I SA/Go 156/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 15 maja 2014 r. sprawy ze skargi B.M.-C. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych tytułu sprzedaży nieruchomości 1. Uchyla zaskarżoną decyzję. 2. Określa, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. 3. Zasądza od Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 3.224 (trzy tysiące dwieście dwadzieścia cztery) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. B.M.-C. (zw. dalej: stroną, skarżącą), reprezentowana przez doradcę podatkowego A.C., wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej (zw. dalej: Dyrektorem IS, organem II instancji, organem odwoławczym) z dnia [...] stycznia 2014 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (zw. alej: Naczelnikiem US, organem I instancji) z dnia [...] października 2013 r. nr [...] określającą skarżącej zobowiązanie podatkowe za 2009r. w kwocie 27.446zł z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu z dokonanej sprzedaży nieruchomości w dniu [...] sierpnia 2009r. Zaskarżona decyzja została wydana na tle następującego, ustalonego przez organy, stanu faktycznego sprawy. Na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] sierpnia 2009r. Rep. A nr [...] skarżąca dokonała sprzedaży lokalu mieszkalnego nr 5 składającego się z dwóch pokoi, przedpokoju, kuchni, łazienki, wc o powierzchni 48,80 m2, położonego na II piętrze, w budynku oznaczonym nr [...] na osiedlu [...] oraz przynależnej do tego lokalu piwnicy nr 72 o powierzchni 5 m2 wraz z udziałem w prawie użytkowania wieczystego działki i prawie własności części wspólnych. Powyższy lokal skarżąca nabyła na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu oraz umowy przeniesienia własności z dnia [...] listopada 2007 r. – akt notarialny Rep. A nr [...]. Pismem z dnia [...] maja 2013 r. Naczelnik US wezwał skarżącą, w ramach prowadzonych czynności sprawdzających z zakresu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości, do złożenia wyjaśnień w związku z dokonaniem sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od momentu nabycia. W protokole z przeprowadzonych czynności kontrolnych z dnia [...] maja 2013 r. organ stwierdził, że nabycie przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w 2007r. i dlatego jedynym zwolnieniem, zgodnie z przepisami ustawy o podatku dochodowym jest tzw. ulga meldunkowa zaś warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest złożenie w terminie oświadczenia, że spełnia się warunki do skorzystania z ulgi. Organ zauważył, że strona dokonała sprzedaży lokalu w 2009r. w związku z powyższym była zobowiązana złożyć do 30 kwietnia 2010 r. stosownie oświadczenie. Stwierdził, że podatniczka nie dopełniła tego obowiązku. Nadto poinformował skarżącą o konieczności złożenia deklaracji PIT-38 oraz zapłaceniu należnego 19% podatku wraz z odsetkami w terminie 14 dni od spisania protokołu. Wskazał wartość nieruchomości jako 145.000zł, koszty 4.027,96zł oraz dochód 140.972zł. W piśmie z dnia [...] maja 2013r., stanowiącym uwagi do protokołu, skarżąca wyjaśniła, że przedmiotowe mieszkanie otrzymała w 1990r. dzięki książeczce mieszkaniowej z pełnym wymaganym wkładem mieszkaniowym. Rok 1990 był pierwszym rokiem w którym lokatorzy oprócz czynszu musieli spłacać zaciągnięty przez Spółdzielnię Mieszkaniową kredyt na budowę lokalu. Każdy najemca musiał spłacić 50% wkładu budowlanego wraz z odsetkami przypadającego na jego mieszkanie. Podniosła również, że spłaciła swoją połowę wkładu mieszkaniowego zatem w 2007r. kiedy zawarła ze spółdzielnią umowę przeniesienia własności tak naprawdę wykupiła tylko drugą połowę wkładu budowlanego przypadającego na Spółdzielnię. Skarżąca podkreśliła, że kiedy wprowadziła się do mieszkania były tam tylko otynkowane ściany i kuchenka gazowa. Wskazała, że przez 19 lat sukcesywnie odnawiała mieszkanie. Nadto skarżąca zaznaczyła, że w 2009r., kiedy sprzedawała mieszkanie, zadzwoniła do Urzędu Skarbowego z pytaniem czy będzie musiała zapłacić podatek. Podniosła, że pracownica Urzędu poinformowała ją, że jeśli pieniądze ze sprzedaży będą w całości przeznaczone na inne cele mieszkaniowe bądź budowę domu to nie musi płacić podatku. Skarżąca stwierdziła, że gdyby poinformowano ją, że powinna złożyć oświadczenie, że byłam w tym mieszkaniu zameldowana przez rok na pewno by takie oświadczenie złożyła. Wskazała również, że mieszkanie sprzedała wraz z umeblowaniem, co podwyższyło kwotę sprzedaży. Z kolei w piśmie z dnia [...] lipca 2013 r., stanowiącym odpowiedź na wezwanie organu do złożenia deklaracji PIT-38, skarżąca podniosła, że nie ma obowiązku rozliczenia dochodu uzyskanego ze sprzedaży mieszkania. Wskazała, że brak złożenia oświadczenia o spełnieniu warunków do skorzystania z ulgi meldunkowej nie pozbawia podatnika prawa do zwolnienia z opodatkowania przychodu z odpłatnego zbycia lokalu. W ocenie skarżącej złożenie oświadczenia ma jedynie potwierdzić spełnienie podstawowego warunku do zastosowania zwolnienia czyli okresu zameldowania. Warunkiem podstawowym jest meldunek, i ten warunek w przedmiotowej sprawie spełnia, a oświadczenie miałoby zgodnie z intencją ustawodawcy ten warunek zinstytucjonalizować. Postanowieniem z dnia [...] sierpnia 2013r. Naczelnik US wszczął z urzędu, wobec skarżącej, postępowanie podatkowe w zakresie zobowiązania w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu sprzedaży nieruchomości. Wezwaniem z dnia [...] sierpnia 2013r. organ wystąpił do skarżącej o przedłożenie dowodów potwierdzających poniesione koszty, o których mowa w art.22 ust.6c i 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odpowiedzi na powyższe skarżąca, w piśmie z dnia [...] sierpnia 2013r. powtórzyła swoje dotychczasowe stanowisko w sprawie stwierdzając, że nie zgadza się na złożenie zeznania PIT-38 ponieważ spełnia warunek podstawowy do zastosowania zwolnienia z podatku PIT, a błędna informacja uzyskana w urzędzie skarbowym pozbawiła ją możliwości złożenia oświadczenia. W piśmie z dnia [...] września 2013r. skarżąca wniosła o przywrócenie terminu na złożenie oświadczenia, o którym mowa w art.21 ust.21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, o spełnieniu warunków do zwolnienia o którym mowa w ust.1 pkt126 ww. art.21, gdyż uchybienie w złożeniu przedmiotowego oświadczenia nastąpiło bez jej winy, tj.: wynikało z wprowadzenia w błąd przez urzędnika organu podatkowego. Jednocześnie przedłożyła oświadczenie, że z tytułu sprzedaży [...] sierpnia 2009r. nieruchomości wskazanej w postępowaniu podatkowym spełnia warunki o których mowa w art.21 ust.21 w zw. z art.21 ust.1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Postanowieniem z dnia [...] października 2013r. Naczelnik US odmówił skarżącej przywrócenia terminu do złożenia oświadczenia, wskazując, że termin ten jako termin prawa materialnego nie podlega przywróceniu. Następnie decyzją z dnia [...] października 2013r. określił skarżącej zobowiązane podatkowe za 2009r. w kwocie 27.446zł z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu z dokonanej sprzedaży nieruchomości w dniu [...] sierpnia 2009r. Organ I instancji określił: - przychód ze sprzedaży na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] sierpnia 2013r. - 145.000,00zł, - koszty uzyskania przychodu - 545,48zł, - podstawę opodatkowania - 144.455,00zł, - należny 19% zryczałtowany podatek dochodowy - 27.446,00zł. W uzasadnieniu rozstrzygnięcia wskazał, że strona nie złożyła w organie podatkowym do dnia 30 kwietnia 2010r. oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia, o którym mowa w art.21 ust.1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie przysługuje jej więc prawo do skorzystania z przedmiotowego zwolnienia. Podniósł również, że bez znaczenia dla rozstrzygnięcia pozostaje sytuacja osobista i materialna, na którą powołuje się podatniczka. Od powyższej decyzji skarżąca wniosła odwołanie zarzucając jej: - naruszenie prawa materialnego, tj art.8 ust.1 i ust.3 ustawy z 6 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw i art. 21 ust.1 pkt 126 oraz ust.21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2007r., polegającego na dokonaniu błędnej ich wykładni, że warunkiem zwolnienia z opodatkowania jest złożenie do 30 kwietnia 2010r. pisemnego oświadczenia o spełnianiu warunków do zwolnienia z opodatkowania mimo, że nie wynika to z literalnej treści ww. art.21 ust.21. W ocenie skarżącej wystarczającym jest złożenie ustnego oświadczenia w tym zakresie, a takowe złożyła w 2009r. urzędnikowi, że korzystać będzie z prawa do zwolnienia z opodatkowania. Tym okolicznościom organ nie zaprzeczył. Zarzuciła również błędne uznanie, że złożenie takiego oświadczenia jest niezbędne do uzyskania zwolnienia; - naruszenie przepisów postępowania, w stopniu mogącym mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: art.120, art.121 §1 i 2, art.122 i art.187 §1 ustawy Ordynacja podatkowa, polegające na: 1. błędnym ustaleniu kosztów odpłatnego zbycia ww., lokalu z powodu nie uwzględnienia kosztów nabycia prawa do lokalu spółdzielczego i poniesionych nakładów na doprowadzenie tego lokalu ze stanu deweloperskiego do stanu nadającego się do normalnego użytkowania, 2. obciążeniu strony skutkami wprowadzenia strony w błąd w 2009 r. przez urzędnika organu podatkowego pierwszej instancji, zajmującego się rozliczaniem sprzedaży nieruchomości, co do braku obowiązku strony do złożenia w terminie pisemnego oświadczenia o spełnianiu warunków do zwolnienia z opodatkowania, czemu organ nie zaprzeczył, 3. zaniechaniu dokonania ustalenia w zakresie, który to imiennie urzędnik organu podatkowego pierwszej instancji wprowadził stronę w błąd. Organ nie zaprzeczył okoliczności wprowadzenia strony w błąd, ale błędnie uznał, że okoliczność ta nie ma znaczenia w sprawie mimo, że ma; - naruszenie prawa materialnego art.53 §1 i §4 Ordynacji podatkowej polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu, gdyż realnie stronę obciążono skutkami dostosowania się strony do błędnego pouczenia przez urzędnika organu podatkowego. W spornej decyzji organ podatkowy pierwszej instancji nakazał stronie uiszczenie odsetek za zwłokę za okres, w którym z winy organu podatkowego strona pozostawała w uzasadnionym błędzie co do istotnych okoliczności sprawy. Decyzją z dnia [...] stycznia 2014r. Dyrektor IS utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W motywach wskazał, że niniejszej sprawie bezsporne jest, że strona uzyskała w 2009r. przychód z art.10 ust.1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie. Nie budzi wątpliwości również fakt, że była zameldowana w tej nieruchomości na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Jednak zawarte w art.21 ust.1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwolnienie ma zastosowanie jeżeli podatnik w przewidzianym przepisami terminie złoży stosowne oświadczenie. Organ odwoławczy zauważył, że w związku z dokonaniem sprzedaży w dniu [...] sierpnia 2009r. skarżąca miała obowiązek złożyć oświadczenie o spełnieniu warunków do zwolnienia z art.21 ust.1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do dnia 30 kwietnia 2010r., czego w ww. terminie nie uczyniła. W tej sytuacji nie spełniła niezbędnego warunku uprawniającego do zastosowania przedmiotowego zwolnienia. Organ odwoławczy podkreślił, że stosownie do treści art.21 ust.1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ww. zwolnienie przysługuje podatnikowi z mocy prawa, bez decyzyjnej ingerencji organów podatkowych, jeżeli spełni on określone przepisami warunki. Bez znaczenia jest przy tym powód, dla którego nie został dopełniony ww. obowiązek "(brak wiedzy, należytej staranności, czy też stanowi konsekwencje zdarzeń od podatnika niezależnych)". W ocenie Dyrektora IS, brak znajomości przepisów podatkowych oraz powoływanie się w szczególności na przekonanie powzięte w wyniku rozmów z pracownikami urzędu skarbowego nie stanowi przesłanki pozwalającej uznać, że podatniczce przysługiwało prawo do zwolnienia uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości przychodu. Organ odwoławczy zauważył, że przy ustalaniu dochodu uwzględniono koszty uzyskania przychodu w wysokości 545,48 zł. tj. koszty notarialne sporządzenia umowy ustanowienia odrębnej własności przedmiotowego lokalu (do którego podatniczce przysługiwało spółdzielcze lokatorskie prawo do lokalu mieszkalnego) z dnia [...] listopada 2007r. innych kosztów nabycia nie poniesiono. Strona nie przedstawiła żadnych dowodów potwierdzających poniesienie ww. kosztów, mimo kierowanych do niej wezwań w tym zakresie zarówno w toku czynności sprawdzających, jak i postępowania podatkowego. Brak było zatem podstaw do przyjęcia kosztów w innej wysokości. W ocenie organu II instancji w sprawie nie miało miejsca także naruszenie przepisów postępowania, tj. art.120, art.121 §1 i 2, art.122 i art.187 §1 Ordynacji podatkowej. Odnosząc się natomiast do błędnej informacji udzielonej przez urzędnika organu podatkowego organ odwoławczy wskazał, że brak jest dowodów świadczących o tym, że strona składała wcześniej w organie I instancji jakiekolwiek pismo dotyczące warunków skorzystania ze spornej ulgi, czy występowała o dokonanie wykładni przepisów prawa podatkowego. Nie bez znaczenia pozostaje również fakt, że w toku prowadzonego postępowania podatkowego w żaden sposób nie wykazała personalnie, który urzędnik wprowadził ją w błąd, udzielając nieprawidłowych informacji. Na powyższą decyzję strona, reprezentowana przez pełnomocnika wniosła skargę zarzucając jej naruszenie: - przepisów postępowania w sposób mogący mieć istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art.120, art.121 §1 i §2, art.122, art.180 §1, art.187 §1, art.188, art.191 i art.199 Ordynacji podatkowej, polegający na zaniechaniu ustalenia w sposób bezsporny, czy doszło do złożenia w terminie ustnego oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia określonego w art.21 ust.1 pkt 126 i ust.21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym w 2007r., - art.21 ust.1 pkt 126 i art.21 ust.21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art.8 ust.1 i ust.3 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, w brzmieniu obowiązującym w 2007r., polegającego na błędnej ich wykładni, że warunkiem zwolnienia z opodatkowania jest złożenie do dnia 30 kwietnia 2010 r. pisemnego oświadczenia o spełnianiu warunków do zwolnienia z opodatkowania mimo tego, że nie wynika to z literalnej treści tych przepisów, - art.53 §1 i §4 Ordynacji podatkowej polegające na ich niewłaściwym zastosowaniu, z powodu obciążenia strony skarżącej skutkami dostosowania się do błędnego pouczenia przez urzędnika organu podatkowego pierwszej instancji, skutkujące obciążeniem strony skarżącej odsetkami za zwłokę za okres, w którym z winy ww. organu podatkowego strona skarżąca pozostawała w uzasadnionym błędzie co do istotnych okoliczności przedmiotowej sprawy. Pełnomocnik wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji. Wniósł także o zasądzenie na rzecz skarżącej kosztów postępowania w tym kosztów zastępstwa procesowego. W uzasadnieniu skargi podtrzymał dotychczasowe stanowisko skarżącej. Zaznaczył, że powszechną praktyką jest, że podatnicy dowiadują się u źródła, a w tym przypadku była to urzędniczka z komórki zajmującej się podatkami od sprzedaży nieruchomości, jaki podatek mają zapłacić, by skorzystać ze zwolnienia z zapłaty podatku i na jakich warunkach jest to możliwe. W jego ocenie, oczywistym jest, że w państwie prawa podatnik nie powinien ponosić negatywnych konsekwencji, gdy zastosował się do błędnej informacji udzielonej mu przez urzędnika urzędu skarbowego. Podkreślił, że organy podatkowe zaniechały ustalenia w sposób bezsporny czy skarżąca złożyła w Urzędzie Skarbowym w terminie ustne oświadczenie o spełnieniu warunków do zwolnienia określonego w art.21 ust.1 pkt 126 w zw. z ust.21 art.21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w roku 2007 i czy urzędniczka z tego urzędu z komórki zajmującej się rozliczaniem podatku ze zbycia nieruchomości wprowadziła skarżącą w błąd zakresie, że skarżąca nie ma obowiązku złożenia takiego oświadczenia, a nie tylko w formie pisemnej, oraz w zakresie ustalenia kosztów odpłatnego zbycia lokalu przez zaniechanie działań w celu ustalenia tych kosztów, w tym uwzględnienia kosztów nabycia prawa do lokalu spółdzielczego i poniesionych nakładów na doprowadzenie tego lokalu ze stanu deweloperskiego do stanu nadającego się do normalnego użytkowania, oraz kosztów spłaty kredytu, co doprowadziło do podwójnego opodatkowania, gdyż nakłady te poniesiono z opodatkowanych dochodów. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IS wniósł o jej oddalenie podtrzymując stanowisko wyrażone w zaskarżonej decyzji. W piśmie procesowym z dnia [...] kwietnia 2014r. pełnomocnik uzupełnił zarzuty skargi o naruszenie art.22 ust.6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych polegające na jego niezastosowaniu. W ocenie pełnomocnika skarżącej zastosowanie tego przepisu skutkować winno zwiększeniem kosztów nabycia w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym RP Monitor Polski za rok 2008, tj. o 4,4% co skutkowało zawyżeniem podstawy opodatkowania o 24 zł i podatku o 4,56 zł. Pełnomocnik skarżącej zauważył, że przepisu tego nie zastosowano również do kosztów nabycia. W piśmie z dnia [...] maja 2014r. Dyrektor IS wskazał, że na wezwanie organu I instancji z dnia [...] sierpnia 2013r. skarżąca nie wykazała żadnych kosztów nabycia (w tym ceny nabycia nieruchomości) zatem organ ustalając dochód ze sprzedaży uwzględnił jedynie opłatę notarialną poniesioną w momencie zakupu, która nie jest związana z wartością nabywanej nieruchomości. W ocenie organu, brak jest zatem podstaw by uznać, że podlega ona waloryzacji. Odnośnie zaś waloryzacji kosztów związanych z nabyciem lokatorskiego prawa do lokalu organ wskazał, że skarżąca nie przedstawiła żadnych dowodów na ich poniesienie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga okazała się zasadna, choć nie wszystkie podniesione w niej zarzuty zasługują na pełną aprobatę. Na wstępnie wskazać należy, że zgodnie z regulacją art.1 §1 i §2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej, przy czym zasadą jest, że kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Stosownie zaś do regulacji art.134 §1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 ze zm. – powoływanej dalej jako "P.p.s.a.") Sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Przedmiotem kontroli Sądu w rozpoznawanej sprawie była decyzja Dyrektora IS z dnia [...] stycznia 2014r. utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika US z dnia [...] października 2013r. określająca skarżącej zobowiązanie podatkowe za 2009r. w kwocie 27.446 zł z tytułu zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych od przychodu z dokonanej sprzedaży nieruchomości. Zgodnie z regulacją art.8 ust.1 ustawy z dnia 6 listopada 2008 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2008 r. nr 209, poz. 1316 ze zm.) do przychodu (dochodu) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nabytych lub wybudowanych (oddanych do użytkowania) w okresie od dnia 1 stycznia 2007 r. do dnia 31 grudnia 2008r., stosuje się zasady określone w ustawie zmienianej, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r. Z akt administracyjnych zgromadzonych w niniejszej sprawie wynika, że skarżąca w dniu [...] sierpnia 2009r. dokonała sprzedaży nieruchomości, którą nabyła od Spółdzielni Mieszkaniowej na podstawie aktu notarialnego z dnia [...] listopada 2007r. Rep. A nr [...], poprzez ustanowienie odrębnej własności lokalu (do którego skarżąca posiadała wcześniej spółdzielcze lokatorskie prawo do tego lokalu mieszkalnego) oraz umowy przeniesienia własności. Mając zatem na uwadze okoliczność, że skarżąca dokonała nabycia przedmiotowej nieruchomości w 2007r., w niniejszej sprawie znajdą zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w jej brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., które to przepisy organy podatkowe w sprawie zastosowały. Stosownie do treści art.10 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są odpłatne zbycie: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit.a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Zgodnie zaś z regulacją art.19 ust.1 tej ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. W myśl art. 22 ust. 6 c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art.10 ust.1 pkt 8 lit. a)-c), z zastrzeżeniem ust.6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Z kolei z ust.6e tego przepisu wynika, że wysokość tych nakładów ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. Z brzmienia natomiast art.21 ust.1 pkt 126 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że wolne od podatku dochodowego są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia: a) budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, b) lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, c) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, d) prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie - jeżeli podatnik był zameldowany w budynku lub lokalu wymienionym w lit. a)-d) na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia, z zastrzeżeniem ust. 21 i 22. Warunkiem zastosowania zwolnienia wynikającego z powyższego przepisu było zatem złożenie oświadczenia naczelnikowi urzędu skarbowego właściwemu według miejsca zamieszkania podatnika, że podatnik spełnia warunki zwolnienia, w terminie 14 dni od dokonania odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego do nieruchomości. Wbrew twierdzeniom skarżącej, złożenie takiego oświadczenia było niezbędnym warunkiem skorzystania z tego zwolnienia (por. M. Chudzik, Komentarz do zmiany art.21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wprowadzonej przez Dz. U. z 2008r. Nr 209 poz. 1316, LEX). Stosownie do ust.3 art.8 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy, do których mają zastosowanie ust.1 lub ust.2, oświadczenie, o którym mowa w art.21 ust.21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., składają w terminie złożenia zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za rok podatkowy, w którym nastąpiło odpłatne zbycie nieruchomości i praw określonych w art.10 ust.1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, 14-dniowy termin określony w art.21 ust.21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym na dzień 31 grudnia 2008r., nie ma zastosowania. Przypomnieć zatem trzeba, że zgodnie z regulacją art.45 ust.1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym, z zastrzeżeniem ust.7 i 8. Wobec powyższego, za niezasadny należy uznać zarzut skarżącej dotyczący naruszenia art.21 ust.1 pkt 126 i art.21 ust.21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w zw. z art.8 ust.1 i ust. 3 ustawy z dnia 6 listopada 2008r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw, w brzmieniu obowiązującym w 2007r., polegający na błędnej ich wykładni, że warunkiem zwolnienia z opodatkowania jest złożenie do dnia 30 kwietnia 2010 r. pisemnego oświadczenia o spełnianiu warunków do zwolnienia z opodatkowania mimo tego, że nie wynika to z literalnej treści tych przepisów. Dokonując bowiem sprzedaży nieruchomości w dniu [...] sierpnia 2009r., mając na względzie treść ww. przepisów skarżąca winna złożyć stosowne oświadczenie do dnia 30 kwietnia 2010r. W rozpoznawanej sprawie bezspornym jest fakt, że skarżąca dokonała sprzedaży nieruchomości przed upływem 5 lat od jej nabycia, uzyskała zatem przychód o którym mowa w art.10 ust.1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Organy nie kwestionują również okoliczności, że skarżąca była zameldowana w przedmiotowym lokalu na pobyt stały przez okres nie krótszy niż 12 miesięcy przed datą zbycia. Spór między stronami budzi druga z przesłanek uprawniających skarżącą do skorzystania z tzw. "ulgi meldunkowej" wynikającej z ww. art.21 ust.126, tj. złożenie oświadczenia, że skarżąca spełnia warunki do zwolnienia. Skarżąca podnosi, że po sprzedaży mieszkania skontaktowała się z Urzędem Skarbowym w celu uzyskania informacji, co musi zrobić, by skorzystać ze zwolnienia z opodatkowania sprzedaży lokalu. Skarżąca twierdzi, że urzędniczka Urzędu Skarbowego zatrudniona w komórce zajmującej się opodatkowaniem sprzedaży nieruchomości poinformowała ją, że jeśli pieniądze ze sprzedaży przeznaczy na inny swój cel mieszkaniowy, to wszystko jest w porządku i nic więcej nie musi robić. Wtedy skarżąca miała ustnie złożyć urzędnicze oświadczenie, że pieniądze uzyskane ze sprzedaży przeznaczy na inny swój cel mieszkaniowy. Z akt administracyjnych zgromadzonych w niniejszej sprawie w żaden sposób nie wynika, by organy podatkowe podjęły jakiekolwiek działania mające na celu zweryfikowanie powyższej okoliczności. Organ nie przesłuchał pracowników, pracujących w tym czasie w danym dziale. Nie wzywał również skarżącej do sprecyzowania, bądź w jakikolwiek sposób uszczegółowienia podnoszonej przez nią okoliczności. Jak słusznie zauważa skarżąca, przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wymagają formy pisemnej dla przedmiotowego oświadczenia. Co prawda z art. 126 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012r., poz. 749 ze zm.) wynika zasada pisemności postępowania podatkowego. Zaś art.168 §1 tej ustawy wskazuje, że podania (żądania, wyjaśnienia, odwołania, zażalenia, ponaglenia, wnioski) mogą być wnoszone pisemnie lub ustnie do protokołu, a także za pomocą środków komunikacji elektronicznej przez elektroniczną skrzynkę podawczą organu podatkowego, utworzoną na podstawie ustawy z dnia 17 lutego 2005r. o informatyzacji działalności podmiotów realizujących zadania publiczne, lub portal podatkowy. Zatem, złożone przez skarżącą oświadczenie ustne winno być wniesione do protokołu. Niemniej jednak, pamiętać należy, że organy podatkowe stosownie do treści art.121 §1 Ordynacji podatkowej postępowanie podatkowe winny prowadzić w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Nadto, w stosownie do regulacji art.122 tej ustawy toku postępowania organy podatkowe obowiązane są podjąć wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Jak słusznie zauważa skarżąca, powszechną praktyką jest, że podatnicy dowiadują się u źródła, często właśnie telefonując do Urzędu Skarbowego, jaki podatek mają zapłacić, co zrobić by skorzystać ze zwolnienia z zapłaty podatku i na jakich warunkach jest to możliwe. Zatem, błędne pouczenie pracownika takiego Urzędu powoduje szereg nieodwracalnych konsekwencji dla strony. Strona działa bowiem w zaufaniu do organu, że informacje, które uzyskuje są wiarygodne. Sąd zdaje sobie sprawę z faktu, że podnoszona przez skarżącą okoliczność może być trudna do udowodnienia, jednakże nie niemożliwa – biorąc chociażby pod uwagę fakt, że przy tej wielkości urzędu skarbowego nie jest trudnym do ustalenia kto, kiedy, na jakim stanowisku był zatrudniony i za co był odpowiedzialny. Organ nie może przed podjęciem działań mających na celu wyjaśnienie podnoszonej przez skarżąca okoliczności, z góry jej wykluczyć. W tym stanie rzeczy, Sąd uznał za zasadny zarzut skarżącej dotyczący naruszenia przepisów postępowania, tj. art.120, art.121 §1 i 2, art.122, art.180 §1, art.187 §1, art.188, art. 191 i art.199 Ordynacji podatkowej, polegający na zaniechaniu ustalenia w sposób bezsporny, czy doszło do złożenia w terminie ustnego oświadczenia o spełnieniu warunków do zwolnienia określonego w art.21 ust.1 pkt 126 i ust.21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zastrzeżenia Sądu budzi również ustalenie przez organ kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowej nieruchomości. W istocie, organ pismem z dnia [...] sierpnia 2013 r. wezwał skarżącą do przedłożenia dowodów potwierdzających poniesione koszty, o których mowa w art.22 ust.6c i ust.6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazując, że mogą to być faktury VAT czy dokumenty potwierdzające poniesienie opłat administracyjnych, których od skarżącej nie uzyskał. Strona natomiast w toku prowadzonych wobec niej czynności konsekwentnie w sprawie podnosiła (począwszy od pisma z dnia [...] maja 2013r. stanowiącego uwagi do ww. protokołu), że prócz czynszu spłacała również zaciągnięty przez Spółdzielnię Mieszkaniową kredyt na budowę bloku, gdyż każdy najemca musiał spłacić 50% wkładu budowlanego, oraz że poniosła koszty związane z modernizacją mieszkania bowiem otrzymała je jedynie z kuchenką gazową i otynkowanymi ścianami. Zatem w sytuacji, gdy weźmie się pod uwagę treść informacji na które się powoływała oraz to, że nie była reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, organ, jako gospodarz prowadzonego postępowania , mając na uwadze dyspozycje płynące z treści art.122 Ordynacji podatkowej, mógł wystąpić do spółdzielni o stosowne informacje (w szczególności dotyczące kosztów nabycia). W ocenie sądu, było to tym bardziej uzasadnione, że z treści §5 aktu notarialnego z dnia [...] listopada 2007r. wyraźnie wynika, że obie strony (spółdzielnia i skarżąca) oświadczają, że warunki wymienione w art.12 ustawy z dnia 15 grudnia 2000r. o spółdzielniach mieszkaniowych zostały spełnione. Norma ta odnosi się do poniesionych kosztów nabycia. Standardem działania administracji, właściwie realizującej zasady sformułowane w Ordynacji podatkowej (w szczególności art.121 §1 i art.122) jest przeprowadzenie postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych i co istotne z zachowaniem obowiązku podjęcia wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Dokument ten był częścią zebranego w sprawie materiału. Tym samym, powinien był być zbadany i oceniany z zachowaniem powyższych reguł. Nadto, należy zwrócić uwagę na jeszcze jedną bardzo istotną kwestię. W zaskarżonej decyzji oraz w decyzji ją poprzedzającej koszty te zostały ustalone na kwotę 545,48zł stanowiącą koszty notarialne sporządzenia umowy ustanowienia odrębnej własności przedmiotowego lokalu. Natomiast, w protokole z dnia [...] maja 2013r. z przeprowadzonych czynności sprawdzających (k. 6 akt administracyjnych) wynika, że organ ustalił przedmiotowe koszty na kwotę 4.027,96zł. Tym samym, na kwotę znacznie większą niż przyjęta w decyzji. Ani z w/w protokołu, ani z akt sprawy, czy też zaskarżonej decyzji nie wynika, co złożyło się na tą kwotę, czy i na podstawie jakich dowodów została ona ustalona i dlaczego później uległa ona tak znacznemu zmniejszeniu. Powyższe uchybienia powodują, że zaskarżoną decyzję należało uchylić. W rozpoznawanej sprawie skarżąca zarzuca również organowi naruszenie art.53 §1 i §4 Ordynacji podatkowej polegające na jego niewłaściwym zastosowaniu oraz naruszenie art.22 ust.6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże z uwagi na stwierdzenie uchybień organu w ustaleniu stanu faktycznego niniejszej sprawy, tj. kwestii dotyczącej złożenia bądź nie stosownego oświadczenia uprawniającego do ulgi odniesienie się do ww. zarzutów jest na tym etapie przedwczesne. Organ ponownie rozpoznając sprawę winien uwzględnić uwagi Sądu poczynione w niniejszym uzasadnieniu oraz przeprowadzić postępowanie z uwzględnieniem zasad wynikających z art.121 i art.122 Ordynacji podatkowej, uzupełniając w niezbędnym zakresie materiał dowodowy, po czym dokonując jego oceny na podstawie art.191 Ordynacji podatkowej wydać stosowne rozstrzygnięcie. W zaistniałych okolicznościach Sąd, na podstawie art.145 §1 pkt 1 lit.c) P.p.s.a. uchylił zaskarżoną decyzję. Na podstawie art.152 P.p.s.a. określił, że zaskarżona decyzja nie może być wykonana. Z kolei na podstawie art.200 tej ustawy orzekł o kosztach postępowania. | | | |