I SA/Go 1213/06

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Asesor WSA Barbara Rennert Protokolant Inspektor Paweł Ksenycz po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 4 września 2007 r. sprawy ze skargi [...] w likwidacji na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 rok oddala skargę. I SA / Go 1213 / 06 U Z A S A D N I E N I E Skarżąca [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji w wniosła skargę na decyzją Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] roku nr [...] którą utrzymano w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] roku nr [...]. Z akt sprawy wynika że : W dniu 10.02.2006 roku wszczęto postępowanie kontrolne wobec podatnika [...] spółka z ograniczoną odpowiedzialnością w likwidacji w zakresie prawidłowości rozliczeń z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 rok. W dniu [...].04.2006 roku Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję określającą zobowiązanie z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych za 2000 roku w wysokości 75.907,0 złotych. W uzasadnieniu organ podatkowy wskazał że w 2000 roku spółka wykazała m.in. koszty uzyskania przychodów w wysokości 13.756.402,82 złote, zawyżając te koszty o kwotę 48.289,77 złotych. Spółka na podstawie umowy z dnia [...] roku nr [...] w latach 1999 - 2000 wykonywała prace budowlane, sanitarne i elektryczne w budynku Regionalnej Kasie Chorych i poniosła z tego tytułu wydatki na kwotę 30.000 złotych ujętych w rachunku nr [...] z dnia 9.05.2000 roku. Rachunek powyższy został wystawiony przez Zakład [...]. Powyższy wydatek podatnik zaliczył do kosztów uzyskania przychodów i zaewidencjonował w maju 2000 roku. Zdaniem organu podatkowego usługi objęte powyższym rachunkiem, a obejmujące wykonanie elementów schodów drewnianych, nie zostały wykonane w budynku Regionalnej Kasy Chorych, a w budynku mieszkalnym położonym będącym własnością wówczas prezesa tej spółki. Wynika to z ustaleń Sądu Okręgowego w sprawie z powództwa podatnika przeciwko [...] o zapłatę kwoty 48.300 złotych, sygn. akt I C 300 / 02. Ponadto organ ustalił iż do kosztów uzyskania przychodów podatnik zaliczył również następujące wydatki związane z adaptacją budynku Regionalnej Kasy Chorych : - kwotę 10.214,98 złotych ujętej w fakturze nr [...] z dnia [...].02.2000 roku wystawionej przez [...], - kwotę 1.026,48 złotych ujętej w fakturze nr [...] z dnia [...].02.2000 roku wystawionej przez [...], - kwotę 5.783,81 złotych ujętej w fakturze nr [...] z dnia [...].05.2000 roku wystawionej przez [...], - kwotę 1.264,50 złotych ujętej w fakturze nr [...] z dnia [...].02.2000 roku wystawionej przez [...]. Powyższe faktury dotyczą armatury i elementów wyposażenia łazienek i obejmują wyroby sprzedawane na indywidualne zamówienie, a zdaniem organu podatkowego w swym oświadczeniu Dyrektor Oddziału Wojewódzkiego NFZ [...] zaprzeczył aby powyższa armatura i wyposażenie było zamontowane w pomieszczeniach budynku Regionalnej Kasy Chorych zarówno w 2000 roku jak i w późniejszym czasie. W związku z powyższym organ podatkowy ustalił że wydatki w kwocie 48.289,77 złotych nie miały związku z wykonaniem umowy z dnia 27.10.2999 roku dotyczącej adaptacji budynku Regionalnej Kasy Chorych i przychodami z tym związanymi, toteż zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwota ta nie może być uznana za koszty uzyskania przychodów. Od powyższej decyzji podatnik złożył odwołanie wnosząc o jej uchylenie , ewentualnie o jej zmianę i określenie zobowiązania podatnika zgodnie z zeznaniem. W odwołaniu podatnik zarzucił jej naruszenie art. 210 § 4 ordynacji podatkowej poprzez nie wskazanie faktów które organ uznał za udowodnione, oraz dowodów którym dał wiarę oraz przyczyn dla których innym dowodom odmówił wiarygodności. Nadto podatnik zarzucił naruszenie art. 122 ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, oraz art. 191 i art. 187 § 1 ordynacji podatkowej poprzez dowolne ustalenia dokonane przez organ bez zgromadzenia i zbadania materiału dowodowego w sposób wyczerpujący. W uzasadnieniu odwołania podatnik wskazał że nawet gdyby uznać iż kwota 18.289,77 złotych nie miała związku z wykonaniem umowy z dnia 27.10.1999 roku której przedmiotem była adaptacja budynku Regionalnej Kasy Chorych to z tego tylko powodu nie można uznać iż kwota ta nie stanowi kosztów uzyskania przychodów. Zdaniem podatnika wówczas wykonywał on poza pracami adaptacyjnymi w budynku Regionalnej Kasy Chorych wiele innych robót i z tego też powodu nie można wykluczyć iż kwota 18.289,77 złotych stanowiła koszty uzyskania przychodów. Ponadto jego zdaniem z oświadczenia Dyrektora Oddziału Wojewódzkiego NFZ z dnia 2.03.2006 roku wynika iż co do części urządzeń wymienionych w poz. 6 i 8 faktury [...], istnieje możliwość że zostały wymienione na nowe. Organ I instancji natomiast nie podał w uzasadnieniu dlaczego pominął część oświadczenia złożonego przez Dyrektora Oddziału Wojewódzkiego NFZ. W ocenie podatnika stanowi to naruszenie norm procesowych odnoszących się do środków dowodowych i stanowi przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów. Co do kwoty 30.000 złotych podatnik wskazał że ustalenie że elementy schodów drewnianych zostały zamontowane w budynku mieszkalnym Prezesa Zarządu podatnika, a nie w budynku Regionalnej Kasy Chorych nie ma znaczenia dla zaliczenia powyższej kwoty do kosztów uzyskania przychodów. Jak wskazał podatnik wcześniej w owym czasie wykonywał wiele innych robót i z tej przyczyny nie można uznać iż kwota 30.000 złotych nie stanowiła kosztów uzyskania przychodów. Po rozpatrzeniu odwołania organ podatkowy II instancji decyzją z dnia 29.06.2006 roku utrzymał w mocy decyzję organu I instancji. Organ w uzasadnieniu uznał iż nie nastąpiło naruszenie art. 122 ordynacji podatkowej, bowiem organ nie jest obciążony nieograniczonym obowiązkiem poszukiwania faktów mających istotne znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy. Obowiązek dążenia do wyjaśnienia sprawy ciąży również na podatniku w jego interesie, a nadto o ile podatnik w określonego faktu wyciąga dla siebie korzystne skutki prawne to na nim spoczywa ciężar dowodu. Podatnik nie przedstawił żadnych dowodów na to iż sporne wydatki stanowią koszt uzyskania przychodów związany z zadaniami inwestycyjnymi prowadzonymi przez spółkę, natomiast organ wykazał iż powyższe wydatki nie były związane z pracami przeprowadzonymi w budynku Regionalnej Kasy Chorych. Organ podkreślił iż zgodnie z art. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu uzyskania osiągnięcia przychodów. Strona natomiast nie potrafi wykazać z jakim źródłem przychodów dany wydatek należy powiązać. Z akt sprawy wynika że wydatki te nie wiążą się z uzyskaniem przychodu przez podatnika. Jak wykazało postępowanie dowodowe wydatki rzędu 30.000 złotych dotyczące elementów schodów drewnianych, jak również kwota związana z armaturą i wyposażeniem łazienek nie zostały zamontowane w budynku Regionalnej Kasy Chorych, a materiały budowlane wskazane w fakturach nie zostały wykorzystane na powyższej budowie. Wykazało to postępowanie w sprawie I C 300 / 02 Sądu Okręgowego. Organ również stwierdził iż nie nastąpiło naruszenie art. 187 § 1 ordynacji podatkowej, bowiem organ podatkowy zgromadził materiał dowodowy w sposób wyczerpujący, a nadto zwrócił się do Dyrektora Oddziału Wojewódzkiego NFZ o udzielenie informacji. Nie nastąpiło również naruszenie art. 191 i 210 § 4 ordynacji podatkowej bowiem decyzja została wydana na podstawie całego materiału dowodowego zgromadzonego w sprawie i została należycie uzasadniona. Od powyższej decyzji skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego złożyła skarżąca wnosząc i uchylenie zaskarżonej decyzji ewentualnie o zmianę tej decyzji i ustalenie zobowiązania podatkowego zgodnie z zeznaniem skarżącej. W skardze skarżący zarzucił sprzeczność ustaleń organu podatkowego z treścią zebranego materiału dowodowego w sprawie poprzez : - przyjęcie że materiały budowlane ujęte w spornych fakturach nie zostały wykorzystane w budynku Regionalnej Kasy Chorych mimo iż w przypadku poz. 6 i 8 faktury nr [...] istnieje możliwość że wymienione tam urządzenia w wyniku uszkodzenia zostały wymienione na nowe, - przyjęcie że po zakończeniu prac przez skarżącą w budynku Regionalnej Kasy Chorych nie przeprowadzono żadnych remontów, co zdaniem organu potwierdza wyrok Sądu Okręgowego z dnia 14.11.2002 roku, - nie ustosunkowanie się do oświadczenia Oddziału Wojewódzkiego NFZ iż istnieje możliwość że urządzenia określone w poz. 6 i 8 faktury nr [...] zostały wymienione na nowe, - naruszenie zasad postępowania poprzez nie ustosunkowanie się do zarzutów i dowodów powołanych w odwołaniu, - naruszenie art. 210 § 4 ordynacji podatkowej poprzez nie wskazanie w zaskarżonej decyzji faktów które organ uznał za udowodnione, dowodów którym dal wiarę oraz przyczyn dal których innym dowodom odmówił wiarygodności, m.in. poprzez pominięcie oświadczenia Dyrektora Oddziału Wojewódzkiego NFZ, - naruszenie art. 122 ordynacji podatkowej poprzez nie podjęcie działań mających na celu dokładane wyjaśnienie stanu faktycznego sprawy, poprzez przyjęcie iż ciężar dowodowy z mocy art. 122 i art. 187 § 1 ordynacji podatkowej spoczywa na podatniku. - dokonanie dowolnych ustaleń bez uwzględnienia całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie, poprzez uznanie iż kwota 48.289,77 złotych nie może stanowić kosztów uzyskania przychodów, - naruszenia art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15.02.1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych poprzez przyjęcie iż wydatki w kwocie 48.289,77 nie miały związku z wykonywaną usługą adaptacji budynku Kasy Chorych, a skarżąca wykazała iż poniesione wydatki stanowią koszt uzyskania przychodu związany z innymi zadaniami inwestycyjnymi. W uzasadnieniu skarżący zarzucił iż organ podatkowy II instancji nie rozpoznał odwołania skarżącego, a w szczególności zarzutów zawartych w odwołaniu, m.in. nie odniósł się do zarzutu opartego na oświadczeniu Oddziału Wojewódzkiego NFZ z dnia 2.03.2006 roku, a okoliczność ta została pominięta również przez organ I instancji. Nadto wskazał iż organy podatkowe naruszyły art. 122 i art. 187 § 1 ordynacji podatkowej bowiem obciążyły ciężarem udowodnienia tego z jakim źródłem przychodu należy wiązać poniesiony wydatek, podatnika, a ciężar ten spoczywa na organie. Wskazał również iż organ nazwał armaturę i wyposażenie łazienek materiałami budowlanymi co uzasadnia zarzut błędnego ustalenia stanu faktycznego. Skarżący zarzucił również że nie dokonano ustaleń co do kwoty 18.289,77 złotych odnośnie tego, aby wydatki te nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów, a skarżąca wskazała iż w tym czasie wykonywała inne prace, w związku z czym nie można wykluczyć że wydatki powyższe stanowią koszty uzyskania przychodów. Organ II instancji również nie ustosunkował się do zarzutu dotyczącego przekroczenia granic swobodnej oceny dowodów, mimo nie uwzględnienia całości oświadczenia pisma Dyrektora Oddziału Wojewódzkiego NFZ z dnia 2.03.2006 roku. Skarżąca powtórzyła również zarzut naruszenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, bowiem sam fakt uznania iż przedstawione rachunki nie miały związku z adaptacją budynku Regionalnej Kasie Chorych nie oznacza że nie można uznać tych wydatków za koszty uzyskania przychodów związane z innymi pracami wówczas wykonywanymi. W odpowiedzi na zarzuty zawarte w skardze organ podatkowy wskazał iż w sposób wyczerpujący zebrał materiał dowodowy i włączył do postępowania dowodowego dowody zgromadzone w postępowaniu przez Sądem Okręgowym w sprawie I C 300 / 02, kserokopię wyroku nakazowego Sądu Rejonowego z dnia 28.05.2004 roku przeciwko [...] oskarżonemu o podrobienie podpisu [...] na fakturach VAT. W tym celu organ również zwrócił się do Dyrektora Oddziału Wojewódzkiego Narodowego Funduszu Zdrowia, uzyskując informację co do armatury i urządzeń sanitarnych zawartych w fakturach będących przedmiotem postępowania. Organ podkreślił iż ciężar dowodu i obowiązek podejmowania wszelkich działań celem dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego spoczywa na organie, jednak nie oznacza to nieograniczonego obowiązku poszukiwania dowodów mających znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, bowiem strona w swoim interesie winna przedstawić środki dowodowe. Nadto w postępowaniu obowiązuje zasada iż ciężar dowodu spoczywa na tym kto z określonego faktu wyprowadza stuki prawne korzystne dla siebie. Skarżąca nie zgodziła się z ustaleniami dokonanymi przez organ podatkowy jednak nie przedstawiła dowodów potwierdzających jej własne twierdzenia. Niezasadny jest również zdaniem organ podatkowego wyjaśnień udzielonych przez Dyrektora Oddziału Wojewódzkiego NFZ. Organ wyjaśnił iż oceny materiału dowodowego w tym względzie organ dokonał na podstawie całego materiału dowodowego, a więc wskazał iż w piśmie powyższym Dyrektor nie był pewien iż urządzenia z poz. 6 i 8 faktury nr zostały zamontowane w budynku, a jednocześnie wskazał iż od 2000 roku a więc od momentu zakończenia prac w budynku nie wykonywano żadnych prac remontowych. Organ nie zgodził się również z zarzutem naruszenia art. 210 § 4 ordynacji podatkowej bowiem organ nie pominął wyjaśnień Dyrektora Oddziału Wojewódzkiego NFZ zawartych w jego piśmie, a dowód ten jest jednym z dowodów na których organ oparł swoje rozstrzygnięcie. Nie zasadne jest również podniesienie naruszenia art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych bowiem przepis ten pozwala na zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku o ile jego poniesienie przyczyniło się do osiągnięcia przychodu, albo strona ponosząc wydatek spodziewa się osiągnięcia z tego tytułu przychodu w przyszłości. Skarżąca natomiast nie potrafi powiązać tegoż wydatku z określonym źródłem przychodu, a o ile wydatki te nie wiążą się z uzyskanym przychodem, jak to wynika z materiału dowodowego to nie mogą stanowić przychodu. W postępowaniu ustalono iż kwota 30.000 złotych została zapłacona przez skarżącą za roboty stolarskie które w rzeczywistości zostały wykonane w budynku prezesa skarżącej [...], a nie na rzecz skarżącej. Wystawca rachunku [...] potwierdził powyższy fakt, co wynika z wyroku Sądu Okręgowego w sprawie I C 300 / 02. Także zdaniem organu wydatki wskazane fakturami VAT nr [...], nr [...], nr [...] oraz [...] nie stanowią kosztów uzyskania przychodów, ponieważ ujęte w tych fakturach materiały budowlane / armatura / nie zostały wykorzystane w budynku Regionalnej Kasy Chorych. Wydatki te nie mają związku z prowadzoną działalnością gospodarczą. O powyższym świadczą wyroki m.in. wyroku Sądu Rejonowego W powyższym postępowaniu ustalono iż prezes [...] dokonał zakupu wyposażenia łazienki na własne potrzeby posługując się środkami skarżącej. Organ wskazał w tej kwestii na zeznania świadka [...] który zeznał m.in. że faktury będące przedmiotem niniejszego postępowania nie dotyczyły działalności prowadzonej przez skarżącą. Wnioski te wypływają również z wewnętrznej kontroli prowadzonej u skarżącej, wyjaśnień kierownika budowy [...], wyroku skazującego [...] za podrobienie faktur na niekorzyść powoda. Skarżąca również ma świadomość tego iż materiały wymienione w fakturach nie zostały wykorzystane przy żadnej budowie prowadzonej przez skarżącą o czym świadczy zawiadomienie o popełnieniu przestępstwa przez [...] na szkodę skarżącej. Również w uzasadnieniu postanowieniu o umorzeniu dochodzenia znajdują się stwierdzenia iż materiały nie dotarły na budowy na które miały trafić. Znajduje to również uzasadnienie w wyjaśnieniach [...]a który wskazał iż armatura i elementy wyposażenia łazienek są to wyroby ponad standartowe które były sprowadzane na indywidualne zamówienie. Skarżąca natomiast nie wykazała iż poniesione wydatki mają związek z prowadzonymi przez skarżącą inwestycjami, o czym świadczy fakt dochodzenia przez skarżącą od spadkobierców zwrotu wydatków poniesionych przez skarżącą. Nadto zdaniem organu w decyzji wskazano nieprawidłowo, iż to z wyroku Sądu Okręgowego wynikało że po zakończeniu prac nie prowadzono żadnych prac remontowych, natomiast wynikało to z pisma Dyrektora Oddziału Wojewódzkiego NFZ. Również organ wskazał iż nazwał armaturę i urządzenia z poz. 6 i 8 faktury [...] materiałami budowlanym ponieważ to wynika z wyroku Sądu Rejonowego z dnia 4.11.2004 roku Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : Skarga w rezultacie okazała się nie uzasadniona. Otóż skarżący zarzucił decyzji organów podatkowych sprzeczność istotnych ustaleń z treścią zebranego materiału dowodowego w istocie sprowadzających się do pominięcia w ustaleniach organu, zdaniem skarżącego, części oświadczenia Dyrektora Oddziału Wojewódzkiego Narodowego Funduszu Zdrowia z dnia 2.03.2006 roku, mówiącego iż nie można z całą pewnością stwierdzić czy urządzenia z poz. 6 i 8 z faktury nr [...] z dnia [...].05.2000 roku były kiedykolwiek montowane w budynku, a istnieje możliwość iż urządzenia te w wyniku uszkodzenia zostały wymienione na nowe. Zdaniem Sądu organy podatkowe dopuściły się naruszenia art. 210 § 4 ordynacji podatkowej, jednakże naruszenie to nie miało istotnego wpływu na wynik sprawy. Naruszenie to polegało na tym iż organy podatkowe nie w pełni wyłuszczyły w uzasadnieniu powody dla których uznały iż kwota 48.289,77 złotych nie może być uznana za koszty uzyskania przychodów. Naruszenie to można dostrzec zapoznając się z argumentacją przedstawioną przez organ podatkowy w uzasadnieniu decyzji wydanej zarówno w I jak i w II instancji i zawartą w uzasadnieniu przedstawionym w odpowiedzi na skargę, które to uzasadnienie zdaniem Sądu obrazuje jak winno wyglądać uzasadnienie decyzji. Organ podatkowy I instancji uzasadniając nie zaliczenie kwoty 30.000 złotych za wykonane prace stolarskie do kosztów uzyskania przychodów, odwołał się jedynie do uzasadnienia wyroku Sądu Okręgowego w sprawie z powództwa skarżącej przeciwko [...] o zapłatę kwoty 48.300 złotych - sygnat. akt I C 300 / 02 - wskazując w związku z tym iż wykonanie tych prac nie miało związku z adaptacją budynku Regionalnej Kasy Chorych i przychodami z tego tytułu. Rzecz ma się podobnie z pozostałą kwotą kosztów w wysokości 18.289,77 złotych co do której organ I instancji ograniczył się do stwierdzenia iż urządzenia tego typu są zamawiane na indywidualne zamówienie, a także do wskazania, że z oświadczenia Dyrektora Oddziału Wojewódzkiego NFZ z dnia 2.03.2006 roku wynika iż armatura i wyposażenie łazienek uwidocznione w fakturach nigdy nie były zamontowane w pomieszczeniach budynku wskazując również że montaż tych urządzeń nie miał związku z adaptacją budynku Regionalnej Kasy Chorych i przychodami z tego tytułu. Argumentację tę powtórzył organ II instancji wskazując na brak związku wydatków / kosztów / z przychodami uzyskiwanymi przez skarżącą, i nie wykazanie przez skarżącą z jakim źródłem przychodu dany wydatek należy wiązać. Natomiast w odpowiedzi na skargę organ uzasadnił dokładnie podjętą decyzję. Zdaniem Sądu naruszenie to jednak nie miało wpływu na wynik sprawy, bowiem zgromadzony materiał dowodowy jednoznacznie wskazuje na prawidłowość rozstrzygnięcia zawartego w uzasadnieniach organu podatkowego. Rację ma natomiast organ podatkowy w tym, iż ocenie podlegał cały materiał dowodowy z tego też względu stwierdzenie zawarte w piśmie Oddziału Wojewódzkiego NFZ z dnia 2.03.2006 roku iż istnieje możliwość że wymienione urządzenia w poz. 6 i 8 faktury nr [...] w wyniku uszkodzenia zostały wymienione na nowe nie może przemawiać za twierdzeniem skarżącej. Jest to zdaniem Sądu przypuszczenie które wymaga udowodnienia w toku postępowania podatkowego. Organ podatkowy zasadnie wskazał iż na organie nie spoczywa nieograniczony obowiązek podatkowy, bowiem inicjatywę dowodową winien wykazać także skarżący. W niniejszej sprawie organ podatkowy nie jest w stanie ustalić z jakimi przychodami należy wiązać wydatki które są przedmiotem postępowania. Jeżeli skarżąca chce wywieść korzystne skutki prawne dla siebie winna wskazać z jakimi źródłami przychodów należy wiązać powyższe wydatki. Jednocześnie z zgromadzonego materiału dowodowego m.in. z uzasadnienia wyroku Sądu Okręgowego w sprawie I C 300 / 02 wskazanego przez organ, wynika iż wydatki te zostały poczynione na nieruchomości prezesa skarżącej na której prac nie prowadziła skarżąca Zasadnym jest również zarzut iż wyrok Sądu Okręgowego nie zawiera zwrotu, że po zakończeniu prac przez spółki nie przeprowadzone w budynku żadnych remontów, bowiem zwrot ten jest zawarty w piśmie Oddziału Wojewódzkiego NFZ z dnia 2.03.2006 roku. Ustalenie źródła pochodzenia faktu jest błędne, natomiast samo ustalenie faktu jest prawidłowe. Został on ustalony w oparciu o dokument który był brany pod uwagę przy ocenie materiału dowodowego. Organy podatkowe nie naruszyły również art. 15 ust. 1 ustawy o podatku dochodowego od osób fizycznych Zgodnie z tymże art. 15 ust. 1 w / w ustawy kosztem uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu uzyskania przychodu, a więc wówczas gdy poniesienie danych kosztów przyczyniło się do osiągnięcia przychodu, albo przyczyni się do osiągnięcia przychodu w przyszłości. Zgodnie z ustaleniami organu podatkowego podniesione wydatki / koszty / nie miał związku z wykonaniem umowy zawartej z Regionalną Kasą Chorych. Wniosek ten wypływa niewątpliwie z zgromadzonego materiału dowodowego Skarżąca natomiast nie wskazała z jakimi przychodami należy wiązać poniesione koszty. Zdaniem Sądu sam fakt iż nie jest wykluczone, wobec ożywionej działalności gospodarczej skarżącej, iż poniesienie danych wydatków można powiązać z uzyskiwanymi przychodami nie może stanowić o uznaniu za udowodnione twierdzenia skarżącej. Jak wskazał zasadnie organ podatkowy, skarżąca winna wskazać przychody z którymi dane wydatki należy powiązać. Nadto nie zasadnym jest zarzut skarżącej dotyczący niezasadnego obciążania jej ciężarem dowodu w tym względzie. Niewątpliwie organ podatkowy winien w postępowaniu zdążać do ustalenia rzeczywistego stanu rzeczy. W tym celu winien z urzędu inicjować postępowanie dowodowe, przeprowadzać dowody zmierzające do ustalenia rzeczywistego stanu rzeczy. Nie oznacza to jednak iż podatnik w postępowaniu podatkowym może pozostawać całkowicie biernym. Ciężar dowodu bowiem obciąża organ podatkowy tylko o tyle o ile organ podatkowy na podstawie akt sprawy, znajomości okoliczności i materii podatkowej dany dowód może przeprowadzić. Są natomiast okoliczności i dowody które nie mogą być znane z urzędu organowi np. dowody z zeznań świadków wobec nieznajomości pełnego przebiegu zdarzeń, nieznajomości ich personaliów czy danych adresowych, dowody z dokumentów które nie są dokumentami należącymi do kanonu dokumentów w postępowaniu podatkowym itp. W takim wypadku ciężar dowodu spoczywa na podatniku, bowiem brak danych uniemożliwia przeprowadzenie dowodu przez organ z powodów obiektywnych. Również w niniejszej sprawie o ile podatnik uważa że dane wydatki można powiązać z przychodami skarżącej winien przynajmniej te przychody wskazać, co nie miało miejsca. W tym stanie rzeczy nie można zarzucić organowi naruszenia art. 122 i art. 187 § 1 i art. 191 ordynacji podatkowej w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy , bowiem na podstawie istniejącego i zgromadzonego w ramach swoich możliwości materiału dowodowego organ właściwie ustalił iż wydatki będące przedmiotem postępowania nie mają związku z przychodami skarżącej. Wobec powyższego jako że Sąd nie stwierdził naruszenia prawa materialnego, ani też naruszenia przepisów postępowania w stopniu mającym istotny wpływ na wynik sprawy Sąd na podstawie art. 151 prawa o postępowaniu przed sądami administracyjnymi oddalił skargę. Asesor WSA B. Rennert Sędzia WSA J. Niedzielski Sędzia WSA S.Kowalczyk