I SA/Go 548/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Dariusz Skupień Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Sędzia WSA Barbara Rennert (spr.) Protokolant asystent sędziego Grzegorz Oracz po rozpoznaniu w dniu 5 grudnia 2013 r. na rozprawie sprawy ze skargi M.W. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r. oddala skargę. W dniu 23 września 2013 r. M.W. wniósł skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...], utrzymującą w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej z dnia [...] maja 2013 r. nr [...] określającą zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. w kwocie 45.499 zł. Z akt sprawy wynika następujący stan faktyczny: Postanowieniem z [...] lutego 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej wszczął wobec skarżącego postępowanie kontrolne w zakresie prawidłowości rozliczenia za 2007 r. podatku dochodowego oraz podatku od towarów i usług. Postanowienie to doręczono skarżącemu 1 marca 2012 r. W dniu 6 marca 2012 r. skarżący dokonał bezskutecznej – z uwagi na jej złożenie po wszczęciu postępowania kontrolnego - korekty deklaracji PIT-36L za 2007 r. Z czynności badania ksiąg i dokumentów źródłowych dokonanych w ww. postępowaniu organ pierwszej instancji w dniu [...] sierpnia 2012 r. sporządził protokół, z którego wynika, że w 2007 r. skarżący prowadził pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą "M" M.W. oraz posiadał udziały w następujących firmach: 50 % udziałów w Przedsiębiorstwie "P" A.N., M.W. spółce jawnej; 10 % udziałów w "M" spółce cywilnej; 34 % udziałów w "R" spółce cywilnej M.W., M.L., R.W.; 50 % udziałów w "S" spółce cywilnej; 34 % udziałów w "B" spółce cywilnej M.W., B.G., M.L. – S.; 33 % udziałów w Restauracji "B" spółce cywilnej P.L., R.S., P.S., M.W. i 50 % udziałów w "G" M.W., M.S. – S.. Dokonując kontroli dokumentów źródłowych oraz zapisów w księgach przychodów i rozchodów, organ pierwszej instancji nie stwierdził nieprawidłowości w spółce jawnej PPHU "P" oraz spółkach cywilnych "R", "S" i "B". Odnośnie działalności gospodarczej prowadzonej przez skarżącego pod nazwą "M" M.W. organ stwierdził, że na podstawie faktury z [...] marca 2007 r. wystawionej na kwotę brutto 26.840 zł za roboty budowlane przez S.K. prowadzącego Zakład [...], skarżący zwiększył wartość początkową środka trwałego i kwotę amortyzacji. Jednakże organ ustalił, że S.K. nie świadczył w 2007 r. usług remontowo – budowlanych na rzecz skarżącego ani osobiście, ani przez podwykonawców. Wystawiane przez podwykonawców faktury dla S.K., następnie refakturowane na rzecz skarżącego nie odzwierciedlały faktycznych zdarzeń gospodarczych, ponieważ żadna z firm te faktury wystawiających w rzeczywistości nie świadczyła usług budowlanych, podwykonawcy nie prowadzili działalności gospodarczej, nie posiadali sił ani środków do wykonywania usług. Nadto skarżący ujął w kosztach uzyskania przychodu fakturę z [...] grudnia 2007 r. o wartości netto 4.000 zł wystawioną przez "B" s.c. M.W., B.G. dotyczącą organizacji turnieju gry w kręgle. Skarżący twierdził, że turniej zorganizował dla przyszłych kontrahentów, jego uczestnikami byli tylko goście zaproszeni, od których nie pobierano odpłatności i był on spotkaniem biznesowym w celu wykreowania pozytywnego wizerunku firmy. Natomiast organ przyjął, że wydatki tego typu są wydatkami na reprezentację i wyłączył je z kosztów podatkowych. Jednocześnie organ stwierdził, że skarżący błędnie zaksięgował polisę ubezpieczeniową, a także ujął w księdze podatkowej spłaty zaległych zobowiązań, które zgodnie z zawartymi umowami powinny być zapłacone w 2006 r. Odnośnie Spółki cywilnej "B" organ stwierdził, że skarżący nie przedstawił żadnego dokumentu na poniesienie wydatków związanych z zakupem materiałów i towarów, które wykazał w księgach, a na listach płac brakowało podpisów osób odbierających wynagrodzenia oraz dokumentów wypłat, co uniemożliwiło zakwalifikowanie powyższych wydatków do kosztów uzyskania przychodów. Analiza dokumentacji podatkowej spółki cywilnej Restauracja "B" wykazała, że skarżący ujął w kosztach fakturę z [...] grudnia 2007 r. o wartości netto 5.000 zł wystawioną przez "B" s.c. dotyczącą organizacji turnieju gry w kręgle, który - według wyjaśnień skarżącego – był spotkaniem biznesowym zorganizowanym dla zaproszonych przedstawicieli "G" oraz gości "PC". Organ przyjął, że wydatki poniesione z tego tytułu są wydatkami na reprezentację i nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Odnośnie Spółki cywilnej "G" organ ustalił, że w ewidencji środków trwałych wpisana jest łódź motorowa oraz przyczepa do łodzi, a kwotę z tytułu odpisów amortyzacyjnych tych środków ujęto w kosztach firmy. Skarżący wyjaśnił, że w 2007 r. łódź była zepsuta (naprawy dokonano w sierpniu 2007 r.), a usługi świadczył nią tylko w 2006 r. W tej sytuacji organ stwierdził, że koszty naprawy łodzi, jak i ww. odpisy amortyzacyjne nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów. Podobnie jak koszty wycinki drzew i uporządkowania terenu przy ul. [...], udokumentowane fakturą z [...] grudnia 2007 r., gdyż nie były one związane z uzyskanie przychodu w 2007 r. ani w latach następnych. Z uwagi na stwierdzone w powyższych firmach nieprawidłowości, ich księgi podatkowe organ uznał za nierzetelne, stwierdzając jednocześnie że nie stanowią one dowodu tego co z nich wynika w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W złożonych do powyższego protokołu badania ksiąg zastrzeżeniach skarżący zarzucił niezgodne ze stanem faktycznych ustalenia odnośnie prac wykonanych przez S.K., braku dokumentacji dotyczącej kosztów uzyskania przychodów w "B" s.c. oraz nieuprawnione ustalenie, że wydatki na zorganizowanie przez "Restaurację B" s.c. turnieju gry w kręgle, odpisy amortyzacyjne dotyczące łodzi motorowej i wydatki na jej naprawę oraz wydatki na uporządkowanie terenu przy ul. [...] nie stanowiły kosztów uzyskania przychodów. W ślad za przedstawionymi zastrzeżeniami skarżący dostarczył dokumenty źródłowe dotyczące "B" s.c., na podstawie których organ nie stwierdził nieprawidłowości w zakresie poniesionych wydatków i uzyskanych przychodów w tej spółce. Decyzją z [...] września 2012 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił skarżącemu zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2007 r. W wyniku rozpoznania złożonego przez M.W. odwołania, Dyrektor Izby Skarbowej uchylił zaskarżoną decyzję w całości i przekazał sprawę organowi pierwszej instancji do ponownego rozpatrzenia, nakazując mu wyjaśnienie kwestii dotyczących prac S.K., wykorzystywania łodzi motorowej i nieruchomości na położonej ul. [...] do działalności gospodarczej. Po ponownym rozpatrzeniu sprawy, decyzją z [...] maja 2013 r. Dyrektor Urzędu Kontroli Skarbowej określił skarżącemu ww. zobowiązanie podatkowe na kwotę 45.499 zł. Wyjaśnił, że złożona przez skarżącego po wszczęciu postępowania kontrolnego korekta jest bezskuteczna. Opierając się na stwierdzonych w toku postępowania kontrolnego nieprawidłowościach oraz uzupełnionym materiale dowodowym, wskazał nieprawidłowości stwierdzone w "M" M.W., "G" s.c. oraz "Restauracja B" s.c. Księgi przychodów i rozchodów prowadzone w tych firmach uznał za nierzetelne, stwierdzając że nie stanowią za okres od stycznia do grudnia 2007 r. dowodu tego, co z nich wynika. Jednocześnie, pomimo stwierdzonej nierzetelności ksiąg, określił podstawę opodatkowania zgodnie z art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej. W złożonym odwołaniu, w którym zarzucił decyzji obrazę art. 22 ust. 1 i art. 22h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zażądał jej uchylenia i przekazania sprawy do ponownego rozpatrzenia organowi pierwszej instancji. Uzasadniając odwołanie, kwestionował zasadność wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów wydatków na turniej gry w kręgle, odpisów amortyzacyjnych poczynionych na podstawie faktury wystawionej przez S.K. oraz wydatków na wycinkę drzew i porządkowanie terenu przy ul. [...]. Decyzją z [...] sierpnia 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy zaskarżoną decyzję, podzielając, po analizie zebranego materiału dowodowego, stanowisko organu pierwszej instancji. Zdaniem organu odwoławczego usługi budowlane wymienione na fakturze z 28 marca 2007 r. nie zostały wykonane przez S.K., który nie przedstawił żadnych dowodów na wykonywanie prac na terenie [...]. Nie wykonywał ich również wystawca faktury na rzecz K. – P.W., którego zeznania potwierdziły, że współpraca z K. polegała na podpisywaniu faktur i dokumentów. Robót nie wykonał także wystawca faktur na rzecz W. – G Spółka z o.o. wykreślona z rejestru podatników. Organ odwoławczy uznał zeznania skarżącego w tym zakresie za niewiarygodne, zarzucając mu, że nie potrafił powiedzieć jakie prace zostały wykonane przez K., nie widział żeby ten prace wykonywał, nie posiadał żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie usług przez K.. Przypominając, że kosztów reprezentacji nie uważa się za koszty uzyskania przychodów, organ odwoławczy wskazał że reprezentacja (w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) stanowi działanie w celu wykreowania oraz utrwalenia pozytywnego wizerunku podatnika wobec innych podmiotów. Stąd też wydatki poniesione na organizację turniejów gry w kręgle w dwóch firmach organ uznał za wydatki o charakterze reprezentacyjnym, stwierdzając że nie stanowią one kosztów uzyskania przychodów. Odnośnie kosztów wycinki drzew i uporządkowania terenu przy ul. [...], organ odwoławczy stwierdził, że "G" s.c. ani w 2007 r. ani w latach następnych nie uzyskała przychodów z działalności rozrywkowo-gastronomicznej w pomieszczeniach przy ul. [...]. Nie posiadała zezwoleń ani koncesji na prowadzenie w nich działalności, a pozwolenie na rozbudowę obiektu i jego dostosowanie na cele rozrywkowe uzyskała dopiero w 2009 r. i nadal jest on przygotowywany do tego celu. Tym samym organ uznał, że poniesione w tym zakresie wydatki dotyczyły przyszłych nakładów inwestycyjnych. Podkreślił również, że wyłączenia tych wydatków z kosztów nie łączy z częściowym niewykonaniem decyzji z [...] czerwca 2006 r., zezwalającej wycinkę drzew i nakazującej posadzenie nowych w miejsce wyciętych. Dyrektor wyjaśnił, że amortyzowane mogą być tylko te urządzenia i maszyny, które są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, natomiast ani łódź motorowa, ani przyczepa do niej przez cały 2007 r. nie były wykorzystywane w niej ze względu na awarię. Mimo naprawy łódź pozostała niesprawna i od 2008 r. przestała być amortyzowana, zatem brak możliwości wykorzystywania tego środka trwałego w działalności gospodarczej skarżącego zrodził skutek w postaci niemożności amortyzacji tego środka. W części nie kwestionowanej w odwołaniu zaskarżoną decyzję organ drugiej instancji uznał także za prawidłową. Potwierdzając nierzetelność ksiąg podatkowych w ww. firmach, uznał za prawidłowe zastosowanie przez organ kontroli skarbowej art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej do ustalania podstawy opodatkowania w oparciu o zgromadzone dowody i niekwestionowane zapisy ksiąg podatkowych. Na powyższą decyzję skarżący złożył skargę, wnosząc o jej uchylenie i zasądzenie na jego rzecz kosztów postępowania, zarzucając jednocześnie decyzji obrazę art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez uznanie, że nie stanowiły kosztu uzyskania przychodu wydatki na zorganizowanie turnieju gry w kręgle, wycinkę drzew i uporządkowanie terenu przy ul. [...], wydatki na naprawę łodzi oraz koszty jej amortyzacji i amortyzacji przyczepy do niej oraz obrazę art. 22h ww. ustawy przez uznanie, że nie stanowią kosztu uzyskania przychodu odpisy amortyzacyjne odpowiadające zwiększeniu wartości początkowej środków trwałych o kwotę wynikającą z faktury wystawionej przez S.K.. Uzasadniając skargę M.W. podkreślił, że organizacja rozgrywek sportowych przy okazji rozmów z jego potencjalnymi kontrahentami nie powinna być uznana za wydatek na reprezentację, gdyż działanie jego było nakierowane na pozyskanie nowych kontrahentów, co miało przełożyć się na konkretnie uzyskiwane w przyszłości przychody. Podniósł również, że czerpana z innych postępowań wiedza organów podatkowych odnośnie działalności S.K. spowodowała, że organ w niniejszej sprawie niejako "z automatu" przyjął założenie, iż w przypadku każdej faktury wystawionej przez Zakład K. ma do czynienia z fakturą "pustą". To spowodowało bardzo ogólnikowe podejście organów do kwestii szczegółowego wyjaśnienia sprawy i udowodnienia stawianych zarzutów, odnosząc się w uzasadnieniu decyzji jedynie do informacji uzyskanych w innych postępowaniach. Odnośnie wydatków poniesionych na wycinkę drzew skarżący stwierdził, że nie jest dla niego zrozumiałe z jakiego powodu organ łączy nie wykonanie w całości decyzji zezwalającej na tę wycinkę z wyłączeniem z kosztów części wydatków na tę wycinkę. Wydatki na te prace były, zdaniem skarżącego, wydatkami na zabezpieczenie źródła przychodów, gdyż systemy korzeniowe usuniętych później drzew zagrażały podziemnym obiektom magazynowym, murowi oporowemu a co za tym idzie – przechodniom. Skarżący zarzucił organowi, że nie zbadał czy w latach następnych po 2007 r. skarżący uzyskiwał przychody z łodzi motorowej, wskazując jednocześnie że po usunięciu awarii łódź wystawiono na sprzedaż, ale nie została sprzedana do dnia dzisiejszego. Zdaniem skarżącego kwestionowane wydatki należało uznać za wydatki związane z utrzymaniem środka trwałego, a wydatek o charakterze remontowym zasadnie obciążył koszty bieżącej działalności. Dyrektor Izby Skarbowej w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie, powielając argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Sąd zważył: Zgodnie z treścią art. 1 § 1 i 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. – Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. Nr 153, poz. 1269), sąd administracyjny sprawuje wymiar sprawiedliwości przez kontrolę działalności administracji publicznej, a kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Decyzja administracyjna jest zgodna z prawem, jeżeli jest zgodna z przepisami prawa materialnego i przepisami prawa procesowego. Sąd bada zgodność z prawem obowiązującym w dniu podjęcia zaskarżonej decyzji. Nadto, zgodnie z przepisem art. 3 § 1 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.), sądy te sprawując kontrolę działalności administracji publicznej stosują środki określone ustawą. Środki te określone zostały przez przepisy art. 145 do art. 150 cyt. wyżej ustawy. Skarga okazała się niezasadna, a argumenty podnoszone przez skarżącego chybione. Rozpoznawana przez organy podatkowe obu instancji sprawa dotyczyła podatku dochodowego od osób fizycznych za 2007 r., a u jej podstaw legły przepisy ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. nr 14, poz. 176 ze zm.) w brzmieniu obowiązującym w 2007 r. Zgodnie z nimi opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, a dochodem ze źródła przychodów jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym (art. 9 ust. 1 i 2 ustawy). W myśl art. 22 ust. 1 ustawy kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Podstawowe zarzuty skargi dotyczą naruszenia tego właśnie przepisu przez odmowę zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków na zorganizowanie turnieju gry w kręgle, na wycinkę drzew i porządkowanie tereny oraz na naprawę i koszty amortyzacji łodzi i przyczepy do niej. Organy podatkowe obu instancji wydatki na organizację turniejów gry w kręgle w firmach "M" M.W. i "Restauracja – B" s.c. zasadnie uznały za wydatki na reprezentację, a takich - zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 23 powołanej wyżej ustawy – nie uważa się od 1 stycznia 2007 r. za koszty uzyskania przychodów. Przepisy podatkowe nie zawierają definicji reprezentacji, zatem należy powołać się na językowe znaczenie tego pojęcia. Opierając się więc na wykładni językowej za reprezentację należy uznać "działania polegające na kontaktach oficjalnych i handlowych związane z innymi podmiotami gospodarczymi, związane w szczególności z przyjmowaniem i utrzymywaniem delegacji lub kontrahentów, uczestnictwem w przyjęciach związanych z pobytem tych podmiotów i inne" (B. Brzeziński, M. Kalinowski, Podatek dochodowy od osób prawnych. Komentarz, Warszawa 1997, s. 159). Powołany wyżej przepis jako szczególne koszty reprezentacji wskazuje wydatki na usługi gastronomiczne, zakup żywności oraz napojów, w tym alkoholowych. Nie wymienia wprawdzie organizacji imprez towarzyskich (a za taką należy uznać zorganizowanie turnieju gry w kręgle dla potencjalnych kontrahentów skarżącego), ale celem tej imprezy było wykreowanie pozytywnego wizerunku organizującej ją firmy w oczach zaproszonych gości - jak sam skarżący wskazał - potencjalnych kontrahentów. Zgodzić się trzeba z organem odwoławczym, że wydatki na reprezentację to koszty jakie ponosi podatnik w celu wykreowania swojego pozytywnego wizerunku dla ułatwienia zawarcia umowy lub stworzenia korzystniejszych warunków jej zawarcia i za takie zasadnie organ uznał wydatki na organizację turniejów. Odnośnie kosztów wycinki drzew i porządkowania terenu przy ul. [...], wbrew twierdzeniom skarżącego, żaden z organów podatkowych nie przyjął, jako powodu ich wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów, częściowego niewykonania decyzji zezwalającej na tę wycinkę, polegającego na braku posadzenia nowych drzew. Z wyjaśnień skarżącego wynika, że "G" s.c., w której kosztach skarżący umieścił ww. wydatki, ani w 2007 r. ani w latach następnych nie uzyskała przychodów z działalności rozrywkowo – gastronomicznej w pomieszczeniach przy ul. [...] i mimo uzyskania w 2009 r. pozwolenia na rozbudowę i dostosowanie obiektu do takiej działalności, obiekt nadal jest do tego przygotowywany. W rozumieniu języka potocznego zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów jest jego utrzymanie w sprawności, jego uchowanie i uchronienie, tak aby mogło funkcjonować i dawać przychody w przyszłości, a także podtrzymanie istnienia źródła przychodów, skutecznej realizacji przedsięwzięcia, uczynienie źródła przychodów mocnym i trwałym, odpornym na działanie czynników obniżających jego sprawność [M. Pawlik, Nowe pojęcie kosztów uzyskania przychodów, Monitor Podatkowy 2007, nr 2). Jednakże obiekt przy ul. [...] nie jest i dotychczas nie był źródłem przychodów. Obiekt ma być rozbudowywany i remontowany, a pozwolenie na te prace uzyskano dopiero w 2009r. Słusznie zatem organ podatkowy przyjął, że omawiane wydatki są przyszłymi nakładami inwestycyjnymi, które powinny zwiększać wartość inwestycji, którą skarżący miał zamiar prowadzić w obiektach przy ul. [...] i zasadnie wyłączył je, na podstawie art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b cyt. wyżej ustawy, z kosztów uzyskania przychodów. Również za trafne uznał Sąd stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w kwestii wydatków na remont łodzi motorowej i odpisów amortyzacyjnych jej dotyczących. Organ zasadnie przyjął, że skoro łódź i przyczepa do niej nie były wykorzystywane przez skarżącego w prowadzonej przez niego działalności gospodarczej w 2007 r. i następnych latach, nie mogły być również amortyzowane dla celów podatkowych (art. 22a ust. 1 ww. ustawy). Z tego samego powodu brak jest też podstaw do uznania wydatku na naprawę łodzi za koszt uzyskania przychodu. Podkreślić należy, że skarżący nie przedstawił żadnego dowodu potwierdzającego uzyskiwanie przychodów z łodzi motorowej przez 2007 r. W skardze M.W. zarzucił organom, że nie zbadały czy po 2007 r. łódź przynosiła jakieś przychody, zapominając że w odpowiedzi na wezwanie organu sam wyjaśniał, że łódź wraz z przyczepą od stycznia 2008 r. przestała być amortyzowana i używana w działalności. Nie było zatem powodów dalszego wyjaśniania czy przynosiła jednak w tamtym okresie przychody. W ocenie Sądu zebrany materiał dowodowy daje jednoznaczną podstawę do stwierdzenia, że w 2007 r. S.K. nie wykonywał usług ogólnobudowlanych udokumentowanych fakturą z [...] marca 2007 r., tym samym kwota w niej zawarta nie dokumentująca faktycznie zrealizowanej transakcji czyli nie odzwierciedlająca stanu rzeczywistego, nie może stanowić kosztów amortyzacji środka trwałego, ponieważ kosztów tych nie poniesiono w celu osiągnięcia przychodów. W tej sytuacji zaistniały wszelkie podstawy faktyczne i prawne do wyłączenia z kosztów uzyskania przychodów tych wydatków, które nie były udokumentowane w sposób określony prawem, zwłaszcza, że skarżący w toku postępowania nie przedłożył innych dowodów potwierdzających wykonanie usług ogólnobudowlanych przez S.K.. Z materiału dowodowego zebranego w sprawie wynika, że S.K. nie wykonywał żadnych prac na terenie [...], podobnie jak wystawcy faktur na rzecz K.. Istotnie, ustaleń tych organy podatkowe dokonały w głównej mierze przejmując do prowadzonego przez siebie postępowania dokumenty z innych (prowadzonych m. in. przeciwko S.K.) postępowań. Jednakże na taki sposób prowadzenia postępowania dowodowego pozwala przepis art. 180 i art. 181 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.). Nie można przy tym zarzucić organom, co czyni skarżący, że "z automatu" przyjęły założenie, iż faktura wystawiona przez S.K. jest fakturą "pustą". Organ pierwszej instancji przesłuchał bowiem skarżącego na okoliczność wykonania prac przez K. i ocenił te zeznania jako niewiarygodne, gdyż nie znajdowały potwierdzenia w zebranym materiale dowodowym. Taką ocenę materiału dowodowego dokonaną przez organ Sąd w pełni podziela, skoro skarżący nie potrafił powiedzieć dokładnie jakie prace zostały wykonane, nie posiada żadnych dokumentów potwierdzających wykonanie udokumentowanych fakturą prac (np. umowa, zlecenie, protokół odbioru robót, kosztorys itp.). Stąd też zasadnie organ przyjął, że przedłożone przez skarżącego w toku postępowania dowody KP dotyczące zapłaty za sporną fakturę zostały stworzone w celu uwiarygodnienia zdarzeń wynikających z tej faktury. Swoje stanowisko organ odwoławczy wyraził w obszernej argumentacji zawartej w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, co czyni zarzut ogólnikowego podejścia do sprawy niezasadnym. Zatem zarzucanego w skardze naruszenia przepisów art. 22h ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych Sąd się nie dopatrzył. Należy podkreślić, że zebrany w sprawie materiał dowodowy jest szeroki i został poddany gruntownej analizie. Organy podatkowe podjęły w toku postępowania wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego sprawy, co odzwierciedla uzasadnienie zaskarżonej decyzji, jak i decyzji ją poprzedzającej. Skarżący nie składał w toku postępowania wniosków dowodowych, które pozwoliłyby na jeszcze bardziej szczegółowe ustalenie stanu faktycznego. Natomiast przedłożone przez skarżącego, już po otrzymaniu protokołu badania ksiąg podatkowych, dowody dokumentujące koszty działalności spółki "B" zostały przez organ pierwszej instancji w całości uwzględnione. Również prawidłowo, zdaniem Sądu, organy obu instancji zastosowały przepis art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej, odstępując od oszacowania i określając podstawę opodatkowania w oparciu o zebrane dowody oraz te części niekwestionowanych zapisów z ksiąg podatkowych. Znaczna część dokonanych przez organy podatkowe ustaleń nie była kwestionowana przez skarżącego. Kontrola prowadzonego w tym zakresie postępowania również nie wykazała nieprawidłowości . Zważywszy powyższe, Sąd nie dopatrzył się naruszenia wskazanych w skardze przepisów, ani takiego naruszenia przepisów proceduralnych, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy czy naruszenia przepisów materialnych. W tym stanie rzeczy Sąd, na podstawie art. 151 p.p.s.a, orzekł jak w sentencji.