III SA/Gl 648/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia NSA Ewa Karpińska (spr.), Sędziowie Asesor WSA Krzysztof Targoński, Asesor WSA Barbara Brandys-Kmiecik, Protokolant St. sekr. sąd. Beata Jacek, po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 sierpnia 2007r. przy udziale - sprawy ze skargi M. P. – wspólnika zlikwidowanej S.C. "A" na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej w K. z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej w K. na rzecz strony skarżącej kwotę [...] zł (słownie: [...] złotych) tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. 3. stwierdza, że decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C. z dnia [...] r. nr [...] określającą w podatku od towarów i usług za [...] 2000 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł. Decyzje organów podatkowych obu instancji zostały skierowane do M. P. i I. G. jako wspólników zlikwidowanej spółki cywilnej "A" z siedzibą w C.. W podstawie prawnej decyzji organ II instancji powołał art. 233 § 1 pkt 1 w związku z art. 13 § 1 pkt 2 lit. a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.; dalej powoływana jako O. p.), art. 19 ust. 1 i 2, art. 23 pkt 1, art. 27 ust. 4 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.; dalej powoływana jako ustawa o VAT z 1993 r.), a także § 50 ust. 4 pkt 1 lit. a oraz pkt 5 lit. a rozporządzenia Ministra Finansów z 22 grudnia 1999 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 109, poz. 1245 ze zm.; dalej powoływane jako rozporz. z 1999 r.). W uzasadnieniu organ odwoławczy przedstawił dotychczasowy przebieg postępowania i podał, że w dniach [...] r., [...] r. oraz [...] r., [...] r., [...] r., i [...] r. pracownicy [...] Urzędu Skarbowego w C. przeprowadzili kontrolę w "A" s.c. w C. w zakresie prawidłowości rozliczenia podatku od towarów i usług za [...] 2000 r. W trakcie kontroli stwierdzono nieprawidłowości w zakresie zawyżenia podatku naliczonego oraz zaniżenia podatku należnego za kontrolowany miesiąc, co dało organowi I instancji podstawę do wydania decyzji z [...] r. nr [...] określającej należności podatkowe w podatku od towarów i usług za ten miesiąc. Decyzja ta została uchylona decyzją kasacyjną organu odwoławczego z [...] r. nr [...] z uwagi na konieczność przeprowadzenia uzupełniającego postępowania dowodowego. Po przeprowadzeniu ponownego postępowania organ I instancji ustalił następujący stan faktyczny. Spółka cywilna "A" zaewidencjonowała w rejestrze zakupów VAT i odliczyła w deklaracji podatkowej VAT-7 za [...] 2000 r. podatek naliczony z faktur zakupu wystawionych przez "B" K. P. w K. ul. [...] w dniach [...] i [...] 2000 r. z wykazaną łączną kwotą podatku [...] zł. W wyniku kontroli krzyżowej ustalono, że K. P. nie posiada kopii faktur, bowiem dokumentacja księgowa za 2000 r. została skradziona. Według oświadczenia K. P. Spółka "A" regulowała swoje zobowiązania wobec "B" za pośrednictwem banku, a zapłata należności za poszczególne faktury wpływała na jego rachunek bankowy (okazał on wyciągi bankowe na kwotę [...] zł). Ponadto przedstawił [...] sztuk dokumentów SAD, dotyczących zakupów towarów przez firmę "B" od firmy "C", "D", "E", F. oraz od firmy "F", "G", "H". Kontrolujący ustalili, że K. P. złożył we właściwym urzędzie skarbowym deklaracje podatkową VAT-7 za [...] 2000 r., w której zadeklarował podatek należny w kwocie [...] zł oraz podatek naliczony w kwocie [...] zł. W trakcie przesłuchania K. P. zeznał, iż nie odtworzył dokumentów firmy "B", nie posiada rejestru zakupu i sprzedaży, nie wie z czego wynikają dane zawarte w deklaracjach VAT-7, gdyż nigdy takich deklaracji nie wypełniał, nie składał, a podpisy nie są jego. Na podstawie zebranego materiału dowodowego, uzupełnionego materiałem dowodowym zebranym w toku postępowania karnego prowadzonego przeciwko K. K. (wyrok skazujący), organ podatkowy I instancji, stwierdził, iż działalność w firmie "B" była prowadzona przez wyżej wymienionego, a K. P. tylko firmował tę działalność. Uznał zatem, że czynności udokumentowane fakturami wystawionymi przez firmę "B" nie zostały dokonane, a zatem stosownie do § 54 ust. 4 pkt 5 lit a) rozporz. z 1999 r., Spółce "A" nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z tych faktur. Organ uznał bowiem za udowodnione, że K. P. nie prowadził działalności we własnym imieniu i na własny rachunek. Pomimo, że na jego nazwisko była zarejestrowana firma "B", to podatnik ten nigdy nie dokonywał sprzedaży towarów na rzecz Spółki "A". W rzeczywistości od [...] 2000 r. prowadzeniem firmy "B" zajmował się K. K., m. in. we współpracy z M. P.. Pieniądze ze sprzedaży towarów z firmy "B" dla Spółki "A" przelewane były dla uwiarygodnienia dokonanych transakcji na konto firmy "B", a następnie wypłacane były przez K. P., po czym przekazywane K. K.. Ustalenia te zostały dokonane przez organ na podstawie: zeznań złożonych przez K. P., materiałów dowodowych uzyskanych z Sądu Rejonowego ([...] Wydział Grodzki) w C., w którym to Sądzie zapadł prawomocny wyrok w sprawie [...] przeciwko K. K., oskarżonemu o to, że w okresie od [...].2000 r. do [...].2003 r. w K., P. i innych miejscach, działając w krótkich odstępach czasu, w wykonaniu z góry powziętego zamiaru podrobił, w celu użycia jako autentyczne, faktury sprzedaży wystawione rzekomo przez firmę "C" z F., a następnie przedstawił je w urzędach celnych, wprowadzając w błąd funkcjonariuszy tych urzędów i wyłudził poświadczenie nieprawdy, co do pochodzenia i wartości towarów. Sąd w przedmiotowym wyroku uznał oskarżonego K. K. winnego zarzucanego mu czynu. Organ odwoławczy, po rozpatrzeniu odwołań wniesionych przez pełnomocnika M. P. i I. G., decyzją z [...] r. (nr jak wyżej) utrzymał w mocy decyzję organu podatkowego I instancji podtrzymując ustalenia faktyczne i argumentację prawną. W skardze z dnia [...] r. M. P. wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji i umorzenie postępowania z uwagi na upływ terminu przedawnienia z art. 70 Ordynacji podatkowej. Zaskarżonej decyzji zarzucił naruszenie zasad ogólnych postępowania tj. art. 121 § 1 i 122 O.p. oraz zasad prowadzenia postępowania dowodowego tj. art. 187 § 1 i art. 191 O.p., a także art. 210 § 4 O.p., bowiem uzasadnienie decyzji nie spełnia wymogów określonych tym przepisem. Nadto wskazał na naruszenie art. 19 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym oraz § 50 rozporz. z 1999 r. poprzez błędne przyjęcie, iż określone transakcje nie miały miejsca. Wniósł też o zasadzenie kosztów postępowania sądowego. W uzasadnieniu skargi zawarł polemikę ze stwierdzeniami zawartymi w zaskarżonej decyzji, brak logiki w ustaleniach z uwagi na przyjęcie zadeklarowanej wielkości sprzedaży i podatku należnego, a pozbawienie prawa do odliczenia podatku naliczonego, co wskazuje, iż spółka sprzedawała towary, których nie posiadała. Za absurdalne uznał stanowisko organów podatkowych co do faktury nr [...] z dnia [...] r.. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej w K. wniósł o oddalenie skargi i podtrzymał dotychczasowe stanowisko w sprawie. Dodał, iż niezrozumiałe są wywody skarżącego co do faktury z dnia [...] r., bowiem niniejsza sprawa dotyczy rozliczenia z tytułu podatku od towarów i usług za [...] 2000 r. i faktura ta nie ma związku z tym miesiącem rozliczeniowym. Zaakcentował tez, iż K. K. przyznał się do postawionego zarzutu fałszowania faktur. Wojewódzki Sąd Administracyjny po rozpoznaniu sprawy wywiódł, co następuje: Przystępując do oceny zaskarżonej decyzji należy na wstępie przypomnieć, że zgodnie z treścią art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269): "Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej oraz rozstrzyganie sporów kompetencyjnych i o właściwość między organami jednostek samorządu terytorialnego, samorządowymi kolegiami odwoławczymi i między tymi organami a organami administracji rządowej". "Kontrola, o której mowa w § 1, sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej" (art. 1 § 2 cyt. ustawy). Z brzmienia art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.; powoływana dalej jako u.p.p.s.a.) wynika zaś, iż zaskarżona decyzja może ulec uchyleniu wyłącznie w przypadku, gdy Sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego, inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Nadto Sąd stwierdza nieważność decyzji w całości lub w części, jeżeli zachodzą przyczyny określone w art.156 K.p.a. (ustawa z dnia 14 czerwca 1960 r. Kodeks postępowania administracyjnego – tekst jedn.: Dz.U. z 2000 r. Nr 98, poz.1071 ze zm.) lub w innych przepisach (art.145 § 1 pkt 2) u.p.p.s.a. Dodać też trzeba, iż zgodnie z art. 134 § 1 tej ustawy Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną, co oznacza, iż kontrola legalności zaskarżonej decyzji dokonywana jest w sposób kompleksowy i nie ogranicza się do zarzutów podniesionych przez stronę skarżącą. W rozpatrywanej sprawie, w ocenie Sądu, doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy, a także innych przepisów postępowania, które mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, a zatem skargę należało uwzględnić. Nie ulega bowiem wątpliwości, iż decyzje określające zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług za [...] 2000 r. zostały wydane przez organy podatkowe obu instancji w stosunku do byłych wspólników rozwiązanej spółki cywilnej, z pominięciem trybu unormowanego w art. 115 O.p., tj. trybu dotyczącego orzekania o odpowiedzialności osób trzecich za zobowiązania zlikwidowanej spółki cywilnej. W tej kwestii wypada przypomnieć, iż odpowiedzialność podatkowa osób trzecich obejmuje swoim zakresem podmiotowym wspólników spółki cywilnej i spółek prawa handlowego. Na podstawie art. 115 § 1 O. p. w szczególności odpowiedzialność ta obejmuje wspólników spółek osobowych, tzn. spółki cywilnej, jawnej, partnerskiej oraz komplementariusza w przypadku spółki komandytowej albo komandytowo-akcyjnej, niebędącego akcjonariuszem. Odpowiedzialność ta dotyczy także byłego wspólnika (§ 2 art.115 O. p.). Zakres przedmiotowy tej odpowiedzialności obejmuje zaległości podatkowe spółki i wspólników (w tym także byłych wspólników) wynikające z jej działalności, za które wskazane wyżej osoby trzecie odpowiadają całym swoim majątkiem solidarnie ze spółką i pozostałymi wspólnikami. Zgodnie ze stanowiskiem judykatury odpowiedzialność majątkowa wspólników spółki cywilnej jest niezależna od tego, który ze wspólników jest odpowiedzialny za zaległości podatkowe spółki, zaś zła sytuacja majątkowa byłych wspólników takiej spółki nie może stanowić podstawy do odstąpienia od orzeczenia o odpowiedzialności za zobowiązanie podatkowe (por.: wyrok NSA z 22.11.2001 r., I SA/Kr 1859/99; Serwis Podatkowy 2003, nr 7, s.11), ponieważ orzekanie o odpowiedzialności wspólników (byłych wspólników) nie jest bowiem oparte na zasadzie winy i dlatego nie ma znaczenia ustalenie przyczynienia się do powstania zaległości (por.: wyrok WSA w Warszawie z 16.06.2004 r., III SA 447/03 - M. Pod. 2004, nr 9, s.47; wyrok WSA w Warszawie z 8.07.2005 r., III SA/Wa 819/05 – LEX nr 174439). Odpowiedzialność ta ma charakter osobisty, solidarny, ale i subsydiarny. Oznacza to, że wobec braku wyłączenia w art. 115 O. p. zasady wynikającej z art. 108 § 4 O. p. egzekucja wobec wspólnika będzie mogła być podjęta jedynie w przypadku bezskuteczności (w całości lub w części) prowadzonego wobec spółki postępowania egzekucyjnego. W przypadku rozwiązania spółki, odpowiedzialność solidarna dotyczy jej byłych wspólników, co jest oczywiste wobec ustania bytu prawnego samej spółki, a więc pierwotnego dłużnika. Odpowiedzialność ta – jako odpowiedzialność solidarna – jest także niezależna od wielkości wkładów poszczególnych wspólników, co oznacza, że organ podatkowy może orzec o odpowiedzialności wspólnika za pełna kwotę zaległości podatkowej (por.: wyrok z 1.09.2000 r., III SA 1456/99 – Serwis Podatkowy 2003, nr 7, s.9). Zgodnie z ugruntowanym orzecznictwem, w przypadku rozwiązania spółki cywilnej będącej podatnikiem podatku od towarów i usług, określenie zobowiązania podatkowego z tytułu tego podatku może być dokonane w decyzji skierowanej do jej byłych wspólników (por.: wyrok z 18.02.2003 r., SA/Bd 193/03 – POP 2003, z.4, poz.94). W szczególności organ podatkowy zobowiązany jest wydać decyzję o odpowiedzialności wszystkich byłych wspólników spółki cywilnej czyli wszystkich osób trzecich, które w danej sytuacji występują (por.: wyrok z 12.09.2003 r. SA/Rz 2135/01 – POP 2004, z.3, poz.52). Dopiero po wydaniu takiej decyzji, jak przyjął Sąd we wskazanym orzeczeniu, każdy z byłych wspólników jest zobowiązany do zapłaty całej zaległości podatkowej, a w przypadku gdy zobowiązanie nie zostało dobrowolnie wykonane, organ podatkowy może wskazać, od którego byłego wspólnika lub od których byłych wspólników zażąda zapłaty. Jednakże dopiero wydanie decyzji o odpowiedzialności wspólnika spółki cywilnej jako osoby trzeciej pozwala na prowadzenie egzekucji w stosunku do majątku wspólnika pozostającego poza majątkiem spółki (por.: wyrok NSA z 14.09.2005 r., I FSA 483/05 – nie publ.). Co więcej w ocenie Sądu decyzje określające zaległość podatkową zlikwidowanej spółki, skierowane do jej byłych wspólników z pominięciem trybu o odpowiedzialności osób trzecich (czyli trybu przewidzianego w art.115 O. p. ), są skierowane do osoby nie będącej stroną w sprawie, co uzasadnia stwierdzenie ich nieważności (wyrok WSA w Warszawie z 24.03.2004 r., III SA 2073/02 – LEX nr 141238). Należy przy tym brać pod uwagę, że postępowanie o odpowiedzialności osób trzecich dotyczy jedynie odpowiedzialności wspólników rozwiązanej spółki cywilnej, a więc dotyczy dochodzenia należnych podatków, a nie rozstrzygania zagadnień dotyczących istnienia obowiązku podatkowego spółki oraz wysokości obciążających ją zobowiązań podatkowych (por.: wyrok WSA w Warszawie z 29.09.2004 r., III SA 1643/03 – LEX nr 161003). Jednakże, jak podkreśla się w literaturze przedmiotu i orzecznictwie, decyzja w sprawie odpowiedzialności podatkowej byłego wspólnika spółki cywilnej za jej zobowiązania, musi określać wysokość zobowiązania podatkowego ciążącego na spółce. Przedmiotem tej decyzji – podejmowanej w trybie art.115 O. p. – jest orzeczenie o odpowiedzialności podatkowej byłego wspólnika spółki cywilnej za zobowiązania podatkowe spółki. W przypadku bowiem, gdy spółka cywilna przestała istnieć, to również przestała istnieć strona, mogąca występować w postępowaniu podatkowym, a tym samym nie może być wszczęte ani się też toczyć w stosunku do niej takie postępowanie i w konsekwencji nie może być wydana wobec tego podmiotu decyzja określająca jej zobowiązanie, natomiast powinna być wydana decyzja w stosunku do wspólników zlikwidowanej spółki, w trybie art.115 O. p., jako osób trzecich (a nie jej następców prawnych) odpowiadających za zobowiązanie podatkowe (por.: wyrok NSA z 21.02.2003 r., I SA/Wr 2499/2000 – POP 2003, z.5, s.132; B. Adamiak, J. Borkowski, R. Mastalski, J. Zubrzycki: Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wrocław 2007, s.510-515). Przedstawione tezy z wyroków sądów administracyjnych w równym stopniu odnoszą się do art. 115 Ordynacji podatkowej zarówno w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r., jak i po tej dacie. Należy bowiem zauważyć, iż zgodnie z art. 21 ustawy z dnia 12 września 2002 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz o zmianie innych ustaw (Dz. U. Nr 169, poz. 1387) do odpowiedzialności podatkowej osób trzecich z tytułu zaległości podatkowych powstałych przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy stosuje się przepisy ustawy zmienianej w art. 1 w brzmieniu obowiązującym przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy. W niniejszej sprawie organy podatkowe orzekały o zobowiązaniu rozwiązanej spółki cywilnej za [...] 2000 r., a zatem zgodnie z cytowanym art. 21 noweli z dnia 12 września 2002 r. winny stosować art. 115 w brzmieniu obowiązującym przed dniem 1 stycznia 2003 r.. Dodać też trzeba, iż regulacja ta nie uległa zmianie, bowiem zmiana treści art. 115 po dniu 1 stycznia 2003 r. stanowiła w istocie jedynie doprecyzowanie poprzednio obowiązującej reguły co do orzekania o wysokości zobowiązań podatkowych w stosunku do byłych wspólników rozwiązanej spółki cywilnej. Przenosząc te rozważania na stan faktyczny rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, iż zaskarżona decyzja, wydana została z pominięciem trybu o odpowiedzialności osób trzecich przewidzianego w art. 115 Ordynacji podatkowej, a zatem jest obarczona wadą kwalifikowaną, bowiem została skierowana do osób nie będących stronami w sprawie (art. 247 § 1 pkt 5 O. p.), co jest już wystarczającym powodem do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Dodać też trzeba, iż likwidacja spółki cywilnej "A" nastąpiła w [...] 2002 r., a postępowanie podatkowe w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług zostało wszczęte postanowieniem [...] Urzędu Skarbowego w C. z [...] r. nr [...] skierowanym do wspólników zlikwidowanej spółki cywilnej M. P. i I. G. w sprawie wysokości podatku od towarów i usług za [...] 2000 r., po czym Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. wydał decyzję z dnia [...] r. nr [...] określającą w podatku od towarów i usług za [...] 2000 r. zobowiązanie podatkowe w wysokości [...] zł. Decyzja ta została skierowana do wspólników zlikwidowanej spółki cywilnej. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej w K. utrzymał w mocy powyższą decyzję Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w C.. Natomiast postanowieniem z dnia [...] r. nr [...] Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w C. wszczął postępowanie w stosunku do M. P. w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności za zaległości zlikwidowanej spółki cywilnej "A" z tytułu podatku od towarów i usług za [...] 2000 r., po czym wydał decyzję z dnia [...] r. nr [...] orzekającą o odpowiedzialności wymienionego za wyżej wymienione zaległości podatkowe. Z przedstawionych danych jednoznacznie wynika, iż postępowanie w sprawie odpowiedzialności skarżącego za zaległości spółki zostało wszczęte już po wydaniu decyzji wymiarowej organu I instancji z dnia [...] r., a mimo to Dyrektor Izby Skarbowej zaskarżoną decyzją utrzymał w mocy decyzję wymiarową skierowaną do byłych wspólników zlikwidowanej spółki cywilnej, którzy jak wyżej wskazano nie byli stroną w sprawie. W tym stanie rzeczy działanie organów podatkowych należy ocenić jako pozbawione logiki, bowiem przekonanie o prawidłowości i skuteczności decyzji wymiarowej skierowanej do byłych wspólników spółki cywilnej czyniło nieuzasadnionym prowadzenie postępowania w zakresie orzeczenia o odpowiedzialności byłych wspólników za zaległości podatkowe spółki, które zostały im już wymierzone wcześniejszą decyzją określającą zobowiązanie z tytułu podatku od towarów i usług. Odnosząc się do kwestii prawidłowości zakwestionowania przez organy podatkowe faktur zakupu wystawionych przez firmę "B" dla Spółki "A", przeprowadzone przez organy podatkowe postępowanie dowodowe – w ocenie Sądu – winno być uzupełnione, bowiem – jak wynika z akt sprawy – przeciwko K. K. zapadł co prawda wyrok skazujący, ale za poświadczanie nieprawdy co do pochodzenia i wartości towarów sprowadzanych z zagranicy, co w żadnej mierze nie może wpływać na ocenę transakcji sprzedaży realizowanych w kraju przez firmę "B" na rzecz "A". Ponadto w toku postępowania skarżący wnosił o przeprowadzenie dowodu w postaci analizy wypłat pieniędzy z konta bankowego K. P., w celu sprawdzenia wiarygodności jego twierdzeń, a także analizę przedmiotowych faktur pod kątem sfałszowania podpisów K. P. na tych fakturach, w celu wnikliwego ustalenia stanu faktycznego sprawy. Zrezygnowanie przez organy podatkowe z przeprowadzenia tych istotnych w sprawie dowodów Sąd uważa za naruszenie obowiązku wyczerpującego zebrania materiału dowodowego określonego w art. 187 oraz art. 188 Ordynacji podatkowej. Uwzględniając zatem całokształt przedstawionej argumentacji Wojewódzki Sąd Administracyjny, działając na podstawie art. 145 § 1 pkt 1) lit. a) i c) u.p.p.s.a., uchylił zaskarżoną decyzję. W oparciu o art. 152 u.p.p.s.a. Sąd orzekł, iż zaskarżona decyzja nie podlega wykonaniu do czasu uprawomocnienia się wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 tej ustawy.