przyjęcie odmiennej koncepcji prowadziłoby do uznania, że w każdym przypadku uruchamiania na terenie Polski jakiejkolwiek gry, na jakimkolwiek automacie, wymagane jest uzyskanie decyzji organu centralnego co do charakteru takiej gry. Tymczasem takiego wymogu nie formułują obowiązujące uregulowania, co więcej taka interpretacja normy art. 2 ust. 6 u.g.h. prowadziłaby do paraliżu organu centralnego, który zmuszony byłby orzekać o charakterze gry w niezliczonej liczbie spraw. Co istotne, strona skarżąca, choć podnosi argument o konieczności rozstrzygnięcia sprawy w trybie określonym w art. 2 ust. 6 u.g.h., sama o wydanie stosownej decyzji nie wystąpiła ani przed wszczęciem postępowania w sprawie nałożenia kary pieniężnej, ani w jego toku. Przeprowadzone w sposób prawidłowy przez organy administracji celnej postępowanie, pozwoli ło na ustalenie, że na ujawnionym w trakcie kontroli i zatrzymanym automacie, prowadzone były gry zawierające element losowości, a więc spełniające przesłankę z art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h., pozwalające zakwalifikować to urządzenie do gry, jako gry na automatach. Przyjęcie odmiennego stanowiska prowadziłoby do akceptowania samowolnego, bezprawnego i bezpodstawnego działania przedsiębiorców, pozbawionego kontroli przez jakikolwiek organ administracji. Organy celne działały w niniejszej sprawie na terenie nie objętym żadnym legalnym aktem (koncesją, zezwoleniem), bowiem strona skarżąca, pomimo powszechnej w Polsce wiedzy, że działalność w zakresie gier hazardowych jest rodzajem działalności koncesjonowanej, a więc podlegającej ścisłej kontroli państwowej, podjęła działalność w zakresie urządzania takich gier, pomijając wszelkie procedury prawne, nie starając się ani uzyskać właściwych zezwoleń, ani nawet nie inicjując jakichkolwiek działań w kierunku ich legalizacji, czy też potwierdzenia, że pomimo wykazywania oczywistych cech gier na automatach, prowadzona przez nią działalność, jest w istocie innym przedsięwzięciem, legalnym i nie podlegającym regulacjom o grach hazardowych. W toku postępowania organy zebrały i rozpatrzyły materiał dowodowy zgodnie z przepisami Ordynacji podatkowej. Stosownie bowiem do art. 180 O.p. jako dowód w sprawie należy dopuścić wszystko co nie jest sprzeczne z prawem, a co może przyczynić się do jej wyjaśnienia. Prawidłowo zatem organy przed wydaniem rozstrzygnięcia przeanalizowały: protokół kontroli, protokół z przeprowadzonego eksperymentu oraz opinii biegłego. W szczególności to właśnie ten dokument pozwoli ł na ustalenie, ponad wszelką wątpliwość, że automat zezwala na gry o charakterze komercyjnym (możliwość gry występuje dopiero po uiszczeniu środków pieniężnych) oraz o charakterze losowym, bowiem układ znaków na automacie jest losowy i nie zależy od zręczności (umiejętności gracza). Jednoznaczne ustalenie charakteru gier urządzanych na spornym automacie spowodowało, że prawidłowo organy uznały, że załatwienie sprawy w przedmiocie nałożenia na stronę kary nie jest uzależnione od rozstrzygnięcia Ministra Finansów. Jednocześnie bez żadnych wątpliwości organy celne ustaliły, że strona skarżąca nie posiadała koncesji ani zezwolenia na prowadzenie działalności, a sporny automat poświadczenia rejestracji. Tryb przewidziany w art. 2 ust. 6 u.g.h. nie służy ustaleniu, czy gry na automacie objętym postępowaniem mają inny charakter niż hazardowy. Tym samym organy w postępowaniu podatkowym prowadzonym na podstawie art. 89 i art. 90 u.g.h., posiadają autonomiczne uprawnienie do poczynienia własnych ustaleń w zakresie wystąpienia w danej sprawie przesłanek do wymierzenia stronie kary za urządzenie gry na automatach poza kasynem gry; w ramach tych ustaleń organy podatkowe mają prawo dokonać samodzielnej oceny charakteru gry, uwzględniając art. 4 ust. 2 u.g.h., zgodnie z którym ilekroć w ustawie jest mowa o grach hazardowych, rozumie się przez to gry losowe, zakłady wzajemne i gry na automatach, o których mowa w art. 2 u.g.h. W tym kontekście posiłkowanie się opinią wydaną w toku postępowania karno-skarbowego należało uznać za prawidłowe. Stanowiła ona jeden z dowodów podlegających ocenie na równi z innymi dowodami. Strona przedłożyła opinię techniczną z dnia [...] r. wydaną na jej zlecenie przez rzeczoznawcę Z. S. , która dotyczyła automatu HOT SPOT [...] . Należy zgodzić się z organem, że nie posiada waloru dowodu z opinii biegłych, w rozumieniu art. 197 O.p., nawet jeśli sporządzona została przez osobę posiadającą wiedzę fachową. Należy ją bowiem traktować jako wyjaśnienie stanowiące poparcie stanowiska strony, choć z uwzględnieniem wiadomości specjalnych (wyrok SN z dnia 12.04.2002 r. sygn. akt I CKN 92/00). Ponadto w ocenie Sądu w świetle całego materiału dowodowego zebranego w aktach sprawy, w tym z opinii biegłego sądowego R. R. z dnia [...] r. ustalono, że w spornym automacie zainstalowano gry komputerowe o charakterze zręcznościowym oraz gry zawierające element losowości. Gra rozpoczyna się od wyboru jednego z dostępnych rodzajów gry, naciśnięciu przycisku gra, co powoduje obrót bębnów. Ustawienie się bębnów w określonej konfiguracji po zatrzymaniu daje informację o wyniku gry. Wygrane są dopisywane do licznika kredyt. W przypadku gdy bębny się nie obracają gracz uzyskuje punkty dopisywane do licznika punktów zręcznościowych. Powyższe ustalenia były zbieżne z ustaleniami funkcjonariuszy celnych dokonanymi w trakcie eksperymentu i korespondowały również z opinią przedstawioną przez stronę, w której nie ma rozbieżności, co do charakteru prowadzonych gier, a jedynie, co do kolejności ich prowadzenia (gracz uzyskuje punkty w grze zręcznościowej, a dodatkowo może uzyskiwać punkty dodatkowe w grach na jednej z grafik planszowych o różnym stopniu trudności). Nie opisuje jednak sposobu rozgrywania tych gier podając, że dodatkowymi klawiszami na pulpicie można zwiększać możliwość uzyskania punktów dodatkowych poprzez wybór trudniejszej kombinacji z programu komputerowego. Na monitorze jest to uwidocznione w postaci liczb, symboli lub znaków graficznych. W momencie uzyskania korzystnej kombinacji, sygnalizowanej odpowiednim ułożeniem znaków lub symboli na monitorze oraz odpowiednim dźwiękiem, grający powiększa ilość punktów dodatkowych. Za kombinacje nieprawidłowe punkty dodatkowe są odejmowane. Uruchomienie możliwości pozyskiwania punktów dodatkowych, zwiększa trudność pozyskiwania punktów zręcznościowych i wymaga większej koncentracji od grającego. Powyższy opis, wbrew twierdzeniom strony skarżącej, nie wykluczał prowadzenia na spornym automacie gier losowych nazywanych grafiką planszową, tylko uzależniał je od W. grającego. Podkreślenia wymaga również fakt, że w przedstawionej opinii prywatnej zawarta została informacja, z której wynikało, że cechy gry określone w rozdz. IV nie dotyczą urządzeń, w których dokonano (bez wiedzy i zgody autora opracowania) zmian niezgodnych z opisem zawartym w opinii. Ponieważ z posiadanej dokumentacji nie wynikało, ażeby sporny automat posiadał jakiekolwiek zabezpieczenia (np. w formie plomb) nie było pewności co do tego czy stan automatu z dnia badania wskazanego przez stronę biegłego zgodny był ze stanem automatu z dnia jego zatrzymania. Ponadto opis gier dokonany przez funkcjonariuszy i poparty badaniami biegłych stwierdzał, że w spornym automacie (niezależnie od kolejności i wzajemnej zależności) zainstalowane były gry, których wynik uzależniony był od umiejętności gracza (refleks, zmysł obserwacji – gry zręcznościowe) jak i gry, których wynik był całkowicie niezależny od gracza (przyciśnięcie przycisku start i zupełnie bierna obserwacja przypadkowego zatrzymywania się poszczególnych symboli i wynik zależny całkowicie od przypadku – gry losowe lub posiadające cechy losowości). Analiza dowodów zgromadzonych w sprawie pozwalała przyjąć, że podstawową w spornym automacie była funkcja gier losowych (obracające się bębny ustawiające się w sposób, na który grający nie miał żadnego wpływu). Dlatego też mając na uwadze powyższy stan faktyczny sprawy oraz przeprowadzoną wykładnię mających zastosowanie przepisów prawa materialnego, zasadnie przyjęto, że strona skarżąca urządzała, bez koncesji i zezwolenia, gry w kontrolowanej lokalizacji, na automacie, w którym zainstalowane gry spełniały przesłanki, o których mowa w art. 2 ust. 3 i ust. 5 u.g.h. Potwierdzały to zarówno ustalenia zawarte w protokole kontroli jak również treść dokumentów w postaci ekspertyz biegłego sądowego. W tym stanie rzeczy, wbrew stanowisku skarżącej, stan faktyczny sprawy podlegał subsumcji pod normę prawną zawartą w art. 89 ust. 1 pkt 2 oraz art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h. Stosownie bowiem do tych przepisów, karze pieniężnej podlega urządzający gry na automatach poza kasynem gry (art. 89 ust. 1 pkt 2 u.g.h.). Ponieważ wysokość kary pieniężnej wymierzanej w przypadkach, o których mowa w ust. 1 pkt 2 - wynosi [...] zł od każdego automatu (art. 89 ust. 2 pkt 2 u.g.h.). Prawidłowo zatem organy celne nałożyły na stronę skarżącą karę w tej wysokości. Bezspornie organy podatkowe mają obowiązek podejmowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz zebrania i rozpatrzenia w sposób wyczerpujący całego materiału dowodowego. Nie oznacza to jednak, że obowiązek poszukiwania dowodów ciąży tylko na organie podatkowym. W postępowaniu podatkowym obowiązuje m.in. zasada współdziałania. Jeżeli podatnik kwestionuje jakiś dowód czy fakt, to na podatniku ciąży obowiązek uzasadnienia swojej racji. Odnosząc się do zarzutu braku notyfikacji art. 14 ust. 1 u.g.h., a w konsekwencji braku podstawy prawnej do wydania w rozpatrywanej sprawie decyzji, Sąd orzekający podziela pogląd wyrażony w przywołanym przez organy celne postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 28 listopada 2013 r., że dopiero orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego co do prawidłowości procesu legislacyjnego ustawy o grach hazardowych, rozstrzygnie o skuteczności art. 14 ust. 1 u.g.h. Wątpliwości w tym zakresie zawarto również we wskazanym pytaniu prawnym Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 stycznia 2014 r. II GSK 686/13. W ocenie składu, do czasu wydania orzeczenia przez Trybunał Konstytucyjny nie można mówić o nieskuteczności art. 14 ust. 1 z racji braku jego notyfikacji. Jednocześnie należy wskazać, że korzystna dla strony orzeczenie stanowi podstawę wznowienia postepowania sądowego (art. 272 § 2 p.p.s.a.). W kwestii niestosowania art. 14 ust.1 u.g.h. w orzecznictwie wskazać trzeba na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 30 stycznia 2013 r. w sprawie o sygn. akt I SA/Gd 1127/12, w którym wyraził poglad, że "państwa członkowskie mają pełną swobodę w wyborze systemu regulacji sektora hazardowego – w tym w wyborze wartości, które decydują się chronić poprzez taki system. W ramach tej swobody państwa mogą wybrać pomiędzy absolutnym zakazem urządzania gier hazardowych, częściowym zakazem bądź przyzwoleniem połączonym z systemem nadzory i kontroli nad sektorem (por. wyrok ETS w sprawie C-124/97), przy zachowaniu wymogu proporcjonalności (por. wyrok ETS w sprawach połączonych C-338/04, C-359/04 i C-360/04 Placanica i inni; wyrok ETS w sprawie C-65/05 Komisja p-ko Republice Greckiej). W związku z tym, oceniając postanowienia ustawodawcy wyrażone w ustawie o grach hazardowych, w tym dyspozycję art. 14 ust.1 u.g.h., a w konsekwencji podstawę do stosowania dyspozycji art. 89 ust. 1 u.g.h., Sąd nie stwierdza naruszenia przez ustawodawcę zasad prawa unijnego." Wyrażając cytowany pogląd Sąd podkreślił, że dopuszczalność wprowadzania przez państwa członkowskie określonych ograniczeń w sektorze hazardowym na gruncie prawa unijnego oraz ich przesłanki rozpatrywać należy w świetle podstawowych zasad i wolności zawartych w Traktacie o funkcjonowaniu Unii Europejskiej (Traktat Rzymski; wersja skonsolidowana Dz. Urz. UE C 115 z 9 maja 2008r.). Nie można ich też uznać za niekonstytucyjne, gdyż do chwili obecnej nie zostały zakwestionowane przez Trybunał Konstytucyjny. Również z pisma przedstawionego przez stronę skarżącą w z dnia [...] r. nr [...]. Departamentu podatku Akcyzowego I Gier wynika, ze w dniu 31 stycznia 2013 r. został przesłany do krajowego koordynatora ds. notyfikacji (Ministra Gospodarki) wniosek o notyfikacje art. 14 ust. 1 u.g.h. Z uzyskanej odpowiedzi wynika, ze właściwą droga realizacji zobowiązań wynikających z dyrektywy 98/34/WE, jest notyfikowanie Komisji projektu nowelizacji obowiązujących przepisów stanowiących przepisy techniczne, które nie zostały notyfikowane w roku 2010. Decyzja o podjęciu odpowiednich działań będzie poprzedzona omówieniem tej kwestii z Komisją w ramach toczącego się postepowania EU-Pilot. Odnosząc się do wniosku skarżącej o zawieszenie postępowania sądowego do czasu wyroku Trybunału Konstytucyjnego, to zauważyć należy, że po jego wydaniu strona, gdy okaże się dla niej korzystny, może złożyć wniosek o wznowienie postępowania administracyjnego, jak i sądowego. Zawieszenia postępowania sądowego, określonej w art. 125 § 1 pkt 1 p.p.s.a., zgodnie z którym sąd może zawiesić postępowanie z urzędu, jeżeli rozstrzygnięcie sprawy zależy od wyniku innego toczącego się postępowania administracyjnego, sądowoadministracyjnego, sądowego lub przed Trybunałem Konstytucyjnym. Ostatnio zacytowany przepis umożliwia sądowi administracyjnemu zawieszenie postępowania, co może nastąpić w sytuacji, gdy orzeczenie wydane przez Trybunał Konstytucyjny w innej sprawie ma decydujący wpływ na rozstrzygnięcie sprawy toczącej się przed sądem administracyjnym, tj. gdy orzeczenie, które zapadnie w tym drugim postępowaniu, będzie stanowić jedną z głównych podstaw rozstrzygnięcia w postępowaniu zawieszonym (por. postanowienie NSA z 12 grudnia 2011 r., sygn. akt II FZ 760/11, LEX nr 1151469). Chodzi więc o sytuację, w której sąd nie jest władny samodzielnie rozstrzygnąć zagadnienia wstępnego (kwestia prejudycjalna), które powstało lub wyłoniło się w toku postępowania sądowego, a rozstrzygnięcie sprawy zależy od innego postępowania (por. B. Dauter, Zarys metodyki pracy sędziego sądu administracyjnego, Wyd. LexisNexis, Warszawa 2008, s. 206). Taka sytuacja w przedmiotowej sprawie nie zachodzi. Sąd nie podzielił również zarzutu błędu w ustaleniach faktycznych i przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów polegającego na przyjęciu, że sporny automat nie był automatem do gier zręcznościowych, lecz umożliwiał gry o charakterze losowym. Ponieważ w art. 2 ust. 3 u.g.h. i art. 2 ust. 5 u.g.h. użyte zostały zwroty "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy", zasadnie organ odwoławczy w tym zakresie odwołał się do wyroku Sądu Najwyższego z 7 maja 2012 r. sygn. akt V KK 420/11 (OSNKW 2012/8/85), w którym w sposób kompleksowy omówiono powyższe pojęcia. Przedstawioną tam interpretację Sąd w składzie rozpoznającym niniejszą sprawę podziela. Sąd Najwyższy, stwierdził, że (...) zestawienie zamieszczonych w art. 2 ust. 3 i art. 2 ust. 5 ustawy zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" prowadzi do uprawnionego systemowo wniosku, że o ile na gruncie art. 2 ust. 3 tej ustawy, poza losowością gry na automacie, możliwe jest jeszcze wprowadzenie do gry, jako istotnych, elementów umiejętności, zręczności lub wiedzy, o tyle na gruncie art. 2 ust. 5 ustawy te elementy (umiejętność, zręczność, wiedza) mogą mieć jedynie charakter marginalny, aby zachowała ona charakter losowy w rozumieniu tego przepisu. Dominującym elementem gry musi być "losowość", rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu tej gry. O tym, że powyższy sposób rozumienia zwrotów "gra zawiera element losowości" oraz "gra ma charakter losowy" jest uprawniony. W orzecznictwie sądów administracyjnych, na co wskazywano w uzasadnieniu projektu ustawy, odwoływano się zaś wielokrotnie do zwrotu "element losowości" (art. 2 ust. 3 u.g.h.). Istnienie "elementu losowości" w grze przyjmowano wówczas, gdy wynik całej gry zależny był od przypadku (nie dało się go przewidzieć), choćby w tej grze zawarte były także "elementy zręczności" lub "elementy wiedzy" (zob. wyroki NSA: z dnia 27.10.1999 r., sygn. akt II SA 1095/99, LEX nr 46207). Z odmienną sytuacją będziemy mieli do czynienia na gruncie art. 2 ust. 5 ustawy hazardowej, gdzie w grze elementy zręczności, wiedzy bądź umiejętności mogą występować jedynie jako elementy marginalne, albowiem cechować i dominować w niej będą losowość rozumiana jako nieprzewidywalność rezultatu oceniana z perspektywy grającego. Stąd zarzut dowolnej oceny materiału dowodowego w tym zakresie należało uznać za chybiony. Organy administracji nie naruszyły także art. 187 § 1 O.p. przez to, że skorzystały z dowodów zebranych w postępowaniu karnoskarbowym, ponieważ działały również w tym zakresie na podstawie przepisów prawa (art. 120 O.p.) realizując przy tym obowiązek wynikający z art. 122 tej ustawy. W toku postępowania podjęto wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy oraz jej załatwienia. Postępowanie podatkowe było prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych (art. 121 § 1). W ocenie Sądu rozpoznającego przedmiotową sprawę, organy administracji prawidłowo ustaliły wszystkie okoliczności sprawy na podstawie materiału dowodowego zebranego w postępowaniu, który wszechstronnie i wnikliwe oceniły z zachowaniem reguł tej oceny i z uwzględnieniem reguł procesowych. Odnośnie odmowy przeprowadzenia dowodu z opinii kolejnego biegłego zauważyć należy, że zgodnie z art. 188 O.p., żądanie strony dotyczące przeprowadzenia dowodu należy uwzględnić, jeżeli przedmiotem dowodu są okoliczności mające znaczenie dla sprawy, chyba że okoliczności te stwierdzone są wystarczająco innym dowodem. Swoje ustalenia dotyczące automatów do gier organy administracji publicznej poczyniły w oparciu, między innymi o opinię biegłego. Okoliczność, że sporny automat jest automatem do gier, o którym mowa w art. 2 ust. 3 i 5 ustawy o grach hazardowych została stwierdzona tym dowodem w sposób wystarczający. Tym samym nie pojawiła się konieczność powołania na wniosek skarżącej kolejnego biegłego, skoro sporządzona opinia była jasna, pełna i nie zawierająca sprzeczności. Ponadto nie można pominąć przebiegu eksperymentu na automatach do gier, który to dowód z opinią biegłego ściśle koresponduje. Zaznaczyć także należy, że celem postępowania dowodowego jest wyjaśnienie sprawy, a nie uzyskanie dowodów prowadzących do wykazania bądź potwierdzenia wniosków korzystnych dla strony. Dotyczy to także wniosku o dopuszczenie opinii kolejnego biegłego. Dlatego niedopuszczenie przez organy wniosków dowodowych skarżącej, których celem było wykazywanie jej ogólnych racji, nie odnoszących się wprost do meritum tej konkretnej sprawy nie naruszało podstawowych zasad postępowania. Sąd w tym zakresie w pełni aprobuje argumentację organu przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Dyrektor Izby Celnej w sposób wyczerpujący i przekonujący odniósł się do wszystkich zarzutów podniesionych przez stronę skarżącą, a Sąd zaprezentowane stanowisko i jego argumentację podziela. Tym bardziej, że jest ono zgodne z poglądem zaprezentowanym w wyrokach wydanych w analogicznych sprawach przez Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach o sygn. III SA/Gl 1129/11, III SA/Gl 1803/12, III SA/Gl 1845/12 do III SA/Gl 1848/12 oraz III SA/Gl 428/13, III SA/Gl 77/14, III SA/GL 331/14. Podnoszone zaś przez stronę argumenty podjęcia przez Ministerstwo Finansów działań w celu notyfikacji ustawy o grach hazardowych pozostają bez znaczenia w sprawie w sytuacji, gdy Sąd nie podziela poglądu o braku podstaw stosowania art. 89 ust. 1 pkt 2 i ust. 2 pkt 2 u.g.h. Skoro bowiem Spółce urządzała gry na automatach (co wynika z eksperymentu przeprowadzonego przez funkcjonariuszy celnych i opinii biegłego) i nie udzielono jej koncesji na działalność w zakresie prowadzenia kasyna, to tym samym była ona urządzającym gry na automatach poza kasynem gry. Zgodnie zaś z art. 89 ust. 1 pkt 2, ust. 2 pkt 2 ustawy o grach hazardowych urządzający gry na automatach poza kasynem gry podlega karze pieniężnej; wysokość kary pieniężnej wymierzanej w takim przypadku wynosi [...] zł od każdego automatu. Wskazana kara jest sankcją bezwzględnie oznaczoną kwotowo wymierzaną przez naczelnika urzędu celnego bez względu na okoliczności stwierdzonego deliktu administracyjnego Biorąc powyższe pod uwagę Sąd na podstawie art. 151 p.p.s.a. oddalił skargę.