I SA/Go 71/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska-Pastuszko Sędziowie Sędzia WSA Jacek Niedzielski (spr.) Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 20 marca 2014 r. sprawy ze skargi I Sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie zabezpieczenia na majątku podatnika przewidywanego zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług za II kwartał 2013 r. oddala skargę. I Spółka z o.o. wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z [...] grudnia 2013 r., utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z [...] września 2013 r., którą dokonano zabezpieczenia na majątku skarżącej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2013 r. w kwocie 14.844.084,00 zł wraz z odsetkami za zwłokę oraz określającą przybliżone zobowiązanie podatkowe z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2013 r. w łącznej wysokości 15. 031.160,00 zł. Rozstrzygnięcia organów podatkowych zapadły na podstawie następującego stanu faktycznego sprawy. Organ podatkowy pierwszej instancji działając na podstawie art. 33 § 1, § 2 pkt 2, § 3, § 4 pkt 2, art. 33 d, art. 207, art. 210 § 1 i 2a oraz art. 239 c ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa ( Dz. U. z 2012 r., nr 749 z późn. zm. ) dokonał zabezpieczenia na majątku skarżącej na poczet przyszłych zobowiązań podatkowych z tytułu podatku od towarów i usług za II kwartał 2013 r. oraz określił przybliżona wysokość przewidywanego zobowiązania. W uzasadnieniu decyzji organ wskazał, że może dokonać zabezpieczenia na majątku podatnika przed wydaniem decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego, jeżeli z dowodów zgromadzonych w postępowaniu wynika, że zobowiązanie podatkowe może nie zostać wykonane, a w szczególności gdy podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. Dalej organ podkreślił, że skarżąca złożyła w dniu 24 lipca 2013 r. deklarację VAT-7K za II kwartał 2013 r., w którym wykazała: - kwotę podatku należnego – 14.850.084,00 zł, - kwotę podatku naliczonego do odliczenia - 14.850.084,00 zł, - kwotę podatku podlegającą wpłacie do urzędu skarbowego – 6.251,00 zł. W dniu [...] września 2013 r. wszczęta został kontrola podatkowa w zakresie podatku VAT za okres od [...] kwietnia 2013 r. do [...] czerwca 2013 r. Organ ustalił, że przedmiotem działalności gospodarczej skarżącej był handel paliwami. Stwierdzono, że skarżąca posiadała w swojej dokumentacji księgowej faktury zakupu dokumentujące zakup paliw wyłącznie od firmy G Sp. z o.o.. Faktury opiewały na bardzo wysokie kwoty i były ewidencjonowane w rejestrze nabycia a następne wykazywane w deklaracji za II kwartał 2013 r. Ustalono również, że skarżąca wystawiała faktury dokumentujące sprzedaż paliw na rzecz jednego kontrahenta – firmy R. Transakcje zakupu i sprzedaży były równoważne. Wartość podatku należnego w II kwartale 2013 r. wynosiła 14.850.335,00 zł, natomiast wartość podatku naliczonego do odliczenia wynosiła 14.844.084,00 zł. Skarżąca nie posiadała żadnych środków trwałych, nie zatrudniała pracowników, nie posiada żadnej bazy magazynowej. Jako siedzibę wynajmuje jedno niewielkie pomieszczenie w [...]. Na podstawie przedłożonych do kontroli wydruków z kont bankowych organ ustalił, że transakcje na kontach odbywały się w ten sposób, iż w tym samym dniu na konto wpływała określona kwota środków pieniężnych i tego samego dnia z tego konta wypływała ta sama kwota. Były to znaczne kwoty od kilkudziesięciu do kilkuset tysięcy złotych. W ocenie organu wskazane fakty świadczą o pozorności transakcji zawieranych przez I z G i R. Na tej podstawie organ stwierdził, że skarżąca nie miała prawa do odliczenia podatku naliczonego z faktur VAT wystawionych przez G, a faktury sprzedaży wystawione na R są fakturami nie odzwierciedlającymi rzeczywistych transakcji (tzw. puste faktury). Organ podkreślił, że zgodnie art. 108 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług w przypadku gdy osoba prawna, jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej lub osoba fizyczna wystawi fakturę, w której wykaże kwotę podatku, jest obowiązana do jej zapłaty. Organ podkreślił, że zasadniczą podstawą uzasadniającą zabezpieczenie jest obawa niewykonania zobowiązania podatkowego. Wskazano, że art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej jedynie przykładowo wymienia okoliczności pozwalające uznać, że zachodzi obawa niewykonania zobowiązania. Użyty zwrot "w szczególności" wskazuje, że wyliczenie nie jest wyczerpujące, zatem inne niż wymienione w przepisie przesłanki mogą uzasadniać zabezpieczenie zobowiązania podatkowego przed wydaniem decyzji wymiarowej. Dalej organ dokonał analizy aktualnej sytuacji finansowo-majątkowej skarżącej wskazując, że rozpoczęła ona działalność gospodarczą w grudniu 2011 r. w R, następnie przeniosła swoją siedzibę do K, a obecnie ma siedzibę w [...]. Z ustaleń organu wynika, że skarżąca nie złożyła za 2012 r. zeznania CIT-8 oraz sprawozdania finansowego. Złożone deklaracje podatkowe VAT-7K za III kwartał 2012 r. oraz I kwartał 2013 r. są zerowe. W ocenie organu brak zeznania CIT-8 oraz sprawozdania finansowego za 2012 r. powoduje brak możliwości ustalenia kondycji finansowej skarżącej- jej aktualnych dochodów i stanu majątkowego. Organ nie posiadał informacji o składnikach majątkowych mogących być przedmiotem hipoteki i zastawu. Z ustaleń tych nie wynikało również aby skarżąca podejmowała czynności polegające na zbywaniu majątku, które mogą utrudniać lub udaremniać egzekucję. Nie posiada również zaległości publicznoprawnych. Organ podkreślił, że obawa niewykonania przyszłego zobowiązania przez podatnika, jest tym bardziej zasadna, jeżeli uwzględni się okoliczność, iż skarżąca nie deklaruje dochodów, nie składa zeznań podatkowych w podatku dochodowym od osób prawnych od 2011 r. Podsumowując organ wskazał, że w sprawie zaszły przesłanki faktyczne i prawne przemawiające za dokonaniem zabezpieczenia przyszłych należności podatkowych. Wskazane wyżej okoliczności takie jak: nieujawnienie dochodów uzyskiwanych przez skarżącą, brak majątku, który zabezpieczyłby przyszłe zobowiązania oraz charakter nieprawidłowości stwierdzonych w toku postepowania kontrolnego, wskazują na uzasadnioną obawę, że w przypadku nie zabezpieczenia przyszłych zobowiązań podatkowych, ich uregulowanie mogłoby ulec znaczącym utrudnieniom, a nawet nie wykonaniu. Barak majątku stanowi w ocenie organu pozytywną przesłankę warunkującą dokonanie zabezpieczenia. Organ podkreślił również, że istotą zabezpieczenia jest ochrona przyszłych interesów wierzyciela, która ma zapewnić wykonanie ciążących na podatniku obowiązków poprzez skuteczność przyszłej egzekucji. Zasadniczym celem takiego postępowania jest nie tyle przymusowy pobór podatków, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań. Skarżąca wniosła odwołanie od powyższego rozstrzygnięcia, w którym zarzuciła naruszenie: - art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez dokonanie zabezpieczenia na majątku skarżącej w sytuacji braku przesłanek do jego zastosowania, - art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej poprzez brak uzasadnienia faktycznego rozstrzygnięcia, - art. 122 w zw. z art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej oraz naruszenie art. 121 § 1. W uzasadnieniu skarżąca podniosła, że ustawodawca w art. 33 Ordynacji podatkowej ustanowił otwarty katalog przesłanek uzasadniających wydanie decyzji o zabezpieczeniu. Nic zatem nie stoi na przeszkodzie aby organ podatkowy wskazał inne okoliczności, które uzasadniają obawę niewywiązania się przez podatnika z obowiązków podatkowych. Ocena, czy zaistniała przesłanka do wydania decyzji w przedmiocie zabezpieczenia, należy zatem do organu. Winna to być ocena swobodna ale nie dowolna. Na organ nałożona jest powinność aby w każdym przypadku dokonał wszechstronnej analizy sytuacji i zachowania się podatnika pod kątem tego, czy wykonywane przez niego czynności mogą doprowadzić do niewykonania zobowiązania. Organ powinien w każdej sprawie wykazać i uzasadnić podstawę zabezpieczenia i wyjaśnić w sposób przekonywujący w czym konkretnie upatruje źródła obaw, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Przekonanie to powinno mieć swoje uzasadnione podstawy w okolicznościach faktycznych i prawnych istniejących w danej sprawie. Skarżąca podkreśliła, że w sprawie będącej przedmiotem rozstrzygnięcia przez organ ową przesłanką była nierzetelność podatnika z tą okolicznością wiązał organ obawę niewywiązania się przez podatnika z obowiązków podatkowych. W ocenie skarżącej w świetle brzmienia wskazanego przepisu wnioski wyciągnięte przez organ są zbyt daleko idące. Sam fakt, że sprawa dotyczy zaległości powstałych z mocy prawa, o znacznej wysokości, nie przesądza o możliwości dokonania zabezpieczenia w trybie art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej. O tym czy w danej sprawie zobowiązanie nie zostanie wykonane, powinny decydować zebrane w sprawie dowody, a nie sam upływ terminu, w którym zobowiązanie powinno zostać wykonane. Instytucja zabezpieczenia nie znajduje automatycznego zastosowania w każdym postępowaniu, w którym organ przewiduje zwiększoną wysokość zobowiązania podatkowego. W ocenie skarżącej z utrwalonej linii orzecznictwa wynika, że sama nawet wysoka kwota przewidywanej zaległości nie może stanowić podstawy do dokonania zabezpieczenia w trybie art. 33 Ordynacji podatkowej. Musi nastąpić odniesienie zaległości do aktualnej sytuacji finansowej podatnika (dochodów i stanu majątku), aby stwierdzić, że zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego (wyrok NSA z 12.04.2001 r., III SA 271/00). W ocenie skarżącej organy nie wykazały, że w przypadku skarżącej zachodzą okoliczności trwałego nieuiszczania wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym lub dokonywania czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję. W decyzji nie powołano się na jakiekolwiek dowody świadczące o złej kondycji finansowej podatnika. Dyrektor Izby Skarbowej decyzją z [...] grudnia 2013 r. utrzymał w mocy decyzję organu pierwszej instancji. W uzasadnieniu organ podkreślił, że wbrew twierdzeniom skarżącej organ dokonał oceny sytuacji finansowo-majątkowej podatnika z punktu widzenia możliwości uregulowania zabezpieczonych zobowiązań podatkowych w tak znacznej wysokości. Organ na podstawie tych ustaleń ocenił, że zachodzi obawa, iż zobowiązanie nie zostanie wykonane. Organ podkreślił, ze skarżąca nie posiada żadnego majątku trwałego. Okoliczność ta nie była również kwestionowana przez stronę skarżącą. Skarżąca nie zgodziła się z rozstrzygnięciem organu odwoławczego i wniosła skargę do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, zarzucają decyzji naruszenie: art. 33 § 1, 121, 122 w zw. z art. 187 oraz art. 210 § 1 pkt 6 Ordynacji podatkowej. Wskazując na powyższe zarzuty skarżąca wniosła o uchylenie zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania. Uzasadniając swoje stanowisko skarżąca opisała dotychczasowy przebieg postepowania oraz przytoczyła argumenty wskazane w toku postępowania przed organami w tym w odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skargę należało oddalić. Zgodnie z art. 1 § 1 i § 2 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (Dz. U. nr 153, poz. 1269 ze zm.), sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości między innymi poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem, jeżeli ustawy nie stanowią inaczej. Sąd administracyjny nie rozstrzyga merytorycznie o zgłoszonych przez stronę żądaniach, a jedynie w przypadku stwierdzenia, że zaskarżony akt został wydany z naruszeniem prawa, o którym mowa w art. 145 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270 dalej jako P.p.s.a.) uchyla go lub stwierdza jego nieważność. Jednocześnie sąd nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 134 § 1 P.p.s.a.), co daje mu podstawy do całościowej kontroli zaskarżonego aktu oraz postępowania administracyjnego poprzedzającego jego wydanie. Na wstępie wskazać należy, że zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego służy ochronie interesów wierzyciela podatkowego. W doktrynie prawa podatkowego podkreśla się, że celem tego zabezpieczenia jest nie tyle pobór podatku, ile zagwarantowanie środków finansowych na zaspokojenie zobowiązań podatkowych. Zabezpieczenie to nie jest więc formą wykonania zobowiązania podatkowego, zwiększa jedynie gwarancję, że zobowiązanie podatkowe zostanie w przyszłości wykonane. Zabezpieczenie zobowiązania podatkowego, o którym w art. 33 Ordynacji podatkowej, różni się od zabezpieczenia egzekucyjnego uregulowanego przepisami art. 154 -166 ustawy z dnia 17 czerwca 1966 r. o postępowaniu egzekucyjnym w administracji (tekst jedn.: Dz. U. z 2012 r. poz. 1015 z późn. zm.). Inne są cele obu tych zabezpieczeń, przesłanki i tryb ich stosowania. Zastosowanie zabezpieczenia egzekucyjnego uzasadnia obawa, że jego brak mógłby utrudnić lub udaremnić egzekucję (art. 154 § 1 u.p.e.a.). Z kolei zabezpieczenie dokonywane w trybie przepisów Ordynacji podatkowej uzasadnia obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Dotyczy ono zobowiązań, dla których nie upłynął jeszcze termin płatności lub których wielkość nie została jeszcze określona lub ustalona. Stąd w literaturze zabezpieczenie to określane jest także jako zabezpieczenie przedwymiarowe lub zabezpieczenie jurysdykcyjne. Natomiast zabezpieczenie egzekucyjne, będące elementem postępowania egzekucyjnego, co do zasady, dotyczy należności znanych (wynikających z decyzji lub deklaracji podatkowych) i wymagalnych. Porównując zakres przedmiotowy zabezpieczenia dokonywanego w trybie przepisów Ordynacji podatkowej (należności podatkowe) oraz zabezpieczenia egzekucyjnego (należności pieniężne oraz obowiązki o charakterze niepieniężnym), w pełni uzasadniona jest teza, że przepisy Ordynacji podatkowej stanowią w tym zakresie lex specialis wobec odpowiednich regulacji zawartych w ustawie egzekucyjnej. Podkreślić również należy, że przepis art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej daje podstawę do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego przed terminem jego płatności. Zabezpieczenie wykonania zobowiązania podatkowego przed terminem płatności jest możliwe w okresie pomiędzy powstaniem zobowiązania podatkowego (wskutek doręczenia decyzji ustalającej albo z mocy prawa) a upływem terminu płatności podatku. Przepis art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej daje podstawę do zabezpieczenia zobowiązania podatkowego przed wydaniem decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego lub decyzji określającej wysokość zwrotu podatku. Regulacja ta dotyczy zatem zabezpieczenia dwóch rodzajów zobowiązań podatkowych, tj.: zobowiązań, które jeszcze nie powstały, a które są ustalane w drodze decyzji (art. 21 § 1 pkt 2 Ordynacji podatkowej), a także zobowiązań istniejących, które powstały z mocy samego prawa (art. 21 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej). W obu przypadkach warunkiem zastosowania zabezpieczenia, o którym w art. 33 § 2 Ordynacji podatkowej jest prowadzenie postępowania podatkowego lub kontroli podatkowej, zmierzających do wydania decyzji ustalającej wysokość zobowiązania podatkowego, decyzji określającej wysokość zobowiązania podatkowego lub decyzji określającej wysokość zwrotu podatku. Przepis art. 33 § 2 pkt 1 Ordynacji podatkowej znajdzie również zastosowanie w przypadku zabezpieczenia zobowiązania podatkowego, które mimo, że już raz zostało ukształtowane decyzją ustalającą, to jednak jest przedmiotem weryfikacji w nowym postępowaniu wymiarowym, prowadzonym w trybie wznowienia postępowania, stwierdzenia nieważności decyzji lub zmiany decyzji ostatecznej. Postępowania te dotyczą zobowiązania, które będzie na nowo ustalane, co wypełnia przewidziane w tym przepisie przesłanki do zabezpieczenia jego wykonania. Podkreślić należy, że główną przesłanką wydania decyzji o zabezpieczeniu wykonania zobowiązania podatkowego w trybie przepisów art. 33 § 1 i 2 Ordynacji podatkowej jest uzasadniona obawa, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Ustawodawca nie wyjaśnił jednak, co należy rozumieć przez "uzasadnioną obawę, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane". Wskazał jedynie dwie szczegółowe przesłanki, które mogą taką obawę uzasadniać, a mianowicie gdy "podatnik trwale nie uiszcza wymagalnych zobowiązań o charakterze publicznoprawnym" lub "dokonuje czynności polegających na zbywaniu majątku, które mogą utrudnić lub udaremnić egzekucję". Można przyjąć, że sam fakt wystąpienia którejś z tych dwóch przesłanek szczegółowych świadczy o tym, iż zachodzi obawa niewykonania zobowiązania. Organ podatkowy nie będzie musiał wykazywać związku między zaistnieniem powyższych zdarzeń, a wystąpieniem obawy niewykonania zobowiązania. Wystarczy, że wykaże, iż mają miejsce zdarzenia wskazane w tym przepisie. W pojęciu "zobowiązań publicznoprawnych" mieszczą się wszelkie podatki, opłaty oraz niepodatkowe należności budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego, jak też funduszy państwowych. Oczywiście "trwałość" niemożności płacenia podatków musi wykazać i uzasadnić organ podatkowy. Jeżeli zaś chodzi o drugą "szczegółową" przesłankę, czyli wyzbywanie się majątku, to okoliczności konkretnej sprawy muszą wskazywać, że nie jest to normalny przejaw prowadzonej przez podatnika działalności. Podatnik sprzedający środki trwałe na zasadach rynkowych, uzyskujący realne ceny i niedokonujący tego w pośpiechu, nie może być traktowany jako podmiot, który wyzbywa się majątku po to, aby uniemożliwić egzekucję zobowiązań podatkowych. Sporadyczna sprzedaż maszyny lub urządzenia nie może być okolicznością uzasadniającą zastosowanie zabezpieczenia. Obie wymienione w art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej przesłanki szczegółowe stanowią jedynie przykłady działania uzasadniającego obawę niewykonania zobowiązania podatkowego i z całą pewnością nie stanowią katalogu zamkniętego. Nie ma zatem przeszkód, aby organ podatkowy mógł wskazać także na inne okoliczności uzasadniające istnienie obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie wykonane. Wielu przykładów w tym względzie dostarcza judykatura. Z uzasadnioną obawą niewykonania zobowiązania podatkowego mamy między innymi do czynienia w razie trudnej sytuacji finansowej podmiotu zobowiązanego, ewentualnie w przypadku działań skierowanych na wyzbywanie się majątku (wyrok WSA w Gdańsku z dnia 21 grudnia 2011 r., I SA/Gd 1011/11, LEX nr 1110749). W sytuacji, gdy już istniejące zaległości wraz z odsetkami za zwłokę stanowią znaczną wysokość w porównaniu z dochodami wykazanymi w deklaracjach podatkowych za poszczególne lata podatkowe, a strona nie podejmuje działań, by te zobowiązania regulować uzasadnione jest podjęcie decyzji o dokonaniu zabezpieczenia (wyrok WSA w Gliwicach z dnia 2 sierpnia 2008 r. I SA/Gl 432/09, LEX nr 748238). W orzecznictwie wskazuje się również, że instytucja zabezpieczenia zobowiązań podatkowych nie znajduje automatycznego zastosowania w każdym postępowaniu, w którym organy przewidują zwiększoną wysokość zobowiązania podatkowego względem zadeklarowanej przez podatnika (przy zobowiązaniach powstających z mocy prawa). Także sama przewidywana wysokość tego zobowiązania nie może stanowić wystarczającej podstawy do zastosowania zabezpieczenia, o ile nie zostanie wykazane, że w zestawieniu z sytuacją majątkową strony zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania podatkowego także w ramach postępowania egzekucyjnego (wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 9 listopada 2010 r., I SA/Bd 617/10, CBOSA). Przenosząc powyższe uwagi na grunt rozpoznawanej sprawy stwierdzić należy, że organy podatkowe obu instancji prawidłowo zastosowały przepis art. 33 § 1 Ordynacji podatkowej. Organy podatkowe upatrywały przesłanki obawy, że zobowiązanie podatkowe nie zostanie ono wykonane w dwóch wskazanych w uzasadnieniu decyzji okolicznościach. Pierwszą z nich stanowiła znaczna wysokość przyszłego zobowiązania podatkowego, natomiast drugą stanowił praktyczny brak majątku skarżącej. Określenie wysokość tego zobowiązania i zestawienie jej z sytuacją majątkową skarżącej uzasadniona obawę niewykonania zobowiązania podatkowego. Podkreślić należy, że skarżąca w toku całego postępowania, również przed Sądem, nie wskazywała, iż posiada majątek, który mógłby stanowić przedmiot zabezpieczenia. Organy wykazały, że skarżąca nie posiada żadnego majątku trwałego, nie zatrudnia pracowników, nie składa deklaracji, czy sprawozdań finansowych, a kapitał zakładowy skarżącej wynosi jedynie 50.000,00 zł. Wysokość zobowiązania z zestawieniem możliwości majątkowych skarżącej dało organom uzasadnioną podstawę do przyjęcia, że w sprawie zachodzi uzasadniona obawa niewykonania zobowiązania. Tym samym organy w prawidłowy sposób zastosowały art. 33 Ordynacji podatkowej. Podkreślić również należy, że wbrew zarzutom skarżącej uzasadnienie decyzji organów obu instancji jest prawidłowe i zgodne z art. 210 § 1 pkt 6 jak i z art. 210 § 4 Ordynacji podatkowej, zawiera bowiem wskazanie faktów, które organ uznał za udowodnione, dowodów, którym dał wiarę, oraz przyczyn, dla których innym dowodom odmówił wiarygodności, uzasadnienie prawne zawiera zaś wyjaśnienie podstawy prawnej decyzji z przytoczeniem przepisów prawa. Organy nie naruszyły również art. 121, 122 i 187 Ordynacji podatkowej. Z tych też przyczyn oraz na podstawie art. 151 P.p.s.a. Sąd oddalił skargę.