I SA/Go 405/12

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Alina Rzepecka Protokolant sekretarz sądowy Grzegorz Oracz po rozpoznaniu w dniu 6 września 2012 r. na rozprawie sprawy ze skargi I.P. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, listopad oraz grudzień 2007 roku oddala skargę. I SA/Go 405/12 U Z A S A D N I E N I E Skarżąca, I.P. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2012r., nr [...], utrzymująca w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] listopada 2010 roku, wydaną w przedmiocie określenia zobowiązania w podatku od towarów i usług za miesiące: kwiecień, maj, listopad i grudzień 2007 roku. Z akt sprawy wynika że : Postanowieniem z dnia [...] czerwca 2009r., Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął wobec skarżącej postępowanie podatkowe, w sprawie określenia zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, listopad i grudzień 2007 r. Na podstawie zgromadzonego materiału dowodowego organ I instancji stwierdził, że skarżąca nie zarejestrowała działalności gospodarczej i nie jest zarejestrowana, jako podatnik podatku od towarów i usług. W toku postępowania organ I instancji ustalił, że skarżąca zakupiła a następnie sprzedała w kwietniu, maju, listopadzie i grudniu 2007 r., cztery samochody: 1. Dnia [...] kwietnia 2006 r. zakupiła pojazd marki [...] o nr identyfikacyjnym [...], rok produkcji 1999, na kwotę 500 euro. Po dokonaniu zakupu pojazdu w dniu [...] lutego 2007 r. wydano dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Badanie techniczne pojazdu przeprowadzono dnia [...] lutego 2007 r. Następnie pojazd został czasowo zarejestrowany przez Starostwo Powiatowe dnia [...] lutego 2007 r., nr rej. [...], a w dniu [...].02.2007 roku został oddany do komisu pod nazwą Autokomis "S"r. Cenę pojazdu strony określiły na kwotę 27.200 zł. Pojazd został sprzedany dnia [...] kwietnia 2007 r. 2. Dnia [...] września 2006 r. zakupiła pojazd marki [...], o nr identyfikacyjnym [...], rok produkcji 2004, na kwotę 5.000 euro. Po dokonaniu zakupu pojazdu, dnia [...] kwietnia 2007 r. został wydany dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Badanie techniczne pojazdu przeprowadzono dnia [...] kwietnia 2007 r. Pojazd został zarejestrowany przez Starostwo Powiatowe dnia [...] kwietnia 2007, nr rejestracyjny [...]. Samochód został oddany do komisu pod nazwą Autokomis "S" dnia [...] maja 2007 r. Cenę pojazdu strony określiły na kwotę 50.000 zł. Komis sprzedał samochód dnia [...] maja 2007 r. 3. Dnia [...] lutego 2007 r. zakupiła pojazd marki [...] o nr identyfikacyjnym [...], rok produkcji 2002 na kwotę 2400 euro. Dnia [...] listopada 2007 r. został wydany dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym, Badanie techniczne pojazdu przeprowadzono dnia [...] listopada 2007 r. Pojazd został zarejestrowany przez Starostwo Powiatowe dnia [...] listopada 2007 r., nr rejestracyjny [...]. W dniu [...].11.2007 roku samochód został oddany do komisu pod nazwą Autokomis "S". Cenę pojazdu strony określiły na kwotę 33.200 zł, komis sprzedał samochód dnia [...] listopada 2007 r. 4. Dnia [...] lutego 2007 r. zakupiła pojazd marki [...] o nr identyfikacyjnym [...], rok produkcji 2002 na kwotę 2.200 euro. Dnia [...] listopada 2007 r. został wydany dokument potwierdzający zapłatę akcyzy na terytorium kraju od samochodu osobowego w nabyciu wewnątrzwspólnotowym. Badanie techniczne pojazdu przeprowadzono dnia [...] listopada 2007 r. Pojazd został czasowo zarejestrowany przez Starostwo Powiatowe dna [...] listopada 2007 r., nr rejestracyjny [...]. Po rejestracji został oddany do komisu pod nazwą Autokomis "S". Cenę pojazdu strony określiły na kwotę 32600 zł. Komis sprzedał samochód dnia [...] grudnia 2007 r. W swej decyzji organ I instancji stwierdził, iż sprzedaż dokonaną przez skarżącą należy uznać za działalność gospodarczą – handel samochodami używanymi. Organ I instancji stwierdził, że zakup i zbycie pojazdów w krótkim okresie po dokonaniu rejestracji ma znamiona częstotliwości związanej z prowadzeniem działalności gospodarczej ukierunkowanej na osiągnięcie korzyści majątkowej. Wobec wykonywanej przez skarżącą działalności gospodarczej organ I instancji zastosował opodatkowanie towarów używanych w systemie VAT marża, tzn. sposób najbardziej dla skarżącej korzystny. Organ I instancji nadto ustalił, że skarżąca nie była zarejestrowana jako podatnik podatku od towarów i usług i nie prowadziła ewidencji sprzedaży i zakupu podatku od towarów i usług, co stanowi naruszenie art. 109 ust. 3 ustawy o podatku od towarów i usług. Nie posiadała również żadnych faktur potwierdzających dokonanie zakupów towarów i usług, dlatego nie może korzystać z przewidzianego w ustawie prawa do obniżenia podatku należnego. Mając na uwadze powyższe, decyzją z dnia [...] listopada 2010 r., nr [...] Naczelnik Urzędu Skarbowego określił skarżącej zobowiązanie w podatku od towarów i usług za kwiecień 2007 r. w wys. 4.554 zł, za maj 2007 r. w wys. 5.424 zł, za. listopad 2007 r. w wys. 4.312 zł, za grudzień 2007 r. w wys. 4.343 zł. W dniu 14 grudnia 2010 r. skarżąca złożyła odwołanie z dnia [...] listopada 2010 r. od decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] października 2010 r. W odwołaniu skarżąca zarzuciła, że zaskarżona decyzja została wydana z naruszeniem przepisów art. 120, art. 122, art. 187 ustawy ordynacja podatkowa i art. 10, art. 22 ustawy o podatku od osób fizycznych wnosząc o jej uchylenie w całości. Decyzją z dnia [...].04.2012 roku Dyrektor Izby skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...].11.2010 roku. Organ odwoławczy stwierdził w uzasadnieniu, że zaskarżona decyzja nie narusza zasady określonej w art. 120 ordynacji podatkowej, zasady praworządności. Przeprowadzone postępowanie, dowiodło, że skarżąca dokonywała zakupu uszkodzonych pojazdów, a następnie dokonywała ich napraw i zbywała pojazd, w krótkim okresie po dokonaniu rejestracji. Jej działania były częstotliwe i ukierunkowane na osiągnięcie korzyści majątkowej. Skarżąca posiadała w tym samym czasie kilka samochodów i sukcesywnie dokonywała ich sprzedaży. Nie posiadała dowodów potwierdzających dokonanie napraw w zakupionych pojazdach. Powyższe wynika m.in. z protokołów przesłuchania w charakterze świadków K.P., J.P., W.B., S.S., J.K., P.P., J.H., R.L.. Stosownie do art. 121 § 1 ustawy ordynacji podatkowej, postępowanie podatkowe powinno być prowadzone w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych. Zgodnie natomiast z art. 122 ordynacji podatkowej, w toku postępowania organy podatkowe podejmują wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy w postępowaniu podatkowym. Organ odwoławczy stwierdził, że postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone zgodnie z przepisami ordynacji podatkowej, w związku z tym zarzut naruszenia tych zasad jest niezasadny. Wbrew zarzutom skarżącej postępowanie podatkowe zostało przeprowadzone prawidłowo, w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego, który działał na podstawie przepisów prawa. W sprawie został kompleksowo zebrany materiał dowodowy oraz zostały podjęte wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Organ odwoławczy podkreślił, że przyjęcie rozstrzygnięcia odmiennego od oczekiwanego przez podatnika, w sytuacji gdy organ prawidłowo zebrał materiał dowodowy oraz wskazał i wyjaśnił zastosowaną podstawę prawną, nie stanowi naruszenia zasady zaufania do organów podatkowych. Wskazał również że zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług. Czynności te podlegają opodatkowaniu jednakże tylko wtedy, gdy są dokonywane przez podatników podatku od towarów i usług, którymi zgodnie z art. 15 ust 1 ustawy o podatku od towarów i usług są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o jakiej mowa w art. 15 ust. 2 cyt. ustawy, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje, jak wynika z definicji zawartej w ustawie, wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy; działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Pod pojęciem handel należy rozumieć dokonywanie w sposób zorganizowany zakupów towarów w celu ich odsprzedaży, Z orzecznictwa ETS wynika, że sam zamiar prowadzenia działalności gospodarczej, potwierdzony obiektywnymi dowodami przesądza o potrzebie traktowania danego podmiotu jako podatnika podatku od towarów i usług nawet wtedy, gdy organ skarbowy wie, że przewidywana działalność gospodarcza, która miała prowadzić do transakcji opodatkowanych, nie zostanie zrealizowana, O tym, czy dana osoba działa w charakterze podatnika nie decyduje więc to, czy zarejestrowała ona działalność gospodarczą, ale czy obiektywnie działa przy danej transakcji, jako podatnik podatku od towarów i usług. Organ odwoławczy stwierdził, że zbycie przez skarżącą zakupionych pojazdów następowało w krótkim okresie po dokonaniu rejestracji pojazdu. Samochód marki [...] o numerze identyfikacyjnym [...], został czasowo zarejestrowany przez Starostwo Powiatowe dnia [...] lutego 2007 r., nr rej. [...], natomiast dnia [...] lutego 2007r. samochód został oddany do komisu pod nazwą Autokomis "S", zatem możliwość użytkowania przez skarżącą tegoż samochodu, istniała zaledwie przez 1 dzień. Samochód osobowy marki [...]t, o nr identyfikacyjnym [...], został zarejestrowany przez Starostwo Powiatowe dnia [...] kwietnia 2007 r., nr rejestracyjny [...] natomiast w dniu [...] maja 2007 r. został oddany do komisu pod nazwą Autokomis "S". Możliwość użytkowania przez skarżącą w/w samochodu istniała przez 15 dni. Samochód marki [...] o nr identyfikacyjnym [...], został zarejestrowany przez Starostwo Powiatowe dnia [...] listopada 2007 r., nr rejestracyjny [...], natomiast został oddany do komisu pod nazwą Autokomis "S" dnia [...] listopada 2007 r., a zatem nie istniała możliwość użytkowania przez skarżącą tegoż samochodu, bowiem dopiero po oddaniu do autokomisu został on zarejestrowany i w tym samym dniu sprzedany przez komis. Według zeznań J.P. samochód był użytkowany przez okres około tygodnia, co jest niezgodne z danymi wynikającymi ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego. Samochód marki [...] o nr identyfikacyjnym [...] został czasowo zarejestrowany przez Starostwo Powiatowe dnia [...] listopada 2007 r., nr rejestracyjny [...] natomiast został sprzedany przez komis pod nazwą Autokomis "S" w dniu [...] grudnia 2007r. Data oddania do komisu jest niewidoczna na umowie znajdującej się w aktach sprawy, jednakże została zawarta przed dniem [...] grudnia 2007 r., bowiem w tym dniu skarżąca dokonała potwierdzenia umowy komisu za zgodną z oryginałem. W dniu [...].11.2009 r. skarżąca zeznała, że wszystkie samochodów nabywała kierując się jedynie wyglądem zewnętrznym. Stan techniczny samochodów oceniany był przez męża dopiero w [...]. Zgodnie z oświadczeniem skarżącej niemożliwe było sprowadzenie samochodów bez wykorzystania dodatkowego transportu wraz z lawetą. Każdy z samochodów przyjechał na lawecie. Ponadto w dniu [...].10.2008 r. zeznała, że z tego co pamięta, to w niektórych przypadkach brak tablic rejestracyjnych, a w niektórych uszkodzenia uniemożliwiały dotarcie pojazdami " na kołach" do Polski. Organ odwoławczy stwierdził, że organ I instancji zasadnie przyjął, że w/w pojazdy nie nadawały się do użytku. Ich stan pozwalający na ich użytkowanie, uległ zmianie dopiero po przeprowadzeniu napraw. Ponadto skarżąca posiadała kilka pojazdów jednocześnie i sukcesywnie dokonywała ich sprzedaży, co wskazuje na częstotliwość jej zachowań, charakteryzujących się powtarzalnością. Jak wynika z całości działań podejmowanych przez skarżącą, działania te były wykonywane w sposób przemyślany i długotrwały. Nie były one jednorazowe, lecz powtarzalne i zmierzały do osiągnięcia odpowiedniego zysku. Wskazuje to na to, że skarżąca w zakresie handlu samochodami działała w sposób powtarzalny, wielokrotny, czyli prowadziła działalność gospodarczą w zakresie handlu samochodami, która zgodnie z uregulowaniami ustawy o podatku od towarów i usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Organ odwoławczy wskazał również, iż oceny czy dana działalność jest działalnością gospodarczą dokonuje się w sposób obiektywny, niezależnie od tego, jak tę działalność ocenia i nazywa skarżąca. Ze sprzedaży każdego z samochodów skarżąca osiągała zysk, który łącznie wyniósł 143.000 zł, stąd w ocenie organu odwoławczego wbrew jej twierdzeniom, sprowadzała z zagranicy samochody, a następnie je sprzedawała nie w celu zaspokojenia potrzeb osobistych, ale w celu osiągnięcia zysku. Stwierdził tym samym, że sprzedaż samochodów dokonywana przez skarżącą spełnia przesłanki działalności gospodarczej - handel samochodami używanymi w rozumieniu przepisu art 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług. Ponadto organ odwoławczy zauważył, że zeznania strony i świadków dotyczące przyczyn zakupu samochodu na rzecz teścia skarżącej są rozbieżne. Początkowo w oświadczeniu złożonym w Urzędzie Skarbowym w dniu [...].01.2009 r. skarżąca stwierdziła że samochód zakupiła dla teścia, gdyż on nie miał czasu na załatwienie formalności związanych z rejestracją, zajmował się kortami i wyjeżdżał na turnieje tenisowe. Do protokołu przesłuchania w dniu [...].11.2009 r. zeznała, że teść miał problemy ze zdrowiem, miał nogę w gipsie, co potwierdził również w swoich zeznaniach J.P.. Podobne rozbieżności w zeznaniach dotyczą również kwoty na zakup w/w auta. J.P. zeznał, że pieniądze na zakup pojazdu dał synowej i synowi w dniu [...] grudnia 2006 r. i była to kwota 10.000 euro. Jak wynika jednak z dowodów zgromadzonych w sprawie, samochód został kupiony dopiero dnia [...].09.2006 r., tj. kilka miesięcy wcześniej. Ze zgromadzonego w niniejszej sprawie materiału dowodowego wynika, że samochody były krótkotrwale użytkowane, albo wręcz w ogóle nie używane. Z akt sprawy wynika, iż w przypadku trzech samochodów, formalnościami związanymi z rejestracją samochodów zajmowali się pracownicy komisu. Zeznania skarżącej w tej kwestii są rozbieżne, bowiem do protokołu przesłuchania z dnia [...].11.2009 r. oświadczyła, że miała czas, więc sama załatwiała formalności związane z odbiorem dokumentu potwierdzającego zapłatę akcyzy oraz z rejestracją samochodów, natomiast na pytanie dlaczego sprawami związanymi z rejestracją samochodu [...] zajmował się S.B. a samochodu [...] i [...] R.Ś., odpowiedziała, że udzieliła im pełnomocnictwa, bo widocznie nie miała czasu. Według zeznań skarżącej z dnia [...].11.2009 r. stan techniczny pojazdów oceniał jej mąż. Osobiście brał udział w dokonywaniu napraw na sprowadzonych pojazdach. Przed dokonaniem zakupu jeździł obejrzeć auto do Niemiec. Dopiero po wstępnym sprawdzeniu pojazdu na terenie Niemiec wracał do Polski, wypożyczał lawetę i wracał po auto. Zgodnie z jego zeznaniami pojazdy miały liczne wady, które już na pierwszy rzut oka, świadczyły o dużym stopniu uszkodzenia pojazdu. Czterokrotnie mąż jej zakupił uszkodzone auta, później sam z kolegą zajmował się ich naprawą. Przed zakupem K.P. decydował się na ocenę stanu samochodu na terenie Niemiec w związku z tym wyjazdy te nie były bezcelowe. Zeznała również, że sprzedawała zakupione samochody, ponieważ nie spełniały jej i jej przyszłego męża oczekiwań, samochody były awaryjne i nie chciała do nich dokładać. Nie spełniały jej oczekiwań, bo "coś stukało w samochodzie" i zmienił się jej gust. Organ odwoławczy podkreślił, że wybór zakupu dotyczył samochodów tej samej marki. Dwa razy skarżąca kupiła samochód [...] i dwa razy [...]. Wszystkie pojazdy posiadały widoczne uszkodzenia już podczas zakupu auta. Ponadto z akt sprawy wynika, że od [...] kwietnia 2006 r. była ona współwłaścicielką samochodu [...] o numerze rejestracyjnym [...], z którego była zadowolona i który spełniał jej oczekiwania. Przesłuchiwana dnia [...] października 2008 r. zeznała, że "był to przypadek, że pojazd po sprowadzeniu był nie rejestrowany i nie używany, a po znalezieniu klienta był rejestrowany i sprzedawany za pośrednictwem komisu". Na pytanie organu I instancji, co oznacza to stwierdzenie i jakiego samochodu dotyczy, odpowiedziała "nie pamiętam jakiego i ilu samochodów to dotyczy. Oznacza to wstawienie do komisu samochodu nie zarejestrowanego, a wszelkimi formalnościami dotyczącymi tego samochodu zajmował się komis na podstawie mojego pełnomocnictwa". Organ odwoławczy uznał, że sprowadzenie samochodu z zagranicy miało na celu odsprzedaż w celu zarobkowym, co potwierdza brak rejestracji i nie użytkowanie danego pojazdu. Stosownie do treści art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług zwalnia się od podatku dostawę towarów używanych, z zastrzeżeniem pkt 10, pod warunkiem, że w stosunku do tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Zgodnie z treścią art. 43 ust. 2 pkt 2 ww. ustawy przez towary używane, o których mowa w ust. 1 pkt 2, rozumie się pozostałe towary, z wyjątkiem gruntów, których okres używania przez podatnika dokonującego ich dostawy wyniósł co najmniej pół roku. Użytkowanie oznacza faktyczne wykorzystywanie posiadanego towaru. Z materiału dowodowego zgromadzonego w aktach niniejszej sprawy, m.in, zeznań skarżącej i świadka K.P. wynika, iż posiadała ona w/w samochody, jednakże nie użytkowała ich co najmniej pół roku. Ponadto organ II instancji wskazał, iż skarżąca nie posiada żadnych rachunków, faktur ani innych dokumentów potwierdzających przeprowadzone remonty w zakupionych przez siebie pojazdach. Jak wynika z protokołów przesłuchania w charakterze świadków J.H., R.L., S.S., W.Ś., P.P. i J.K. potwierdzili oni tylko drobne naprawy w/w samochodów. Wszystkie pojazdy zostały zbyte w 2007 r. W chwili sprzedaży pierwszego pojazdu skarżąca posiadała 4 samochody na własność oraz jeden [...] na współwłasność z K.P.. Zgodnie z art. 113 ust. 13 pkt 1 lit. b) ustawy o podatku od towarów i usług zwolnień o których mowa w ust. 1 i 9, nie stosuje się do podatników dokonujących dostaw towarów opodatkowanych podatkiem akcyzowym z wyjątkiem towarów enumeratywnie wskazanych w w/w przepisie. Stosownie do art. 120 ust. 4 ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku podatnika wykonującego czynności polegające na dostawie towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków nabytych uprzednio przez tego podatnika dla celów prowadzonej działalności lub importowanych w celu odprzedaży, podstawą opodatkowania podatkiem jest marża stanowiąca różnicę między całkowitą kwotą, którą ma zapłacić nabywca towaru, a kwotą nabycia, pomniejszoną o kwotę podatku. Kwotę nabycia w tym przypadku stanowi cena, którą nabywca zapłacił dostawcy towaru, przeliczona na polskie złote (PLN), zgodnie z §37 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 27 kwietnia 2004 r. w sprawie wykonania niektórych przepisów ustawy o podatku od towarów i usług, który stanowi, że kwoty wyrażone w walucie obcej wykazywane na fakturze przelicza się na złote według wyliczonego i ogłoszonego przez Narodowy Bank Polski bieżącego kursu średniego waluty obcej na dzień wystawienia faktury, jeżeli faktura jest wystawiana w terminie, w którym podatnik obowiązany jest do jej wystawienia, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3. Zgodnie z art. 120 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od towarów i usług przez towary używane rozumie się ruchome dobra materialne nadające się do dalszego użytku w ich aktualnym stanie lub po naprawie. Stosownie do art. 120 ust. 10 pkt 1 w/w ustawy przepis art. 120 ust. 4 dotyczy dostawy towarów używanych, dzieł sztuki, przedmiotów kolekcjonerskich lub antyków, które podatnik nabył od osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, nie będącej podatnikiem, o którym mowa w art. 15. W związku z powyższym organ zastosował opodatkowanie towarów używanych na podstawie art. 120 ustawy o podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 19 ust. 16a ustawy o podatku od towarów i usług w przypadku wydania towarów przez komitenta na rzecz komisanta, o którym mowa w art. 7 ust. 1 pkt 3, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą otrzymania przez komitenta zapłaty za wydany towar, nie później jednak niż w ciągu 30 dni od dostawy towarów dokonanej przez komisanta. Mając na uwadze w/w przepis oraz biorąc pod uwagę termin wskazany przez komisanta w piśmie, które wpłynęło do Urzędu Skarbowego w dniu 14 października 2010 r. organ odwoławczy stwierdził, że obowiązek podatkowy przy sprzedaży przez skarżącą samochodów powstał w odniesieniu do poszczególnych pojazdów w następujących dniach: [...] o numerze identyfikacyjnym [...] najpóźniej w dniu [...] kwietnia 2007 r., [...] o numerze identyfikacyjnym [...] najpóźniej w dniu [...] maja 2007 r., [...] o numerze identyfikacyjnym [...] najpóźniej w dniu [...] listopada 2007 r., [...] o numerze identyfikacyjnym [...] najpóźniej w dniu [...] grudnia 2007 r. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit a w/w ustawy wynika, że kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Zgodnie z regulacją zawartą w art. 96 ust. 1 w/w ustawy podmioty, o których mowa w art. 15, są obowiązane przed dniem wykonania pierwszej czynności określonej w art. 5 złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie rejestracyjne, z zastrzeżeniem ust. 3. Status zarejestrowanego podatnika jako "podatnika VAT czynnego" jest istotny z uwagi na jego wpływ na realizację podstawowego uprawnienia, tj. prawa do pomniejszenia podatku należnego o podatek naliczony, Prawo to podatnik realizuje w dniu złożenia deklaracji dla potrzeb podatku od towarów i usług w obowiązującym terminie do jej złożenia. Organ odwoławczy wskazał, że skarżąca nie posiada żadnych faktur potwierdzających dokonanie zakupów towarów i usług, dlatego też nie może korzystać z przewidzianego w ustawie prawa do obniżenia podatku należnego. Mając na względzie powyższe, uwzględniając ustalony w sposób wyczerpujący w przedmiotowej sprawie stan faktyczny i prawny, organ odwoławczy, mając na uwadze treść art. 99 ust. 12 ustawy o podatku od towarów i usług, oraz art. 21 § 3 ustawy ordynacja podatkowa, uznał iż dokonano prawidłowego rozliczenia podatku od towarów i usług za miesiące kwiecień, maj, listopad i grudzień 2007 r. Od powyższej decyzji skargę złożyła skarżąca wnosząc o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z powodu naruszenia prawa, a także zasądzenie na rzecz skarżącego kosztów postępowania sądowego oraz kosztów zastępstwa. W skardze zarzuciła : 1. naruszenie przepisów art. 120, 121 § 1 oraz art 191 ustawy z dnia 29.08.1997r ordynacji podatkowej, poprzez prowadzenie postępowania podatkowego w sposób nie budzący zaufania do organów podatkowych oraz poprzez ocenę stanu faktycznego sprawy z naruszeniem zasady prawdy obiektywnej. 2. obrazę przepisu art. 15 ust. 1 oraz ust. 2 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług, poprzez uznanie dokonanej przez skarżącą sprzedaży czterech pojazdów samochodowych za działalność gospodarczą w rozumieniu w/w ustawy o podatku od towarów i usług i konsekwentnie skarżącą za podatnika podatku od towarów i usług. Skarżąca stwierdziła, iż sprzedaż pojazdów nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. W związku z powyższym skarżąca nie była w związku z niniejszymi czynnościami podatnikiem podatku od towarów i usług. Jej zdaniem zgodnie z treścią art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług, w świetle ustalonego stanu faktycznego sprzedaż w/w pojazdów nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej. Jak wskazała zarówno przed zakupem pojazdów, jak również po ich sprzedaży nigdy nie miała zarejestrowanej działalności gospodarczej. Nadto w świetle treści art. 15 ustawy o podatku od towarów i usług, cechami działalności gospodarczej jest profesjonalizm, zorganizowanie, ciągłość, stałość oraz założenie osiągnięcia zysku w jak największej kwocie oraz w jak najszybszym terminie. Stan faktyczny sprawy nie potwierdza jej zdaniem, aby działania strony spełniały powyższe przesłanki. Świadczy o tym okres, po upływie którego sprzedawane były naprawiane pojazdy. Pierwszy bowiem z wyżej wymienionych pojazdów został sprzedany po upływie prawie roku od daty nabycia, drugi po upływie ośmiu miesięcy, trzeci dziesięciu miesięcy, natomiast czwarty po upływie dziewięciu miesięcy. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego pojazdy naprawiane były przez bardzo długi czas, przy użyciu okazyjnie nabytych części, często samodzielnie przez K.P.. Skarżącej nie zależało, na jak najszybszej naprawie pojazdów w celu odzyskania zainwestowanych środków pieniężnych oraz uzyskania zysku ze sprzedaży. Czynności skarżącej nie można uznać za działania zorganizowane oraz profesjonalne. Działania strony nie miały również charakteru ciągłego oraz stałego. Zakupu pojazdów strona dokonywała średnio co sześć miesięcy. Po sprzedaży ostatniego pojazdu, strona nie dokonywała zakupu kolejnych pojazdów i konsekwentnie ich sprzedaży. Działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług nie może mieć charakteru okazjonalnego, jak miało to miejsce w niniejszej sprawie. Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy stronie nie zależało na jak najszybszym osiągnięciu zysku a pojazdy były sprzedawane za niewygórowane kwoty. W świetle orzecznictwa sądowego, aby uznać działania podatnika za opodatkowane podatkiem od towarów i usług należy zbadać każdorazowo każdą czynność, czy dany podmiot występował w charakterze podatnika podatku od towarów i usług. Jak wynika ze zgromadzonego materiału dowodowego, pierwszy w/w pojazd został zakupiony na własne prywatne cele i po trwającej około rok naprawie został sprzedany z uwagi na stan techniczny pojazdu. Drugi pojazd (o nr rej[...]) został zakupiony dla teścia, za jego środki oraz na jego potrzeby. Został sprzedany po siedmiomiesięcznej naprawie również z uwagi na jego stan techniczny. Jak wynika z treści protokołu przesłuchania J.P. od początku nie był zadowolony ze stanu technicznego pojazdu). Podobnie jak pierwszy, trzeci w/w pojazd został nabyty na własne potrzeby skarżącej. Natomiast czwarty samochód osobowy został zakupiony dla szwagra strony. W związku z tym, iż wobec P.P. toczyło się postępowanie w sprawie zatrzymania prawa jazdy, rodzina szwagra (która finansowała zakup pojazdu) podjęła decyzję o sprzedaży samochodu. Ze stanu faktycznego sprawy wynika, iż w momencie zakupu wskazane wyżej pojazdy były nabywane na własne cele (skarżącej, jej teścia czy też szwagra). skarżącej nie przyświecał cel ich dalszej odsprzedaży, o czym świadczy chociażby długotrwała procedura naprawy czy też rejestracji pojazdu. Nie można uznać, iż strona dokonywała sprzedaży w ramach prowadzonej działalności gospodarczej z uwagi na dokonywane naprawy pojazdów. Jak wynika ze stanu faktycznego sprawy, nabywane samochody były uszkodzone; Nie nadawały się do samodzielnego transportu, były przywożone do Polski przy użyciu lawety. Skarżąca nabywając pojazd samochodowy na własne potrzeby ma prawo do dokonania jego napraw. Nadto nie można uznać podejmowane przez stronę działania za działalność gospodarczą. Pojazdy były kupowane wprawdzie na nazwisko skarżącej, jednakże w dwóch przypadkach nie za środki pieniężne strony i nie na jej potrzeby. W zakup, naprawę oraz sprzedaż zaangażowane były osoby trzecie. Strona korzystała z pomocy narzeczonego, K.P.. Na sprzedaż pojazdów wpływ miały decyzje osób trzecich - teścia czy też rodziny finansującej zakup pojazdu dla P.P.. W odpowiedzi na skargę organ podatkowy wniósł o jej oddalenie, wskazując na argumentację zawartą w decyzji organu II instancji. Odnosząc się natomiast do powołanego przez skarżącą wyroku WSA w Łodzi / I SA/Łd 494/10 / organ wskazał, że dotyczy on sprawy indywidualnej i postępowania w innym stanie faktycznym w zakresie sprzedaży nieruchomości oraz kwestii nadpłaty w podatku od towarów i usług. Zgodnie z art. 9 ust. 1 dyrektywy Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, stanowi, że podatnikiem jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakiejkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel czy też rezultaty takiej działalności. Art. 10 w/w Dyrektywy, stanowi warunek określony w art. 9 ust. 1, który wyklucza opodatkowanie VAT pracowników i innych osób, o ile są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy. W oparciu o ww. przepis tylko pracownicy i inne osoby, w sytuacji gdy są one związane z pracodawcą umową o pracę lub jakimikolwiek innymi więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny między pracodawcą a pracownikiem w zakresie warunków pracy, wynagrodzenia i odpowiedzialności pracodawcy, nie prowadzą samodzielnie działalności gospodarczej, a zatem nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT. Natomiast działalność prowadzona przez skarżącą była wykonywana samodzielnie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje : W myśl art. 1 § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych / Dz. U. Nr 153, poz. 1269 / właściwość sądów administracyjnych obejmuje sprawowanie kontroli decyzji i innych rozstrzygnięć administracyjnych, w oparciu o kryterium ich zgodności z prawem. Uchylenie przez sąd zaskarżonego aktu następuje tylko w razie zaistnienia istotnych wad w przeprowadzonym postępowaniu lub w wyniku naruszenia przepisów prawa materialnego, mających wpływ na wynik sprawy, stosownie do art. 145 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi /Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm /. Po dokonaniu kontroli zaskarżonej decyzji, mając na uwadze stan faktyczny i prawny sprawy, Sąd stwierdza, że skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zdaniem Sądu, organ dokonując oceny zebranych w toku postępowania dowodów, nie naruszył art. 191 ordynacji podatkowej. Organy podatkowe przeprowadziły postępowanie dowodowe w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego, w sposób wyczerpujący, nie naruszając zasad określonych w art. 120, art. 121, art. 122 ordynacji podatkowej Jak wynika z skargi jak i wywodów zwartych w decyzji i odpowiedzi na skargę stan faktyczny nie był przedmiotem sporu. Skarżąca w kwietniu i wrześniu 2006r. a także w lutym 2007r nabyła w Niemczech cztery samochody osobowe opisane w zaskarżonej decyzji, które zostały objęte procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu. Skarżąca zapłaciła za powyższe samochody akcyzę jak od samochodu nabytego wewnątrzwspólnotowo. Badania techniczne tychże pojazdów przeprowadziła w 2007 roku w miesiącach lutym, kwietniu i listopadzie. W tych też miesiącach pojazdy zarejestrowano w Starostwie Powiatowym. Pojazdy zostały przed ich zarejestrowaniem bądź w krótkim czasie po zarejestrowaniu oddane do komisu. Skarżąca nie zarejestrowała działalności gospodarczej w zakresie obrotu samochodami osobowymi i nie dokonała rejestracji dla celów podatku od towarów i usług. Nie składała również stosownej deklaracji podatkowej i nie opodatkowała wykonywanych czynności. Skarżąca zawarła w skardze zarzut naruszenia przepisu art. 15 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług ( Dz. U. Nr 54, poz. 535 z późn. zm., zwanej dalej ustawą o VAT), bowiem twierdziła, iż dokonując czynności sprzedaży samochodów, nie prowadziła działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ustawy o VAT, w szczególności handlu samochodami. Zasadnie organ podkreślił, iż o tym czy dana osoba działa w charakterze podatnika nie decyduje fakt zarejestrowania działalności gospodarczej, a to czy działa dokonując transakcji jako podatnika podatku od towarów i usług. Wskazać należy, iż zgodnie z art. 15 ust.1 w/w ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne nie mające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody, również wówczas, gdy czynność została wykonana jednorazowo w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania czynności w sposób częstotliwy. Zgodnie natomiast z art. 15 ust. 2 w/w ustaw działalność gospodarcza obejmuje również czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zdaniem Sądu czynności podejmowane przez skarżącą odpowiadają definicji działalności gospodarczej, bowiem świadczą one o tym, iż rzeczywistym celem podejmowanych czynności była działalność gospodarcza polegająca na nabyciu, naprawie w celu sprzedaży, oraz sprzedaży samochodów. Jak wynika z akt sprawy, a na co zasadnie zwrócił uwagę organ podatkowy sprzedaż pojazdu następowała w krótkim okresie po dokonaniu rejestracji pojazdu. Pojazd był nabywany, jak wynika z zeznań skarżącej oraz K.P. w złym stanie technicznym, a więc wymagał napraw, tak więc i okresu czasu potrzebnego na jego naprawę. Działalność ta była wykonywana w sposób zorganizowany. Pomagający skarżącej K.P. prowadził rozpoznanie celem nabycia pojazdu, ustalał jakie uszkodzenia posiada, a następnie organizował transport z Niemiec. Skarżąca w wyniku nabycia pojazdów i ich remoncie w 2007 roku posiadała w ten sposób kilka pojazdów, jak również była współwłaścicielem pojazdu marki [...] wraz z K.P.. Po dokonaniu remontu pojazdy nie były używane, na co wskazują daty rejestracji pojazdu i oddania pojazdu w komis. Skarżąca natomiast dokonywała sukcesywnej sprzedaży naprawionych pojazdów, zbywając je za pośrednictwem tego samego komisu, Podejmowane czynności wskazują więc na działania zaplanowane, długotrwałe i powtarzalne. Skarżąca podkreśla, iż pojazdy po sprowadzeniu z Niemiec były naprawiane przez długi okres czasu, co świadczy o tym, iż nie zależało jej na szybkim odzyskaniu zainwestowanych kwot. Jednakże zauważyć należy, że ja wynika z zeznań K.P. pojazdy niejednokrotnie były tak uszkodzone że koniecznym było sprowadzenie ich do kraju na lawecie. Taki pojazd więc wymagał większych nakładów czasowych na jego naprawę, a jeżeli zważyć że naprawa ta odbywała się w dodatkowym czasie pracy przez K.P., bowiem był on zatrudniony w firmie P spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, a także z pomocą używanych części, których nabycie wymagało również czasu, uznać należy argumenty skarżącej za nieuzasadnione. Działania te zdaniem Sądu świadczą o tym, że była to działalność gospodarcza wykonywana w sposób ciągły w celach zarobkowych, jako że skarżąca dokonywała pojazdów w sposób zorganizowany zakupu towarów w celu ich odsprzedaży. Skarżąca nie dokonała jednorazowej czynności sprzedaży, ale czterech transakcji nabycia i sprzedaży pojazdów wykonanych w określonych okolicznościach w 2007 roku, w sposób zorganizowany, przemyślany, tak więc trudno podzielić stanowisko skarżącej, że czynność prawna sprzedaży samochodów nie miała charakteru ciągłego i stałego. Dodać należy, iż zestawienie cen zakupu i sprzedaży pojazdów, wskazuje na to, że transakcje nabycia samochodów podporządkowane były regułom zysków i strat, a więc zdeterminowane były opłacalnością - wewnętrzną cechą działalności handlowej. Zważyć bowiem należy, iż skarżąca w ten sposób uzyskała kwotę 143.000 złotych. Twierdzenia skarżącej, jakoby właściwym celem transakcji było z jednej strony pozyskanie pojazdów do celów osobistych i jego rodziny, czy też przez jej rodzinę, oraz chęć nabycia samochodu, który spełniałby jego oczekiwania, są niewiarygodne. Zauważyć bowiem należy, iż zeznania co do tych okoliczności zarówno skarżącej jak i świadków są rozbieżne, niezgodne z ustalonymi faktami np. termin zakupu samochodu dla J.P. i jego zeznań co do tego kiedy dał pieniądze na zakup samochodu. Należy przy tym zważyć na krotność transakcji, uzyskiwanie przychodów przekraczających koszty zakupu, krótki okres od dnia rejestracji pojazdu do dnia oddania ich do komisu i ich sprzedaży, a wiec niemożność jego używania przez osoby dla których według zeznań skarżącej je kupiono. Nadto, jak twierdzi skarżąca, pojazdy były sprzedawane na skutek uznania ich złego stanu technicznego. W związku z tym zauważyć należy, że ich stan techniczny był już znany w momencie zakupu. W celu poszukiwania pojazdu K.P. udawał się do Niemiec i tam, przyjmując racjonalność jego działania uzyskiwał informację w jakim stanie technicznym pojazd nabywa. Zgromadzony materiał dowodowy wskazuje więc na to, że pojazdy te nie były nabywane w celu zaspokojenia potrzeb własnych skarżącej lub jej rodziny, lecz stanowiły przedmiot transakcji handlowych. Nieprawdopodobnym jest również i to że mimo iż według skarżącej rzeczywistymi nabywcami pojazdów byli członkowie jej rodziny, nabycie pojazdu oraz ich sprzedaż odbywała się na nazwisko skarżącej. Brak jest w materiale dowodowym wskazań do uznania iż taki sposób nabycia był konieczny, a nabycie i zbycie pojazdów przez bezpośrednio zainteresowanych nie było możliwe. W tym stanie rzeczy organ zasadnie uznał iż zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów i usług, skarżąca prowadziła działalność gospodarczą, a w konsekwencji zasadnym było określenie skarżącej zobowiązania w podatku od towarów i usług za 2007 rok. Zdaniem Sądu organ prawidłowo ocenił również że z materiału dowodowego wynika że zakupione pojazdy nie były używane, a więc nie został spełniony warunek określony w art. 43 ust. 1 pkt. 2 ustawy o VAT. Zasadnie również organ uznał iż skarżąca nie mogła skorzystać z obniżenia podatku należnego bowiem nie posiadała faktur potwierdzających zakup towarów i usług. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie przepisu art. 151 prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi, skargę oddalił. Sędzia WSA A. Rzepecka Sędzia WSA S. Kowalczyk Sędzia J. Niedzielski