I SA/Go 518/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Stefan Kowalczyk Sędziowie Sędzia WSA Jacek Jaśkiewicz Asesor WSA Anna Juszczyk-Wiśniewska (spr.) Protokolant Specjalista Katarzyna Kołodziej-Kobierowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 22 stycznia 2008 r. skargi M.J. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...]r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000r. od dochodów nieznajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach 1. uchyla zaskarżoną decyzję; 2. określa, iż zaskarżona decyzja nie może być wykonana; 3. przyznać od Skarbu Państwa – Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim na rzecz adwokata M.G. kwotę 3.634,00 zł (trzy tysiące sześćset trzydzieści cztery) tytułem zwrotu kosztów udzielonej pomocy prawnej z urzędu. W dniu [...] września 2006r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wydał decyzję w której ustalił M.J. zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów za 2000 rok w kwocie 107.996 zł. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że udokumentowano i uprawdopodobniono, iż w 2000 r. podatnik dokonał wydatków w łącznej kwocie 177.051,37 zł. Wydatki poniesione zostały na: utrzymanie rodziny w wysokości -15.102,48 zł, energię elektryczną – 211,95 zł, budowę domu – 154.000 zł, zapłacone w 2000 r. zaliczki na podatek dochodowy – 4.760,10 zł, zapłacone w 2000 r. składki ZUS – 2.976,84 zł. Organ wskazał, że podatnik nie był w stanie zgromadzić mienia z którego wydatki te mogły być pokryte w latach poprzedzających okres rozliczeniowy. Organ uznał, że w 2000r podatnik uzyskał środki w łącznej kwocie 33.057,48 zł, które pochodziły: ze stosunku pracy - 11.017,92 zł, z tytułu najmu pomieszczeń 21.973,76 zł oraz zwrotu podatku za 1999 rok w wysokości – 65,80 zł. Nadwyżka wydatków nad przychodami wyniosła – 143.993,89 zł. Od decyzji Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej , podatnik złożył odwołanie. W odwołaniu wskazał, iż posiadał z żoną rozdzielność majątkową. Żona podatnika była właścicielką Hurtowni i nie potrzebowała, by łożył na utrzymanie jej i ich dwójki dzieci. Ponadto podniósł, że w 2000r. w utrzymaniu domu pomagali rodzice podatnika jak i ojciec żony, którzy wiedzieli, że podatnik ma zamiar budować się i w ten sposób zarobki podatnika oraz pieniądze z dzierżawy szły w całości na zakup materiałów budowlanych. Jednocześnie wskazał, że materiały budowlane kupował w firmie swojej żony co spowodowało duże oszczędności. Nie zgodził się również z ustaleniami organu w zakresie nieuwzględnienia "dużych dochodów jakie osiągał z prowadzenia ogrodnictwa (10.000 m powierzchni pod namiotami foliowymi), które było jednym z większych w woj.. Zarzucił, iż organ nie uwzględnienie dochodów z prowadzonej wcześniej działalności gospodarczej przedmiotem której był handel odzieżą sprowadzaną z Tajlandii, sprzedaż kaset, papierosów oraz rowerów. Podatnik wskazał, że "ludzie w tym czasie dorobili się małych fortun". Podatnik powołał się również na dochody z prowadzonych przez siebie hurtowni owoców cytrusowych, gdzie posiadał punkty sprzedaży hurtowej w [...]. Powołał się, iż uzyskiwał dochody również z prowadzonego w latach wcześniejszych marketu spożywczego oraz hurtowni odzieży. Wskazał na środki uzyskane ze sprzedaży dużego domu oraz działki budowlanej – ponad 1 ha ogrodzonej wysokim murem z budynkiem przy głównej trasie. Powołał się również na dochody z prowadzonych kantorów, sklepów oraz dużego sklepu spożywczego i chemicznego. Wskazał na uzyskane odszkodowanie za powódź w 1997r. oraz pożar hali – około 200.000 zł. Do odwołania dołączone zostało pismo z treści którego wynikało, że w dniu [...] czerwca 1998r. podatnikowi wypłacone zostało odszkodowanie w wysokości 46.000 zł. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z dnia [...] lutego 2007r. uchylił decyzję organu I instancji w całości i ustalił zobowiązanie w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 r. od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 73.496 zł. Organ wskazał, że podatnik nie wykazał, iż ze źródeł przychodów wskazanych w toku postępowania mógł pokryć poniesione wydatki. Część ze wskazanych źródeł nie została w ogóle przez podatnika opodatkowana (sprzedaż hurtowa owoców cytrusowych, sprzedaż walut w kantorze, dochody z prowadzenia sklepu spożywczego i chemicznego). Zdaniem organu ewentualne oszczędności uzyskane z w/w źródeł nie zgłoszonych do opodatkowania, nie mogły być brane pod uwagę jako mienie zgromadzone przed kontrolowanym rokiem podatkowym, zgodnie z art. 20 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast z dochodów opodatkowanych (sprzedaż odzieży na bazarze w 1992r., działalność gospodarcza w zakresie transportu międzynarodowego w latach 1996-1997, dochód ze stosunku pracy w 1999r.) podatnik nie mógł zgromadzić na początek kontrolowanego roku podatkowego żadnych środków. Za 1992r. wykazał dochód 535 nowych zł, zaś środki które uzyskał w okresie bezpośrednio poprzedzających kontrolowany rok podatkowy, nie rekompensowały poniesionych w tym czasie wydatków. W okresie 1995-1999 podatnik nie składał zeznań o wysokości dochodu za lata 1995 i 1998 co jest równoznaczne z tym, iż w latach tych nie osiągnął dochodu. W roku 1996 poniósł stratę z działalności gospodarczej, a w 1997r. uzyskał dochód w kwocie 8.896,24 zł (po pomniejszeniu o zapłacone zaliczki do dyspozycji podatnika pozostały środki pieniężne w kwocie 6.609,84 zł), zaś w 1999 – dochód w kwocie 9.259,40 zł (po odjęciu odliczeń od dochodu – 2945,70zł) do dyspozycji podatnika pozostała kwota 6.313,70 zł co przy uwzględnieniu konieczności ponoszenia wydatków związanych z utrzymaniem, uniemożliwiło stronie zgromadzenie jakichkolwiek oszczędności. Organ wskazał również, iż M.J. nie udowodnił, że pokrył poniesione wydatki mieniem zgromadzonym pochodzącym z dochodów z ogrodnictwa uzyskanych w latach 1982-89. Zdaniem organu odwoławczego, organ I instancji prawidłowo przyjął kwotę wydatków na utrzymanie opierając się na danych Głównego Urzędu Statystycznego dotyczących przeciętnych wydatków na jedną osobę w gospodarstwach domowych podobnych do gospodarstwa strony. Podatnik nie podał wartości tych wydatków nawet w przybliżeniu, co upoważniło organ do określenia wydatków w oparciu o dane GUS. W kontrolowanym roku podatkowym J. i M.J. prowadzili wspólne gospodarstwo domowe i z racji sprawowanej władzy rodzicielskiej oboje zobowiązani byli w równym stopniu do utrzymywania małoletnich dzieci. Organ odwoławczy uwzględnił natomiast, iż podatnik na dzień [...].01.2000r. mógł dysponować mieniem pochodzącym z odszkodowania wypłaconego w dniu [...].06.1998r. w kwocie 46.000 zł. Od decyzji Dyrektora Izby Celnej skargę złożył M.J.. Wskazał, że organy nie uwzględniły wskazywanych przez skarżącego wszystkich źródeł dochodów z lat poprzedzających rok 2000, co spowodowało, że ustalona wysokość tych dochodów nie odpowiada wielkości rzeczywistej. Zdaniem skarżącego pozbawienie wolności spowodowało, iż w ramach prowadzonego postępowania podatkowego nie mógł przedstawić dokumentów źródłowych stanowiących dowody na uzyskane przez niego przed 2000 r. znacznych przychodów. Zdaniem skarżącego pozbawienie wolności w znacznym stopniu ograniczyło możliwość wykazania inicjatywy dowodowej. Organ w odpowiedzi na skargę wniósł o oddalenie skargi podtrzymując argumentację wskazaną w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu [...] stycznia 2008r. ustanowiony w drodze pomocy prawnej pełnomocnik skarżącego podtrzymał zarzuty skargi, jednocześnie dodając, że kwestionuje ustaloną przez organ wysokość wydatków poniesionych przez skarżącego w 2000r. na utrzymanie rodziny oraz kwestionuje ocenę organu w zakresie poczynienia oszczędności przed 2000r. Pełnomocnik wskazał również, że z uwagi, iż skarżący był w związku małżeńskim, nakłady czynione na budowę nieruchomości mogły być czynione z majątku żony. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył o następuje: Skarga w części zarzutów okazała się zasadna. Zdaniem Sądu organ nie w pełni wyjaśnił stan faktyczny w odniesieniu do ustalenia wydatków poniesionych przez skarżącego w 2000 roku – czym naruszył przepisy postępowania w sposób mogący mieć wpływ na rozstrzygnięcie sprawy. Obowiązek zebrania całego materiału dowodowego ma kluczowe znaczenie dla stosowania przepisów prawa podatkowego materialnego. Podstawą prawidłowego zastosowania prawa materialnego jest bowiem wcześniejsze, prawidłowe i dokładne wyjaśnienie wszystkich istotnych w sprawie okoliczności faktycznych odpowiadających prawdzie, czyli zgodnych z rzeczywistym stanem rzeczy (wyrok NSA z dnia 2 października 2003 r., I SA/Łd 822/2003, niepubl.). Organ podatkowy narusza prawo nie tylko w wypadku wadliwej oceny prawnej stanu faktycznego, wadliwego zastosowania prawa, ale i w równym stopniu wtedy, gdy prawidłowo zastosuje prawo do wadliwie ustalonego stanu faktycznego. Warunkiem prawidłowego ustalenia stanu faktycznego jest nie tylko ustalenie faktów zgodnie z rzeczywistością, ale również prawidłowa ocena prawna wszystkich prawotwórczych faktów w danej sprawie. Zgodnie z treścią art. 20 ust. 3 ustawy o podatku od osób fizycznych – wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich pochodzących z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Dochody nieujawnione występują w sytuacji gdy ujawnia się wcześniej ukryty przedmiot opodatkowania (dochód), natomiast nie zostało ujawnione źródło tego dochodu. Inaczej mówiąc, dochód jest względnie znany (poznawalny co do wielkości), natomiast nie znane (nieujawnione) jest źródło przychodów - źródło w znaczeniu przedmiotowym (wyrok NSA z 29.03.2001r. SA/Sz 2254/99). Dochodem nieujawnionym jest więc dochód, który nie ma żadnego uzasadnienia w znanych organom podatkowym źródłach przychodów i którego nie można powiązać z żadnym znanym źródłem przychodów. Dla ustalenia podstawy opodatkowania z tytułu przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach należy porównać z jednej strony poniesione wydatki i z drugiej strony wartość zgromadzonego w tym samym roku zasobów finansowych ze źródeł już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania oraz posiadanych przed tym rokiem zasobów finansowych pochodzących ze źródeł już opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania. Zadaniem organu było wykazanie w pierwszym rzędzie, wysokości poniesionych przez skarżącego wydatków i wartości zgromadzonego mienia w roku 2000, a następnie ustalenie przychodów z ujawnionych źródeł lub wolnych od opodatkowania, które to przychody mogły stanowić źródło finansowania tych wydatków. Różnica pomiędzy poniesionymi wydatkami a przychodami z ujawniony źródeł stanowi podstawę opodatkowania. W niniejszej sprawie sporną pomiędzy stronami jest wysokość wydatków poniesionych w 2000r. dotycząca kosztów utrzymania skarżącego i jego rodziny oraz wysokość oszczędności i zasobów finansowych jaka była w dyspozycji podatnika z której mogły zostać poniesione przez skarżącego wydatki 2000r. Skarżący nie kwestionuje wysokości wydatków poniesionych na budowę domu wykazanej w zeznaniu rocznym. Również nie jest kwestionowana przez stronę skarżącą wysokość środków finansowych uzyskanych przez niego w 2000 roku. Jak już wcześniej wskazano organ zobowiązany jest wykazać, że wydatki przekroczyły uzyskane w danym roku podatkowym dochody. Dopiero wykazanie, że wydatki przekroczyły dochody - daje organowi podstawę do prowadzenia postępowania podatkowego w zakresie dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, a na stronę nakłada obowiązek wykazania posiadania środków, które pozwoliły na sfinansowanie tych wydatków. W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości Sądu, że wysokość poniesionych wydatków przez skarżącego w 2000 roku znacznie przekroczyła dochody. Tym samym zasadnie prowadzono postępowanie w zakresie dochodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach. Jednakże przy ustaleniu wysokość wydatków na utrzymania skarżącego i jego rodziny wchodzących w konsekwencji do podstawy opodatkowania - w ocenie Sądu - naruszono przepisy postępowania w sposób mogący mieć wpływ na rozstrzygnięcie, a szczególności art. 122, 187 § 1, 191 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z zasadą prawdy obiektywnej organy podatkowe mają obowiązek podejmowania w toku postępowania wszelkich niezbędnych działań w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego. Realizacja tej zasady wiąże się z zasadą praworządności. Praworządne postępowanie dowodowe, zgodnie z przepisami proceduralnymi i celem, jaki wyznacza prawo materialne, jest bowiem sposobem osiągnięcia prawdy obiektywnej. "Prawidłową decyzję organ podatkowy może podjąć tylko wówczas, gdy rozporządza całokształtem materiału dowodowego pozwalającym mu na dokładne wyjaśnienie stanu faktycznego" (wyrok NSA z 25 lutego 2000r. I SA/Wr 2063). Wydatki powinny mieć oparcie w zebranym materiale dowodowym. Mówiąc o wydatkach w rozumieniu art. 20 ust.3 ustawy o podatku dochodowym należy brać pod uwagę tylko wydatki w wysokości rzeczywistej. Oznacza to, że do podstawy opodatkowania organ podatkowy może ująć kwoty, które podatnik faktycznie uiścił. Dopiero bowiem faktyczne poniesienie wydatku, powoduje swego rodzaju ujawnienie się znamion zewnętrznych, świadczących o sytuacji ekonomicznej podatnika. Za wydatek dokonany należy przyjąć kwotę faktycznie wydatkowaną lub taką jaką trzeba było wydatkować na nabycie określonego przedmiotu majątkowego w czasie gdy go strona nabyła. Kwestionowanie podanej przez podatnika wartości wydatków, może nastąpić jedynie poprzez ustalenie w postępowaniu dowodowym, jaką w rzeczywistości wysokość miał poniesiony wydatek. Niespornym są ustalone przez organ wydatki związane z budową domu, zapłacone zaliczki na podatek, składki ZUS, energię elektryczną. Powyższe wydatki zostały wykazane w zebranym materiale dowodowym i nie są przez stronę kwestionowane. W niniejszej sprawie organy obu instancji nie przeprowadziły postępowania dowodowego w odniesieniu do wydatków związanych z kosztami utrzymania rodziny. Wielkość wydatków, poniesionych przez podatnika na pokrycie bieżących kosztów utrzymania rodziny, ustalić można w oparciu o dane Głównego Urzędu Statystycznego, dotyczące przeciętnych miesięcznych wydatków na jedną osobę w gospodarstwach domowych, podobnych do gospodarstwa domowego podatników, skoro brak jest innego kryterium takiego ustalenia, zaś sami podatnicy wydatków tych nie są w stanie określić nawet w przybliżeniu – tak wyroki NSA :z 4 listopada 1998r. sygn. akt SA/Bk 2197/97; z 28 listopada 2000r. sygn. akt SA/Bk 1567/99, z 13 grudnia 2005r. sygn. akt II FSK 89/05. Tym samym Sąd nie kwestionuje uprawnienia organu do posłużenia się rocznikami statystycznym w tym zakresie. Jednakże powyższe winno mieć miejsce dopiero po przeprowadzeniu postępowania dowodowego, którego celem winno być ustalenie wysokości wydatków poniesionych na utrzymanie. W ocenie Sądu, odwołanie się do rocznika statystycznego w zakresie kosztów utrzymania w sytuacji, w której skarżący wskazuje, że koszty w całości ponoszone były przez jego małżonkę, a pomiędzy nimi istniała rozdzielność majątkowa – jest przedwczesne. Zdaniem Sądu należało w niniejszej sprawie, okoliczność tę wyjaśnić. Nie ulega wątpliwości Sądu, że na skarżącym ciążył obowiązek łożenia na utrzymanie rodziny. Jednakże sam fakt istnienia obowiązku nie oznacza, że skarżący obowiązek ten w 2000 roku wykonał. Samo stwierdzenie, że to współmałżonka w całości ponosiła wydatki na utrzymanie rodziny, nie oznacza, iż skarżący odmówił wskazania nawet w przybliżonej wysokości tych wydatków – jak wskazuje organ. Zdaniem Sądu na tym etapie postępowania nie było podstaw do przyjęcia statystycznej wielkości wydatków. W ocenie Sądu, przyjęcie wydatków w wysokości ½ kosztów statystycznych, bez przeprowadzenia postępowania wyjaśniającego w tym zakresie było przedwczesne. Organ w tym zakresie nie przeprowadził żadnego postępowania w celu wyjaśnienia czy i w jakiej wysokości wydatki te przez skarżącego zostały poniesione. W niniejszej sprawie ma to o tyle istotne znaczenie, że pomiędzy skarżącym, a jego żoną istniał ustrój rozdzielności majątkowej. Z złożenia opodatkowania dochodów nieujawnionych – postawę stanowią poniesione wydatki. Nie ulega wątpliwości, że wydatki na utrzymanie rodziny skarżącego były ponoszone, jednakże ze względu na istniejący pomiędzy skarżącym a jego żoną ustrój majątkowy nie można wprost uznać, że wydatek na utrzymanie został poniesiony przez skarżącego w wysokości ½ wydatków statystycznych na ten cel. W niniejszej sprawie organ nie podjął nawet próby weryfikacji twierdzenia skarżącego, że wydatki te poniosła żona. W sytuacji kiedy pomiędzy małżonkami brak jest ustawowej wspólności majątkowej, należy podjąć działania mające na celu wyjaśnienie czy wydatki były ponoszone przez każdego z małżonków, a jeżeli tak to w jakiej części przez każde z nich. Z uzasadnienia decyzji, jak i z materiału dowodowego zebranego przez organ w toku postępowania, nie wynika nawet, aby organ rozważał czy małżonka skarżącego była w stanie wydatki te w całości ponieść. Sąd nie wyklucza sytuacji, iż po przeprowadzeniu tego postępowania wysokość wydatków na ten cel nie ulegnie zmianie. Zdaniem Sądu postępowanie przeprowadzone w części ustalenia przychodów z ujawnionych źródeł lub wolnych od opodatkowania, które to przychody mogły stanowić źródło finansowania wydatków w 2000 roku - było prawidłowe. Zarzut dotyczący naruszenia przez organ przepisów postępowania w zakresie oceny możliwości poczynienia oszczędności przez skarżącego w latach poprzedzających 2000r. – w ocenie Sądu jest bezzasadny. Sąd podziela ustalenia organu w części dotyczącej możliwości poczynienia oszczędności i zgromadzenia mienia z których mogły być pokryte wydatki 2000 roku. Specyfiką postępowania dowodowego w sprawach opodatkowania przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzącego ze źródeł nieujawnionych jest to, że na podatniku, a nie na organie podatkowym stosownie do art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej, spoczywa ciężar dowodu w postaci wykazania, iż wydatki te znajdują pokrycie w określonych źródłach przychodów lub w posiadanych zasobach ( por. wyrok NSA z dnia 31.07.2001r., sygn. akt III SA 643/00 - Prz. Podat. 2001/11/63). Oczywiście na organie jako gospodarzu postępowania ciąży obowiązek podejmowania działań w celu zebrania całego materiału dowodowego, jednakże inicjatywę dowodową w tym zakresie winien wykazać skarżący. W tym zakresie zdaniem Sądu, przy ocenie zebranego materiału dowodowego w odniesieniu do możliwości pokrycia wydatków w 2000r. oszczędnościami i mieniem zgromadzonym w latach poprzedzających organy nie naruszyły przepisów postępowania, nie wyszły również poza granicę swobodnej oceny dowodów. Przy wymiarze zobowiązania organ uwzględnił przedłożony przez skarżącego dokument dotyczący otrzymania przez niego odszkodowania, uznając iż otrzymane w 1998r. odszkodowanie w całości mogło stanowić źródło pokrycia wydatku. Skarżący w żadnej mierze nie wykazał by w 2000 roku były w jego dyspozycji inne oszczędności poczynione w latach wcześniejszych. Organ w tym zakresie dokonał ustaleń m.in. opierając się na deklarowanych dochodach za lata na które skarżący się powoływał. Skład orzekający w niniejszej sprawie podziela stanowisko reprezentowana w orzecznictwie, iż wskazanie źródeł na pokrycie wydatków jest tylko wtedy skuteczne jeśli są to środki wcześniej opodatkowane lub wolne od podatku. Tylko mienie pochodzące z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, może być uznane za mienie pokrywające poniesione przez podatnika w danym roku podatkowym wydatki oraz wartość zgromadzonego przezeń w tymże roku mienia (np. wyrok z 25 kwietnia 2002r. SA/Sz 2421/00). Ustalenie podlegającego opodatkowaniu przychodu nie znajdującego pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nie ujawnionych wymaga z jednej strony ustalenia wysokości poniesionych w roku podatkowym przez podatnika wydatków oraz wartości zgromadzonego przezeń w tym roku mienia i porównania go z wielkością mienia zgromadzonego w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącego z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Tylko takie bowiem mienie może być uznane za mienie pokrywające poniesione przez podatnika w danym roku podatkowym wydatki oraz wartości zgromadzonego przezeń w tymże roku mienia. Skarżący nie wykazał, aby w 2000r. w jego dyspozycji były środki finansowe pochodzące z prowadzonego w latach 1982-1989 ogrodnictwa. Nawet przyjęcie, że ta działalność w okresie jej prowadzenia przynosiła duże dochody, nie uprawnia w żadnej mierze do uznania, że wydatki poniesione przez skarżącego w 2000r. były finansowane z tego źródła. W niniejszej sprawie powołane przez skarżącego dochody z lat wcześniejszych w żadnej mierze nie miały odzwierciedlenia w dochodach deklarowanych za lata na które skarżący się powoływał. Organ zebrał materiał dowodowy i dokonał oceny w odniesieniu do wszystkich wskazywanych przez skarżącego źródeł dochodów. Zdaniem Sądu przy ocenie dowodów organ nie wykroczył poza granicę swobodnej oceny. Same gołosłowne twierdzenia strony w tym zakresie nie mogły stanowić podstawy do przyjęcia, że oszczędności takie z lat poprzednich skarżący posiadał. Na marginesie wskazać również należy na brak konsekwencji w powoływaniu się na okoliczność przez skarżącego. Z jednej strony skarżący minimalizuje swoje wydatki wskazując na to, iż ich nie ponosił, a ponosili je inni członkowie rodziny (żona, rodzice, teść), a z drugiej strony powołuje się, że dysponował znacznym majątkiem jak i możliwościami gromadzenia znacznych środków finansowych, bez wskazywania ich wartości. Sąd nie stwierdził również, aby w toku postępowania w odniesieniu do skarżącego ograniczono jego prawo do czynnego udziału w postępowaniu. Oczywiście nie ulega wątpliwości, że okoliczność pozbawienia skarżącego wolności powodowała dla niego pewne faktyczne ograniczenia. Jednakże skarżący miał prawo ustanowić pełnomocnika, miał prawo zgłaszać wnioski dowodowe czy też przedkładać dowody. Okoliczność, że ze swoich uprawnień nie skorzystał nie może rzutować na ocenę postępowania przeprowadzonego przez organ. Z tego też względu – w ocenie składu orzekającego – w toku postępowania nie naruszono przepisów art. 123 Ordynacji podatkowej. Skarżący wskazuje, że z uwagi na to iż był pozbawiony wolności nie miał dostępu do dokumentów źródłowych. W ocenie Sądu nie było przeszkód aby skarżący wskazał w czyim posiadaniu są te dokument i jakie to dokumenty lub gdzie one się znajdują. Nie ulega również wątpliwości Sądu, że pozbawienie wolności skarżącego, w żadnej mierze nie ograniczyło możliwości wykazania inicjatywy dowodowej. Podsumowując, w toku postępowania organ winien wyjaśnić okoliczność ponoszenia przez skarżącego wydatków na utrzymanie rodziny jak i samego skarżącego. W tym celu winno zostać przeprowadzone postępowanie dowodowe (np. przesłuchanie żony skarżącego), a następnie zebrany w tym zakresie materiał dowodowy winien zostać poddany ocenie. W tym stanie rzeczy, na podstawie art. 145 § 1 pkt 1 lit. c oraz 152 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) orzeczono jak w sentencji. O kosztach orzeczono na podstawie art. 250 wyżej wskazanej ustawy oraz § 6 pkt 6 w związku z § 18 ust. 1 pkt 1 lit. a rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 28 września 2002r. w sprawie opłat za czynności adwokackie oraz ponoszone przez Skarb Państwa kosztów nieopłaconej pomocy prawnej udzielonej z urzędu (Dz. U. Nr 163 poz. 1348). |Asesor WSA |Sędzia WSA |Sędzia WSA | | | | | |Anna Juszczyk-Wiśniewska |Stefan Kowalczyk |Jacek Jaśkiewicz |