I SA/Go 692/07

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska - Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski Asesor WSA Alina Rzepecka (spr.) Protokolant Katarzyna Kołodziej - Kobierowska po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 6 listopada 2007 r. sprawy ze skargi [...] na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych za 2000 r. od dochodów z nieujawnionych źródeł przychodów oddala skargę. Zaskarżoną decyzją Dyrektor Izby Skarbowej (zw. dalej Dyrektor IS) utrzymał w mocy decyzję Dyrektora Urzędu Kontroli Skarbowej (zw. dalej Dyrektor UKS) z dnia [...] listopada 2006r. nr [...] ustalającą D.M. wysokość zobowiązania podatkowego w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w kwocie 45.143,00 zł. W wyniku przeprowadzonego postępowania organ I instancji ustalił, iż w 2000r. skarżący D.M. poniósł następujące wydatki:1) 645.954,36zł - na cele związane z prowadzoną działalnością gospodarczą w firmie "A" 2) 3.902,65zł - na pokrycie wydatków związanych z eksploatacją mieszkania; 3) 8.000,00zł - na zakup samochodu osobowego [...]; 4) 10.000,00zł na zakup samochodu osobowego [...]; 5) 9.000,00zł - na sfinansowanie zakupu mieszkania; 6) 3.039,75zł na pokrycie wydatków związanych z w/w umową wraz z kosztami pośrednictwa; 7) 12.000,00zł - na zakup samochodu osobowego [...]; 8) 432,60zł - na uiszczenie opłat za energię elektryczną lokalu ; 9) 6.221,88zł - na pokrycie wydatków osobistych; 10) 8.209,16zł - na pokrycie wydatków związanych z ubezpieczeniem społecznym wraz z FP i FGSP; 11) 2.000,00zł - na świadczenia alimentacyjne; 12) 1.111,43zł – na ubezpieczenie zdrowotne. Łączna kwota wydatków wyniosła 709.871,83zł. Dyrektor UKS przyjął, że na ich pokrycie skarżący dysponował środkami finansowymi w łącznej kwocie 649.680,67zł, na które składały się przychody: 1) z działalności gospodarczej w kwocie 496.666,41zł; 2) ze sprzedaży mieszkania w kwocie 52.500,00zł; 3) ze sprzedaży nieruchomości niezabudowanej za cenę 40.000,00zł, 4) ze sprzedaży przyczepy za kwotę 300,00zł; 5) ze sprzedaży samochodu osobowego [...] za 8.000,00zł; 6) ze zwrotu podatku dochodowego w wysokości 80,10zł; 7) z oszczędności zgromadzonych na rachunkach bankowych i w formie gotówkowej według stanu na dzień 31.12.1999r. w łącznej kwocie 43.281,70zł i na rachunku bankowym na dzień 31.12.2000r. w kwocie 8.852,46zł. Ponadto, w toku prowadzonego postępowania podatkowego D.M. powołał się na oszczędności gromadzone od 1997r., pochodzące: 1).ze sprzedaży czterech działek położonych, jednej położonej i jednej budowlanej położonej.; 2) ze sprzedaży w latach 1995-1999 dziewięciu pojazdów mechanicznych; 3) z uprawy winorośli w szklarni dzierżawionej od rodziców od około1998 roku. Łączny dochód ze sprzedaży w/w nieruchomości wyniósł 50.700,00zł. Nie ustalono natomiast wysokości dochodów ze sprzedaży pojazdów mechanicznych, albowiem ani skarżący nie przedstawił dowodów ich zbycia, ani też Wydział Komunikacji Urzędu Miejskiego z uwagi na upływ 5-letniego okresu przechowywania dokumentów, nie dysponował już danymi świadczącymi o ich zbyciu pojazdów. W zakresie oszczędności pochodzących ze sprzedaży upraw winorośli, Dyrektor UKS wskazał, iż z uwagi na rozmiar prowadzonej działalności (tj. szklarnia o pow. 450 m²) uprawa ta zgodnie z brzmieniem art.3 ustawy z 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr14 poz.176 ze zm.) stanowiła dział specjalny produkcji rolnej. Ponadto, na podstawie informacji pozyskanej z Urzędu Skarbowego ustalił, że zarówno D.M., jak i jego matka B.M. nie zgłaszali i nie opodatkowali powyższych działów specjalnych produkcji rolnej. Z tej też przyczyny, organ I instancji mając na uwadze treść art.20 ust.3 w/w ustawy z której wynika, iż nie można przychodów ze źródeł nieopodatkowanych przyjąć do pokrycia wydatków danego okresu kontrolowanego - nie uwzględnił wyjaśnień skarżącego o pokryciu wydatków poniesionych w 2000 roku dochodami z uprawy winorośli. Organ II instancji uznał natomiast, że zasoby pochodzące ze sprzedaży nieruchomości i pojazdów mechanicznych w latach 1995-1999 jak i dochody deklarowane w zeznaniach za lata 1997-1999 mogły stanowić źródło pokrycia wydatków poniesionych w 2000 roku, i przyjął do rozliczenia jako oszczędności w gotówce na dzień 01.01.2000r. kwotę 35.500zł. Uznał również zwrot pożyczki, którą D.M. udzielił w 1999r. swojej matce. Kwotą tą skarżący pokrył cześć wydatków związanych z zakupem w 2000r. nieruchomości. W konsekwencji poczynionych ustaleń, Dyrektor UKS stwierdził nadwyżkę poniesionych w kontrolowanym roku przez skarżącego wydatków nad osiągniętymi przychodami w wysokości 60.191,16zł. Następnie decyzją z [...] listopada 2006r. ustalił D.M. zgodnie z art.20 ust.3 w związku z art.30 ust.1 pkt7 przedmiotowej ustawy podatek od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów w wysokości 45.143,00zł. W odwołaniu na powyższe rozstrzygnięcie pełnomocnik wniósł o jego uchylenie. Organowi I instancji zarzucił naruszenia art.24 ust.2 ustawy z 28 września 1991r. o kontroli skarbowej, wyrażające się w uniemożliwieniu stronie zapoznania się z materiałem dowodowym zgromadzonym w sprawie. Postawiony zarzut uzasadnił wydaniem przez organ postanowienia w przedmiocie prawa do wypowiedzenia się jeszcze w trakcie choroby skarżącego, pomimo iż przedstawił on zaświadczenie lekarskie. To z kolei doprowadziło do wydania przez Dyrektora UKS decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w oparciu o niepełny materiał dowodowy, tj. nie uwzględniający przychodu w kwocie 67.000zł jaki skarżący uzyskał 20 lutego 2000 roku z tytułu zwrotu pożyczki przez B.D.. Umowę z [...] listopada 1999 roku dotyczącą zawarcia w/w transakcji oraz pokwitowanie odbioru zwróconej kwoty pełnomocnik załączył do odwołania. Dyrektor IS z uwagi na powyższe okoliczności, zlecił w trybie art.229 Ordynacji podatkowej organowi I instancji przeprowadzenie w zakreślonym terminie dodatkowego postępowania mającego na celu uzupełnienia materiałów i dowodów sprawy w zakresie w/w umowy pożyczki, poprzez przesłuchanie w charakterze strony, pożyczkodawcy – D.M. i w charakterze świadka, pożyczkobiorcy – B.D.. Organ II instancji poddając następnie analizie całokształt zebranego w sprawie materiału, nie znalazł podstaw do uwzględnienia zarzutów odwołania. Decyzją z [...] kwietnia 2007r. nr [...] utrzymał w mocy zaskarżone rozstrzygnięcie. Zarzut naruszenia art.24 ust.2 ustawy o kontroli skarbowej uznał za bezpodstawny. Podkreślił, iż z przedłożonego zaświadczenia lekarskiego wynikało, że okres niezdolności do pracy upłynął D.M. w dniu 20 listopada 2006r. Z kolei postanowienie w przedmiocie prawa do wypowiedzenia się zostało mu doręczone 15 listopada 2006r. To oznacza, że ostatni dzień, w którym mógł on się zapoznać z materiałem dowodowym i wypowiedzieć co do jego treści upływał z dniem 22 listopada 2006r. Tym samym organ odwoławczy stanął na stanowisku, iż skoro choroba skarżącego nie trwała przez cały okres 7-dniowego terminu do wypowiedzenia się, to zarzut oparcia rozstrzygnięcia na niepełnym materiale dowodowym, bez uwzględnienia dokumentów dołączonych do odwołania, należało oddalić Dyrektor IS dokonując z kolei oceny dowodów zebranych na okoliczność przedmiotowej pożyczki, wyraził pogląd, iż umowa ta nie miała miejsca, zaś powołanie się na nią w toku postępowania służyło jedynie uwolnieniu się skarżącego od obowiązku zapłaty zryczałtowanego podatku od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Prawidłowość przyjętej tezy miało potwierdzać wpisanie w treści umowy adresu pożyczkodawcy – D.M., choć z zebranych materiałów dowodowych wynikało, że skarżący na dzień sporządzenia umowy - [...] listopada 1999r. zamieszkiwał. Poza tym, nieopłacenie opłaty skarbowej od zawartej umowy pożyczki pomimo świadomości istnienia takiego obowiązku ze strony skarżącego. Następnie, niezrealizowanie celu na jaki udzielona została pożyczka, jak również, zaciągnięcie kredytu przed datą udzielenia rzekomej pożyczki. Pełnomocnik D.M. w skardze na powyższą decyzję wniósł o jej uchylenie i przekazanie sprawy do ponownego rozpoznania. Zarzucił naruszenie przepisów art.187 §1 i art.191 Ordynacji podatkowej poprzez nierozpoznanie wszelkich zgromadzonych dowodów i zbyt daleko idącą swobodną ich ocenę. Wskazał na bezpodstawne odrzucenie jako niewiarygodnego dowodu w postaci otrzymania w 2000 roku od B.D. kwoty 67.000,00zł tytułem zwrotu pożyczki. Wyjaśnił, iż skarżący w latach 1999-2000 nie był co prawda zameldowany, jednakże adresem tym posługiwał się zawsze jako korespondencyjnym. Pod nim też często przebywał, jak również - prowadził przez dłuższy okres działalność gospodarczą. Nieuiszczenie opłaty skarbowej tłumaczył natomiast nieświadomością skarżącego o istnieniu takiego obowiązku. Z kolei fakt pobrania przez skarżącego kredytów, argumentował tym, iż zaciąga się je na dobra inwestycyjne, zaś środki własne lokuje jedynie w takie transakcje, które w krótkim okresie czasu mogą przynieść zysk. Temu też celowi miała służyć pożyczka udzielona B.D.. Dyrektor IS w odpowiedzi na skargę wniósł o jej oddalenie. Podtrzymał stanowisko wyrażone w swojej decyzji. ponadto, podkreślił, że zaskarżone rozstrzygnięcie zapadło na podstawie analizy całokształtu materiału dowodowego zebranego w sprawie – co dowodzi o bezzasadności zarzutu dotyczącego naruszenia art.187 §1 Ordynacji podatkowej. Wskazał, że ocena zebranego materiału dowodowego nie przekroczyła ram art.191 w/w ustawy. Wyjaśnił, iż żeby swobodna ocena dowodów nie przerodziła się w dowolną - nie może być dokonywana z pominięciem reguł oceny materiału dowodowego sformułowanych na podstawie zasad ogólnych oraz przepisów prawnych postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Podpierając się w tym zakresie literaturą wskazał więc na następujące zasady: 1/ uwzględniania wszystkich dowodów w ich funkcjonalnym powiązaniu, bez pomijania któregokolwiek z nich; 2/ wyciągania wniosków w zgodzie z zasadami logiki, praw naukowych oraz doświadczeniem życiowym; 3/ i nie w sprzeczności z innymi zebranymi w sprawie dowodami (por. t 20-21 do art. 20 ust.3 A. Bartosiewicz, R. Kubacki Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych. Komentarz, Wydawnictwo Difin, Warszawa 2004, str. 359-360). Podkreślił, iż dokonując zgodnie z powyższymi kanonami oceny dowodów zebranych na okoliczność pokrycia poniesionych przez skarżącego w 2000r. wydatków środkami uzyskanymi przez niego ze zwrotu pożyczki zawartej w dniu 25 listopada 1999r., doszedł do przekonania, iż przedmiotowa umowa nie miała miejsca, zaś powołanie się na nią w toku postępowania służyło celowi uwolnienia się skarżącego od obowiązku uiszczenia zryczałtowanego podatku od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów. Na rozprawie w dniu 6 listopada 2007r. pełnomocnik skarżącego złożył pismo procesowe ujawniające dodatkowe źródło dochodów D.M. uzyskane w 2000 roku z tytułu wypłaty odszkodowań w wysokości 43.884,09zł. W załączeniu przedłożył cztery zawiadomienia o przyznaniu świadczenia z obowiązkowego ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej oraz ugodę zawartą w dniu 18 lipca 2000r. wraz z dowodami wypłat. Skarżący D.M. wyjaśnił nadto, iż powodem przedłożenia dopiero na etapie postępowania sądowego w/w dokumentów, było zarówno tak późne ich odnalezienie jak również, i to, że wcześniej o zdarzeniach tych nie pamiętał. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Rozpoznawana przez organy podatkowe obu instancji sprawa dotyczy opodatkowania przychodów z nieujawnionych źródeł. Zagadnienie to unormowane zostało w ustawie z 26.07.1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2000r. Nr14 poz.176 ze zm. dalej u.p.d.f.). Zgodnie z treścią art.20 ust.3 w/w ustawy w brzmieniu obowiązującym w 2000 roku - wysokość przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych ustala się na podstawie poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia, jeżeli wydatki te i wartości nie znajdują pokrycia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Przesłanką ustalenia przychodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych jest zatem stwierdzenie braku pokrycia poniesionych przez podatnika w roku podatkowym wydatków i wartości zgromadzonego w tym roku mienia w mieniu zgromadzonym w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, pochodzącym z przychodów opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania. Bez stwierdzenia znacznej, tj. istotnej, nadwyżki wydatków nad przychodami nie mamy do czynienia z przychodami nie znajdującymi pokrycia w ujawnionych źródłach lub pochodzących ze źródeł nieujawnionych. Kryteriami oceny są zatem zarówno ponoszone wydatki, przez które należy rozumieć koszty, które podatnik faktycznie poniósł, jak i wartość zgromadzonego mienia. Opodatkowanie przychodu ze źródeł nieujawnionych może nastąpić wyłącznie po przeprowadzeniu kontroli skarbowej lub postępowania podatkowego, po zakończeniu których może zostać wydana decyzja ustalająca podatek dochodowy od dochodów z nieujawnionych źródeł. Podatnik, chcąc wskazać przychody na pokrycie poniesionych w roku podatkowym wydatków oraz wartość zgromadzonego w tym roku mienia, może powoływać się na przychody opodatkowane lub wolne od opodatkowania zarówno z danego roku jak i z lat poprzednich. Brzmienie omawianego przepisu nie zawiera ograniczeń dotyczących czasów gromadzenia zasobów majątkowych, które mogą być wskazane na pokrycie wydatków. Zgodnie z utrwaloną linia orzeczniczą sądów administracyjnych, nie ma znaczenia fakt, w jakim okresie zostało zgromadzone mienie, lecz czy wskazywane środki pochodzą z przychodów opodatkowanych bądź wolnych od opodatkowania. Tylko takie mienie może być uznane za mienie pokrywające poniesione w danym roku wydatki oraz wartość zgromadzonego przezeń w tymże roku mienia (por. między innymi wyrok SA/Gd 272/97 z 5.II.1999r.;) Należy zaznaczyć, iż o ile na podatniku nie spoczywa ciężar dowodzenia tego, jakie w roku podatkowym poniósł wydatki, o tyle z natury rzeczy i charakteru prawnopodatkowej instytucji opodatkowania przedmiotowych przychodów wynika, że ciężar dowodzenia tego, iż wydatki te i wartości znajdują pokrycie w mieniu zgromadzonym, w roku podatkowym oraz w latach poprzednich, które pochodzi z przychodów już opodatkowanych lub wolnych od opodatkowania, przerzucony został właśnie na niego, albowiem tylko on jest dysponentem pełnej wiedzy na temat przychodów w tymże roku uzyskanych ( por. wyrok NSA FSK 2350/04, z 13.01. 2005 r. niepubl.). Utrwalona linia orzecznictwa bezspornie wskazuje, że w postępowaniu prowadzonym w trybie art.20 ust.1 i ust.3 u.p.d.f. inicjatywa dowodowa obciąża tę stronę postępowania, która z określonych okoliczności wywodzi skutki prawne. W niniejszej sprawie okolicznością bezsporną jest suma poniesionych przez skarżącego w 2000 roku wydatków. Z ustaleń poczynionych przez organ, wynika, iż jest ona wyższa niż wartość zgromadzonych w tym roku zasobów finansowych. Istota sporu sprowadza się natomiast w głównej mierze do oceny, czy słusznym jest stanowisko Dyrektora IS o nie uwzględnieniu po stronie przychodów skarżącego osiągniętej przez niego w 2000 roku kwoty 67.000,00zł z tytułu zwróconej mu przez B.D. pożyczki. Zebrany w sprawie materiał dowodzi, iż organ podatkowy ustalił stan faktyczny, w oparciu o treść zebranych w toku prowadzonego postępowania dokumentów. Dokonana przez niego ocena nie była dowolną. Oparto ją na całokształcie zgromadzonego i udowodnionego w stosunku do strony materiału dowodowego. Organ właściwie zastosował obowiązującą regulację prawną. Sąd nie dostrzegł naruszenia przepisów postępowania podatkowego, które mogłyby mieć wpływ na wynik sprawy - w szczególności stawianych w skardze art.187 i art.191 ordynacji podatkowej. Za trafny wypada też uznać wywód co do zasad oceny przez organy podatkowe umów cywilnoprawnych na podstawie całokształtu zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, a nie poszczególnych jego dowodów w oderwaniu od pozostałych. Należy podkreślić, iż treść art.20 ust.3 u.p.d.f. determinuje standardy procedury, które zostały zaakceptowane w orzecznictwie sądów administracyjnych, a z których wynika, iż przepisy regulujące opodatkowanie dochodów nieujawnionych powinny być stosowane po szczególnie starannie przeprowadzonym postępowaniu, mającym na celu wyjaśnienie wszystkich okoliczności sprawy. W ocenie składu orzekającego, organy prowadząc niniejszą sprawę obowiązkowi temu nie uchybiły. Należy zgodzić się ze stanowiskiem Dyrektora IS, iż wpisanie w treści umowy adresu pożyczkodawcy – D.M.: jak również i nieopłacenie opłaty skarbowej od zawartej umowy pożyczki, przemawiają za tym, że przedmiotowa umowa nie miała miejsca. Należy mieć bowiem na uwadze, że skarżący w okresie do 2000 roku włącznie posługiwał się adresem faktycznego zamieszkania i zameldowania tj. Zgłosił go do bazy ewidencji podatników POLTAX Urzędu Skarbowego. Wielokrotnie występował jako strona w szeregu umowach cywilnoprawnych w okresie poprzedzającym dzień zawarcia rzekomej umowy pożyczki jak i bezpośrednio po nim (między innymi w aktach notarialnych z dnia [...].08.1993r. Rep. A nr [...], z dnia [...].12.1995r. Rep. A nr [...] z dnia [...].06.1999r. Rep. A nr [...], z dnia [...].05.2000 r. Rep. A nr [...]) wskazując jako adres zamieszkania:. Ponadto adresem tym posługiwał się w instytucjach bankowych (umowy kredytowe z dnia [...].09.1999r. nr [...] i z dnia [...].05.1999r.) czy w Biurze Nieruchomości, o czym świadczyć może chociażby rachunek za pośrednictwo w sprzedaży lokalu z dnia [...].11.2000r. Poza tym, jak słusznie podkreślił organ – wyjaśnienia skarżącego o posługiwaniu się adresem jedynie jako o korespondencyjnym, nie może zasługiwać na uznanie, gdyż skoro faktycznie taka sytuacja miałaby miejsce to z pewnością znalazłaby odzwierciedlenie w treści przedmiotowej umowy pożyczki, tym bardziej, że w taki właśnie sposób uczyniła to druga strona umowy – pożyczkobiorca B.D. - wskazując zarówno swój adres zamieszkania, jak i inny adres - do doręczeń. W ocenie sądu na uwzględnienie, nie może zasługiwać również twierdzenie skarżącego o nieświadomości co do istnienia obowiązku uiszczenia podatku, albowiem pozostaje ono w całkowitej sprzeczności ze zgromadzonym w niniejszej sprawie materiałem dowodowym. W toku prowadzonego postępowania podatkowego ustalono, że D.M. wielokrotnie występował jako strona w czynnościach cywilnoprawnych. Miał świadomość istnienia podatku od czynności cywilnoprawnych (wcześniej opłaty skarbowej) oraz obowiązku jego uiszczenia. To potwierdza również sam skarżący w zeznaniu z 8 marca 2007r., wyjaśniając, że prawdopodobnie z tytułu pożyczki odprowadził podatek. Także z zeznań świadka B.D. wynika, że obie strony umowy ustaliły, iż to właśnie na D.M. ciążyć będzie obowiązek uiszczenia opłat od przedmiotowej umowy. Tym bardziej dziwi zachowanie skarżącego, który mając w perspektywie obowiązek dokonania określonej czynności prawnej, nie dochowuje staranności w zakresie zamieszczenia w treści przedmiotowego dokumentu precyzyjnych i właściwych danych adresowych - jego dotyczących. Zachowanie skarżącego, zgoła odmienne można zauważyć, gdy podda się analizie treść znajdujących się w aktach sprawy , nierzadko sporządzanych odręcznie umów kupna – sprzedaży wskazanych tam pojazdów samochodowych. W każdej z nich skarżący posłużył się właściwym adresem – zamieszkania, tj.. Umowy te następnie były okazywane przy dokonywaniu rejestracji tych pojazdów. Zdaniem Sądu, przy ocenie wiarygodności przedmiotowej umowy pożyczki nie bez znaczenia pozostają również kolejne argumenty przytaczane przez organ podatkowy takie jak: niezrealizowanie celu na jaki udzielona została pożyczka; zaciągnięcie kredytu przez skarżącego przed datą rzekomej pożyczki i ponoszenie w związku z tym znacznych obciążeń (odsetki, prowizja itp.) mimo posiadania, jak twierdził, znacznych oszczędności w formie gotówkowej przechowywanych w domu czyli poza systemem bankowym, "godząc się" tym samym na utratę dodatkowych dochodów wynikających chociażby z oprocentowania lokat; jak również gołosłowne wyjaśnienia D.M. o możliwości uzyskania znacznego "zysku w krótkim czasie" udzielając B.D. w 1999 roku pożyczki. Ponadto Sąd podkreśla, iż odnosząc się do zarzutu zakwestionowania po stronie przychodów kwoty 67.000,00zł w całości pochodzącej ze zwrotu przez B.D. pożyczki zaciągniętej w 1999 roku, niebagatelne znaczenie ma także sam moment ujawnienia przez stronę w postępowaniu przedmiotowej pożyczki. Została ona przedłożona dopiero w dniu 18 grudnia 2006r. wraz z odwołaniem od rozstrzygnięcia organu I instancji, czyli po wydaniu decyzji ustalającej zobowiązanie podatkowe w zryczałtowanym podatku dochodowym od osób fizycznych za 2000 rok od dochodów nie znajdujących pokrycia w ujawnionych źródłach przychodów, wtedy kiedy podatnik miał już realną świadomość istnienia obciążenia podatkowego. Przez okres prawie dziewięciu miesięcy toczącego się przed organem I instancji postępowania podatkowego D.M. nie ujawnił tego źródła dochodów, nie wspomniał nawet o zdarzeniu udzielenia takiej pożyczki, choć przez cały ten czas był w posiadaniu zarówno umowy pożyczki, jak i pokwitowania odbioru pieniędzy tytułem jej zwrotu. Nie bez znaczenia pozostaje jeszcze jeden aspekt, który również czyni wątpliwym istnienie przedmiotowej umowy. W ramach przesłuchania w charakterze świadka matka skarżącego B.M. ujawniła fakt otrzymania w 1999 roku od syna pożyczki w wysokości 60.000zł. Z treści spisanego na tą okoliczność protokołu wynika, iż przesłuchanie odbyło się w obecności skarżącego. Mimo zbliżonego charakteru obu zdarzeń (wysokość kwoty, czasu udzielenia, terminu zwrotu), skarżący nie ujawnił faktu zawarcia umowy z B.D... Co więcej, nie dokonał tego również przez następny miesiąc, albowiem tyle mniej więcej czasu minęło od momentu przesłuchania jego matki do dnia wysłania przez niego pisma z 7 listopada 2006 roku informującego o jego niezdolności do stawienia się w urzędzie z powodu choroby. Ustosunkowując się do kwestii przedstawionych przez pełnomocnika skarżącego na rozprawie dokumentów, należy przede wszystkim przypomnieć, iż zgodnie z brzmieniem art.133 §1 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270) sąd wydaje wyrok po zamknięciu rozprawy na podstawie akt sprawy, chyba że organ nie wykonał obowiązku, o którym mowa w art.54 §2. Niniejsze oznacza, że Sąd sprawuje wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej pod względem zgodności z prawem aktów administracyjnych, i że ocena ta dokonywana jest na podstawie akt sprawy istniejących w dniu wydania zaskarżonego aktu. Przez akta sprawy administracyjnej należy rozumieć pełną dokumentację, stanowiącą dowód przeprowadzonych przez organy administracji i strony czynności prawnych oraz dowody pozwalające skonfrontować twierdzenia i zarzuty skarżących. Z powyższą normą wiąże się więc zakaz wyjścia poza materiał znajdujący się w tych aktach. W orzecznictwie przyjmuje się, że naruszającym zasadę wyrażoną w przedmiotowej normie prawnej jest samodzielne ustalenie przez sąd stanu faktycznego sprawy na podstawie dowodów i faktów, które nastąpiły po dniu wydania zaskarżonej decyzji przez organ odwoławczy i z tego względu nie mogły być znane temu organowi. (por. wyrok NSA W-wa II OSK 918/05 z 2006.06.23; wyrok z 2006.03.08 VIISA/Wa 494/05; wyrok NSA W-wa II FSK 659/05 z 2006.02.15). W związku powyższym, strona dysponując przedstawioną sądowi dokumentacją, może jedynie w takiej sytuacji złożyć w trybie art.241 §1 ustawy ordynacja podatkowa wniosek o wznowienie postępowania w niniejszej sprawie, powołując się na art.240 §1 pkt5,– to jest- gdy wyjdą na jaw istotne dla sprawy nowe okoliczności faktyczne lub nowe dowody istniejące w dniu wydania decyzji nieznane organowi, który wydał decyzję. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia i wnioski należy stwierdzić, iż brak jest przesłanek do uwzględnienia skargi i w związku z tym należało ją oddalić na podstawie art.151 ustawy – Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. nr 153, poz. 1270). (-)Alina Rzepecka (-)Krystyna Skowrońska-Pastuszko (-)Jacek Niedzielski