I SA/Go 376/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Barbara Rennert Sędzia WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant st. sekr. sąd. Agnieszka Baczuń po rozpoznaniu w dniu 26 września 2013 r. na rozprawie sprawy ze skargi J.G. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za miesiące od stycznia do grudnia 2007 r. oddala skargę. Zaskarżoną decyzją z dnia [...] maja 2013r. nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej (zw. dalej: Dyrektorem IS, organem II instancji, organem odwoławczym) utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego (zw. dalej: Naczelnikiem US, organem I instancji) z dnia [...] grudnia 2012r. nr [...], określającą J.G. (zw. dalej: skarżącym, stroną ) zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2007r. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: W wyniku przeprowadzonej kontroli podatkowej w Przedsiębiorstwie J.G., świadczącym usługi w zakresie robót ogólnobudowlanych, organ podatkowy ustalił nieprawidłowości w rozliczeniu podatku należnego za wrzesień 2007r. oraz w rozliczeniu podatku naliczonego za poszczególne miesiące 2007r. W zakresie podatku należnego za wrzesień 2007r. ustalono, że wykazane w ewidencji sprzedaży za ten miesiąc kwoty sprzedaży opodatkowanej według stawki 22% (wartość netto) i podatku należnego, nie są zgodne z kwotami wykazanymi w deklaracji VAT-7 za ten miesiąc, w związku z czym stwierdzono zawyżenie przez podatnika podstawy opodatkowania oraz podatku należnego o kwotę 13.091 zł. Z kolei, w zakresie podatku naliczonego organ podatkowy poddał kontroli ujęte w ewidencji zakupów za poszczególne miesiące 2007r. faktury VAT wystawione przez: Zakład A.L., Zakład J.J., Przedsiębiorstwo A. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ podatkowy stwierdził, że ww. firmy są firmami nieistniejącymi, natomiast usługi wynikające z ww. faktur wystawionych przez te podmioty nie miały miejsca w rzeczywistości. Ponadto odmówił skarżącemu prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wyszczególniony w fakturach VAT wystawionych przez firmy: B Spółka z o.o. oraz "K" Spółka z o.o. z uwagi na to, że dokumentowały jego zdaniem zakupy, które nie były wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych. W związku z powyższym, decyzją z dnia [...] grudnia 2012r. Naczelnik US określił skarżącemu zobowiązanie podatkowe w podatku od towarów i usług za: styczeń 2007r. w wysokości 37.023 zł, luty 2007 r. w wysokości 28,861 zł, marzec 2007 r. w wysokości 33.897 zł, kwiecień 2007 r. w wysokości 20.457 zł, maj 2007 r. w wysokości 40,787 zł, czerwiec 2007 r. w wysokości 63.122 zł, lipiec 2007 r. w wysokości 31.405 zł, sierpień 2007 r. w wysokości 61.382 zł, wrzesień 2007 r. w wysokości 41.856 zł, październik 2007 r. w wysokości 27.950 zł, grudzień 2007 r. w wysokości 27.177 zł, oraz kwotę nadwyżki podatku naliczonego nad należnym do przeniesienia na następny miesiąc za listopad 2007 r. w wysokości 6.018 zł. Od ww. decyzji skarżący złożył odwołanie wnosząc o jej uchylenie w całości i ponowne rozliczenie roku 2007. W uzasadnieniu podniósł, że organ podatkowy nie miał podstaw do jego pozbawienia prawa do odliczenia podatku VAT z faktur wystawionych przez podwykonawców, a w konsekwencji nieprawidłowo ustalił wysokości zobowiązania podatkowego, gdyż nie uwzględnił wszystkich dowodów (oświadczenia, zeznania świadków) i nie przeprowadził wszelkich niezbędnych działań w celu wyjaśnienia stanu faktycznego, czym naruszył art. 122, art.187, art.191 Ordynacji podatkowej art.86 ust.1 i 2 pkt 1 lit. a, art.88 ust.3a pkt 1 lit. a oraz pkt 4 lit. a ustawy o VAT. Odrzucając zeznania kierowników budowy i zlecającego prace budowlane organ podatkowy zdaniem strony skarżącej dokonał selekcji zebranych dowodów w sposób nieobiektywny przyjmując wszystkie wątpliwości na niekorzyść podatnika. W jego ocenie, wszyscy świadkowie potwierdzili, że wykonując zlecone prace budowlane podatnik korzystał z usług podwykonawców. Mało tego, świadkowie zeznali, że firmy A.L., R.R. i J.J. były podwykonawcami zleconych podatnikowi przez inwestorów usług budowlanych i takie usługi wykonali osobiście, tym bardziej, że wyżej wymienione osoby były widywane na prowadzonych przez podatnika budowach. Stwierdził, że trudności w ustaleniu, gdzie dana usługa została wykonana, wynika z faktu, że wszystkie budowy [...] są podobne. Podkreślił, że przede wszystkim sprawdzane były kwoty do zapłaty, na które podatnik był umówiony z podwykonawcami. Zwrócił uwagę, że wszystkie zlecone prace ogólnobudowlane przez inwestora na prowadzonych budowach zostały w całości wykonane, co między innymi znajduje potwierdzenie w otrzymanym wynagrodzeniu za ich wykonanie i zakończenie. Potwierdził to również Prezes Spółki B – J.M.. Zakres prowadzonych prac wskazuje jednak, że aby wykonać całość zleconych mu prac musiał korzystać z usług podwykonawców. Tym bardziej, że wykonywał również roboty poprawkowe i porządkowe w czasie rozpoczęcia robót na nowych budowach. Oświadczył, że wszystkie zlecone podwykonawcom roboty budowlane zostały przez nich (osobiście lub poprzez zatrudnionych pracowników) wykonane oraz, że za ich wykonanie dokonał zapłaty w formie przelewów i gotówką, stąd nie rozumie dlaczego A.L. zeznał, że nie wykonywał żadnych usług budowlanych skoro świadkowie potwierdzili jego obecność i zgodnie go opisali, a on sam potwierdził, że otrzymał zapłatę za wykonane usługi. Z kolei, w przypadku firmy J.J. i R.R. również kierownicy budów mogą potwierdzić, że wyżej wymienione firmy wykonywały prace na prowadzonych budowach [...] w 2007r. Odnosząc się natomiast do zeznań samego J.J. podkreślił, że po przebytej chorobie serca i urazie głowy jest on podatny na stres i może nie panować nad emocjami, stąd jego zeznania, często sprzeczne, trudno uznać za prawdziwe i przyjąć w całości za dowód. Zwrócił uwagę, że nie wiedział, że firma J. nie jest zarejestrowana jako podatnik VAT, w związku z czym nie może on ponosić konsekwencji z tego tytułu. Ponadto, niewywiązywanie się kontrahenta z obowiązków wynikających z ustawy VAT nie przesądza o tym, iż podmiot nie istnieje. W zakresie usług wykonanych przez firmę R.R. stwierdził, że może potwierdzić, że dokumentują wykonane usługi budowlane (instalatorskie), za które dokonał zapłaty gotówką. Zdaniem skarżącego, R.R. wykonał wszystkie zlecone mu prace. Podkreślił, że miał wiedzę o tym, że firma jest zarejestrowana dla celów podatku od towarów i usług, natomiast nie wiedział, że została wyrejestrowana w roku 2007. Wskazał, że prawa do odliczenia podatku nie mogło go pozbawić toczące się wobec R.R. postępowanie karnoskarbowe, gdyż jak twierdzi ww. został uniewinniony, od zarzucanego mu czynu. Zarzucił organowi, że nie podjął odpowiednich czynności w celu ustalenia miejsc pobytu R.R., z którym sam od 2008r. nie ma kontaktu. Następnie, przedstawił stanowiska sądów administracyjnych, potwierdzające jego zdaniem prawo do odliczenia podatku VAT, w sytuacji gdy faktury VAT zostały wystawione przez kontrahentów niezarejestrowanych. W zakresie zakupu materiałów w firmie K wyjaśnił, że zobowiązał się inwestorowi na wykonanie ekspozycji w [...] na stoisku sprzedaży, ale za możliwe uznał, że dokonał błędnego przyporządkowania zakupu do budowy prowadzonej w [...]. Stwierdził też jednoznacznie, że zakupiony w firmie T beton zużyty został przede wszystkim na budowie [...], a nie jak sugeruje organ na budowę w [...] i był dostarczany z [...]. Analiza danych wynikających z ksiąg podatkowych, protokołu kontroli oraz zaskarżonej decyzji pod kątem rentowności i porównania tych danych z danymi GUS za rok 2007, zdaniem skarżącego prowadzi do wniosku, że uzyskanie dochodu na poziomie wyliczonym przez organ podatkowy było w roku 2007 niemożliwe. Podniósł, że organ podatkowy powinien podjąć stosowne działania celem ustalenia wysokości poniesionych przez podatnika kosztów w drodze oszacowania, a nie dokonywać tylko ich korekty, tym bardziej, że fakt poniesienia wydatku został uwiarygodniony, a jedynie spornym jest dokument potwierdzający ich wykonanie. Decyzją z dnia [...] maja 2013r. Dyrektor IS utrzymał w mocy rozstrzygnięcie organu I instancji. W motywach podniósł, że w sprawie bieg terminu przedawnienia zobowiązania podatkowego za poszczególne miesiące 2007r. uległ zawieszeniu z dniem [...] listopada 2012r., tj. z dniem wszczęcia wobec skarżącego postępowania karnego skarbowego. Ponadto, nawiązując do art.70 §8 ww. ustawy, zwrócił uwagę dokonanie zabezpieczenia hipoteką. Następnie stwierdził, że przeprowadzone w niniejszej sprawie postępowanie wykazało, że posiadane przez stronę faktury VAT za usługi budowlane na budowach [...], wystawione przez Zakład A.L., Zakład J.J. oraz Przedsiębiorstwo "A" R.R., nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz zostały wystawione przez podmioty nieistniejące, dlatego też, na mocy art.88 ust.3a pkt 1 lit.a oraz art. 88 ust. 3a pkt 4 lit.a ustawy o podatku od towarów i usług, nie mogą stanowić u skarżącego podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony z nich wynikający. Organ podkreślił, że ze zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego wynika, że podatnik w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2007r. świadczył usługi budowlane na budowach [...] na rzecz B Sp. z o.o., na podstawie umów o roboty budowlane. Za niesporne uznał, to że skarżący wykonywał ww. roboty oraz, że w ramach świadczenia ww. robót budowlanych korzystał z usług podwykonawców. Jednak całokształt zgromadzonego w sprawie materiału – zdaniem organu odwoławczego - dowodzi, że wśród posiadanych przez podatnika faktur VAT z tytuł zakupu usług budowlanych znajdują się faktury VAT stwierdzające czynności, które w rzeczywistości nie zostały dokonane tj. faktury VAT wystawione przez: Zakład A.L., Zakład J.J. oraz Przedsiębiorstwo "A" R.R.. Ustalono bowiem, że poza ww. fakturami VAT oraz dowodami zapłaty (przelewy bankowe, dowody kasowe - KW) skarżący nie posiada żadnego innego dowodu potwierdzającego, że transakcje wyszczególnione na ww. fakturach VAT rzeczywiście miały miejsce. U strony stwierdzono także brak takich dokumentów jak: umowy, zlecenia, protokoły odbioru robót, kosztorysy zleconych robót. Dyrektor IS wskazał, że z wyjaśnień skarżącego zawartych w piśmie z dnia 16 lutego 2010r. oraz materiału dowodowego znajdującego się w aktach sprawy wynika, że na wykonanie prac budowlanych w [...] skarżący podpisał umowę z J.J. i R.R., brak jest natomiast umowy z A.L.. Ponadto, z wyjaśnień strony zawartych w piśmie z dnia [...] lutego 2010r. wynika, że nie sporządzała obmiarów oraz protokołów końcowych (odbioru robót). Zdaniem organu, powyższe braki w warunkach prowadzenia działalności gospodarczej należy ocenić jako mało prawdopodobne z tego choćby względu na ewentualną odpowiedzialność wykonawcy za ewentualne usterki czy wady. Organ II instancji wskazał też na ustalenia poczynione w kwestii statusu w/w firm. L. – nigdy nie miał zgłoszonej działalności gospodarczej, a za 2007r. nie składał żadnych deklaracji ani zeznań. Z kolei Przedsiębiorstwo R. choć było zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT (od [...] kwietnia 2002r. do [...] lipca 2007r.) to pomimo obowiązku nie złożyło za 2007r. ani jednej deklaracji VAT-7 lubVAT-7K oraz deklaracji o wysokości uzyskanego dochodu (poniesionej straty). Zaznaczył też, że Dyrektor UKS wielokrotnie podejmował próby przesłuchania R.R.. Doręczenie wezwań wysyłanych, czy to za pośrednictwem poczty, czy też osobiście przez pracowników organu nie powiodły się. Na podstawie informacji pozyskanych od matki R. zawartych w piśmie z dnia [...] stycznia 2010r. ustalono, że od [...] grudnia 2006r. jest on wymeldowany i nie zamieszkuje pod adresem: ul. [...]. Miejsce jego pobytu nie jest matce znane. W celu uzyskania informacji o miejscu pobytu organ zwrócił się również do Urzędu Miasta, Komendy Miejskiej Policji, Powiatowego Urzędu Pracy, ZUS. Z uzyskanych informacji wynikało, że R.R. nie przebywa pod ww. adresem – wymeldował się, z kolei wezwanie wysłane na adres zameldowania uzyskany od ZUS: ul. [...] zwrócono z adnotacją "adresat nieznany – adres nie istnieje". Tym samym, zdaniem organu II instancji, w sytuacji braku adresu zameldowania przez R.R., zwracanie się do Wydziału Udostępniania Informacji Departamentu Spraw Obywatelskich MSWiA nie znajdowało uzasadnienia. Stwierdził w związku z tym, że z powyższego wynika, że w okresie, w którym R.R. wystawiał faktury VAT na rzecz skarżącego (pierwsza faktura z 2007r. datowana jest na dzień [...] luty 2007r., a ostatnia na dzień [...] listopada 2007 r.), był on wymeldowany i nie zamieszkiwał pod adresem, wskazanym w treści wystawianych faktur VAT tj. ul. [...]. Tak więc, adres podawany na wystawianych przez R.R. fakturach VAT, nie był prawdziwy. Zwrócił uwagę, że również trzeci wystawca faktur tj. J.J. nie zgłosił prowadzenia działalności gospodarczej pod nazwą: Zakład J.J., a która to nazwa która występuje na fakturach wystawionych dla skarżącego. Złożył jedynie w dniu [...] lutego 2001r. zgłoszenie identyfikacyjne NIP-3, na podstawie którego otrzymał numer NIP. Nie dokonał również zgłoszenia rejestracyjnego w zakresie podatku VAT, nie złożył żadnej deklaracji VAT-7, nie dokonał żadnych wpłat na poczet tego podatku, zaś w złożonym zeznaniu PIT-37 za 2007r., wykazał jedynie przychody ze stosunku pracy. Następnie wskazał na obszerne zeznania, które A.L. złożył w charakterze świadka w UKS w dniu [...] grudnia 2008r., [...] grudnia 2009r. a także w US w dniu [...] maja 2010r. oraz [...] lipca 2010r. Wynika z nich, że świadek nie prowadził działalności gospodarczej i nie wykonywał żadnych robót budowlanych na rzecz skarżącego wykazanych na fakturach, nie podpisywał z nim także żadnych umów na wykonywanie jakichkolwiek robót. Nigdy również nie był na żadnej budowie [...]. Zeznał, że w 2007r. głównym źródłem jego dochodów były pieniądze otrzymywane od skarżącego za wystawianie na jego rzecz faktur, do czego namówił go J.J.. Zeznał, że pieczątkę umieszczaną na poszczególnych fakturach o treści: "Zakład A.L." wyrobił latem 2006r. a treść pieczątki podyktował mu J.J.. Z kolei, treść oraz wysokość kwot wyszczególnionych na fakturach zawsze była ustalana w rozmowie telefonicznej ze skarżącym, sporadycznie J.J.. Faktury były pisane w jednym egzemplarzu, nigdzie ich nie ewidencjonował. Za wystawianie faktur otrzymywał wynagrodzenie przelewem na założone w tym celu konto bankowe. Organ przytoczył ponadto zeznania J. złożone w charakterze świadka w dniu [...] stycznia 2010r., [...] marca 2010r. oraz [...] lipca 2010r. w US. Zeznał on, że w 2007r., wykonywał roboty budowlane, wyłącznie dla skarżącego, poznanego w biurze księgowej H.S., gdzie składał dokumenty związane z prowadzoną działalnością, w tym faktury za zakup materiałów. Nie miał z tą osobą zawartej żadnej pisemnej umowy na prowadzenie ksiąg i przechowywanie dokumentów. H.S. nie wystawiała mu też żadnych rachunków za świadczone usługi, Nie wiedział, jaką ewidencję dla potrzeb podatku od towarów i usług i podatku dochodowego prowadziła mu księgowa, oraz czy był czynnym podatnikiem tego podatku. Żadnych dokumentów złożonych u księgowej nie odebrał, a po śmierci zostały spalone przez jej siostrzenicę. Stwierdził, że w 2007r. wykonywał dla strony wyłącznie roboty ślusarsko-spawalnicze z własnego materiału, nie potrafił jednak określić wielkości zużytych materiałów, oraz nazw i adresów punktów zakupu. Nie posiadał też żadnych faktur ich zakupu, ani potwierdzeń zapłaty. Poszczególne faktury wystawiał za wykonane prace, po dokonaniu pomiaru wykonanych konstrukcji. Zapłatę w kwotach od 2.000-5000 zł otrzymywał w gotówce etapami. Zeznał, że w 2007r. zatrudniał nielegalnie dwóch pracowników pochodzenie ukraińskiego tj. I. i W., których nazwiska nie pamięta. Wskazał, że nie posiada umów o roboty budowlane, gdyż są w posiadaniu skarżącego, nie wie ile ich było ani co było ich przedmiotem. Organ II instancji wskazał ponadto, że J.J. nie potrafił udzielić odpowiedzi na pytania zadane w zakresie prac wyszczególnionych na przedstawionych mu fakturach. Mając na uwadze powyższe, Dyrektor IS stwierdził, że trudno uznać J.J. za osobę prowadzącą rzeczywistą działalność gospodarczą. Odnośnie formy płatności za faktury od A.L. organ zwrócił uwagę na treść protokołu z dnia [...] sierpnia 2010r. Skarżący zeznał, że po uzgodnieniu kwoty z A.L., którą potrzebował na podatki, przelewał uzgodnioną kwotę na konto, a pozostałą kwotę wypłacał gotówką. Organ zaznaczył też, że w dniu [...] stycznia 2010r. przesłuchano współmałżonkę skarżącego – E.G., która zeznała, że dokonywała zapłat za wykonane usługi na rzecz firmy męża. Płatności dokonywała przeważnie 2 razy w miesiącu, po uzgodnieniu telefonicznym z mężem. Były to różne kwoty od 3.000,00zł do 9.000,00zł, pieniądze każdorazowo pobierała z bankomatu, z konta męża, osobistego lub firmowego, kartą bankomatową. Pieniądze wypłacała m.in. L. i R.. Następnie poddając analizie przelewy bankowe z kwotami wykazanymi na fakturach stwierdził, że żadna z wpłat dokonanych przez skarżącego na rzecz A.L. nie odzwierciedla wysokości kwot należności zawartych w fakturach wystawionych przez Zakład A.L.. Z kolei, z dowodów KW wystawionych dla R.R. oraz J.J. wynika, że ogólna wartość wypłat wynikająca z tych dowodów jest niższa od wartości brutto ogółem wynikającej z faktur wystawionych przez ww. Ponadto, fakt wystawienia dowodów wypłaty "KW" za zdarzenia gospodarcze stwierdzone w fakturach VAT nie przesądza jednak o tym, że zdarzenia gospodarcze stwierdzone w tych dokumentach miały w rzeczywistości miejsce. Mogą one być jedynie potwierdzeniem przeniesienia środków pieniężnych między podmiotami wyszczególnionymi na tych dowodach, co też jednak budzi wątpliwości. Jak bowiem wskazał, wysokość jednorazowych płatności według dowodów KW nie odpowiada kwotom, które zgodnie z zeznaniami małżonki strony miały być jednorazowo wypłacane. Według niej, były to kwoty od 3.000,00zł do 9.000,00zł. a według dowodów KW - od 17.080,00zł. do 36.072,00zł. - czyli wielokrotnie wyższe. Jednocześnie organ zauważył, że wynikające z zeznań małżonki wypłaty odpowiadają wysokości podatku od towarów i usług wynikającego z faktur wystawionych przez A.L., J.J., R.R.. Zatem, jeżeli małżonka wypłacała w imieniu strony, uzgodnione wcześniej telefonicznie z mężem kwoty pieniężne na rzecz tych osób, to nie były to kwoty, na które opiewają wystawione przez stronę dowody "KW", a tym bardziej kwoty stanowiące zapłatę za wykonanie usług, wynikających z wystawionych faktur VAT. Odnośnie podnoszonych w odwołaniu argumentów, że świadkowie (podwykonawcy, kierownicy budowy- J.M., K.W., M.I., P.M.) potwierdzili fakt, że firmy L., R. i J. były podwykonawcami zleconych stronie usług, że takie usługi wykonywały i że osoby te były widywane na prowadzonych budowach - Dyrektor IS podkreślił, że w przypadku L. świadkowie wskazywali, że był on podwykonawcą skarżącego. Potwierdzili jego obecność na budowie, jednakże z zeznań tych nie wynika, aby L. wykonywał roboty budowlane na rzecz strony w zakresie i rozmiarach wynikających z wystawionych faktur VAT. Niektórzy utożsamiali L. jako wspólnika innego podwykonawcy strony – J., lub też jako osobę organizującą ludzi do pracy, materiały, nadzorującą pracę innych. Z zeznań świadków – pracowników strony – D.A., Ł.W., T.G., M.T., C.P., T.Ś. wynika natomiast, że pracownicy, których A.L. miał nadzorować na budowach [...] to m.in. pracownicy J., którymi miał się wymieniać z A.L. (zeznania T.G. z dnia [...] stycznia 2010 r.). Według zeznań strony, L. miał zatrudnionych pracowników stałych, którzy przewijali się na wszystkich budowach (W. i I., obywatele Ukrainy). Tymczasem, z zeznań J. z dnia [...] stycznia 2010r. wynika, że jako swoich pracowników na budowach przeważnie miał dwóch obywateli Ukrainy, których określił jako I. i W., oraz, że L. brał od niego pracowników, jak była taka potrzeba. Na podstawie ww. zeznań nie sposób, zdaniem organu, zidentyfikować jakichkolwiek danych osób, które pracowały w firmach podwykonawców. Nie można stwierdzić, ile osób pracowało w ww. firmach, jak te osoby się nazywały i gdzie zamieszkiwały. Strona oraz świadkowie nie wskazali żadnych dających się potwierdzić faktów, co do osób pracujących w tych firmach oraz konkretnych prac, które miały realizować. Organ zwrócił uwagę, że D.A., pracownik firmy skarżącego zeznał, że pracując w 2007 r. na budowach [...], takich firm nie widział oraz ich nie zna, natomiast T.Ś. zeznał, że nie posiada wiedzy, czy skarżący zatrudniał podwykonawców przy wykonywaniu prac budowlanych. Z zeznań nie wynika również, aby istniała ścisła i stała współpraca pomiędzy skarżącym, jego pracownikami, kierownikami budów z podwykonawcami i ich pracownikami. Ponadto, poddając analizie faktury wystawione przez L. i J. stwierdził, że jeżeli w obu firmach pracowali ci sami pracownicy – I. i W., to biorąc pod uwagę zbieżność okresów i miejsc wykonanych prac wykazanych w fakturach, należy przyjąć, że osoby te musiałyby jednocześnie wykonywać prace budowlane dla obu firm – co jest sprzeczne z zeznaniami J. z dnia [...] stycznia 2010r., który stwierdził, że przy wykonywaniu prac w 2007r. korzystał tylko z tych dwóch pracowników. Zdaniem organu, z zeznań skarżącego oraz niektórych świadków można wywnioskować, że w 2007r. skarżący posiadał podwykonawców na budowach sklepów [...] i że były to firmy L., J. i R.. Jednak w tych zeznaniach brak jest informacji o tym, że w 2007r., na budowie sklepów [...] skarżący korzystał także z usług budowlanych firm: Zakład Z.B. i Zakład M.I.. Porównując treść umów zawartych przez stronę skarżącą z J.J. i R.R., oraz zeznania skarżącego w sprawie robót wykonywanych przez A.L. stwierdził, że rodzaje robót wykonywanych przez B. i I. są zbliżone z robotami przypisywanymi A. L. i R.R.. Zwrócił uwagę, że przebieg współpracy z firmami L., J. i R. opiera się wyłącznie na zeznaniach, ponieważ nie sporządzano żadnych dokumentów, mimo że jako doświadczony przedsiębiorca budowlany, skarżący powinien mieć świadomość konsekwencji, jakie się z tym wiążą. Wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika również, że firmy podwykonawców to podmioty nieistniejące w rozumieniu ustawy o VAT, lecz stwarzające formalne pozory istnienia, w celu upozorowania, że transakcje wynikające z faktur VAT, na których widnieją, faktycznie miały miejsce. W konsekwencji - w ocenie organu odwoławczego – zasadnie zakwestionowano prawo podatnika do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur. Dyrektor IS podkreślił, że organ I instancji wbrew twierdzeniu strony nie przekroczył swobodnej oceny dowodów, zaś fakt, że materiał został oceniony odmiennie od jej woli, nie może świadczyć o dokonaniu selekcji zebranych dowodów, o braku obiektywizmu oraz przyjmowaniu wątpliwości na jej niekorzyść. Odnosząc się natomiast do poglądu stron, że w postępowaniu podatkowym ciężar dowodu spoczywa na organie podatkowym, zwrócił uwagę, że z orzecznictwa sądowego wynika, że na organie nie ciąży nieograniczony obowiązek poszukiwania faktów mających znaczenie dla rozstrzygnięcia sprawy oraz, że na podatnika dokonującego obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów lub usług związanych ze sprzedażą opodatkowaną, nałożony został ciężar dowodu w postaci wykazania, że doszło w rzeczywistości do nabycia towaru lub usługi. Za bezzasadne uznał twierdzenie strony, że organ podatkowy był zobowiązany do szacowania wysokości podatku naliczonego lub ustalania jego faktycznej wysokości w sytuacji, gdy podatnik dysponuje dowodami, nie dającymi podstawy do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wynikający z tych faktur. Zdaniem organu, odwoławczego organ I instancji zasadnie zakwestionował prawo skarżącego do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony wykazany w fakturach VAT wystawionych przez firmę B Spółka z o.o., za sprzedaż betonu oraz usługi pracy pompy oraz przez firmę "K" Spółka z o.o.. Stwierdził, że z pisma Spółki z o.o. B z [...] września 2010r. jednoznacznie wynika, że beton wyszczególniony na zakwestionowanych fakturach VAT dostarczony został podatnikowi z Wytwórni [...], a nie jak twierdzi skarżący w odwołaniu z [...]. Wskazując, iż miejscem zużycia betonu była budowa [...], a zarazem wykluczając możliwość jego dowożenia z Wytwórni [...], skarżący nie przedłożył na tę okoliczność żadnych dowodów w związku czym, zdaniem organu, przedmiotowy beton nie mógł zostać zużyty w [...]. Dyrektor IS, kwestionując z kolei faktury wystawione przez firmę "K" Spółka z o.o., za niewiarygodne uznał – z uwagi na brak dowodów - wyjaśnienia skarżącego, że zakupione materiały budowlane zostały zużyte do wykonania ekspozycji na budowie [...]. W skardze na powyższe rozstrzygnięcie, strona wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji i przekazanie sprawy do ponownego rozpatrzenia. Zarzuciła naruszenie przepisów Ordynacji podatkowej: 1/ art.121 §1, art.180 §1, art.187 §1, art.188, art.193 §1 poprzez niepełne zebranie materiału dowodowego oraz przekroczenie granic swobodnej oceny dowodów; 2/ art.121, art.122 poprzez zaniechanie wyjaśnienia wszelkich okoliczności sprawy, jak też obciążenie Skarżącego negatywnymi konsekwencjami z tym związanymi, gdy okoliczności niewyjaśnione winny zostać rozstrzygnięte na korzyść podatnika; 3/ art.125 poprzez prowadzenie postępowania opieszale, wydłużając rozstrzygnięcie sprawy do prawie 4 lat, co spowodowało min. drobne rozbieżności w składanych zeznaniach przez świadków związane z upływem czasu od opisywanych zdarzeń; 4/ art.187 §1 poprzez pominięcie i zaniechanie przeprowadzenia dowodów zgłoszonych przez skarżącego w toku postępowania; 5/ art.191 poprzez wadliwą - dowolną ocenę materiału dowodowego zebranego w sprawie skutkującą wadliwym ustaleniem podstawy opodatkowania, 6/ art.210 poprzez niewskazanie, którym dowodom dał wiarę, a którym odmówił wiarygodności jak i nieustosunkowanie się do zeznań szeregu osób. W uzasadnieniu, skarżący sformułował argumenty w znacznej mierze zbieżne z przedstawionymi w odwołaniu stwierdzając, że nie było podstaw do pozbawienia go prawa do odliczenia podatku VAT. W jego ocenie, organ podatkowy dokonał selekcji zebranych dowodów w sposób nieobiektywny przyjmując wszystkie wątpliwości na jego niekorzyść, podczas gdy wszyscy świadkowie (podwykonawcy, kierownicy budowy, strona) potwierdzili, że wykonując zlecone prace budowlane korzystał z usług podwykonawców. Nie zgodził się z organem podatkowym, który fakt nie zawierania umów pisemnych, przedstawienia kosztorysów z podwykonawcami przyjął na jego niekorzyść, w sytuacji gdy ich sporządzanie nie jest wymogiem prawa podatkowego. Podkreślił, że wszystkie zlecone podwykonawcom (L., J., R.) roboty budowlane zostały przez nich(osobiście lub poprzez zatrudnionych pracowników) wykonane oraz że za ich wykonanie dokonał zapłaty przelewami i gotówką. W odniesienie do firmy J. zwrócił uwagę na orzeczenie Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości z 22 grudnia 2010 r. w sprawie o sygn. C-438/09, dotyczące wpływu wyrejestrowania podatnika VAT na prawo do obniżenia podatku VA T przez kontrahentów tego podatnika. W jego ocenie, brak dokładnego wyjaśnienia faktycznego należy odnieść w szczególności do transakcji z firmą R.R.. Pozbawienie go prawa odliczenia podatku na podstawie przepisu rozporządzenia w tym przypadku narusza jego zdaniem przepisy art.84 i art.217 Konstytucji RP. Natomiast zastosowanie art. 88 ust.3a pkt 1 lit. a ustawy o VAT z 2004r. jest sprzeczne z normami prawa wspólnotowego. Zwrócił uwagę, że Wyrokiem Sądu Okręgowego Wydział Karny Odwoławczy z dnia [...] czerwca 2012 roku, sygn. akt [...] R.R. został uniewinniony od zarzutu wystawiania fikcyjnych faktur w 2006r. Nie zgadził się ze stwierdzeniem organu II instancji, że ww. nie prowadził działalności, ponieważ nie przebywał pod wskazanym adresem ul. [...], tym bardziej, iż wobec ww. wydane zostały również decyzje ustalające zobowiązanie w podatku VAT. Podkreślił, że wyjaśnienia dotyczące zakupu materiałów w firmie "K" i wykonania na zlecenie klienta ekspozycji zostały przez organy podatkowe bez uzasadnienia odrzucone. Przywołując orzecznictwo sądów administracyjnych zaznaczył, że fikcyjność transakcji musi wynikać z zebranego materiału dowodowego jednoznacznie. Wskazując na wyrok WSA we Wrocławiu z 20 marca 2007 roku, sygn. akt I SA/W 1625/06 podniósł, że Sąd ten stwierdził, że przywołane przez organy podatkowe przepisy art. 88 ust. 3a pkt 1 lit. a) ustawy o podatku VAT są sprzeczne z zasadami i normami prawa wspólnotowego. W szczególności chodzi tu o art. 17 VI Dyrektywy, co jest uzasadnieniem odmowy ich zastosowania. Żadna z norm VI Dyrektywy nie uzależnia bowiem prawa do odliczenia podatku VAT od wymogu formalnego (czyli rejestracji w charakterze podatnika VA T). Jeżeli organ twierdzi, że faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych kwot transakcji, to powinien wskazać kwoty rzeczywiste otrzymane za te usługi. Z drugiej strony podniósł, że skoro kontrolujący nie zanegowali wystawionych przez niego faktur za wykonane usługi ogólnobudowlane, to znaczy, że uznali, że usługi te zostały rzeczywiście wykonane i w całości zapłacone, a faktury dokumentują te zdarzenie gospodarcze. Jego zdaniem, organ podatkowy kwestionując dokument (mając potwierdzenie wykonania usługi) powinien przynajmniej podjąć się próby oszacować poniesiony koszt i ustalić jego faktyczną wysokość (wartość/koszt wykonanej usługi budowlanej). Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zgodnie z kolei z art.1 §1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002r. - Prawo o ustroju sądów administracyjnych Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem. Ocenie Sądu podlegają zatem zgodność aktów (w tym wypadku decyzji administracyjnej) zarówno z przepisami prawa materialnego, jak procesowego. Kontrola sądów administracyjnych ogranicza się więc do zbadania, czy organy administracji w toku rozpoznawanej sprawy nie naruszyły prawa w stopniu mogącym mieć wpływ na wynik sprawy. Ocena ta jest dokonywana według stanu prawnego i na podstawie akt sprawy, istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Konsekwencją takiego unormowania jest konstatacja, że uchylenie decyzji może nastąpić jedynie w sytuacji, gdy wydanie zaskarżonej decyzji nastąpiło w wyniku naruszenia prawa materialnego lub procesowego, które to naruszenie miało lub mogło mieć istotny wpływ na wynik sprawy, co wynika jednoznacznie z brzmienia art.145 §1 pkt 1 lit. a i lit. c ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270, zwana dalej p.p.s.a.). Istotą sporu w niniejszej sprawie jest rozstrzygnięcie, czy posiadanie przez skarżącego faktur VAT, wystawionych przez firmę Zakład A.L., Zakład J.J., Przedsiębiorstwo A R.R., "K" sp. z o.o., B sp. z o.o. dawało podstawę do odliczenia wykazanego w nich podatku naliczonego. Argumentacja prezentowana przez stronę w toku postępowania podatkowego zmierzała do wykazania, że zakwestionowane przez organy faktury odzwierciedlają rzeczywiste zdarzenia gospodarcze. Z kolei, według stanowiska organów, posiadane przez Skarżącego faktury VAT za usługi budowlane na budowach [...] wystawione przez firmy: Zakład A.L., Zakład J.J., Przedsiębiorstwo A R.R., nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych oraz zostały wystawione przez podmioty nieistniejące. Przystępując w tym stanie rzeczy do oceny zgodności z prawem zaskarżonej decyzji, w pierwszej kolejności należy wyjaśnić, że zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT z 2004r. w zakresie w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art.114, art. 119, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Z treści art. 86 ust. 2 pkt. 1 lit. a tej ustawy wynika, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Natomiast w myśl art.88 ust.3 a pkt. 1 lit.a i art.88 ust.3a pkt 4 lit. a - nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy sprzedaż zastała udokumentowana fakturami lub fakturami korygującymi wystawionymi przez podmiot nieistniejący lub nieuprawniony do wystawiania faktur lub faktur korygujących (..) wystawione faktury, faktury korygujące lub dokumenty celne stwierdzają czynności, które nie zostały dokonane – w części dotyczącej tych czynności. W orzecznictwie NSA wielokrotnie już stwierdzano, że na podstawie art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT z 2004 r., podatnik może korzystać z prawa do odliczenia podatku od towarów i usług przewidzianego w tej ustawie z tytułu dostaw towarów lub świadczenia usług dokonanych przez innego podatnika, wyłącznie w odniesieniu do podatku wynikającego z faktury, dokumentującej faktycznie zrealizowaną przez jej wystawcę czynność podlegającą opodatkowaniu tym podatkiem. W przypadku, gdy podatek wynika jedynie z faktury, która nie dokumentuje faktycznego zdarzenia rodzącego obowiązek podatkowy u jej wystawcy - faktura taka nie daje uprawnienia do odliczenia wykazanego w niej podatku. Podnieść przy tym należy, że faktura wystawiona przez podmiot, który nie jest faktycznym dostawcą towaru, nie dokumentuje rzeczywistej sprzedaży przez podmiot firmujący jedynie obrót z innego źródła i nie rodzi u niego obowiązku podatkowego VAT (abstrahując od obowiązku wynikającego z normy art. 108 ustawy o VAT). Dysponowanie w tym przypadku przez nabywcę fakturą wystawioną przez zbywcę stanowi jedynie formalny warunek skorzystania z tego uprawnienia, który nie stanowi per se uprawnienia do odliczenia podatku, jeżeli nie towarzyszy mu spełnienie warunku w postaci wykonania rzeczywistej czynności rodzącej u wystawcy faktury obowiązek podatkowy z tytułu jej realizacji na rzecz nabywcy (por. wyrok NSA z 10 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1655/10, publ.: http://orzeczenia.nsa.gov.pl). Naczelny Sąd Administracyjny wielokrotnie również powtarzał, że przepis art. 86 ust. 1 i 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT z 2004r. należy interpretować w taki sposób, że faktura nieodzwierciedlająca rzeczywiście dokonanej czynności przez jej wystawcę, która rodziłaby u niego obowiązek podatkowy z tytułu dokonanej dostawy (usługi), nie daje odbiorcy tej faktury prawa do odliczenia wykazanego w niej podatku. Przyznanie bowiem prawa do odliczenia podatku w takim przypadku oznaczałoby, że prawo do odliczenia przysługuje z tytułu samego posiadania faktury z wykazanym podatkiem, który nie jest należny od podmiotu, który fakturę taką wystawił, jako nierealizującym czynności opisanej w tej fakturze. Tymczasem, prawo do odliczenia podatku jest następstwem powstania obowiązku podatkowego z tytułu faktycznej czynności podatnika wystawiającego fakturę, czyli obowiązku podatkowego powstałego na poprzednim etapie obrotu. Jeżeli brak takiej faktycznej czynności u wystawcy faktury, nie może z jej tytułu powstać obowiązek podatkowy, a tym samym, brak prawa do odliczenia podatku z takiej faktury. Względy obiektywne bowiem powodują, że nie można odliczyć podatku z faktury, która nie odzwierciedla faktycznego zobowiązania podatkowego podmiotu wskazanego w niej jako jej wystawca. Umożliwienie w takiej sytuacji skorzystania z prawa do odliczenia podatku z faktury dokumentującej czynność, która faktycznie nie została dokonana i nie zrodziła obowiązku podatkowego u jej wystawcy, byłoby sprzeczne z konstrukcją podatku od towarów i usług, umożliwiającą odliczenie zawartych w cenach towarów podatków faktycznie należnych z tytułu czynności ich nabycia. Tymczasem, w art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT z 2004 r. wskazano, że podatnik ma prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy nabyciu towarów i usług, a nie o kwotę wykazaną jedynie jako ten podatek, niebędącą nim faktycznie, a więc niebędącą świadczeniem należnym Skarbowi Państwa z tytułu transakcji wykazanej w tej fakturze. To samo wynika zresztą z art. 17 ust. 2 lit. a VI Dyrektywy, który także stanowi, że podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia od podatku przypadającego do zapłaty podatku od wartości dodanej należnego lub zapłaconego na terytorium kraju od towarów lub usług dostarczanych lub które mają być dostarczone podatnikowi przez innego podatnika. Przepis ten jednoznacznie wskazuje, że odliczenie przysługuje odnośnie jedynie podatku powstałego w wyniku czynności wykonanej przez innego podatnika, a dla realizacji tego prawa – stosownie do art. 18 ust. 1 pkt a tej Dyrektywy - musi posiadać fakturę wystawioną zgodnie z art. 22 ust. 3 Dyrektywy. Zatem, sam fakt wykonania usługi lub dostarczenia towaru jest niewystarczający, aby wydatek związany z tą czynnością można było zaliczyć do kosztów prowadzonej działalności. Transakcje te w sposób nie budzący wątpliwości muszą identyfikować ich strony. Co do samej faktury, należy jedynie zaznaczyć, że nie jest ona dowodem na okoliczność, że wydatek został poniesiony, a towar w rzeczywistości nabyty. Jest ona wyłącznie dowodem księgowym, który jest podstawą księgowania w dokumentacji podatkowej, pod warunkiem, że dane wynikające z jej treści są prawdziwe. Analiza akt sprawy, przeprowadzona z jednoczesnym uwzględnieniem dyspozycji wynikających z przepisów prawa materialnego - potwierdza prawidłowość stanowiska organów podatkowych W ocenia Sądu, w sprawie organy podatkowe zasadnie w oparciu o zebrany materiał dowodowy stwierdziły, że firmy: Zakład A.L., Zakład J.J. oraz Przedsiębiorstwo A R.R. są firmami nieistniejącymi i usługi wynikające z faktur wystawionych w 2007r. przez te podmioty nie miały w rzeczywistości miejsca. Przesądza o tym, zdaniem Sądu, zgromadzony obszerny materiał dowodowy, głównie w postaci zeznań w charakterze świadków szeregu osób – kierowników budów, pracowników, jak również samej strony. Organ w skrupulatny sposób odniósł się do treści poszczególnych zeznań, wskazał na istotne informacje z nich płynące, wątpliwości, różnice, czy zamierzone zbieżności. Każdy dowód ocenił we wzajemnym związku z pozostałymi dowodami zgromadzonymi w sprawie. Konkretyzując zatem, trafnie organy przyjęły, że faktury wystawione przez A.L. dokumentują zdarzenia nieistniejące. Mimo, że świadkowie potwierdzili obecność L. na budowie, to jednak z zeznań tych nie wynika, aby wykonywał on roboty budowlane na rzecz skarżącego w zakresie i rozmiarach wynikających z wystawionych faktur VAT. L. był utożsamiany albo z innym podwykonawcą Skarżącego – J., albo postrzegany jako osoba organizująca ludzi do pracy, materiały, nadzorująca pracę innych. Brak jest natomiast jakichkolwiek danych o pracownikach, którzy mogliby wykonać zlecone przez Skarżącego roboty budowlane. Niektórzy ze świadków wspomnieli jedynie o dwóch pracownikach pochodzenia ukraińskiego I. i W., co do których brak, nazwisk i adresów. Strona skarżąca stwierdziła, że A.L. oraz J.J., posiadali wspólnych pracowników. Tymczasem biorąc pod uwagę zbieżność okresów i miejsc wykonywanych prac wykazanych na fakturach, osoby te musiałyby jednocześnie wykonywać prace dla obu firm, co jest jednak niemożliwością w kontekście zeznań samego skarżącego jak i J.. Skarżący zeznał bowiem, że nie zdarzyło się aby obaj podwykonawcy przebywali razem na tej samej budowie. Z kolei J. stwierdził, że w 2007 r. miał zatrudnionych tylko pracowników. Ponadto, okoliczność, że roboty zostały wykonany, nie oznacza jeszcze, że ich wykonawcą był A.L., szczególnie z uwagi na brak jakichkolwiek dowodów potwierdzających wykonywanie prac właśnie przez niego. Brak jest chociażby umowy o roboty budowlane, z której wynikałby zakres prac, jakie L. miał wykonać jako podwykonawca. Istotne znaczenie, dla oceny trafności podjętego przez organy rozstrzygnięcia, mają także informację wynikające z zeznań samego L., przesłuchanego w charakterze świadka ([...] grudnia 2008r., [...] grudnia 2009r., [...] maja 2010 r. oraz [...] lipca 2010r.). Z protokołów przesłuchań wynika, że wystawione przez niego faktury nie odzwierciedlały wykonanych usług, że nigdy nie wykonywał usług pod nazwą Zakład Ogólnobudowlany, że faktury wystawiał za namową J.J., Skarżący dyktował mu treść faktur, że płacił mu jedynie wartość podatku VAT wynikającą z wystawionych faktur. Co istotne, z wszystkich tych zeznań wynika jednoznacznie, że nigdy nie przebywał na budowach [...]. Odpowiadając natomiast na pytanie pełnomocnika skarżącego, obecnego podczas przesłuchania w dniu [...] grudnia 2009r. przesłuchiwany konsekwentnie powtórzył to samo co wcześniej stwierdzając, że faktury wystawiał za namową J., który zapewniał go, że z tego tytułu nie będzie ponosił żadnych konsekwencji. Za przyjętym przez organ stanowiskiem przemawia również status firmy L.. Otóż nigdy nie miał on zgłoszonej działalności gospodarczej, a za 2007r. nie składał żadnych deklaracji ani zeznań. Tak więc, poza fakturami VAT oraz dowodami zapłaty, skarżący nie przedstawił żadnego innego dowodu potwierdzającego, że transakcje rzeczywiście miały miejsce. Co istotne również, poddając analizie przelewy bankowe z kwotami wykazanymi na fakturach organy stwierdziły, że żadna z wpłat dokonanych przez skarżącego na rzecz A.L. nie odzwierciedla wysokości kwot należności zawartych w fakturach wystawionych przez podmiot: Zakład A.L.. Powyższe, zdaniem Sądu, jednoznacznie potwierdza, że wystawione faktury przez ww. podmiot nie dokumentowały rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Trafne jest również – w ocenie składu orzekającego – stanowisko organów stosunku do faktur wystawionych przez Zakład J.J.. Z zebranego materiału dowodowego wynika, że J.J. nie zgłosił prowadzenia działalności gospodarczej, nie rejestrował się również jako podatnik podatku VAT, zaś w zeznaniu podatkowym za 2007 r. wykazał tylko dochody ze stosunku pracy. Choć w dniu [...] stycznia 20120r. zeznał, że w 2007r. wykonywał roboty wyłącznie dla skarżącego, to nie był w stanie przedstawić żadnych dowodów, które tą współpracę by potwierdzały. Podając, że wykonywał na rzecz skarżącego roboty ślusarsko - spawalnicze, nie potrafił określić jednocześnie wielkości zużytych materiałów, stwierdzając, że nie sporządzał żadnych kalkulacji i rozliczeń w tym zakresie. Nie był w stanie określić również dostawców materiałów, nie posiadał faktur ich zakupu. Twierdząc, że zatrudnia nielegalnie dwóch obywateli Ukrainy, nie był w stanie podać – prócz ich imion – żadnych dodatkowych informacji. Z kolei, w dniu [...] marca 2010 r. zeznał, że w 2007 r. był zatrudniony u osoby, której nie potrafił nazwać. Nie wiedział, w jakim okresie był zatrudniony, na podstawie jakiej umowy. Prace spawalnicze, jak twierdził, wykonywał, ale nie wie gdzie i kiedy. Nie potrafił określić, co było przedmiotem umów o roboty budowlane, które jak utrzymywał, znajdują się u skarżącego. Rozbieżności wynikające z powyższych zeznań, zostały utrzymane przez kolejne zeznania, które złożył [...] lipca 210r. Stwierdził wówczas, że nie wie, czy w ogóle w 2007r. był zatrudniony i skąd wzięły się kwoty wykazane w zeznaniu rocznym. Nie posiadł również żadnych dokumentów potwierdzających wykonywanie prac w 2007r. na rzecz skarżącego. Na uwagę zasługuje również fakt, że w 2007r. J.J. przebywał na rehabilitacji leczniczej w dniach [...] luty – [...] marca 2007r., oraz dwukrotnie na zwolnieniach lekarskich ([...] grudnia 2006r. – [...] stycznia 2007r., [...] stycznia – [...] luty 2007r.), co wynika z pisma Wydziału Orzecznictwa Lekarskiego i Prewencji Rentowej ZUS z [...] marca 2010r. Powyższa informacja czyni niewiarygodnych twierdzenie J.J. o tym, że w 2007r. w ogóle nie przebywał na zwolnieniach lekarskich. Jednocześnie, z akt sprawy wynika, że w okresie, w którym skarżący korzystał ze zwolnienie lekarskiego, zostały wystawione trzy faktury VAT za roboty na budowie [...], co potwierdza pogląd organów – w świetle braku innych dowodów - że były to de facto "puste faktury". Tym bardziej, że skarżący wskazał w skardze, że J. sam świadczył usługi spawalnicze. Słusznie, zdaniem Sądu, organy zakwestionowały także faktury wystawione w 2007r. przez Przedsiębiorstwo A R.R.. Z analizy wystawionych przez ww. firmę faktur wynikało, że jej siedziba znajdowała się w [...], pod którym to adresem R.R. był zameldowany do dnia [...] stycznia 2006r. Ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika również, że choć firma była zarejestrowana w urzędzie skarbowym, to nie złożono żadnej deklaracji VAT, ani zeznania w podatku dochodowym. Na uwagę zasługuje fakt, że podjęte przez organ wielokrotnie próby wezwania R.R. do złożenie wyjaśnień m.in. w związku z prowadzonym wobec skarżącego postępowaniem zakończyły się niepowodzeniem,z uwagi na brak możliwości ustalenia, mimo wielu działań, adresu jego pobytu. W związku z powyższym, zasadnie organ przyjął, że w okresie w którym R.R. wystawiał faktury VAT na rzecz skarzącego tj. [...] luty – [...] listopada 2007r., nie mógł prowadzić działalności pod wskazanym na fakturach adresem, w związku z czym, dane na fakturach co adresu siedziby należy uznać za nieprawdziwe a je same za niewiarygodne. Także podnoszona okoliczność uniewinnienia R.R. przez Sąd Okręgowy Wydział Karny Odwoławczy od zarzutu wystawiania fikcyjnych faktur w 2006r. w żadnym razie nie przesądza, że te wystawione w 2007r., dokumentują realne zdarzenia gospodarcze. W tym miejscu należy również dodać, że zgodnie z art.11 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnym - sąd administracyjny wiążą jedynie - ustalenia wydanego w postępowaniu karnym prawomocnego wyroku skazującego, co do popełnienia przestępstwa. Odnosząc się z kolei do kwestii wystawienie dokumentów KW, za słuszną trzeba uznać uwagę organu, że dowody te mogą jedynie potwierdzić, że doszło do przeniesienia środków pieniężnych między podmiotami wyszczególnionymi na tym dowodzie, co i to w sprawie nie jest jednoznaczne biorąc pod uwagę zeznania małżonki strony oraz konfrontując faktury z tymi dowodami. Z zestawienia tych dwóch dokumentów wynika bowiem, że ogólna wartość wynikając za dowodów KW jest niższa do od wartości brutto ogółem wynikającej z wystawionych faktur. Skarżący poniósł, że wszystkie prace zostały przez podwykonawców wykonane, oraz że za ich wykonanie dokonał zapłaty, co potwierdzają sami podwykonawcy. Skarżący nie dostrzegł jednak, że A.L. wielokrotnie zeznał, że owszem pieniądze otrzymywał, ale za wystawienie faktury, natomiast nigdy nie wykonywał usług w nich wykazanych. Z kolei z zeznań J., często sprzecznych, co powyżej dowiedziono, nie można wywnioskować, że do transakcji w rzeczywistości doszło i w ocenie Sądu, nie jest to wynik - jak stwierdził skarżący - braku odporności świadka na stres. Nie jest również tak, jak sugeruje strona, że brak zarejestrowania się podmiotu w charakterze podatnika podatku VAT było przyczyną odmowy skorzystania z prawa do odliczenia. Taka decyzja została bowiem podjęta przez organy w świetle całego zgromadzonego materiału dowodowego, który w sprawie w głównej mierze stanowią zeznania świadków, na co niewątpliwie miał wpływ sam skarżący. Sąd podziela także pogląd organów podatkowych w zakresie materiałów ujętych w fakturach VAT wystawionych przez firmę K sp. z o.o., które na podstawie niepisanej umowy, miały zostać zużyte do wykonania ekspozycji: na budowie [...] (zeznania skarżącego)/ na stoisku sprzedaży na terenie sklepu [...] (wyjaśnienie pełnomocnika skarżącego). Słusznie zostały zakwestionowane – gdyż brak jest dowodów na to, że taka usługa w rzeczywistości miała miejsce. Zasadnie także nie uwzględniono faktu wystawionych faktur przez B sp. z o.o. Z pisma ww. podmiotu z [...] września 2010 r. wynika bowiem jednoznacznie, że beton wyszczególniony na fakturach dostarczony był z Wytwórni w [...] a nie jak twierdzi skarżący w odwołaniu z [...]. Nie mógł więc zostać zużyty na budowę [...], jak twierdzi skarżący, skoro sam wykluczył dowóz betony z [...], a zarazem nie podał wiarygodnych dowodów na to, że przedmiotowy beton został na tej budowie wykorzystany. Nie sposób podzielić również poglądu skarżącego, że organ winien dokonać oszacowania kosztów ustalenia przychodu. Oszacowaniu podlega bowiem tylko podstawa opodatkowania (art.23 Ordynacji podatkowej), nie zaś podatek naliczony i związane z nim prawo od obniżenia kwoty podatku należnego. Mając na uwadze wszystkie przedstawione powyżej okoliczności, Sąd uznał, że w sprawie nie doszło do naruszenia przepisów prawa, w szczególności – wskazanych w skardze – art.121, art.122, art.125, art.180, art.188, art.187, art.191 Ordynacji podatkowej. Zdaniem Sąd, także zarzut naruszenia art.210 §1 Ordynacji podatkowej, który określa wymogi formalne jakie powinna spełniać decyzja jest chybiony. Wbrew temu co twierdzi strona skarżąca, organ ustosunkował się do zebranych dowodów, wskazując którym dał wiarę a którym tej wiarygodności odmówił. Reasumując, w ocenie Sądu organy podatkowe zasadnie zakwestionowały faktury wystawione przez wskazane podmioty. Z zebranego materiału dowodowego wynika bowiem, że Zakład A.L., Zakład J.J., Przedsiębiorstwo A są podmiotami nieistniejącymi w rozumieniu ustawy o VAT, a wystawione przez nich faktury nie odzwierciedlają rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Należy podkreślić, że z twierdzeń skarżącego oraz zeznań świadków wyłonił się obraz rzekomej współpracy gospodarczej, dalece odbiegającej od realnej, w której strony nie podpisują umów, nie sporządzają kosztorysów, rozliczeń materiałów, czy protokołów odbioru robót, a wystawcy faktur nie są w stanie udzielić odpowiedzi na podstawowe pytania dotyczące prowadzonej działalności. Powyższe, utwierdza Sąd w przekonaniu, że organy zasadnie zakwestionowały skarżącemu prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony. W tej sytuacji, skargę należało oddalić na podstawie art.151 p.p.s.a.