III SA/Gl 5/16

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Małgorzata Jużków, Sędziowie Sędzia WSA Barbara Brandys-Kmiecik (spr.), Sędzia WSA Magdalena Jankiewicz, Protokolant Katarzyna Lisiecka-Mitula, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 8 czerwca 2016 r. przy udziale - sprawy ze skargi "A" Sp. z o.o. w M. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego w M. z dnia [...] . znak: [...] określającej za miesiąc lipiec 2014r. kwotę zwrotu różnicy podatku od towarów i usług w wysokości 1.704 zł, kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług do przeniesienia na następny okres rozliczeniowy w wysokości: 0 zł. Decyzję wydano na podstawie art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.; dalej O.p.) oraz art. 43 ust. 1 pkt 10 i art. 88 ust. 3 a pkt 2 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (tj. Dz. U. z 2011 r., nr 177, poz. 1054 ze zm.; dalej ustawa o VAT). Uzasadniając przedmiotową decyzję w pierwszej kolejności odwołano się do okoliczności faktycznych sprawy wskazując, że w wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej stwierdzono m. in. iż Spółka, ujęła w rejestrze VAT zakupu za lipiec 2014r. oraz rozliczyła w deklaracji VAT-7 za ten okres fakturę VAT z dnia [...]r . Nr [...] wystawioną przez "A" S.A. ul[...] , [...] , tytułem: "Sprzedaż nieruchomości zg. z umową z dn. 04.07.2014r.". Wartość netto: 2.300.000 zł, kwota podatku VAT: 529.000 zł. Załącznik do faktury zawierał wyszczególnienie rzeczy, które objęła dostawa – tj.: prawo wieczystego użytkowania gruntu - 325.340 zł; budynek - 1.793.660 zł; suwnica - 145.000 zł; kotłownia - 25.000 zł; fundament - 11.000 zł; razem: 2.300.000 zł. W celu właściwego ustalenia stanu faktycznego organ pierwszej instancji przeanalizował dokumenty: 1. akt notarialny z 31 stycznia 2011r. Repertorium "A" Nr [...] dokumentujący umowę sprzedaży nieruchomości przez "B " Sp. z o.o. na rzecz "A" S.A. - tj. prawo użytkowania wieczystego działki gruntu numer [...] położonej w O. przy ul. [...] oraz prawo własności znajdujących się na tej działce: budynku G - 160 stanowiącego odrębną nieruchomość i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności, objęte księgą wieczystą o numerze: [...] prowadzoną przez Sąd Rejonowy w O. . Zgodnie z § 1 ww. umowy sprzedaży budynek G- 160 - to hala produkcyjno-biurowa o powierzchni zabudowy 1.280 m2 i powierzchni użytkowej 1.697 m2, o konstrukcji żelbetowej, wybudowany w przybliżeniu w 1960 r., wyposażony w instalacje: (1) elektryczną, (2) centralnego ogrzewania zasilanego z własnej kotłowni, (3) sprężonego powietrza, (4) do gazu osłonowego spawania. Do budynku doprowadzona jest woda pitna oraz woda przemysłowa - zasilająca rurociąg przeciwpożarowy. Natomiast "budowle" to: fundament pod zbiornik gazu wraz z ogrodzeniem i kotłownia olejowa zlokalizowana w opisanym wyżej budynku; 2. akt notarialny z dnia [...] r. Repertorium A Nr [...] dokumentujący umowę sprzedaży nieruchomości przez "A" S.A. na rzecz "B " Sp. z o.o. tj. prawo użytkowania wieczystego działki gruntu numer [...] położonej w O. przy ul. [...] oraz prawo własności znajdujących się na tej działce: budynku G - 160 stanowiącego odrębną nieruchomość i budowli stanowiących odrębny od gruntu przedmiot własności, objęte księgą wieczystą o numerze: [...] prowadzo-ną przez Sąd Rejonowy w O. . Zgodnie z pkt III ww. umowy sprzedaży działka [...] zabudowana jest budynkiem G-160 - halą produkcyjno-biurową o powierzchni zabudowy 1.280 m2 i powierzchni użytkowej 1.697 m2, o konstrukcji żelbetowej, wybudowaną w latach 60-tych XX wieku, wyposażoną w instalacje: (1) elektryczną, (2) centralnego ogrzewania zasilanego z własnej kotłowni, (3) sprężonego powietrza, (4) do gazu osłonowego spawania, do którego to budynku doprowadzona jest woda pitna oraz woda przemysłowa - zasilająca rurociąg przeciwpożarowy oraz budowlami, którymi są: fundament pod zbiornik gazu wraz z ogrodzeniem i kotłownia olejowa zlokalizowana w opisanym wyżej budynku; 3. ofertę złożoną jej przez firmę "C" S.A. (pismem z dnia [...] lir.) na remont pokrycia dachowego hali w O. w trzech wariantach. Wariant I obejmował "naprawę pokrycia dachu" (demontaż plus utylizacja instalacji odgromowej, przeróbka świetlika /wymiana pomniejszonych okien/, wymian wentylatorów cylindrycznych, montaż trzech cokołów pod wentylatory, podniesienie trzech istniejących cokołów z wentylatorami, obróbki blacharskie kominów i świetlika, montaż kominów odpowietrzających, /osuszenie dachu/, pokrycie dachu papą termozgrzewalną), wariant II "naprawa pokrycia dachu + montaż orynnowania (prace jak w wariancie I, przeróbka koryt rynnowych na dach płaski, montaż rynien PCV + obróbki blacharskie, demontaż + montaż rur spustowych PCV, montaż wpustów podgrzewanych, remont drabiny wejściowej)", oraz wariant III - "naprawa pokrycia dachu + montaż orynnowania + docieplenie dachu" (prace jak w II wariancie, ocieplenie dachu 10 cm styropapą, obróbki blacharskie na ścianach szczytowych); 4. zamówienie "A" S.A. dla "C" S.A.(nr [...] z dnia [...] r.) na "remont pokrycia dachowego w hali w O. na wariant III". "Zakres prac zgodnie z ofertą z dnia 07.06.2011r. - wariant III"; 5. faktury wystawione przez firmę "C" S.A., które w ocenie "A" S.A. dokumentują nakłady poniesione tytułem ulepszenia budynków, budowli lub ich części położonych na powyższej nieruchomości: z dnia 18.08.2011 r. nr [...] , tytułem: "Remont pokrycia dachowego hali w O., etap 1", wartość netto: 50.000 zł, VAT: 11.500 zł; z dnia 27.09.2011r. nr [...], tytułem: "Remont pokrycia dachowego w hali w O." wartość netto: 250.000 zł, VAT: 57.500 zł - faktury te zostały rozliczone w rejestrach VAT zakupu za sierpień i wrzesień 2011r. oraz "A" S.A. zwiększyła wartość początkową budynku G-160 o wartość 300.000 zł stanowiącą łączną wartość netto z powyższych faktur VAT; 6. faktury rozliczone przez "A" S.A. we właściwych rejestrach zakupu, przy czym wciągnik do suwnicy przyjęty został do użytkowania 02.02.2011r. i ujęty w środkach trwałych tej firmy (wartość początkowa: 4.900 zł), natomiast suwnica natorowa została przyjęta do użytkowania w dniu 20.12.2012r. ujęta w środkach trwałych, wartość początkowa: 165.983,52 zł. Nadto z wyjaśnień "A" S.A. wynikało, iż hala w O. przy ul. C. jest halą produkcyjną wybudowana jeszcze przez Zakłady Chemiczne w O. , która przez ostatnie lata przed jej zakupem przez "B " Sp. z o.o. nie była użytkowana. Hala nie była docieplona, była wybudowana w technologii żelbetu. Dach pokryty był papą położoną na lepiku. System odprowadzania wody deszczowej obejmował jedynie część zadaszenia hali. Zalegająca woda spowodowała degradację papy, która w wielu miejscach nie była szczelna. Opierzenie dachu skorodowało i nie zapewniało szczelności. Świetlik w konstrukcji stałowo-szklanej był skorodowany i nieszczelny. Drabina wejściowa na dach była zupełnie skorodowana. Dach posadowiony był na konstrukcji żelbetowej, która nadawała się do wykorzystania. Zaproponowany zakres robót uwzględniał odbudowę wszystkich elementów dachu z zastosowaniem nowoczesnych materiałów budowlanych, zapewniających trwałość i zabezpieczonych antykorozyjnie, a także modernizację dostosowująca obiekt do obecnych standardów. "A" S.A. nabytą od "B " Sp. z o.o. nieruchomość w O.przyjęła jako środek trwały w dacie 02.02.2011r., a zgodnie z dokumentem przyjęcia środka trwałego OT wartość początkowa tego środka trwałego wynosiła: 1. budynek G-160 - Hala produkcyjno-biurowa: 1.470.400,38 zł, 2. prawo wieczystego użytkowania gruntu: 326.615,09 zł, 3. kotłownia olejowa w budynku G-160: 76.297,86 zł, 4. fundament pod zbiornik gazu wraz z ogrodzeniem: 16.564,67 zł. Szczegółowy zakres wykonanych robót został wymieniony w ofercie "C" S.A. z dnia 07.06.2011r., notatce z oględzin obiektu z dnia 02.06.2011r. oraz w wyjaśnieniach "A" S.A. z dnia 30.01.2015r. Z powyższych dokumentów wynikało zdaniem organu, iż przed przystąpieniem do montażu nowej suwnicy natorowej w hali w O. była już użytkowana jedna suwnica położona na szynach zamontowanych na belkach podsuwnicowych, żelbetowych, jednoprzęsłowych, które są oparte na wspornikach słupów. Ekspertyza techniczna belek podsuwnicowych dokonana w czerwcu 2012r. wykazała, iż na tych belkach może pracować nowa suwnica o określonych parametrach (m. in. udźwig 8.000 kg) jednocześnie z suwnicą dotychczasową, przy zachowaniu odległości pomiędzy nimi minimum 4 metrów oraz zamontowaniu czujników zbliżeniowych. Wykonano także operat geodezyjny torowiska jezdnego dla suwnic. “D" sp.j. wykonała prace związane z modernizacją torowiska, a także dokonała dostawy i montażu nowej suwnicy oraz modernizacji suwnicy dotychczasowej (protokół Odbioru Praz [...] z 20.12.2012r.). W konsekwencji poczynionych ustaleń decyzją z dnia [...] r. Naczelnik Urzędu Skarbowego w M. określił Spółce kwotę zwrotu różnicy podatku oraz nadwyżki podatku naliczonego nad należnym w podatku od towarów i usług za m-c lipiec 2014r., gdyż zakwestionował Spółce prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z faktury VAT z dnia 04.07.2014r. nr [...], wystawionej przez "A" S.A., tytułem sprzedaży nieruchomości - wartość netto: 2.300.000 zł, VAT: 529.000 zł stwierdzając, że transakcja dokumentowana tą fakturą VAT winna być zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 tej ustawy Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z powyższej faktury. W odwołaniu Spółka wniosła o uchylenie w całości decyzji I instancji oraz orzeczenie przez organ odwoławczy co do istoty sprawy. Zarzuciła naruszenie: art. 122, w związku z art. 191 i 187 O.p., na skutek sprzeczności istotnych ustaleń organu I instancji z zebranym w sprawie materiałem dowodowym, polegającej na dokonaniu wadliwej oceny dowodów zgromadzonych w sprawie na okoliczność ustalenia prawidłowej wysokości wydatków dokonanych przez "A" S.A. na ulepszenie budynku będącego przedmiotem sprzedaży na rzecz podatnika; art. 120, 121 § 1, 210 § 1 pkt 6 O.p. poprzez nieuwzględnienie całego materiału dowodowego oraz brak uzasadnienia faktycznego i prawnego dla dokonanych w decyzji rozstrzygnięć, w szczególności nieuwzględnienie w treści decyzji istotnych dla sprawy dowodów potwierdzających charakter prowadzonych na budynku prac wskazujących na ulepszenie środka trwałego w rozumieniu art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych; art. 88 ust. 3a pkt 2 w związku z art. 43 ust. 1 pkt 10, art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT oraz art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez błędne przyjęcie, że zakup udokumentowany fakturą nr [...]powinien być zwolniony z VAT, skutkiem czego przy zastosowaniu stawki 23% nabywający nie miał prawa do odliczenia VAT z przedmiotowej faktury; art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez błędne przyjęcie, że wydatki poniesione przez sprzedawcę z faktury [...]"A" S.A. w części nie stanowią wydatków na ulepszenie w rozumieniu ww. przepisu, skutkiem czego było błędne przyjęcie przez organ podatkowy, iż wydatki na ulepszenie nie przekroczyły progu 30% wartości początkowej budynku, co doprowadziło organ podatkowy do błędnego wniosku o nieprawidłowym zastosowaniu przez "A" S.A. stawki VAT 23%. Rozpoznając odwołanie decyzją z dnia [...] r. Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał decyzję organu I instancji w mocy. Powołując się na art. 41, art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT podkreślił, że dla ustalenia prawidłowości zastosowania 23 % stawki podatku VAT przy realizacji przedmiotowej dostawy nieruchomości należy ustalić, czy nie wystąpiły wyjątki określone w tych przepisach, w przypadku zaistnienia których dostawa budynków i budowli nie podlega zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Organ pierwszej instancji zauważył więc, że oświadczenie o rezygnacji ze zwolnienia i wyborze opodatkowania dostawy przedmiotowej nieruchomości nie zostało złożone. Nie nastąpiło również wyłączenie stosowania zwolnienia dostawy budynków i budowli wynikające z kryterium długości okresu pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dokonaną dostawą nieruchomości (tj. okres krótszy niż 2 lata) - nieruchomość została nabyta przez "A" SA od "B " Sp. z o.o. w dniu 31 stycznia 2011 r. w ramach czynności podlegających opodatkowaniu (oświadczenie złożone do protokołu z dnia 25 i 29 września 2014r.), czyli od chwili nabycia nieruchomości przez "A" SA i oddania jej do użytku ( 2 lutego 2011 r.) do dnia jej sprzedaży odwołującej w dniu 4 lipca 2014 r. minął okres dłuższy niż 2 lata. Nie wystąpiło również wyłączenie stosowania zwolnienia w odniesieniu do dostawy nieruchomości dokonanej przez "A" SA na rzecz Spółki w 2014r. w związku z dokonaniem tej dostawy w ramach pierwszego zasiedlenia, rozumianego jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich wybudowaniu (art. 2 pkt 14 lit. a ustawy o VAT). Oddanie przedmiotowej nieruchomości do użytkowania w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu (odpłatnej dostawy), po ich wybudowaniu nastąpiło najpóźniej w odniesieniu do nabycia nieruchomości przez "A" SA w 2011 r. Nadto podkreślił, że odnośnie zwolnienia od podatku od towarów i usług w związku z dokonaniem dostawy budynku w ramach pierwszego zasiedlenia rozumianego jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej (art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o podatku od towarów i usług) - "A" SA przyjęła do użytkowania zakupioną nieruchomość zabudowaną jako środki trwałe o wartościach początkowych: 326.615,09 zł prawo użytkowania wieczystego gruntu, 1.470.400,38 zł budynek - hala produkcyjno - biurowa, 76.297,86 zł kotłownia olejowa, 16.564,67 zł fundament pod zbiornik gazu wraz z ogrodzeniem. Natomiast z akt sprawy wynika, że wartość środka trwałego zwiększona została w wyniku ulepszenia o: 300.000 zł. hala produkcyjno - biurowa, 165.983,52 zł suwnica o udźwigu 8 ton, 4.900 zł. wciągnik do suwnicy. Zatem wartość początkowa hali produkcyjno-biurowej wynosiła 1.470.400,38 zł. Podczas gdy z czynności sprawdzających przeprowadzonych w firmie "A" S.A., jako "wydatki na ulepszenie", "A" S.A. potraktowała nakłady dokumentowane wymienionymi wyżej 7 fakturami VAT dokumentującymi roboty budowlane związane z remontem pokrycia dachowego hali oraz wydatki związane z dostawą suwnicy. Łączna wartość netto z tych faktur wynosiła: 470.400 zł, która jest większa niż 30% wartości początkowej hali o 29.279,89 zł.(l.440.400,38 zł x 30% = 441.120,11 zł). Analizując prawidłowość zaliczenia powyższych nakładów dokonanych przez "A" S.A. jako związanych z ulepszeniem środka trwałego tj. hali w O. , w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit, b ustawy o VAT organ odwoławczy stwierdził, że suwnicę motorową o udźwigu 8 ton wraz z usługami powiązanymi (montażem i dostosowaniem konstrukcji jezdnej oraz zasilania funkcjonującej w hali suwnicy o udźwigu 5 ton) "A" SA nabyła na podstawie oferty z 27 czerwca 2912 r. za cenę netto 159.500 zł. Kwota ta wraz z kosztem ekspertyzy żelbetowych belek podsuwnicowych, operatu geodezyjnego w kwocie netto 6.000 zł. oraz z kosztami dozoru technicznego została wprowadzona do ewidencji środków trwałych w dniu 20 grudnia 2012 r. Zgodnie z Klasyfikacja Środków Trwałych suwnice zalicza się do Grupy 6 ("Urządzenia Techniczne"), podgrupy 64 ("Dźwigi i przenośniki"), symbol KŚT 646 - "suwnice i wsadzarki". Tymczasem hala produkcyjno-biurowa zalicza się do Grupy 1 ("Budynki i lokale oraz spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego i spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego"), podgrupy 10 ("Budynki niemieszkalne"), symbol KŚT 101 - "Budynki przemysłowe". Zatem uznał, że suwnica jest odrębnym od hali produkcyjnej środkiem trwałym. "A" S.A. jak i "B " Sp. z o.o. potraktowały nakłady związane z montażem suwnicy natorowej jako "nakłady na ulepszenie budynku". Zgodnie z art. 3 pkt 1 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane ( Dz.U z 2013 r., poz. 1409 z późn. zm.), w brzmieniu obowiązującym w 2012r. (tj. dacie ponoszenia nakładów na suwnicę natorową) przez "obiekt budowlany" rozumiało się: budynek wraz z instalacjami i urządzeniami technicznymi, budowlę stanowiącą całość techniczno-użytkową wraz z instalacjami i urządzeniami, obiekt małej architektury. Powołano orzecznictwo sądowe i podkreślono, że nabyta w 2012r. przez "A" S.A. suwnica, której montaż nie wymagał pozwolenia budowlanego, może być zastąpiona inną suwnicą, bez naruszenia struktury hali, w której ta suwnica się znajduje; nie pełni żadnej służebnej roli wobec hali, w której się znajdują (tylko na odwrót) i nie jest wytworem procesu budowlanego lecz technicznego czy technologicznego. Istnienie związku użytkowego między suwnicą a halą, w której ta suwnica się znajduje nie jest wystarczające do uznania tej suwnicy jako "części obiektu budowlanego". Zatem suwnica nie jest budowlą ani obiektem małej architektury w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Zgodnie z definicją podaną przez organ pierwszej instancji (internetową encyklopedią PWN) - suwnica to rodzaj dźwignicy złożonej z przemieszczającej się, zwykle po torach konstrukcji nośnej. Natomiast dźwignica to maszyna robocza. Suwnica natorowa jest urządzeniem stanowiącym wyposażenie hali, nie jest ona nierozerwalnie związana z budynkiem, nie stanowi jego części składowej, co mogłoby uzasadniać uznanie jej za ulepszenie środka trwałego. Nie można również uznać wydatków na nabycie suwnicy i usług powiązanych za nabycie części peryferyjnej hali, skutkującej jej ulepszeniem w rozumieniu art. 16 g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 z późn.zm.). Zgodnie z tym przepisem jeżeli środki trwale uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację ww danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł. Wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztów ich eksploatacji. Konkludując organ zaakcentował, że z poczynionych ustaleń wynika, iż "A" S.A. oraz "B " Sp. z o.o błędnie potraktowały nabycie i montaż suwnicy jako fragment "ulepszenia budynku" w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT. Mając zatem na względzie, iż wydatki związane z nabyciem suwnicy natorowej, które zostały potraktowane przez "A" S.A. i "B " Sp. z o.o. jako "wydatki na ulepszenie budynku", wynoszą łącznie 170.400 zł (suma wartości netto nabyć towarów i usług wynikających z faktur VAT nr: [...] ) - pomniejszając kwotę 470.400 zł (wartość netto wszystkich faktur, które "A" SA uznało za "ulepszenie budynku") o ww. kwotę 170.400 zł - otrzymamy kwotę 300.000 zł, która jest mniejsza niż 30% wartości początkowej hali, tj. 441.120,11 zł. (1.440.400,38 zł x 30%). Zdaniem organu ten fakt wystarczył do stwierdzenia, iż w niniejszej sprawie nie zachodziła sytuacja, o której mowa w art. 2 pkt 14 lit, b ustawy o VAT. Natomiast w zakresie robót budowlanych dotyczących dachu hali organ wskazał, że brak pełnej informacji uniemożliwia jednoznaczne określenie zakresu robót, które stanowiły "ulepszenie budynku" w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT, a które z nich stanowiły "remont" w rozumieniu art. 3 pkt 8 Prawa budowlanego to wobec wyżej ustalonej okoliczności, iż bez uwzględnienia nakładów poczynionych przez "A" S.A. na suwnicę natorową wszystkie pozostałe nakłady łącznie nie przekraczają 30% wartości początkowej hali produkcyjno-biurowej w O. - tym samym istniała podstawa do stwierdzenia, że sprzedaż nieruchomości dokumentowana fakturą VAT z dnia 04.07.2014r. nr [...] winna być zwolniona od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT bez konieczności prowadzenia uprzedniego postępowania wobec "A" S.A. w przedmiocie podatku dochodowego w zakresie wydatków związanych z remontem dachu hali. W konsekwencji, stosownie do art. 88 ust. 3a pkt 2 ww. ustawy Spółce nie przysługiwało prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z powyższej faktury VAT. Odnosząc się do zarzutów odwołania organ uznał je za bezzasadne. Na powyższą decyzję ostateczną Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...] r. skarżąca Spółka złożyła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego wnosząc o jej uchylenie w całości i powtórzyła zarzuty odwołania. W odpowiedzi na skargę organ odwoławczy wniósł o jej oddalenie podtrzymując dotychczasowe stanowisko w sprawie. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach zważył co następuje: Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2014, poz. 1647 ze zm.; dalej jako P.u.s.a.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zgodnie z § 2 tegoż artykułu kontrola, o której mowa, jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem rozstrzygniętą sprawę z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – zwany dalej p.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonego aktu w całości lub w części następuje wtedy gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Stosownie do treści art. 134 § 1 ppsa sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawną. Natomiast przeprowadzone w określonych na wstępie ramach badanie zgodności z prawem zaskarżonej decyzji wykazało, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie, bowiem nie można organom orzekającym w przedmiotowej sprawie skutecznie zarzucić, iż przy rozpatrywaniu sprawy naruszyły obowiązujące przepisy prawa materialnego lub procesowego. Na wstępie należy zauważyć, że od podstawowej zasady opodatkowania podatkiem od towarów i usług dostaw towarów art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT przewidział wyjątek – tj. zwalnia od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy: dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim; pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata. Natomiast pojęcie "pierwszego zasiedlenia" definiuje art. 2 pkt 14 ustawy o VAT, zgodnie z którym jest to oddanie do użytkowania, w wykonania czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich: wybudowaniu lub ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej. W niniejszej sprawie bezspornym jest, że strony zakwestionowanej przez organy transakcji nie złożyły naczelnikowi urzędu skarbowego zgodnego oświadczenia, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części; nie nastąpiło również wyłączenie stosowania zwolnienia wynikające z kryterium długości okresu pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dokonaną dostawą nieruchomości (tj. okres krótszy niż 2 lata – tj. nabycie 31 stycznia 2011 r. w ramach czynności podlegających opodatkowaniu przez "A" SA i odsprzedaż skarżącej Spółce 4 lipca 2014 r., czyli minął okres dłuższy niż 2 lata. Natomiast sporem w sprawie objęta jest dopuszczalność zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług w związku z dokonaniem dostawy budynku w ramach pierwszego zasiedlenia rozumianego jako oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, stanowiły co najmniej 30 % wartości początkowej (art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o VAT) – tj. rozstrzygnięcie czy nakłady poczynione w budynku - hali produkcyjno – biurowej poprzez remont poszycia dachowego oraz zakup i montaż suwnicy spowodowały, że wartość środka trwałego zwiększona została w wyniku ulepszenia o: 300.000 zł. hala produkcyjno - biurowa, 165.983,52 zł suwnica o udźwigu 8 ton, 4.900 zł. wciągnik do suwnicy, podczas gdy wartość początkowa hali produkcyjno-biurowej w O. wynosiła 1.470.400,38 zł. Natomiast jako "wydatki na ulepszenie" "A" S.A. potraktowała nakłady poniesione na roboty budowlane związane z remontem pokrycia dachowego hali oraz wydatki związane z dostawą suwnicy, których łączna wartość netto wynosiła: 470.400 zł, co jest większe niż 30% wartości początkowej hali o 29.279,89 zł.(1.440.400,38 zł x 30% = 441.120,11 zł). Organ jednak uznał suwnicę za odrębny od hali produkcyjnej środek trwały, którego montaż nie wymagał pozwolenia budowlanego; może być zastąpiony inną suwnicą, bez naruszenia struktury hali, w której ta suwnica się znajduje. Stwierdzając, że suwnice nie pełnią żadnej służebnej roli wobec hali, w której się znajdują (tylko na odwrót) i nie są też wytworem procesu budowlanego lecz technicznego czy technologicznego; istnienie związku użytkowego między suwnicą a halą, w której ta suwnica się znajduje nie jest wystarczające do uznania tej suwnicy jako "części obiektu budowlanego" – organ skonstatował, że suwnica nie jest budowlą ani obiektem małej architektury w rozumieniu przepisów prawa budowlanego. Wskazując na definicję internetowej encyklopedii PWN, że suwnica to rodzaj dźwignicy złożonej z przemieszczającej się, zwykle po torach konstrukcji nośnej; natomiast dźwignica to maszyna robocza – organ stwierdził, że suwnica natorowa jest urządzeniem stanowiącym wyposażenie hali, nie jest ona nierozerwalnie związana z budynkiem, nie stanowi jego części składowej, co mogłoby uzasadniać uznanie jej za ulepszenie środka trwałego i nie można uznać wydatków na nabycie suwnicy i usług powiązanych za nabycie części peryferyjnej hali, skutkującej jej ulepszeniem w rozumieniu art. 16 g ust. 13 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.), gdyż zgodnie z tym przepisem jeżeli środki trwale uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację ww danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł. Wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztów ich eksploatacji. Zatem podsumował, że "A" S.A. oraz "B " Sp. z o.o błędnie potraktowały nabycie i montaż suwnicy jako fragment "ulepszenia budynku" w rozumieniu art. 2 pkt 14 lit. b ustawy o podatku VAT. Po przeanalizowaniu całości materiału dowodowego skład orzekający w rozpoznawanej sprawie w pełni podziela przedstawioną przez organ odwoławczy argumentację i słuszność zajętego w sprawie stanowiska. W ocenie Sądu podniesione w skardze zarzuty naruszenia prawa materialnego i procesowego są całkowicie chybione. W ocenie składu orzekającego w niniejszej sprawie zaklasyfikowanie przez organy obu instancji spornej suwnicy jako urządzenia technicznego - niezwiązanego nierozerwalnie z obiektem budowlanym, niezapewniającego możliwość użytkowania obiektu i jego prawidłowe funkcjonowanie - dokonane zostało prawidłowo. Powyższe wynika także bezpośrednio z treści "Ekspertyzy Technicznej żelbetowych belek podsuwnicowych w budynku produkcyjnym w O. przy ul. [...] z czerwca 2012 r. Z opisu stanu istniejącego wynika jednoznacznie istnienie belek podsuwnicowych, na których zamontowane są szyny podsuwnicowe typ SD-85 z pracującą, istniejącą suwnicą. Natomiast przewidywane było wówczas zamontowanie dodatkowej suwnicy i we wnioskach końcowych ekspertyzy stwierdzono dopuszczalność zamontowania nowej, projektowanej suwnicy na istniejących belkach podsuwnicowych (przy spełnieniu wymogu zainstalowania czujników zbliżeniowych). Nadto z zapisów Oferty [...] z 27 czerwca 2012r. wynikało, że dotyczy ona dostawy suwnicy – jako dźwignicy o określonych parametrach; jej montażu; dostawy i montażu szynoprzewodu; modernizacji suwnicy istniejącej polegającej na montażu wyłączników optycznych oraz wykonaniu rektyfikacji torowiska. Natomiast z treści protokołu Odbioru Prac nr [...] również wynika, że przedmiotem dostawy była suwnica natorowa oraz modernizacja suwnicy wcześniej istniejącej. Konkludując powyższe należy zaakcentować, że – zdaniem składu orzekającego w niniejszej sprawie - z samej istoty spornej suwnicy, która została zamontowana na istniejącym już w hali torowisku, jako druga, dodatkowa suwnica wynika jej autonomiczny charakter, niezwiązany z bryłą budynku. Sporna suwnica bowiem jako forma dźwignicy jest urządzeniem technicznym i jako nowe urządzenie została zamontowana na starym, zmodernizowanym torowisku. To torowisko było dostosowane wcześniej do wymiarów hali produkcyjnej, stosownie wzmocnione, oprzyrządowane i okablowane na indywidualne zamówienie i powiązane z bryłą budynku w związku z instalowaniem pierwotnej suwnicy. Natomiast sporna suwnica już nie miała tego charakteru nierozerwalnego, technologicznego powiązania z bryłą budynku i tym samym nie mieściła się w pojęciu "nakładu na ulepszenie obiektu". W konsekwencji koszty jej dostawy nie wchodziły do sumy nakładów dokonanych przez "A" SA jako związanych z ulepszeniem środka trwałego decydującego o możliwości zastosowania zwolnienia z podatku VAT. Odnosząc się do zarzutów skargi i kwestionowania poczynionych ustaleń należy wskazać, że wobec kompletności i spójności materiału dowodowego organy wyjaśniały obszernie podstawy wydanych rozstrzygnięć co znalazło odzwierciedlenie w ustalonym przez organy stanie faktycznym i dokonanej subsumcji. Poza tym strona była informowana o możliwości zaznajamiania się z aktami i składania wniosków dowodowych, z których to uprawnień korzystała. Natomiast kwestia rozpisania poszczególnych wydatków w załączniku do spornej faktury, w którym osobno wyszczególniono pozycję suwnicy nie może mieć przesądzającego – jak argumentuje to strona skarżąca – znaczenia w sprawie wobec wyżej przedstawionych rozważań i argumentacji organów podatkowych. Wobec powyższych okoliczności Sąd oddalił skargę na podstawie art. 151 p.p.s.a..