I SA/Go 33/22

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Sędzia WSA Zbigniew Kruszewski po rozpoznaniu w trybie uproszczonym w dniu 26 lipca 2022 r. sprawy ze skargi E. spółka cywilna na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie odmowy przywrócenia terminu do wniesienia odwołania 1. Uchyla zaskarżone postanowienie w całości. 2. Zasądza od Dyrektora Izby Administracji Skarbowej na rzecz strony skarżącej kwotę 597 (pięćset dziewięćdziesiąt siedem) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania sądowego. Skarżąca – E. spółka cywilna dalej Strona, Skarżąca – złożyła skargę na postanowienie Dyrektora Izby Administracji Skarbowej (dalej zwany DIAS) z dnia [...] listopada 2021 r. odmawiające przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] czerwca 2021 r. wydanej wobec Strony w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące grudzień 2014 i od stycznia do czerwca 2015 r. Zaskarżone postanowienie wydane zostało w następującym stanie faktycznym: Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał wobec Strony decyzję z [...] czerwca 2021 r. w przedmiocie podatku od towarów i usług. W toku postępowania podatkowego Strona ustanowiła pełnomocnika radcę prawną A.M. (pełnomocnictwo szczególne [...] r.). W piśmie z [...].10.2019 r. ww. pełnomocnik Strony wskazała adres elektroniczny - skrzynkę na ePUAP. Decyzja z [...].06.2021 r., w przedmiocie podatku od towarów i usług została w formie pisemnej doręczona pełnomocnikowi Strony, za pośrednictwem operatora pocztowego na adres kancelarii pełnomocnika. Operator pocztowy z powodu niemożności doręczenia pisma w sposób wskazany w art.148 § 1 lub art. 149 Ordynacji podatkowej, w dniu 9.07.2021 r. pozostawił w oddawczej skrzynce pocztowej adresata (pełnomocnika Strony) zawiadomienie informujące o pozostawieniu pisma do dyspozycji adresata w placówce pocztowej wraz z informacją o możliwości jego odbioru w terminie 7 dni od dnia pozostawienia zawiadomienia umieszczonego w oddawczej skrzynce pocztowej adresata. Z powodu niepodjęcia pisma w ww. terminie, pismo awizowano powtórnie w dniu 19.07.2021 r. Pismo zostało odebrane osobiście przez pełnomocnika 27.07.2021 r. W dniu 8.08.2021 r. wpłynęło do Urzędu Skarbowego odwołanie z [...].08.2021 r. od ww. decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...].06.2021 r. Pismem z [...].08.2021 r. organ I instancji przesłał do DIAS stanowisko w sprawie odwołania oraz ww. odwołanie. Ww. stanowisko z [...].08.2021r., pełnomocnik Strony odebrał 1.09.2021 r. (Urzędowego Poświadczenia Doręczenia). W ww. stanowisku organ I instancji wskazał, że termin do wniesienia odwołania upłynął 6.08.2021 r., a także że odwołanie od decyzji zostało wniesione po ustawowym terminie. Pismem z [...].09.2021 r. Strona wniosła do DIAS wniosek o przywrócenie terminu na wniesienie odwołania oraz odwołanie z [...].09.2021 r. od ww. decyzji. W uzasadnieniu ww. wniosku wskazano: "W dniu [...].06.2021 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wydał decyzję w sprawie podatku od towarów i usług za okres od grudnia 2014 r. do czerwca 2015 r. W pouczeniu decyzji na str. 255 widnieje pouczenie - "Od niniejszej decyzji przysługuje prawo do wniesienia odwołania do Dyrektora Izby Administracji Skarbowej za pośrednictwem Naczelnika Urzędu Skarbowego, w terminie 14 dni od daty jej doręczenia." Przedmiotowa decyzja została nadana za pośrednictwem operatora pocztowego - Poczty do Pełnomocnika Strony w dniu 30.06.2021 r. (numer przesyłki: [...]). Pierwsze awizo miało miejsce w dniu 09.07.2021 r., a drugie awizo w dniu 19.07.2021. Dalej Pełnomocnik Strony wskazał, że w dniu 23.07.2021 r. udał się na pocztę – [...] w celu odbioru korespondencji. Po wydaniu korespondencji m.in. [...] na pytanie Pełnomocnika pracownik Poczty oświadczył, że nie ma innej korespondencji do odbioru. W dniu 27.07.2021 r. Pełnomocnik ponownie udał się do [...]. Wówczas od innego pracownika poczty usłyszał, że w systemie jest jeszcze jedna przesyłka do odbioru. Termin odbioru 26.07.2021 r. Na pytanie Pełnomocnika, czy można skontaktować się z osobą która wprowadziła Go w błąd - padła odpowiedź, że ta osoba nie jest już pracownikiem poczty. Przesyłka zawierająca decyzję została wydana Pełnomocnikowi w dniu 27.07.2021 r. W dniu 08.08.2021 r. Pełnomocnik wniósł odwołanie od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego. W dniu 01.09.2021 r. doręczono Pełnomocnikowi stanowisko Naczelnika Urzędu Skarbowego w sprawie odwołania, w którym organ i instancji podniósł, że termin do wniesienia odwołania upłynął w dniu 06.08.2021 r. W dniu 02.09.2021 r. Pełnomocnik wniósł reklamację na zachowanie pracownika operatora pocztowego, który w dniu 23.07.2021 r. nie wydał przesyłki Pełnomocnikowi mimo stawienia się na poczcie w dniu 23.07.2021 r. Pismem z [...].10.2021 r., DIAS zwrócił się do Poczty o udzielenie informacji oraz przesłanie dokumentów w zakresie doręczenia korespondencji i postępowania reklamacyjnego w Urzędzie Pocztowym dotyczącego przesyłki nr [...] adresowanej do pełnomocnika Strony. DIAS zwrócił się do przedłożenia przez Stronę pisemnej informacji zawierającej wyjaśnienia w zakresie rezultatu zgłoszenia reklamacyjnego. Strona przesłała odpowiedź Poczty z [...].09.2021 r. na zgłoszoną reklamację. Pismem z [...].10.2021 r. Strona ponownie przesłała odpowiedź Poczty z [...].09.2021 r. na zgłoszoną reklamację oraz podniosła, że: "bez znaczenia dla przedmiotowej sprawy pozostaje fakt wygenerowania wiadomości e-mail, gdyż brak odbioru awizowanej przesyłki w dniu 23.07.2021 r. wynikał z nieprawidłowego wykonywania obowiązków przez pracownika Poczty Polskiej (...) dodatkowo wskazać należy, że "odbiorca przesyłki ma prawo działać w zaufaniu do operatora publicznego i przyjąć, że przesyłka została mu doręczona w zgodzie z obowiązującymi przepisami prawa. Skoro przesyłka została wydana pełnomocnikowi Strony przez operatora pocztowego w określonym dniu, to mógł on przyjąć, iż od tego dnia winien liczyć termin do wniesienia odwołania, co jest równoznaczne z uprawdopodobnieniem, ze uchybienie terminowi nastąpiło bez jego winy"(zob. wyrok NSA z 3.02.2016r., II FSK 3494/13(...)". Postanowieniem z [...] listopada 2021 r., [...], DIKS stwierdził, że odwołanie z [...].08.2021 r. E. s.c., od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...].06.2021 r. wydanej w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące: grudzień 2014 r., styczeń 2015 r., luty 2015 r., marzec 2015 r., kwiecień 2015 r., maj 2015 r. i czerwiec 2015 r., zostało wniesione z uchybieniem terminowi do wniesienia odwołania. W dniu [...] listopada 2021 r. DIAS wydał zaskarżone postanowienie w którym odmówił Stronie przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. W uzasadnieniu organ wskazał, że kwestia prawidłowości doręczenia przesyłki zawierającej decyzję organu pierwszej instancji jest badana przede wszystkim w postępowaniu dotyczącym stwierdzenia uchybienia terminu do wniesienia odwołania. Postanowieniem z [...].11.2021 r., [...], DIAS stwierdził, że odwołanie Strony z [...].08.2021 r. od decyzji z [...].06.2021 r., zostało wniesione z uchybieniem terminowi do wniesienia odwołania. W ww. postanowieniu wskazano na treść m.in. przepisów: art. 144 § 3 i art. 144 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej (w brzmieniu obowiązującym do 4.10.2021 r.), art.148 § 1 i § 2 pkt 2, art. 150 Ordynacji podatkowej. Wskazano, że ww. decyzja organu pierwszej instancji, w związku z wystąpieniem problemów technicznych została wydana w formie pisemnej i podpisana z upoważnienia Naczelnika Urzędu Skarbowego przez Zastępcę Naczelnika A. F-K. (pieczęć i podpis na decyzji) oraz wysłana została na adres pełnomocnika Strony za pośrednictwem operatora pocztowego. W sprawie zastosowano art. 144 § 3 ustawy Ordynacja podatkowa (w brzmieniu obowiązującym do 4.10.2021 r.). Wystąpienie ww. problemów technicznych uniemożliwiających organowi podatkowemu pierwszej instancji doręczenie decyzji za pomocą środków komunikacji elektronicznej, skutkowało doręczeniem decyzji na piśmie w sposób określony w art. 144 § 1 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa (w brzmieniu obowiązującym do 4.10.2021 r.), tj. za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe. Organ dalej wskazał, że w przedmiotowej sprawie dotyczącej wniosku Strony o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania, kwestią istotną jest ustalenie, czy został spełniony warunek wynikający z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej. W ocenie organu odwoławczego wobec niestwierdzenia wystąpienia przesłanek z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej, odmówił przywrócenia terminu do wniesienia odwołania. Organ przytoczył treść art.150 §1 pkt 1, §2 i § 3 Ordynacji podatkowej . Z art. 150 Ordynacji podatkowej wynika wprost, że w sytuacji, o której mowa w tym przepisie adresat pisma ma obowiązek odbioru pisma złożonego w placówce pocztowej, o czym jest dwukrotnie zawiadamiany, w terminie 14 dni liczonych od dnia złożenia pisma w urzędzie pocztowym. Z upływem tego terminu przyjmuje się fikcję doręczenia pisma stronie. W przedmiotowej sprawie Strona była reprezentowana przez profesjonalnego pełnomocnika, do którego wysłano decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...].06.2021 r. Z treści potwierdzenia odbioru przesyłki zawierającej ww. decyzję (na którym to potwierdzeniu odbioru znajduje się podpis pełnomocnika Strony) wynika wprost, że 9.07.2021 r. pracownik poczty podjął bezskuteczną próbę doręczenia korespondencji i w dniu 9.07.2021 r. z powodu niemożności doręczenia pismo pozostawiono na okres 14 dni do dyspozycji adresata w placówce pocztowej. Z ww. "potwierdzenia odbioru" wynika, że kolejne awizo miało miejsce 19 lipca 2021 r. Zatem operator pocztowy z powodu niemożności doręczenia korespondencji w dniu 9.07.2021 r. pozostawił w skrzynce pocztowej adresata (pełnomocnika Strony) awizo informujące o pozostawieniu pisma do dyspozycji adresata przez okres 14 dni w placówce pocztowej we [...]. Drugie awizo pozostawiono w dniu 19.07.2021 r. Dodatkowo o możliwości odbioru korespondencji oraz biegu terminu pełnomocnik Strony została powiadomiona informacjami e-mail P. S.A. zarówno w dniu 9.07.2021 r. jak i w dniu 19.07.2021 r. W ww. informacji e-mail z [...].07.2021 r. wskazano, że list polecony nr [...] oczekuje na odbiór, a w informacji e-mail z [...].07.2021 r. wskazano na powtórną awizację dla przesyłki [...] oraz podano, że przesyłkę należy odebrać do 2021-07-23 (informacje z P. S.A.). Dodatkowo organ wskazał, że faktyczny odbiór decyzji przez pełnomocnika Strony 27.07.2021 r. dokonany został w terminie umożliwiającym złożenie odwołania w ustawowym terminie, który upływał 6.08.2021 r. Ponadto przesyłkę odebrano w placówce pocztowej (jak wynika z śledzenia przesyłek -Tracking załączonego do wniosku o przywrócenie terminu do wniesienia odwołania oraz z dokumentacji nadesłanej za pismem Poczty z [...].10.2021 r.) po wysłaniu powiadomienia e-mail z [...].07.2021 r., w którym wskazano: "przypominany, że list polecony nr [...] oczekuje na odbiór w [...]. Przesyłkę należy odebrać do 2021-07-23 w godzinach (...) Po tym terminie zostanie odesłana do nadawcy". Dodatkowo organ wskazał, że Pełnomocnik Strony posiadał wiedzę, że pierwsze awizo zostało złożone 9.07.2021 r. w oddawczej skrzynce pocztowej. W takiej sytuacji profesjonalny pełnomocnik - znając treść art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa - powinien był wiedzieć, że skuteczne z punktu widzenia procesowego może być tylko doręczenie w ciągu 14 dni od tej daty, a zatem 23.07.2021 r. i od tej daty biegnie terminu do wniesienia odwołania, o którym mowa w art. 223 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Natomiast zasugerowanie się przez profesjonalnego pełnomocnika datą faktycznego wydania przesyłki przypadającą już po upływie prawidłowo wyliczonego 14- dniowego terminu od pierwszego awizowania, świadczy o niezachowaniu należytej staranności w prowadzeniu sprawy, co musi być zakwalifikowane jako działanie zawinione. Kryteria dochowania należytej staranności są surowsze w odniesieniu do osób, które z racji wykonywanego zawodu występują jako pełnomocnicy stron. Kryterium należytej staranności jest podwyższone z tej racji, że radcy prawni posiadający stosowne przygotowanie i znajomość procedur postępowania podatkowego zapewniające prawidłowe prowadzenie sprawy. Zdaniem organu, mając na uwadze okoliczności niniejszej sprawy - tj. wskazaną na "potwierdzeniu odbioru" datę pierwszego awizo oraz przesyłane do pełnomocnika Strony informacje e-mail P. S.A., w tym z datą [...].07.2021 r., okoliczność potencjalnego nie wydania w dniu 23 lipca 2021 r. przesyłki nie miała wpływu na faktyczną możliwość terminowego wniesienia odwołania z zachowaniem terminu do jego wniesienia. Pełnomocnik Strony posiadała bowiem informację o dacie pierwszego awiza (9.07.2021 r.), a zatem również o dacie, w której zgodnie z art. 150 ustawy Ordynacji podatkowej uznaje się przesyłkę za doręczoną i od której to daty biegnie 14-dniowy termin na wniesienie odwołania, a co za tym idzie kiedy upływa prawidłowo liczony termin do wniesienia odwołania. Pełnomocnik Strony podpisując własnoręcznie w dniu 27.07.2021 r. "potwierdzenie odbioru" na okoliczność wydania jej korespondencji, miała możność zapoznania się z ww. datą pierwszego awiza (9.07.2021 r.), znajduje się ona bowiem na tej samej stronie dokumentu "potwierdzenia doręczenia", co podpis pełnomocnika Strony. Wskazywana przez pełnomocnika Strony okoliczność działania w zaufaniu do operatora pocztowego (w związku z wydaniem korespondencji w dniu 27.07.2021 r.) nie zwalnia profesjonalnego pełnomocnika Strony, właśnie z racji specyfiki wykonywanego zawodu, do uwzględniania wszelkich aspektów sprawy, w tym obowiązujących przepisów prawa - art. 150 1 art. 223 § 2 pkt 1 ustawy Ordynacja podatkowa. Ponadto faktyczny odbiór przez pełnomocnika Strony w dniu 27.07.2021 r. przesyłki zawierającej decyzję organu pierwszej instancji, dokonany został w terminie umożliwiającym złożenie odwołania w ustawowym terminie, który to termin upływał 6.08.2021 r. DIAS zauważył, że podnoszona w wniosku okoliczność niewydania Stronie korespondencji w dniu 23 lipca 2021 r. nie zmienia faktu, że po faktycznym odbiorze korespondencji w dniu 27.07.2021 r. pełnomocnik Strony miała możliwość złożenia odwołania w terminie do 6.08.2021 r. Ponadto pełnomocnik Strony nie wszczęła postępowania reklamacyjnego w Poczcie w dniu 27.07.2021 r., tj. w dniu odbioru przesyłki i potwierdzenia ww. odbioru na "potwierdzenie odbioru", na którym widnieje data pierwszego awizowania 9.07.2021 r. Informacja w zakresie pierwszego awizo była jej również wysłana drogą e-mail. W treści drugiego e-maila z [...].07.2021 r. wskazano na powtórną awizację dla przesyłki [...] oraz podano, że przesyłkę należy odebrać do 2021-07-23. Zdaniem organu przywrócenie terminu ma charakter wyjątkowy. Nie jest ono dopuszczalne, gdy Strona (pełnomocnik Strony) dopuściła się choćby lekkiego zaniedbania. Kryterium braku winy wiąże się z obowiązkiem szczególnej staranności przy dokonywaniu czynności procesowych. Brak zawinienia w uchybieniu terminu może nastąpić tylko i wyłącznie wtedy, gdy dopełnienie obowiązku stało się niemożliwe z powodu przeszkody nagłej, niezależnej od woli Strony i nie dającej się przezwyciężyć nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku. Jeśli o braku winy w świetle art. 162 § 1 ustawy Ordynacja podatkowa można mówić jedynie, gdy strona (pełnomocnik) nie mogła usunąć przeszkody nawet przy użyciu największego w danych warunkach wysiłku, to w niniejszej sprawie brak winy nie został uprawdopodobniony. W przypadku pisma doręczanego za pokwitowaniem, za pośrednictwem operatora pocztowego w rozumieniu ustawy z dnia 23 listopada 2012 r. - Prawo pocztowe, i w trybie art. 150 ustawy Ordynacja podatkowa, ustalenie daty pierwszego awizo jest możliwe poprzez dane ze zwrotnego potwierdzenia odbioru, jak również z elektronicznego serwisu śledzenia przesyłek, a w przedmiotowej spawie również na podstawie e-maila z [...].07.2021 r. Profesjonalny pełnomocnik, który odbiera przesyłkę, o której wie, że podlegała awizowaniu, ma więc możliwość zweryfikowania informacji potrzebnych do ustalenia daty skutecznego doręczenia, a więc i daty rozpoczęcia biegu terminu do dokonania czynności procesowej. Nie jest to okoliczność nie do przewidzenia czy nie do przezwyciężenia. Jak wskazano np. w postanowieniu NSA z 30.10.2018 r. sygn.akt II FZ 631/18 (dostępny https://orzeczenia.nsa.gov.pl). "... Pełnomocnik będący profesjonalistą nie może bowiem bezkrytycznie przyjmować daty wskazanej przez pracownika poczty, lecz winien skonfrontować tę datę z odpowiednim przepisem prawa ...". W ocenie organu pełnomocnik Strony nie uprawdopodobniła braku winy w uchybieniu terminu do wniesienia odwołania od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...].06.2021 r. Przesłanek do przywrócenia uchybionego terminu nie wyczerpują przedstawione we wniosku z [...].09.2021 r. okoliczności, ani też wyjaśnienia zawarte w piśmie pełnomocnika Strony z [...].10.2021 r. Organ odwoławczy wskazał, że w sprawie nie można uznać, że uprawdopodobniono, że uchybienie terminowi do złożenia odwołania nastąpiło bez winy Strony. Strona złożyła na przedmiotowe postanowienie skargę w której zarzuciła postanowieniu DIAS naruszenie przepisów postępowania, które miały istotny wpływ na wynik sprawy, tj.: - art. 162 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 roku Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2021 poz. 1540 ze zm.- dalej Ordynacja podatkowa) poprzez przyjęcie, że Skarżący nie uprawdopodobnił, iż uchybienie terminowi do wniesienia odwołania nastąpiło bez Jego winy, - art. 15zzzzzn2 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 roku o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-l9 , innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacjami kryzysowymi ( t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.), poprzez błędne przyjęcie, że tryb zawiadamiania o uchybieniu terminu wskazany w tym przepisie dotyczy jedynie terminów przewidzianych przepisami prawa administracyjnego, a nie dotyczy terminów przewidzianych przepisami prawa podatkowego, - art. 121 § 1 oraz art. 122 oraz art. 124 Ordynacji podatkowej, poprzez naruszenie zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych, a także zasady prawdy obiektywnej, a także zasady przekonywania strony w postępowaniu, wskutek przyjęcia, że regulacji z art. 15zzzzzn2 ust. 1 ustawy z dnia 2 marca 2020 roku o szczególnych rozwiązaniach związanych z zapobieganiem, przeciwdziałaniem i zwalczaniem COVID-l9 , innych chorób zakaźnych oraz wywołanych nimi sytuacjami kryzysowymi ( t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1842 ze zm.) nie stosuje się do postępowań z zakresu prawa podatkowego oraz przez enigmatyczne i lakoniczne uzasadnienie w tym zakresie. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga okazała się zasadna. Niniejsza sprawa została rozpoznana przez Sąd w trybie uproszczonym na podstawie art. 119 pkt 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej: "P.p.s.a."). Istotą sporu w kontrolowanej sprawie jest ocena, czy organ odwoławczy zasadnie odmówił skarżącej przywrócenia terminu do wniesienia odwołania od decyzji organu pierwszej instancji z [...] czerwca 2021 r. Jednakże znaczenie w sprawie ma okoliczność wydania przez DIAS tego samego dnia, tj. [...] listopada 2021 r. dwóch postanowień – stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji organu pierwszej instancji (zaskarżonego skargą rozpoznaną w sprawie I SA/Go 27/22) oraz odmawiającego przywrócenia terminu do wniesienia tego odwołania (zaskarżonego w rozpoznawanej sprawie). Istotnym jest również to, że Sąd po rozpoznaniu sprawy I SA/Go 27/22 uchylił postanowienie DIAS stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania od ww. decyzji, stwierdzając że organ nie wykazał, iż została ona skutecznie doręczona. Zbędne jest przytaczanie w niniejszej sprawie uzasadnienia tego wyroku. Zgodnie z art. 162 § 1 Ordynacji podatkowej w razie uchybienia terminu należy przywrócić termin na wniosek zainteresowanego, jeżeli uprawdopodobni, że uchybienie nastąpiło bez jego winy. W postępowaniu w przedmiocie przywrócenia terminu nie można skutecznie kwestionować prawidłowości doręczenia decyzji, albowiem wniosek o przywrócenie terminu można uzasadniać jedynie brakiem zawinienia w jego dochowaniu przy jednoczesnym skutecznym doręczeniu tej decyzji. Stwierdzona wątpliwość czy nastąpiło skuteczne doręczenie decyzji oznacza, jednocześnie wątpliwości co do rozpoczęcia biegu termin do wniesienia od niej odwołania. Inaczej mówiąc przedwczesne jest wypowiadanie się co do kwestii wniosku o przywrócenie terminu. Wobec uchylenia postanowienia DIAS stwierdzającego uchybienie terminu do wniesienia odwołania od decyzji z [...] czerwca 2021 r. z uwagi na wątpliwości co do skutecznego doręczenia tej decyzji, zaskarżone w niniejszej sprawie postanowienie nie mogło się ostać. W przypadku wyjaśnienia okoliczności związanych z prawidłowością doręczenia decyzji i w sytuacji w której organ wykaże, że decyzja została prawidłowo doręczona, zasadnym będzie rozpoznanie wniosku o przywróceniu terminu. W rozpoznawanej sprawie zarówno zarzuty skargi, jak i jej uzasadnienie w głównej mierze powołują się na okoliczność związane z doręczeniem Stronie decyzji. Na te same okoliczności powoływała się strona w skardze na postanowienie stwierdzające uchybienie terminu do wniesienia odwołania, w sprawie sygn. akt I SA/Go 27/22. Zatem, skoro skarżąca kwestionując odmowę przywrócenia terminu do wniesienia odwołania, podnosi zarzuty dotyczące doręczenia zaskarżonej odwołaniem decyzji, okoliczności związane z doręczeniem (a nie samą kwestię prawidłowości doręczenia) należy rozpoznać pod kątem zaistnienia przesłanek określonych w art. 162 Ordynacji podatkowej, w tym czy pełnomocnik Strony miał podstawy do przyjęcia, że doręczenie nastąpiło 27 lipca 2021 r. W niniejszej sprawie organ przy ocenie zaistnienia przesłanek określonych w powołanym przepisie będzie musiał uwzględnić również to, że organ zastosował 144 § 3 Ordynacji podatkowej i doręczenie nastąpiło w drodze doręczenia za pośrednictwem operatora pocztowego, pomimo, że w toku prowadzonego postępowania doręczenia całej korespondencji dokonywano w formie elektronicznej – zgodnie z art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej. Ponadto na okoliczność zastosowania art. 144 § 3 Ordynacji podatkowej jest tylko lakoniczna notatka służbowa. W okolicznościach niniejszej sprawy należy zwrócić uwagę na co najmniej dwie kwestie. Po pierwsze uzasadnione oczekiwanie pełnomocnika co do kontynuowania formy doręczenia. Przez organ podkreślana była kwestia dołożenia należytej staranności przez Stronę w kwestii dotrzymania terminu złożenia odwołania, w tym również kontroli daty awizowania przesyłek przez Pocztę Polską S.A. W ocenie Sądu, kwestię staranności należy również oceniać przez pryzmat starannego działania organu. Skoro organ nie zastosował się do zasad doręczania decyzji określonych w art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej i dokonuje doręczenia za pośrednictwem operatora pocztowego, pomimo tego, że cała dotychczasowa korespondencja doręczana była w formie elektronicznej (zgodnie z art. 144 § 5 Ordynacji podatkowej), a nadto drogą elektroniczną doręczono wydane w tym samym dniu co decyzja postanowienia (w przedmiocie odmowy zawieszenia postępowania) - to należy uwzględnić uzasadnione oczekiwanie pełnomocnika, że decyzja podatkowa wieńcząca toczące się wobec strony postępowanie również zostanie doręczona tą drogą. Tym bardziej, że pełnomocnik w żaden sposób nie był poinformowany o "problemach technicznych uniemożliwiających organowi doręczenie" decyzji za pomocą środków komunikacji elektronicznej. Po drugie co do działania instytucji która posłużył się organ- tj. Poczty Polskiej - również nie można mieć żadnych zastrzeżeń co do staranności dokonania doręczenia. Sama okoliczność wydania przesyłki po terminie wpływa na ocenę tej staranności. Organ powołuje okoliczności związane z informacją jaką Strona mogła – jak to podkreślił organ przy zachowaniu należytej staranności – ustalić tj. kiedy przesyłka była pierwszy raz awizowana. Jednak organ zupełnie pomija, że operator pocztowy z usług którego organ skorzystał, przy realizacji doręczenia takiej staranności nie dochował. Ponadto wątpliwości co do staranności wykonania doręczenia dotyczą nie tylko wydania przesyłki po upływie 14 dni od pierwszego awizo, ale również niewydania pełnomocnikowi całej korespondencji po którą się zgłosił w dniu 23 lipca 2021 r. Z wyjaśnień Poczty wynika, że instytucja ta nie dysponuje "możliwością jednoznacznego ustalenia okoliczności opisanego zdarzenia. Ponadto z zainteresowanym w sprawie asystentem została rozwiązana umowa o pracę". Zasadnie więc pełnomocnik Strony powołuje się na to, że miał prawo działać w zaufaniu do operatora publicznego i przyjąć, że przesyłka została mu doręczona w zgodzie z obowiązującymi przepisami prawa – skoro przesyłka została wydana pełnomocnikowi Strony przez operatora pocztowego w określonym dniu, to mógł on przyjąć, iż od tego dnia winien liczyć termin do wniesienia odwołania. Te okoliczności również powinny być uwzględnione przy ewentualnym rozpoznaniu wniosku o przywrócenie terminu. Ponownie rozpatrując sprawę organ odwoławczy będzie zobowiązany uwzględnić wskazane wyżej okoliczności (po wcześniejszym uwzględnieniu orzeczenia wydanego w sprawie I SA/Go 27/22) i wydać stosowne do nich rozstrzygnięcie. Zważywszy powyższe, Sąd na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c P.p.s.a. uchylił zaskarżone postanowienie, orzekając o kosztach postępowania na podstawie art. 200 i art. 205 § 2 P.p.s.a. oraz § 14 ust. 1 pkt 1 lit. c rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 22 października 2015 r. w sprawie opłat za radców prawnych (Dz. U. z 2015 r. poz. 1800 ze zm).