I SA/Go 564/13

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska –Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Joanna Wierchowicz (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 18 grudnia 2013 r. sprawy ze skargi Gminy na indywidualną interpretację Ministra Finansów - Dyrektora Izby z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku od towarów i usług 1. Uchyla zaskarżoną interpretację. 2. Zasądza od Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej na rzecz skarżącej kwotę 491 (czterysta dziewięćdziesiąt jeden) złotych tytułem zwrotu kosztów postępowania. I SA/Go 564/13 Uzasadnienie W dniu 9 maja 2013r. Gmina (dalej: Gmina, skarżąca) zwróciła się do Ministra Finansów – Dyrektora Izby Skarbowej o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej VAT w szczególności w zakresie prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wykazanego na fakturach dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z bdową targowiska. Wniosek skarżąca uzupełniła pismem z [...] lipca 2013r. w którym doprecyzowała opis sprawy. We wniosku o interpretację został przedstawiony następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe. Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT. W chwili obecnej Gmina przeprowadza inwestycję w zakresie budowy targowiska z częściowym zadaszeniem i w związku z tą inwestycją począwszy od roku 2011 ponosi wydatki inwestycyjne w szczególności na: • prace projektowe dotyczące budowy targowiska, • utwardzenie placu, • postawienie zadaszenia, • wykonanie ogrodzenia, • wykonanie parkingów, • wykonanie toalet, • nasadzenie zieleni. Wydatki te są dokumentowane przez dostawców/wykonawców fakturami VAT z wykazywanymi na nich kwotami VAT naliczonego. Na realizację tego przedsięwzięcia Gmina uzyskała dofinansowanie w ramach PROW do kwoty netto nakładów. Zakończenie inwestycji planowane jest na koniec maja 2013r. Gmina będzie również ponosić koszty bieżące związane z utrzymaniem targowiska, tj. w szczególności utrzymanie czystości, remonty i konserwacje, media (dalej: wydatki bieżące). Pierwotnie, Gmina nie miała ściśle sprecyzowanej koncepcji funkcjonowania targowiska. Początkowo zamierzała pobierać od handlujących na targowisku jedynie opłatę targową - stosownie do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych (podobnie jak ma to miejsce na. dotychczasowym targowisku - przeznaczonym do zamknięcia). Jednakże w kwietniu 2013 r. została podjęta decyzja, że po oddaniu inwestycji do użytkowania, Gmina dodatkowo wprowadzi tzw. opłatę rezerwacyjną (czynsz z tytułu odpłatnego udostępniania/pierwszeństwa), na podstawie umowy cywilnoprawnej (przy czym nie zawsze musi ona mieć formę pisemną) zawartej z każdym poszczególnym korzystającym ze stoisk handlowych. Decyzja ta została przedyskutowana i ostatecznie podjęta w czasie konsultacji z przedstawicielami kancelarii prawnej, które miały miejsce w kwietniu 2013r., tj. w trakcie budowy targowiska. Z tytułu odpłatnego udostępniania miejsc targowych (tj. w związku z pobieraniem opłaty rezerwacyjnej), Gmina zamierza wystawiać na rzecz podmiotów handlujących faktury VAT (względnie paragony) oraz odprowadzać VAT należny według podstawowej stawki VAT. Ponadto w piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku z dnia [...] lipca 2013 r. (data wpływu 8 lipca 2013 r.) Wnioskodawczyni wskazała, że: 1. W związku z decyzją podjętą w kwietniu 2013 r., dotyczącą sposobu wykorzystania budowanego targowiska, Gmina będzie pobierać zarówno tzw. opłatę rezerwacyjną, jak i opłatę targową - stosownie do ustawy o podatkach i opłatach lokalnych. 2. Wnioskodawczyni nie jest w stanie jednoznacznie przyporządkować wydatków inwestycyjnych związanych z budową targowiska oraz wydatków bieżących związanych z jego funkcjonowaniem do jednego konkretnego rodzaju ww. czynności. Zarówno opłata targowa, jak również tzw. opłata rezerwacyjna, będzie pobierana od każdego handlującego na targowisku. W związku z powyższym zadano następujące pytanie. 1. Czy Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową targowiska? 2. W rozliczeniu za jakie okresy Gmina powinna dokonać odliczenia podatku VAT od wydatków inwestycyjnych poniesionych na budowę targowiska? Zdaniem wnioskodawczyni : 1. Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową targowiska. 2. W zakresie wydatków poniesionych przed podjęciem decyzji, co do zarządzania targowiskiem, tj. do kwietnia 2013 r. Gmina ma prawo dokonać odliczenia całego podatku VAT jednorazowo w deklaracji za kwiecień 2013 r. - stosownie do art. 91 ust. 8 ustawy o VAT. Natomiast w przypadku zakupów dokonywanych po podjęciu decyzji związanej z zarządzaniem targowiskiem, tj. od maja 2013 r. - Gmina powinna dokonać odliczenia VAT w oparciu o zasady ogólne, tj. w szczególności zgodnie z art. 86 ust. 10 ustawy o VAT (tj. w rozliczeniu za okres, w którym Gmina otrzymała daną fakturę od wykonawcy/dostawcy). W wydanej [...] sierpnia 2013 r. interpretacji indywidualnej nr [...] Dyrektor Izby Skarbowej uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe i stwierdził, iż w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych związanych z przedmiotowym targowiskiem Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od tych wydatków. Wnioskodawczyni może dokonać odliczenia podatku naliczonego związanego z ww. wydatkami według udziału procentowego zgodnie z art. 86 ust. 7b, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy o podatku od towarów i usług. Interpretację doręczono skutecznie w dniu 12 sierpnia 2013 r. W dniu 22 sierpnia 2013 r. Gmina wezwała organ do usunięcia naruszenia prawa, w związku z wydaną interpretacją w części dotyczącej prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową targowiska. Dyrektor Izby Skarbowej podtrzymał stanowisko zaprezentowane w interpretacji. W skardze na interpretację wniesionej do tutejszego Sądu zarzucono naruszenie: I. prawa materialnego, tj.: - przepisu art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz.U. Nr 54, poz. 535 ze zm.; dalej ustawa o VAT), poprzez jego błędną interpretację prowadzącą do wniosku, że Gminie nie przysługuje prawo do odliczenia w całości podatku naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi ponoszonymi przez Gminę na budowę targowiska, - przepisu art. 86 ust. 7b ustawy o VAT, poprzez jego błędną interpretację prowadzącą do wniosku, że ma on zastosowanie w przedmiotowej sprawie. II. naruszenie przepisów postępowania, które miało istotny wpływ na wynik sprawy, tj. art. 121 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2012 r., poz. 749; dalej: Ordynacja podatkowa), poprzez działania naruszające zasadę pogłębiania zaufania do organów, ze względu na brak merytorycznej poprawności i staranności działania Dyrektora IS. W uzasadnieniu skargi strona wskazała, że nie sposób uznać, że pobieranie opłaty targowej jest związane z wykonywaniem jakiejkolwiek czynności po stronie Gminy co wynika z charakteru opłaty, tj. z faktu, że opłata targowa jest przymusową i bezzwrotną daniną publicznoprawną. Na potwierdzenie swojego stanowiska skarżąca powołała następujące wyroki: - TSUE w sprawie C-37/95 Ghent Coal, - Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wlkp. z dnia 26 kwietnia 2012 i\, sygn. akt I SA/Go 144/12, - Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 maja 1998 r., sygn. akt SA/Bk 655/97, oraz interpretacje indywidualne przepisów prawa podatkowego: - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] czerwca 2013 r., sygn. akt [...], - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2011 r., sygn. akt [...], - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] lipca 2013 r., sygn. akt [...], - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] stycznia 2012 r., sygn. akt [...], - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] listopada 2011 r., sygn. akt [...], - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] października 2011 r., sygn. akt [...], - Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] sierpnia 2011 r., sygn. akt [...]. W związku z powyższym skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej interpretacji w zakresie odpowiedzi na pytanie 1 w interpretacji (we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oznaczone jako pytanie 2), które brzmi: "Czy Gmina będzie miała pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT dokumentujących wydatki inwestycyjne związane z budową targowiska?" oraz o zasądzenie od strony przeciwnej kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego, według norm prawem przepisanych. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie podtrzymując zawarte w zaskarżonej interpretacji stanowisko zgodnie z którym w przypadku podatku naliczonego dotyczącego wydatków inwestycyjnych związanych z przedmiotowym targowiskiem Gminie nie przysługuje/nie będzie przysługiwało pełne prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony od tych wydatków. Wnioskodawca może dokonać odliczenia podatku naliczonego związanego z ww. wydatkami według udziału procentowego zgodnie z art. 86 ust. 7b, w związku z art. 2 pkt 14a ustawy o podatku od towarów i usług. Uzasadniając swoje stanowisko organ podatkowy stwierdził, że udostępnianie stoisk handlowych na targowisku na podstawie umowy cywilnoprawnej za co będzie pobierana tzw. opłata rezerwacyjna - jak rozstrzygnięto w wydanej w dniu [...] sierpnia 2013 r. interpretacji nr [...] - będzie czynnością opodatkowaną podatkiem od towarów i usług. W efekcie wydatki inwestycyjne związane z budową targowiska mają/będą miały związek zarówno z czynnościami, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony (odpłatne udostępnianie stoisk handlowych - czynność opodatkowana), jak i czynnościami niepodlegającymi przepisom ustawy (czynność polegająca na pobieraniu opłaty targowej). Odnosząc się do zarzutu naruszenia zasady pogłębiania zaufania do organów (art. 121 Ordynacji podatkowe) stwierdził, że zawarta w interpretacji wykładnia przepisów (językowa) w sposób bezsprzeczny wykluczyła niejasności zapisów ustawowych, a zebrane o stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym sprawy informacje wykluczały jakiekolwiek wątpliwości. Poza tym zaznaczył, że orzeczenia sądów nie są źródłami powszechnie obowiązującego prawa i wiążą w sprawie tylko ten sąd oraz organ, którego działanie lub bezczynność było przedmiotem zaskarżenia. Dalej wskazał, że powołany przez Gminę wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 26 kwietnia 2013 r., sygn. akt I SA/Go 144/12 dotyczy prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w wydatkach związanych z utrzymaniem targowiska miejskiego, na które składają się tylko usługi remontowe. Natomiast zaskarżona interpretacja dotyczy wydatków inwestycyjnych związanych z budową targowiska, dla których ustawodawca zredagował powyżej powołany art. 86 ust. 7b ustawy rozstrzygający o nakładach na wytworzenie nieruchomości, przez które rozumie wybudowanie budynku, budowli lub ich części lub ich ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Sąd administracyjny w ramach kontroli działalności administracji publicznej, przewidzianej w art. 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002r. - Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012r., poz. 270 ze zm. - oznaczanej dalej jako p.p.s.a.), uprawniony jest do badania czy przy wydaniu zaskarżonego aktu nie doszło do naruszenia przepisów prawa materialnego i przepisów postępowania, nie będąc przy tym związanym granicami skargi (art. 134 p.p.s.a.). Orzekanie - w myśl art. 135 p.p.s.a. - następuje w granicach sprawy będącej przedmiotem kontrolowanego postępowania administracyjnego, w której został wydany zaskarżony akt lub podjęta została czynność i odbywa się z uwzględnieniem wówczas obowiązujących przepisów prawa. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. W wypadku zaś nieuwzględnienia skargi, sąd, w myśl art. 151 p.p.s.a., skargę oddala. Oceniając wydaną interpretację należy stwierdzić, że skarga jest uzasadniona bowiem stanowisko zajęte w interpretacji narusza prawo w stopniu mającym wpływ na wynik sprawy, a to zobowiązuje Sąd do wyeliminowania jej z obrotu prawnego. Wadliwość interpretacji polega na błędnej wykładnia przepisu art. 86 ust. 7b ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j.z 29 lipca 2011r. - Dz. U Nr 177, poz. 1054 ze zm.), dalej określanej jako "ustawa VAT". Spór w niniejszej sprawie ogniskuje się wokół wskazanego przepisu, przy czym organ administracyjny przyjmuje jego treść za podstawę rozstrzygnięcia wątpliwości strony uznając, że ma on zastosowanie do stanu faktycznego przedstawionego przez podatniczkę, podczas gdy skarżąca Gmina uważa, że błędna interpretacja ww. przepisu pozbawia ją prawa do odliczenia w całości podatku naliczonego związanego z wydatkami inwestycyjnymi ponoszonymi przez nią na budowę targowiska. W sporze tym Sąd przyznał rację skarżącej. Dla przypomnienia należy przedstawić obowiązujący, w zakresie prawa do odliczenia podatku naliczonego, stan prawny. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy VAT podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Kwotę podatku naliczonego - na podstawie art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - stanowi suma kwot podatku określonych w fakturach otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług. Podkreślenia wymaga fakt, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy VAT. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego. Nie ulega też wątpliwości, że prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Należy zatem zgodzić się z Dyrektorem Izby Skarbowej, iż prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego), a także, że w efekcie możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi jest wykluczona. Najistotniejsze jednak jest dla rozliczenia podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ustawy, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez podatnika podatku VAT do wykonywania czynności opodatkowanych. Natomiast, aby dana czynność była opodatkowana podatkiem od towarów i usług, musi być wykonana przez podatnika. W związku z tym należy wskazać, że zgodnie z art. 15 ust. 1, ust. 2 i ust. 6 ustawy - jednostka samorządu terytorialnego dokonując określonych czynności prawnopodatkowych występuje w roli podatnika podatku VAT, gdy czynności te nie stanowią zadań statutowych jednostki, określonych w odrębnych przepisach, oraz gdy wykonywane są na podstawie umowy cywilnoprawnej. Status podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, wynikający z czynności cywilnoprawnych wskazuje także, że takie czynności de facto - w świetle regulacji art. 15 ust. 2 ustawy - uznawane są za działalność gospodarczą jednostek samorządu terytorialnego. W sprawie zaś bezsporne jest między stronami, iż Gmina w odniesieniu do zamiaru poboru opłaty rezerwacyjnej na podstawie umów cywilnoprawnych zawieranych w związku z udostępnianiem poszczególnym kontrahentom stoisk handlowych, będzie prowadziła działalność gospodarczą . Przechodząc dalej do art. 86 ust. 7b ustawy VAT wskazać należy, że stanowi on, iż w przypadku nakładów ponoszonych na nabycie, w tym na nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów, oraz wytworzenie nieruchomości, stanowiącej majątek przedsiębiorstwa danego podatnika, wykorzystywanej zarówno do celów prowadzonej przez tego podatnika działalności gospodarczej, jak i do celów innych, w tym w szczególności do celów osobistych podatnika lub jego pracowników, w tym byłych pracowników, których nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej, podatek naliczony oblicza się według udziału procentowego, w jakim dana nieruchomość wykorzystywana jest do celów działalności gospodarczej. Z powyższego wynika, ze przesłankami obliczenia podatku naliczonego według udziału procentowego, w jakim nieruchomość wykorzystywana jest dla celów działalności gospodarczej są: - nakłady na nabycie lub wytworzenie nieruchomości stanowiącej majątek podatnika, - wykorzystywanie tej nieruchomości do celów prowadzonej działalności gospodarczej jak i do innych celów, w tym w szczególności do osobistych celów podatnika lub jego pracowników, - celów nie da się w całości przypisać działalności gospodarczej. Rozważając treść tego przepisu Minister Finansów przyjął, iż czynność polegająca na pobieraniu opłaty targowej stanowi "wykorzystywanie nieruchomości na inny cel" w rozumieniu art. 86 ust. 7b ustawy VAT. Z taką wykładnią nie sposób się zgodzić. Jak zasadnie zauważyła skarżąca, powołując się na Słownik języka polskiego PWN pojęcie :"wykorzystać/wykorzystywać oznacza użyć czegoś dla osiągnięcia jakiegoś celu, zysku". Uznanie w tych warunkach pobierania opłaty targowej za równoznaczne z "wykorzystywaniem nieruchomości" jest nadinterpretacją bowiem pobieranie opłaty w ogóle nie mieści się w pojęciu "wykorzystywania nieruchomości. Również opłata ta nie jest w żaden sposób związana z wydatkami na prowadzenie targowiska. Opłata targowa uregulowana została w ustawie z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. Nr 9, poz. 31 – tj. z 17 maja 2010r., Dz. U. Nr 95, poz. 613) - dalej: u.p.o.l. - normuje podatek od nieruchomości, podatek od środków transportu, opłatę targową, opłatę miejscową, opłatę uzdrowiskową oraz opłatę od posiadania psów to jest w akcie, który reguluje kwestię poboru wymienionych podatków i opłat. Zgodnie z art. 15 ust. 1 u.p.o.l. opłatę targową pobiera się od osób fizycznych, osób prawnych oraz jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, dokonujących sprzedaży na targowiskach. Targowiskami, o których mowa w ust. 1, są wszelkie miejsca, w których jest prowadzony handel z ręki, koszów, stoisk, wozów konnych, przyczep, pojazdów samochodowych, itp., a także sprzedaż zwierząt, środków transportowych i części do środków transportowych (art. 15 ust. 2 u.p.o.l.). Art. 15 ust. 3 ww. ustawy precyzuje, iż opłatę targową pobiera się niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Prowadzi to do wniosku, że opłata targowa nie jest związana z wykonywaniem przez Gminę jakiejkolwiek czynności opodatkowanej (realizacji umowy cywilnoprawnej). Opłacie tej podlega sprzedaż w dowolnym miejscu i nie stanowi ona wynagrodzenia za udostępnianie miejsca na targowisku. W świetle cytowanych wyżej przepisów ustawy o podatkach i opłatach lokalnych opłatę targową, mimo nazwy należy uznać za typowy podatek. Odpowiada ona definicji podatku wskazanej w art. 6 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którą podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej. Na powyższe wskazuje również przytoczony powyżej ust. 3 art.15 ustawy o podatkach i opłatach lokalnych, z którego wynika, że pobieranie opłaty targowej jest niezależnie od należności przewidzianych w odrębnych przepisach za korzystanie z urządzeń targowych oraz za inne usługi świadczone przez prowadzącego targowisko. Tym samym, zobowiązanie z tytułu opłaty targowej należy uznać za typowe zobowiązanie podatkowe powstające z mocy prawa, z dniem zaistnienia zdarzenia, z którym ustawa podatkowa wiąże powstanie takiego zobowiązania (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). Takim zdarzeniem będzie dokonywanie sprzedaży na targowisku. Podkreślenia nadto wymaga, że obowiązek uiszczenia opłaty targowej powstaje tylko w razie zażądania jej uiszczenia przez inkasenta. Obowiązek taki powstaje bowiem z mocy prawa z chwilą faktycznego podjęcia handlu w każdym miejscu danej gminy, a nie tylko w miejscach do tego specjalnie wyznaczonych. Inkasowy sposób poboru opłaty dotyczy jedynie jej poboru Reasumując należy stwierdzić, ze wbrew stanowisku Ministra Finansów do stanu faktycznego opisanego przez skarżącą nie może mieć zastosowania zawarta w art. 86 ust. 7 b konstrukcja procentowego odliczania podatku naliczonego. Tym samym zakwestionowana interpretacja została wydana z naruszeniem przepisów prawa materialnego wyrażającym się w błędzie w subsumpcji polegającym na tym, iż stan faktyczny wskazany we wniosku o interpretację błędnie uznano za odpowiadający stanowi hipotetycznemu przewidzianemu w normie prawnej zawartej w art. 86 ust. 7b, z drugiej zaś strony błędnie nie "podciągnięto" go pod hipotezę normy prawnej zawartej w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (t.j. z 29 lipca 2011r. - Dz. U Nr 177, poz. 1054 ze zm.). Na koniec odnosząc się do zarzutu naruszenia wynikającej z art. 121 Ordynacji podatkowej zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie do organów podatkowych należy stwierdzić, iż pogłębianiu zaufania do organów podatkowych nie służy ograniczenie się w wydanej interpretacji do stwierdzenia, iż przywołane przez stronę bogate orzecznictwo sądowe nie wiąże organu przy rozpatrywaniu jej sprawy. Chociaż bowiem jest to zgodne z obowiązującym systemem prawnym (orzeczenia sądowe wiążą organ podatkowy tylko w sprawach, w których zostały wydane), to jednak orzecznictwo sądów administracyjnych kształtuje wykładnię konkretnych przepisów i zawarta w tych orzeczeniach wykładnia, w razie powołania się na nią przez podatnika, staje się częścią jego argumentacji we własnej sprawie. Z tego powodu organ podatkowy winien się do niej odnieść i wyjaśnić dlaczego ją odrzuca (por. Stefan Babiarz i in.: Ordynacja podatkowa. Komentarz. Wydanie 2.). W przedmiotowej sprawie organ tego nie uczynił. Zgodnie z art. 146 § 1 p.p.s.a. sąd, uwzględniając skargę na akt lub czynność, o których mowa w art. 3 § 2 pkt 4 i 4a, uchyla ten akt lub interpretację albo stwierdza bezskuteczność czynności. z tego też względów Sąd orzekł jak w sentencji wyroku. O kosztach postępowania orzeczono na podstawie art. 200 cytowanej ustawy, zgodnie z którym w razie uwzględnienia skargi przez sąd pierwszej instancji przysługuje skarżącemu od organu, który wydał zaskarżony akt lub podjął zaskarżoną czynność albo dopuścił się bezczynności, zwrot kosztów postępowania niezbędnych do celowego dochodzenia praw. Z uwagi na to, że zaskarżona interpretacja jest wyjaśnieniem wątpliwości związanych z wykładnią prawa na tle przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, brak jej przymiotu wykonalności i w związku z tym nie znajduje zastosowania art.152 p.p.s.a.