I SA/Go 425/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędziowie Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko (spr.) Sędzia WSA Dariusz Skupień Protokolant Asystent sędziego Marta Świetlik po rozpoznaniu w dniu 29 października 2014 r. na rozprawie sprawy ze skargi H.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności członka zarządu spółki z ograniczoną odpowiedzialnością za zaległości podatkowe spółki w podatku od towarów i usług 1. Oddala skargę. 2. Przyznaje od Skarbu Państwa Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim adwokatowi S.Ż. tytułem nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu kwotę 295,20 zł (dwieście dziewięćdziesiąt pięć złotych 20/100), obejmującą podatek od towarów i usług. Skarżąca H.K. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] kwietnia 2014 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] w przedmiocie orzeczenia o solidarnej ze Spółką z o.o. Z i drugim członkiem zarządu odpowiedzialności podatkowej skarżącej za zaległości podatkowe Spółki z tytułu podatku od towarów i usług. Zaskarżona decyzja została wydana w następującym stanie faktycznym. W dniu [...] marca 2009 r. Spółka z o.o. Z – zwana Spółką -złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości z możliwością zawarcia układu. Postanowieniem z dnia [...] maja 2009r. sygn. akt [...] wniosek Spółki został oddalony. Z uzasadnienia tego postanowienia wynika, że wniosek został uznany za niezasadny z uwagi na brak funduszy na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Sąd wskazał, że analiza majątku dłużnika jak i stanu zobowiązań wnioskodawcy jednoznacznie wskazuje, że wypełnił on pozytywne przesłanki do ogłoszenia upadłości. Stwierdził również, że Spółka jest niewypłacalna. Przeprowadzone przeciwko Spółce czynności egzekucyjne w oparciu o wystawione w lipcu, sierpniu, wrześniu, listopadzie oraz grudniu 2008 r tytuły wykonawcze na zaległości w podatku od towarów i usług: [...] za kwiecień 2008 r.; [...] za maj 2008r. ; [...] za czerwiec 2008r.; [...] za lipiec 2008r. okazały się bezskuteczne. W dniu [...] października 2009r. został spisany przez poborcę skarbowego protokół o stanie majątkowym Spółki. Z jego treści wynika, że Spółka od września 2009r. nie prowadzi działalności gospodarczej. Dwa lokale znajdujące się w budynku przy ul. [...] są własnością spółki, pomieszczenia biurowe są puste. Spółka nie posiada środków transportowych, akcji, obligacji, wierzytelności, posiada konto w [...] – zajęte przez Urząd Skarbowy. [...] sierpnia 2009r. pracownicy dostali wypowiedzenia. Nie było likwidacji Spółki. W dniu [...] stycznia 2011r. dokonano zajęcia nieruchomości położonych w [...]. W uwagi na rozstrzygnięcie zbiegu egzekucji administracyjnej i sądowej wyżej wymienione tytuły wykonawcze 7 czerwca 2011r. przekazano do realizacji komornikowi sądowemu. Postanowieniem z dnia [...] września 2011r. komornik sądowy umorzył postępowanie egzekucyjne prowadzone na podstawie ww. tytułów wykonawczych wobec nieruchomości Spółki. Nieruchomość położona w [...] została sprzedana w drodze licytacji publicznej. Na rzecz wierzyciela – Naczelnika Urzędu Skarbowego - została przekazana kwota 1.049,17 zł tytułem kosztów poprzedniej egzekucji. Postępowanie egzekucyjne dotyczące lokalu położonego w [...] zostało również umorzone. W dniu [...] listopada 2011r. odbyła się druga licytacja wymienionej nieruchomości, która z uwagi na brak licytantów okazała się bezskuteczna. W dniu [...] lutego 2013 r. komornik sądowy wydał postanowienie o zakończeniu postępowania egzekucyjnego z lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość położonego w [...]. W pkt 2 postanowienia komornik umorzył postępowanie egzekucyjne w sprawie wobec stwierdzenia bezskuteczności egzekucji. Postanowieniem z dnia [...] listopada 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego wszczął z urzędu postępowanie w sprawie orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności H.K. – członka zarządu Spółki z o.o. Z za zaległości tej Spółki z tytułu podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące 2008r. Organ ustalił, że funkcję członka zarządu w Spółce skarżąca pełniła od [...] sierpnia 2005 r. do [...] września 2008 r. W okresie tym upłynęły terminy płatności zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do lipca 2008 r. Decyzją z dnia [...] grudnia 2013 r. Naczelnik Urzędu Skarbowego orzekł o solidarnej odpowiedzialności podatkowej H.K. ze Spółką o.o. Z i drugim członkiem zarządu J.S. za zaległości podatkowe tej Spółki w łącznej wysokości 20.836,37 zł z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2008 r., wraz z należnymi odsetkami za zwłokę naliczonymi od terminów płatności podatku do dnia wydania decyzji oraz kosztami postępowania egzekucyjnego. Skarżąca złożyła odwołanie od powyższej decyzji. Podniosła w nim, że w toku postępowania dotyczącego orzeczenia o solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki nie uczestniczyła w procesie gromadzenia materiału dowodowego. Ponadto wskazała, że nie uczestniczyła również w postępowaniu podatkowym zakończonym wydaniem przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji z dnia [...] lutego 2010r. o odpowiedzialności podatkowej Spółki jako płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych za miesiące od stycznia do grudnia 2008r., bowiem nie została o tym fakcie poinformowana; w czasie, kiedy nastąpiło wszczęcie postępowania w tym zakresie nie była już członkiem zarządu Spółki wobec czego nie miała możliwości odnieść się do przedmiotu sprawy. Według skarżącej zawiadomienie o wszczęciu tamtego postępowania powinno zostać przesłane na jej prywatny adres. Nadto wskazała, że niepoinformowanie jej o fakcie wystawienia przez organ egzekucyjny w dniu [...] października 2009r. tytułów wykonawczych na zaległości podatkowe Spółki za okres od stycznia do grudnia 2008r. wskazuje na celowe działanie Prezesa Zarządu J.S.. Działanie to polegało na zatajaniu prowadzonej korespondencji z Urzędem Skarbowym, jej odbioru i przekazywaniu do rąk J.S.. Zdaniem skarżącej jest to wystarczający argument na brak jej winy w ponoszeniu odpowiedzialności za zaległości podatkowe Spółki. Według skarżącej organ pierwszej instancji nie uwzględnił złożonych przez nią wyjaśnień na okoliczność braku winy w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcia postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości, a to świadczy o braku indywidualnego rozpatrzenia sprawy. Podała także, że analiza sytuacji Spółki, jak również dokumentacja finansowa sporządzana była przez specjalistyczne biuro rachunkowe. Zdaniem strony, stan finansowy Spółki wykazywał na możliwość wyjścia z chwilowej trudnej sytuacji. Rezygnację złożyła dopiero wówczas, gdy dowiedziała się jaka jest naprawdę sytuacja finansowa Spółki. W ocenie skarżącej nie może ona odpowiadać za przedkładane przez J.S. "nieprawdziwe rozliczenia". W odwołaniu zarzuciła też, że organ niezasadnie odmówił przeprowadzenia dowodów z przesłuchań zawnioskowanych świadków na okoliczność, że korespondencja była dostarczana tylko do rąk Prezesa Zarządu J.S.. Zdaniem skarżącej organ nie uwzględnił faktu, że została celowo oszukana. Ponadto wskazała, że organ nie wziął pod uwagę uniewinniającego wyroku z dnia [...] czerwca 2010 r., sygn. akt [...]. Organ również nie uwzględnił faktu, że J.S. wzięła na siebie winę za sytuację Spółki. Dla skarżącej przyznanie się do winy J.S. zdejmuje z niej solidarną odpowiedzialność za sytuację finansową Spółki. Ponadto w ocenie skarżącej organy podatkowe nie wykorzystały wszystkich możliwości zabezpieczenia należnego podatku, gdyż Spółka posiadała nieruchomości przy ulicy [...]. Lokal ten został wyceniony na około 350.000,00 zł i stanowił konkretne zabezpieczenie. Tym samym niezasadne było umorzenie egzekucji przez komornika. Po rozpatrzeniu odwołania Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] kwietnia 2014 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. Organ odwoławczy przeprowadzając analizę i ocenę zasadniczych kwestii mających wpływ na wynik sprawy stwierdził, że zebrany w sprawie materiał dowodowy potwierdza zaistnienie przesłanek odpowiedzialności podatkowej H.K. jako byłego członka zarządu Spółki z o.o. Z solidarnie ze Spółką za zaległości ciążące na tej Spółce z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2008 r. w kwocie należności głównej 10.401,07 zł wraz z należnymi odsetkami w kwocie 6.866,00 zł i kosztami postępowania egzekucyjnego w kwocie 780,88 zł. W skardze zostały sformułowane następujące zarzuty naruszenia prawa: - art. 120, art. 122 w zw. z art.180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez pobieżną, błędną i niepełną ocenę zebranego materiału dowodowego oraz przez zaniechanie wyczerpującego rozpatrzenia materiału dowodowego a także przez nieprzeprowadzenie dowodów zawnioskowanych przez stronę; - art. 210 § 1 i 4 Ordynacji podatkowej przez lakoniczne, pobieżne i niejasne sporządzenie uzasadnienia faktycznego i prawnego zaskarżonych decyzji, które nie wyjaśniły przesłanek jakimi kierowały się organy obu instancji, nie wykazały przyczyn, dla których odmówiły wiarygodności twierdzeniom strony skarżącej na okoliczność braku przesłanek odpowiedzialności strony; - art. 229 w zw. z art. 188, art. 120, art. 122, art. 180, art. 187 i art. 191 Ordynacji podatkowej przez zaniechanie przez organ drugiej instancji przeprowadzenia dowodów w zakresie ustalenia braku przesłanek odpowiedzialności strony; - art. 116 § 1, 2 i 4 , art. 107 § 1 i 2 pkt 2 i pkt 4, art. 108 § 1,3,4 oraz art. 109 Ordynacji podatkowej przez ich bezzasadne zastosowanie w niniejszej sprawie, mimo braku ustawowych przesłanek do ich zastosowania; - art. 66 Ordynacji podatkowa przez jego niezastosowanie w niniejszej sprawie przy ocenie przesłanki wskazania mienia spółki, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Na ich podstawie skarżąca wniosła o uchylenie w całości decyzji obu instancji. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi, prezentując stanowisko jak w zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sąd administracyjny zgodnie z art. 1 § 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269 ze zm.) sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej. Stosownie do § 2 tego artykułu kontrola ta jest sprawowana pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd rozpoznaje zatem sprawę rozstrzygniętą zaskarżoną decyzją ostateczną z punktu widzenia legalności, tj. zgodności z prawem całego toku postępowania administracyjnego i prawidłowości zastosowania przepisów prawa. Zgodnie natomiast z art. 145 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r. poz. 270 ze zm., zwanej dalej P.p.s.a.) uwzględnienie przez sąd administracyjny skargi i uchylenie zaskarżonej decyzji w całości lub w części następuje wtedy, gdy sąd stwierdzi naruszenie prawa materialnego, które miało wpływ na wynik sprawy; naruszenie prawa dające podstawę do wznowienia postępowania administracyjnego; inne naruszenie przepisów postępowania, jeżeli mogło ono mieć istotny wpływ na wynik sprawy. W myśl zaś art. 134 § 1 P.p.s.a. sąd rozstrzyga w granicach danej sprawy nie będąc jednak związany zarzutami i wnioskami skargi oraz wskazaną podstawą prawna. W ocenie Sądu w rozpoznawanej sprawie naruszenie prawa materialnego lub też przepisów postępowania nie miało miejsca, dlatego skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Zasady odpowiedzialności podatkowej osób trzecich określone są w rozdziale 15 Działu III ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r. poz.749 ze zm., powoływanej jako Ordynacja podatkowa). Uregulowano tam zakres podmiotowy oraz przedmiotowy tej odpowiedzialności. Zgodnie z art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej tylko w przypadkach i w zakresie przewidzianym w wymienionym wyżej rozdziale za zaległości podatkowe podatnika odpowiadają swoim majątkiem solidarnie z podatnikiem również osoby trzecie. Podmiotami odpowiedzialnymi solidarnie za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością są, zgodnie z art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej, członkowie jej zarządu. Członkowie zarządu odpowiadają za zaległości podatkowe spółki z tytułu zobowiązań podatkowych spółki powstałych w czasie pełnienia przez nich obowiązków członków zarządu. Mogą być pociągnięci do odpowiedzialności za zobowiązania podatkowe spółki tylko i wyłącznie wówczas, gdy egzekucja należności podatkowych z majątku spółki okazała się w całości lub w części bezskuteczna. Członek zarządu może zwolnić się z odpowiedzialności, jeżeli wykaże, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające upadłości (postępowanie układowe) albo, że niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości oraz niewszczęcie postępowania układowego nastąpiło bez jego winy; bądź też wskaże on mienie, z którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części. Zgodnie z § 2 art. 116 odpowiedzialność członków zarządu spółki, określona w § 1, obejmuje zaległości podatkowe z tytułu zobowiązań, których upływ terminu płatności nastąpił w czasie pełnienia przez nich obowiązków członka zarządu. W postępowaniu w sprawie orzeczenia o odpowiedzialności podatkowej członka zarządu organy podatkowe obowiązane są wykazać jedynie, że zaległości podatkowe spółki istnieją, a zobowiązania podatkowe, których dotyczą, powstały w okresie pełnienia funkcji przez tego członka zarządu oraz że egzekucja wobec spółki okazała się bezskuteczna (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 6 marca 2003 r., sygn. akt SA/Bd 85/03, POP 2003/4/93). Natomiast ciężar wykazania którejkolwiek okoliczności uwalniającej od odpowiedzialności spoczywa na członku zarządu. Z dowodów zgromadzonych w sprawie wynika, że funkcję członka zarządu skarżąca pełniła od daty zawiązania spółki, od dnia [...] sierpnia 2005 r. do dnia [...] września 2008 r., tj. do złożenia przez nią rezygnacji z funkcji członka zarządu w Spółce z o.o. Z. Okoliczność ta jest niesporna. W okresie kiedy skarżąca pełniła obowiązki członka zarządu w Spółce, upłynęły terminy płatności zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za miesiące od kwietnia do lipca 2008r., przypadające odpowiednio na: [...] maja 2008r., [...] czerwca 2008r., [...] lipca 2008r. oraz [...] sierpnia 2008r. W uchwale Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2008 r., sygn. akt II FPS 6/08, wskazano, że "Procedura dochodzenia do odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych jest skomplikowana, co odpowiada i realizuje zasadę określoną w art. 107 § 1 Ordynacji podatkowej. Odpowiedzialność tych osób, wynikająca z przepisów rozdziału 15 ustawy Ordynacja podatkowa, jako niezwiązana z obowiązkiem podatkowym i podatkowoprawnym stanem faktycznym ma charakter odpowiedzialności wyjątkowej. Jest charakterystyczne także i to, że ustawodawca w przypadku orzekania o odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych w art. 116 § 1 O.p. zaostrzył wymogi i przesłanki wydania decyzji przez konieczność przesądzenia w postępowaniu bezskuteczności egzekucji w stosunku do spółki, a w przepisie art. 108 § 2 pkt 3 O.p. wprost sformułował wymóg wszczęcia postępowania egzekucyjnego. Tym samym dla stwierdzenia zaistnienia przesłanki bezskuteczności egzekucji na gruncie odpowiedzialności członków zarządu spółek kapitałowych konieczne jest wszczęcie egzekucji." Przesłanką, o której mowa w art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej i której wykazanie spoczywało na organach podatkowych, była nieskuteczność egzekucji z majątku Spółki. W tym zakresie ustalenia organów należy uznać za prawidłowe i mające oparcie w zgromadzonym materiale dowodowym. Prowadzone przeciwko spółce czynności w oparciu o tytuły wykonawcze nr: [...] za kwiecień 2008 r.; [...] za maj 2008 r. ; [...] za czerwiec 2008 r.; [...] za lipiec 2008 r. okazały się bezskuteczne. Zgodnie z art. 913 § 1 kodeksu postępowania cywilnego, bezskuteczność egzekucji jest stanem, w którym zajęty w egzekucji majątek dłużnika nie rokuje zaspokojenia egzekwowanych należności lub wierzyciel wykaże, że na skutek prowadzonej egzekucji nie uzyskał w pełni zaspokojenia swej wierzytelności. Z regulacji tej wynika, że do stwierdzenia bezskuteczności egzekucji niezbędne jest wykazanie przez wierzyciela konieczności zastosowania przez organ egzekucyjny środków egzekucyjnych skierowanych do całego majątku dłużnika. W stadium stosowania egzekucji stwierdzenie jej bezskuteczności będzie związane co do zasady ze skutecznością zastosowanych środków egzekucyjnych. Środkiem dowodowym mogącym dowodzić bezskuteczności egzekucji może być sporządzony przez poborcę skarbowego (komornika) protokół bezskutecznego zajęcia ruchomości czy praw majątkowych albo protokół stwierdzający, że zobowiązany posiada tylko szczegółowo wskazane ruchomości (prawa majątkowe) wolne od egzekucji. Przez bezskuteczność egzekucji należy rozumieć sytuację, w której nie ma jakichkolwiek wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku spółki. Bezskuteczność egzekucji w rozumieniu art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej oznacza, że w wyniku wszczęcia i przeprowadzenia przez organ egzekucyjny egzekucji skierowanej do majątku spółki nie doszło do przymusowego zaspokojenia wierzyciela. W trakcie prowadzonego postępowania egzekucyjnego wierzyciel wykorzystał wszelkie możliwe sposoby egzekucji. W dniu [...] października 2009r. został sporządzony przez poborcę skarbowego protokół o stanie majątkowym zobowiązanej Spółki z o.o. Z. Z protokołu tego wynika, że Spółka od września 2009r. nie prowadzi działalności gospodarczej, nie posiada środków transportowych, akcji, obligacji, wierzytelności, a konto bankowe zostało zajęte przez urząd skarbowy. Z ustaleń wynikało też, że Spółka jest właścicielem nieruchomości - lokali nr [...] położonych w [...]. W dniu [...] stycznia 2011 r. dokonano zajęcia tych nieruchomości. Lokal nr [...] został sprzedany w drodze licytacji publicznej – na rzecz Urzędu Skarbowego została przelana kwota 1.049,17 zł tytułem kosztów poprzedniej egzekucji. W odniesieniu do lokalu nr [...] egzekucja została umorzona wobec braku licytantów. Komornik sądowy postanowieniem z dnia [...] lutego 2013r. zakończył postępowanie egzekucyjne z lokalu stanowiącego odrębną nieruchomość położonego w [...] i umorzył postępowanie egzekucyjne stwierdzając bezskuteczność egzekucji. Powyższe wskazuje, że egzekucja prowadzona wobec majątku Spółki na podstawie wystawionych tytułów wykonawczych obejmujących zaległości z tytułu podatku od towarów i usług za kwiecień, maj, czerwiec i lipiec 2008 r. okazała się bezskuteczna. Spółka nie posiada majątku, z którego byłoby możliwe zaspokojenie wierzytelności, nie prowadzi działalności, nie posiada środków transportowych, obligacji, wierzytelności, praw autorskich. Egzekucja z nieruchomości – lokalu przy ul. [...] okazała się bezskuteczna (brak licytantów). Niemożność zbycia majątku dłużnika (Spółki) w toku postępowania egzekucyjnego z uwagi na brak nabywców jest właśnie takim dowodem na bezskuteczność egzekucji (wyrok SN z dnia 6 czerwca 2013 r., sygn. akt II UK 329/12). Z akt sprawy wynika, że zakończyła się egzekucja prowadzona przeciwko Spółce. Nie ma wątpliwości, że nie zachodzi żadna możliwość zaspokojenia egzekwowanej wierzytelności z jakiejkolwiek części majątku Spółki, tym samym została wykazana przesłanka bezskuteczności egzekucji. Dodatkowo wskazać należy, że za bezskuteczną egzekucję należy uznać też przypadki określone przez prawo upadłościowe i naprawcze. Dotyczy to oddalenia przez sąd wniosku o ogłoszenie upadłości, gdy majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania (art. 13 ust. 1 Prawa upadłościowego i naprawczego) oraz stwierdzenie przez sąd, że majątek dłużnika jest obciążony hipoteką, zastawem, zastawem rejestrowym, zastawem skarbowym lub hipoteką morską w takim stopniu, że pozostały majątek nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania (art. 13 ust. 2 Prawa upadłościowego i naprawczego). W tych sytuacjach wierzyciel powołując się na wydane przez sąd postanowienia, wykaże bezskuteczność egzekucji mającej na celu zaspokojenie jego wierzytelności. W niniejszej sprawie Sąd Rejonowy w dniu [...] maja 2009 r., sygn. akt [...] oddalił wniosek z dnia [...] marca 2009 r. o ogłoszenie upadłości Spółki. W uzasadnieniu Sąd wskazał, że wniosek jest niezasadny z uwagi na brak funduszy na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Sąd dalej wskazał, że "dłużnik nie posiada zabezpieczonych środków finansowych na pokrycie kosztów postępowania upadłościowego. (...). Głównym składnikiem majątkowym dłużnika są dwie nieruchomości lokalowe położone w [...]. Wstępnie wartość tych nieruchomości można oszacować na poziomie 350.000 zł (wobec 343.003,76 zł wartości księgowej) (...). W przypadku jednak tych składników majątkowych trzeba zauważyć aktualną wartość zabezpieczeń rzeczowych w postaci hipotek umownych i przymusowych ustanowionych na tych nieruchomościach. Zgodnie z treścią wniosku o ogłoszenie upadłości wierzytelności zabezpieczone rzeczowo mają łączną wartość 344.340,89 zł. Obecnie zwiększeniu uległy zabezpieczone rzeczowo zobowiązania (...). Łącznie więc wierzytelności zabezpieczone hipotecznie na nieruchomościach mają wartość 372.142 zł. Tak więc nieruchomości wobec tak znacznego obciążenia hipotecznego nie mogą w żadnym stopniu być brane pod uwagę w kwestii pokrycia kosztów postępowania upadłościowego w żadnej opcji tego postępowania". Powyżej powołane postanowienie o oddaleniu wniosku o upadłość tym bardziej dowodzi o bezskuteczności egzekucji z majątku Spółki. Pierwszą z przesłanek wyłączających odpowiedzialność członka zarządu jest wykazanie, że we właściwym czasie zgłoszono wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęto postępowanie zapobiegające ogłoszeniu upadłości (postępowanie układowe) albo niezgłoszenie wniosku o ogłoszenie upadłości lub niewszczęcie postępowania zapobiegającego ogłoszeniu upadłości nastąpiło bez jego winy (art. 116 § 1 pkt 1 lit. a Ordynacji podatkowej). Członek zarządu spółki ma obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości w takim czasie, by nie zniweczyć celu tego postępowania, jakim jest równomierne zaspokojenie wierzycieli spółki. Członek zarządu powinien więc z należytą starannością zadbać o ochronę interesów wszystkich wierzycieli zagrożonych stanem niewypłacalności spółki. W związku z tym przy ocenie, czy w okolicznościach danej sprawy brak było winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o upadłość lub we wszczęciu postępowania układowego, nie można ograniczyć się do ustalenia obiektywnego momentu zaistnienia przesłanek do ogłoszenia upadłości. Nieprawidłowe jest także dokonanie takiej oceny w kontekście zakończonego postępowania upadłościowego z uwzględnieniem ilości (kategorii) zaspokojonych wierzycieli. Dla oceny "braku winy w niezgłoszeniu wniosku o upadłość" należy zatem wziąć pod uwagę staranność członka zarządu w prowadzeniu spraw spółki, podejmowane przez niego działania w celu prawidłowego jej funkcjonowania, a także wysokość aktywów i pasywów spółki na dzień zgłoszenia wniosku o upadłość. Zarówno jednolite w tym zakresie orzecznictwo, jak i stanowisko doktryny wskazują, że czasem właściwym do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości jest czas, w jakim zarząd spółki, nie będąc w stanie realizować zobowiązań względem jej wierzycieli powinien złożyć wniosek o ogłoszenie upadłości lub wszczęcie postępowania układowego. Moment zgłoszenia wniosku ma charakter obiektywny, a punktem odniesienia w tym zakresie są przepisy prawa upadłościowego. Podkreślić również należy, że niewypłacalność istnieje nie tylko wtedy, gdy dłużnik nie wykonuje wszystkich zobowiązań, ale także wtedy, gdy nie wykonuje niektórych z nich. Ponadto podkreślić należy, że odpowiedzialność członka zarządu za zaległości podatkowe spółki nie może mieć miejsca, jeśli przesłanki do złożenia wniosku o upadłość zaistniały, gdy nie miał on już wpływu na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki. Niesporne jest w orzecznictwie, że członek zarządu spółki nie może uwolnić się od odpowiedzialności za zaległości spółki przez wykazanie, że w składzie zarządu nastąpił podział czynności i do jego obowiązków nie należała piecza nad majątkiem. Skoro bowiem art. 201 k.s.h. stanowi, że zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę, to należy przyjąć, że podział obowiązków nie jest okolicznością wyłączającą winę członka zarządu. W wyroku NSA z dnia 15 lipca 2011 r., sygn. akt I FSK 899/11 został wyrażony pogląd, że zajmowanie się przez członka zarządu tylko określonymi sprawami nie stanowi podstawy do uwolnienia od odpowiedzialności. Podstawą odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki z ograniczoną odpowiedzialnością jest bowiem pełnienie obowiązków członka zarządu. Bez znaczenia dla tej odpowiedzialności pozostaje więc problem wewnętrznego podziału obowiązków członków zarządu, a z biernej ich postawy nie można wywodzić zwolnienia z odpowiedzialności podatkowej. Niezłożenie wniosku o upadłość w terminie czyni otwartą kwestię odpowiedzialności członka zarządu na podstawie art. 116 § 2 Ordynacji podatkowej (uchwała NSA z dnia 10 sierpnia 2009 r., sygn. akt II FPS 3/09). W świetle art. 21 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe i naprawcze (Dz. U. z 2009 r. Nr 175, poz. 1361 ze zm.) dłużnik jest obowiązany, nie później niż w terminie dwóch tygodni od dnia, w którym wystąpiła podstawa do ogłoszenia upadłości, zgłosić w sądzie wniosek o ogłoszenie upadłości. Podstawą do ogłoszenia upadłości jest niewypłacalność dłużnika (art. 10 ustawy). Dłużnika uważa się za niewypłacalnego jeżeli nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Dodatkowo dłużnika będącego osobą prawną uważa się za niewypłacalnego także wtedy, gdy jego zobowiązania przekroczą wartość jego majątku, nawet wówczas, gdy na bieżąco te zobowiązania wykonuje (art. 11 ust. 1 i 2 ustawy). W ocenie Sądu skarżąca nie wykazała, że wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony we właściwym czasie ani, że nie ponosi winy w nieterminowym złożeniu takiego wniosku. Wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony [...] marca 2009 r. Organy obu instancji, odwołując się do danych wynikających z zeznań CIT-8 oraz do bilansów Spółki wskazały, że przesłanki ogłoszenia upadłości Spółki z o.o. Z zaistniały już na koniec 2006r. natomiast "czasem właściwym" do zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki, był termin dwóch tygodni liczony od dnia zapoznania się i podpisania sprawozdania finansowego Spółki za 2006 r. Na sprawozdaniu nie było daty jego podpisania, jednak do organu podatkowego wpłynęło ono w dniu [...] kwietnia 2007 r. Z uwzględnieniem powyższego organ wskazał, że wniosek o ogłoszenie upadłości najpóźniej powinien być złożony w terminie dwóch tygodni od wskazanej daty. Stanowisko to było prawidłowe. W celu ustalenia czy w sprawie zaistniały okoliczności uzasadniające wystąpienie z wnioskiem o ogłoszenie upadłości, a jeżeli tak to jaki był właściwy moment na jego wniesienie, organ podatkowy dokonał również analizy sytuacji finansowej Spółki za lata 2005-2008. Na podstawie bilansu, rachunku zysku i strat oraz informacji dodatkowej do bilansu za 2005r. ustalono, że za pierwszy rok działalności Spółka poniosła stratę w kwocie 19.326,85 zł. Aktywa trwałe stanowiące wartości niematerialne i prawne i środki trwałe wyniosły łącznie 51.276,99 zł, aktywa obrotowe 45.370,97 zł. Zobowiązania i rezerwy na zobowiązania 65.974,81 zł, w tym zobowiązania krótkoterminowe 26.533,11 zł. Ustalono również, że Spółka na koniec 2005r. odnotowała dodatni kapitał własny w kwocie 30.673,15 zł. Pomimo, że zobowiązania Spółki ogółem przekroczyły wartość jej majątku o kwotę 14.697,82 zł, to jednak dodatni kapitał własny oznaczał, że kontynuacja działalności nie była zagrożona. Za 2006r. z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Spółka poniosła stratę w kwocie 164.941,53 zł. Aktywa trwałe wyniosły 399.029,45 zł, w tym rzeczowe aktywa trwałe 359.029,41 zł, aktywa obrotowe 31.726,86 zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania 565.024,69 zł, zobowiązania krótkoterminowe 254.013,74 zł. W 2006 r. Spółka odnotowała ujemny kapitał własny o wartości 134.268,38 zł. Zobowiązania ogółem przekroczyły wartość majątku o 165.995,24 zł. W 2007r. Spółka poniosła stratę z działalności gospodarczej w wysokości 96.918,69 zł. Aktywa trwałe 373.455,05 zł, w tym rzeczowe aktywa trwałe 343.454,97 zł. Aktywa obrotowe wyniosły 45.335,94 zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania 649.978,06 zł, zobowiązania krótkoterminowe 369.337,28 zł. Kapitał własny posiadał wartość ujemną w wysokości 231.187,07 zł. Zobowiązania ogółem przekroczyły wartość majątku trwałego o kwotę 276.523,01 zł. Rok 2008 z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej Spółka zamknęła stratą w kwocie 34.829,19 zł. Aktywa trwałe stanowiły 363.538,85 zł, w tym rzeczowe aktywa trwałe 339.372,08 zł, aktywa obrotowe 83.454,49 zł, zobowiązania i rezerwy na zobowiązania 713.976,10 zł, a zobowiązania krótkoterminowe 418.862,13 zł. Ujemna wartość kapitału własnego wyniosła 266.982,76 zł. Zobowiązania ogółem przekroczyły wartość majątku trwałego o 350.437,25 zł. Zasadnie zatem organ przyjął, że podstawy do ogłoszenia upadłości wystąpiły już na koniec 2006r., kiedy to zobowiązania Spółki przekroczyły wartość jej majątku o kwotę 165.995,24 zł. Wskazał, że odnotowano bardzo niski wskaźnik płynności finansowej, co oznaczało, że Spółka nie posiadała zdolności do terminowego regulowania bieżących zobowiązań, zobowiązania krótkoterminowe nie znajdowały pokrycia w aktywach bieżących i przekraczały je o kwotę 222.286,88 zł. Ujemny kapitał własny w wysokości 134.268,38 zł oznaczał zagrożenie dla kontynuacji działalności. Wskazana sytuacja nie była przejściowa, stan ten z roku na rok się pogarszał. Powyższe spowodowało, że Spółka nie wykonała swoich wymagalnych zobowiązań. Spółka złożyła wniosek o ogłoszenie upadłości dopiero [...] marca 2009 r. Sąd oddalając wniosek o ogłoszenie upadłości stwierdził, że dłużnik nie wykonuje swoich wymagalnych zobowiązań. Najstarsze zobowiązania wobec pracowników stały się wymagalne w 2007 r. Najstarsze zobowiązania cywilnoprawne stały się wymagalne jeszcze w 2006 r. Łączna wartość zobowiązań wraz z odsetkami przekraczała 775.000 zł. Powyższe również potwierdza, że na koniec 2006r. Spółka stała się niewypłacalna. Tym samym organy zasadnie wskazały, że "właściwy czas" do złożenie wniosku o ogłoszenie upadłości upłynął po dwóch tygodniach od złożenia sprawozdania finansowego za 2006 r. w organie podatkowym. W tej dacie skarżąca była członkiem zarządu, a więc z uwagi na piastowaną funkcję miała wpływ na podjęcie kroków zmierzających do ogłoszenia upadłości spółki. Okoliczność, że skarżąca pełniąc funkcję członka zarządu nie miała wiedzy o stanie finansowym czy wręcz wiedza ta była ukrywana przez innego członka zarządu – nie zwalnia ją od solidarnej odpowiedzialności za zaległości podatkowe. Nie ma również znaczenia okoliczność, że skarżąca nie ponosi odpowiedzialności karnej za to, że pełniąc funkcję członka zarządu nie wpłacała w ustawowym terminie kwot należnego zadeklarowanego VAT. Wskazywane okoliczności dotyczące "ukrywania" przez J.S. sytuacji finansowej były istotne przy odpowiedzialności karnej, jednak nie stanowią przesłanki do wyłączenia odpowiedzialności podatkowej za zaległości podatkowe spółki. Należy podkreślić, że na osoby pełniące funkcję członków zarządu przepisy kodeksu handlowego nakładają obowiązek posiadania wiedzy o stanie spraw spółki i starannego działania w zakresie utrzymania jej bytu oraz wypłacalności. Członkowie zarządu zobowiązani są do bieżącego śledzenia spraw finansowych spółki. Zgodnie z art. 208 § 2 Kodeksu spółek handlowych, każdy członek zarządu ma prawo i obowiązek prowadzenia spraw spółki, z czego można wyprowadzić wniosek, że jest zobligowany do bieżącego śledzenia sytuacji spółki, aby w przypadku wystąpienia trudności finansowych i zagrożenia upadłością mógł podjąć stosowne kroki. Członkowi zarządu powinien być znany na bieżąco stan finansów spółki, a co za tym idzie, możliwość zaspokojenia długów (wyrok SN z dnia 2 października 2008 r., sygn. akt I UK 39/08; wyrok WSA w Poznaniu z dnia 11 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 971/13). Winę albo brak winy członka zarządu w niezgłoszeniu wniosku o ogłoszenie upadłości lub o wszczęcie postępowania układowego należy oceniać w odniesieniu do chwili, w której powstał obowiązek zgłoszenia takiego wniosku, a nie do okresu późniejszego. Nawet przyjmując, że skarżąca nie miała możliwości zdobycia informacji, że Spółka od końca 2006 r. stała się niewypłacalna, to należy wskazać, że nie podjęła również działania w dacie kiedy taką wiedzę niewątpliwie zdobyła, a co najmniej powinna ją mieć. Bilans wraz z informacją dodatkową za 2007 r. skarżąca jako członek zarządu podpisała w dniu [...] marca 2008 r. Z dokumentów tych wynika, że za 2007r. Spółka osiągnęła stratę bilansową w wysokości 96.918,69 zł. Przychody ze sprzedaży wyniosły 417.966,25 zł, natomiast koszty - 481.368,80 zł. Kapitał własny posiadał wartość ujemną w wysokości 231.187,07 zł. Zobowiązania ogółem przekroczyły wartość majątku trwałego o kwotę 276.523,01 zł. Tym samym nie ulega wątpliwości, że sytuacja majątkowa spółki była znana skarżącej co najmniej od [...] marca 2008 r. Członek zarządu spółki z o.o., który w czasie właściwym nie zgłosił wniosku o ogłoszenie upadłości niewypłacalnej spółki, a jedynie zrezygnował z członkostwa w jej zarządzie, nie może uchylić się od odpowiedzialności za publiczne zaległości niewypłacalnej spółki powstałe w czasie pełnienia przezeń obowiązków członka zarządu. Jego obowiązek zgłoszenia wniosku o ogłoszenie upadłości niewypłacalnej spółki wynika bezpośrednio z przepisów prawa upadłościowego. Umowa spółki, uchwała zgromadzenia ani uzgodnienia pomiędzy członkami zarządu czy też wspólnikami nie mogą wyłączyć ani ograniczyć tego obowiązku. Podstawą przeniesienia odpowiedzialności jest sam fakt bycia członkiem zarządu, a obowiązek wykonywania czynności zarządzających oznacza zwiększony zakres odpowiedzialności. Wobec powyższego nie ma znaczenia podział obowiązków i brak możliwości dojścia do porozumienia między członkami zarządu. Brak wiedzy na temat kondycji finansowej spółki, ani przyczyny braku tej wiedzy, ani też przyczyny powstania zadłużenie spółki nie są przesłankami uwalniającymi członka zarządu spółki od odpowiedzialności za jej zobowiązania. Z uwagi na powyższe w sprawie nie zaistniały przesłanki określone w art. 116 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej zwalniające skarżącą z odpowiedzialności za zaległości Spółki. Skarżąca nie złożyła wniosku o ogłoszenie upadłości Spółki w czasie, gdy zaistniały podstawy do jej ogłoszenia. Jak już wskazano wniosek o ogłoszenie upadłości został złożony dopiero [...] marca 2009 r. Skarżąca członkiem zarządu już nie była, ale jego zbyt późne złożenie zostało potwierdzone jednoznacznie przez Sąd, skoro został oddalony z powodu braku majątku wystarczającego na zaspokojenie kosztów postępowania upadłościowego. Skarżąca nie wykazała również kolejnej przesłanki wyłączającej odpowiedzialność członka zarządu spółki, jaką jest wskazanie mienia spółki, którego egzekucja umożliwi zaspokojenie zaległości podatkowych spółki w znacznej części – art. 116 § 1 Ordynacji podatkowej. Skarżąca wskazała na stanowiący własność Spółki lokal położony w [...].Wskazanie mienia przez członka zarządu uwalnia go od odpowiedzialności za zaległości podatkowe spółki tylko wtedy, gdy jest to mienie konkretne i rzeczywiście istniejące oraz umożliwiające przeprowadzenie egzekucji zaległości podatkowych spółki "w znacznej części", co oznacza, że musi mieć egzekwowalną wartość spełniającą przesłankę "znaczności" w porównaniu z wysokością zaległości podatkowych spółki (wyrok NSA z dnia 7 grudnia 2011 r., sygn. akt I FSK 39/11). W okolicznościach sprawy wskazanie nieruchomości lokalowej nie spełnia warunku co do realności możliwości egzekwowania. Majątek wskazany prze skarżącą był znany organom podatkowym. Nie może umknąć uwadze, że z przedmiotowej nieruchomości prowadzona była egzekucja, ale z uwagi na brak licytantów została umorzona. Za takie mienie nie można uznać należącej do spółki nieruchomości, w stosunku do której prowadzona egzekucja okazała się mimo dwukrotnej licytacji bezskuteczna (wyrok NSA z dnia 4 marca 2009 r., sygn. akt I FSK 87/08). Ponadto należy zwrócić uwagę na obciążenia hipoteką. Znajdujący się w aktach administracyjnych odpis księgi wieczystej nr [...], dotyczący wskazanej przez skarżąca nieruchomości, potwierdza, że w dziale IV wpisano: hipotekę umowną kaucyjną w wysokości 189.100 zł zabezpieczającą kredyt; hipotekę umowną łączną kaucyjną w wysokości 97.600 zł zabezpieczającą kredyt obrotowy; hipotekę przymusową zwykłą w wysokości 42.023,20 zł zabezpieczająca wierzytelność z tytułu nieopłaconych składek na FP i FGŚP, ubezpieczenia zdrowotne, ubezpieczenia społeczne; hipotekę przymusową łączną zwykłą w wysokości 15.932 zł; hipotekę przymusową zwykłą w wysokości 22.549,56 zł zabezpieczającą kolejne wierzytelność z tytułu nieopłaconych składek na FP i FGŚP, ubezpieczenia zdrowotne, ubezpieczenia społeczne; hipotekę przymusową zwykłą w wysokości 28.982,61 zł zabezpieczającą wierzytelność z tytułu podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych. Powyższe oznacza i potwierdza, że skarżąca nie wskazała mienia, z którego egzekucja skutecznie zaspokoi wierzytelność Skarbu Państwa. W ocenie Sądu spełnione zostały wszystkie przesłanki określone w art. 116 Ordynacji podatkowej pozwalające na orzeczenie o odpowiedzialności skarżącej jako byłego członka zarządu Spółki, odpowiadającej solidarnie wraz ze Spółką i drugim członkiem zarządu za zaległości z tytułu podatku od towarów i usług ciążące na Spółce. Jednocześnie skarżąca nie wykazała istnienia przesłanek zwalniających ją z odpowiedzialności za te zaległości podatkowe. Pozostałe zarzuty również są niezasadne. W zaskarżonej decyzji wyjaśniono skarżącej przesłanki zwalniające z odpowiedzialności za zaległości spółki. Organ wyjaśnił również, że przepis art. 116 Ordynacji podatkowej nie przewiduje, jako przesłanki wyłączającej odpowiedzialność, prowadzenia przez pozostałych członków zarządu czy też wspólników działalności w sposób nieuczciwy. Właściwie też zostało wyjaśnione, że i uniewinnienie w postępowaniu karnym skarbowym nie stanowi przesłanki wyłączającej odpowiedzialność wynikającą z art. 116 Ordynacji podatkowej. W sprawie nie doszło również do naruszenia art. 66 Ordynacji podatkowej przez jego niezastosowanie. Uregulowany w tym przepisie sposób wygaśnięcia zobowiązania podatkowego jest wyjątkiem od zasady, zgodnie z którą podatki realizowane są w formie pieniężnej. Może być stosowany wyłącznie na wniosek podatnika. Z akt nie wynika, aby taki wniosek Spółka złożyła, skarżąca takiego wniosku pochodzącego od Spółki również nie wskazała. . W ocenie Sądu organ dokonał dokładną i pełną ocenę zebranego materiału dowodowego, który był wystarczający do rozstrzygnięcia sprawy. Organy obu instancji w pełnym zakresie przeprowadziły postępowanie co do wystąpienia przesłanek dotyczących odpowiedzialności skarżącej za zaległości podatkowe Spółki, jak też zbadał okoliczności mogące stanowić podstawę wyłączenia tej odpowiedzialność. Z uwagi na powyższe niezasadne są zarzuty skargi o naruszeniu przepisów postępowania, jak również o naruszeniu prawa materialnego. Mając powyższe na uwadze, na podstawie art. 151 P.p.s.a., Sąd orzekł o oddaleniu skargi. O przyznaniu pełnomocnikowi skarżącej wynagrodzenia z tytułu pomocy prawnej udzielonej z urzędu orzeczono na podstawie art. 250 P.p.s.a., z uwzględnieniem § 2 ust. 3, § 18 ust. 1 pkt 1 lit.c oraz § 20 rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002 r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszenia przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. z 2013 r., poz. 461).