I SA/Go 73/14

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Joanna Wierchowicz Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Dariusz Skupień (spr.) Protokolant Sekretarz sądowy Anna Szymczak po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 2 kwietnia 2014 r. sprawy ze skargi E.K. na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych za 2005 r. oddala skargę. E.K. złożyła skargę na decyzję Dyrektora Izby Skarbowej z dnia [...] grudnia 2013 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2013 r. nr [...] w przedmiocie określenia jej zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 rok. Rozstrzygnięcia organów zapadły w następującym stanie faktycznym: W trakcie ponownie prowadzonego postępowania podatkowego w zakresie określenia zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. ustalono, że E.K., w badanym okresie, prowadziła pozarolniczą działalność gospodarczą pod nazwą Przedsiębiorstwo "R" E.K. polegającą na handlu materiałami budowlanymi oraz świadczeniu usług budowlanych i remontowych, opodatkowaną na zasadach ogólnych (stawka podatkowa 19%) i dla potrzeb podatku dochodowego od osób fizycznych prowadziła pełną rachunkowość. W wyniku przeprowadzonych czynności ustalono, że skarżąca, w rocznym zeznaniu podatkowym za 2005 r. PIT-36L, zawyżyła koszty uzyskania przychodów o kwotę 47.086,60 zł. Organ uznał bowiem, że faktury wystawione przez firmę Usługi [...] T.W. nie dokumentują rzeczywistych zdarzeń gospodarczych. Wyjątkiem jest faktura sprzedaży nr [...] z dnia [...].10.2005 r. na kwotę 90 zł; w tym przypadku uznano bowiem, w oparciu o spójne zeznania skarżącej, jak i świadka – A.B., że transakcja sprzedaży styropianu miała faktycznie miejsce. Jak podkreślił organ, tylko E.K., jej mąż T.K. oraz syn B.K. potwierdzają fakt wykonania przez T.W. na rzecz firmy R usług ogólnobudowlanych oraz transportowych, a ich zeznania są sprzeczne i nie zawierają konkretów. W ocenie organu, nie jest możliwe by T.W., który miał bardzo często bywać w firmie skarżącej (według T.K. średnio 20 razy w miesiącu) i który miał wykonywać na rzecz R pomocnicze usługi budowlane oraz usługi transportowe, nie został zapamiętany przez jakiegokolwiek pracownika, począwszy od robotników, poprzez majstrów, brygadzistów, a skończywszy na pracownikach biurowych np. dyrektor ds. handlu, i by nikt nic nie wiedział na temat rzekomo świadczonych przez niego usług. W tej sytuacji organ podatkowy dał wiarę zeznaniom pracowników firmy skarżącej, które były spójne i logiczne, i uznał, że zarówno transport towarów jaki i usługi budowlane wykazane na fakturach wystawionych przez T.W., zostały w rzeczywistości wykonane przez firmę skarżącej. Organ zwrócił przy tym uwagę, że w 2005 r. T.W. prowadząc działalność gospodarczą w zakresie usług transportowych, pośrednictwa handlowego i usług reklamowych, nie posiadał własnego środka transportu; jak zeznał, pożyczał samochód nieodpłatnie od przyjaciół, ale nie pamięta konkretnie od kogo. Nie posiadał w tym czasie żadnej umowy najmu samochodu. Zaś skarżąca w tym samym czasie, jak sama zeznała, posiadała trzy lub cztery firmowe samochody dostawcze, które, jak twierdzili jej pracownicy, nie w pełni były wykorzystywane. Co więcej, nie potrafiła wyjaśnić dlaczego korzystała w usług transportowych T.W.; nie umiała też wskazać bliższych informacji na temat świadczenia dla jej firmy usług i robót budowlanych przez T.W.. Dalej organ wskazał, że stawka za 1 km zastosowana w transakcjach z T.W. była wielokrotnie wyższa od stosowanej na rynku i wynosiła od 3,85 zł do 6,54 zł. Tymczasem, jak ustalono, w 2005 r. stawka za 1 km przebiegu z załadunkiem i wyładunkiem samochodu takiego typu, jakim dysponować miał T.W., kształtowała się od 1,00 zł do 1,75 zł. Ponadto organ I instancji ustalił, że z faktury nr [...] z [...] marca 2005 r. wystawionej przez firmę skarżącej, a dołączonej do faktury nr [...] wystawionej przez T.W. wynika, że została ona wystawiona dla A sp. z o.o. i oprócz ceny za materiał zawiera cenę za transport w kwocie 100 zł netto. Organ wskazał też, że na przedłożonych przez skarżącą dowodach KW i KP brak jest numerów porządkowych, brak w opisie numerów faktur, których mają dotyczyć i inne uchybienia, które uprawdopodobniają wystawienie powyższych dowodów wpłaty i wypłaty zarówno przez skarżącą, jak i przez T.W., w celu uwiarygodnienia zakwestionowanych faktur. Co więcej, powyższe dokumenty zostały przedłożone dopiero w trakcie prowadzonego postępowania podatkowego. Organ wskazał też, że skarżąca przedłożyła protokół odbioru robót w [...] i w mroźni, przy czym faktu spisywania ww. protokołów nie pamięta T.W.. Organ odniósł się też szczegółowo do pozostałych dokumentów mających dokumentować wykonanie usług transportowych. Wyraził wątpliwość co do faktu, że w przedłożonej dokumentacji brak jest protokołów odbioru robót dotyczących wykonywania wyspecjalizowanych prac na znacznie wyższe kwoty, a sporządzone zostały protokoły odbiory drobnych prac wykonanych przez T.W.. Ponadto z wyjaśnień przesłanych przez spółkę z o.o. P wynika, że termin realizacji przedmiotu umowy strony ustaliły "do końca 2005", jednakże ze względu na warunki atmosferyczne panujące w danym okresie oraz ciągle zmieniający się zakres prac, prace te zostały rozszerzone na 2006 i 2007 r. Ze względu na wiele zmian w zakresie prac wszystkie prace będą rozliczane na podstawie kosztorysów powykonawczych. Po sprawdzeniu wykonanego zakresu prac spółka zaakceptowała wystawioną przez firmę skarżącej fakturę z dnia [...].12.2005 r. nr [...] na kwotę netto 250.000 zł, którą traktowała jako odbiór robót. Firma skarżącej w 2005 r. prace na budynku mroźni wykonywała w maju i czerwcu (faktury przedpłato we nr [...] z [...].05.2005 r., nr [...] z [...].06.2005 r. i nr [...] z [...].06.2005 r., natomiast, jak wynika z materiału dowodowego, T.W., z tytułu prac budowlanych na budynku mroźni, wystawił faktury w dniu [...].10.2005 r. i z [...].12.2005 r., czyli znacznie później. W toku prowadzonego postępowania zakwestionowane zostało też jednorazowe upoważnienie wystawione [...].03.2005 r. dla T.W. do odbioru zamówionego towaru z firmy N. Na otrzymanym od ww. firmy dokumencie WZ z dnia [...].03.2005 r. widnieje pieczęć firmowa Przedsiębiorstwa R E.K. i nieczytelny podpis, który różni się od podpisu T.W.. Natomiast na upoważnieniu brak jest numeru dowodu osobistego T.W. i nazwy jego firmy. W tej sytuacji organ uznał, że to nie T.W. odebrał towar. Ponadto, na podstawie zestawienia faktur wystawionych w 2005 r. przez T.W. ustalono, że wystawił on w kontrolowanym roku faktury na łączną kwotę 1.149.604,23 zł. Nie przedłożył przy tym żadnych faktur zakupu dokumentujących poniesienie przez niego kosztów w prowadzonej działalności gospodarczej i nie był w stanie wskazać gdzie i jakie koszty ponosił. Brak posiadania dowodów potwierdzających nabycie towarów i usług związanych z wystawionymi fakturami sprzedaży świadczy, w ocenie organu, że T.W. był typowym podmiotem zajmującym się wystawianiem tzw. "pustych faktur". W świetle powyższego, organ podatkowy uznał prowadzone przez skarżącą księgi podatkowe w zakresie kosztów uzyskania przychodów za nierzetelne, w rozumieniu art. 193 § 4 Ordynacji podatkowej, w zakresie zaś przychodów - za rzetelne i tym samym, zgodnie z art. 193 § 1 Ordynacji podatkowej, stanowią dowód tego, co wynika z zawartych w niej zapisów dotyczących przychodów. W związku z tym, organ podatkowy dokonał określenia podstawy opodatkowania, odstępując od metody oszacowania, i przyjmując dane wynikające z ksiąg podatkowych, z pominięciem zakwestionowanych faktur wystawionych przez T.W. dotyczących usług transportowych i ogólnobudowlanych. W konsekwencji powyższego Naczelnik Urzędu Skarbowego decyzją z dnia [...] września 2013 r. określił skarżącej zobowiązanie w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w wysokości 65.372,00 zł. Na powyższą decyzję skarżąca złożyła odwołanie. Wnosząc o jej uchylenie w całości, decyzji Naczelnika zarzuciła naruszenie: -art. 21 § 1 pkt 1 i § 3, art. 47 § 3, art. 51 § 1, art. 53 § 1, § 3 i § 4, art. 193 § 6 i art. 207 § 1 Ordynacji podatkowej oraz art. 22 ust. 1, art. 23 i art. 24 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych poprzez określenie wysokości zobowiązania podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w wysokości innej niż zadeklarowana przez podatniczkę w PIT 36L przy uznaniu ksiąg za nierzetelne, -art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1, oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłową ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego poprzez bezpodstawne przyjęcie, że usługi transportowe i roboty ogólnobudowlane na budynku mroźni P oraz na budynku Wspólnoty Mieszkaniowej udokumentowane fakturami wystawionymi przez T.W. nie miały faktycznie miejsca, -art. 181, art. 187 § 1, art. 190, art. 192 oraz art. 216 Ordynacji podatkowej poprzez oparcie decyzji na przesłuchaniu w charakterze świadków kontrahentów T.W.. Organ podatkowy nie wskazał imion i nazwisk tych świadków. Ponadto skarżąca nie mogła brać udziału w przeprowadzeniu dowodu, zadawać świadkowi pytań i składać wyjaśnień. Pismem z dnia [...] listopada 2013r. - w celu uzupełnienia materiału dowodowego zgodnie z art. 229 Ordynacji podatkowej - Dyrektor Izby Skarbowej wystąpił do organu I instancji o przesłanie wyciągu z decyzji z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] określającej T.W. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w okresie od lutego do grudnia 2005 r. Decyzją z dnia [...] października 2013 r. Dyrektor Izby Skarbowej utrzymał w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] września 2013 r. W motywach rozstrzygnięcia organ odwoławczy stwierdził przede wszystkim, że postępowanie podatkowe przeprowadzone zostało z poszanowaniem zasad określonych w Ordynacji podatkowej, a wyciągnięte wnioski są logiczne i w zgodzie ze zgromadzonym w sprawie materiałem dowodowym. W ocenie Dyrektora, zasadnie uznano, że usługi udokumentowane fakturami nr [...] z dnia [...].03.2005r., nr [...] z dnia [...].05.2005r., nr [...] z [...].06.2005r., nr [...] z dnia [...].07.2005r., nr [...] z dnia [...].09.2005r. wystawione z tytułu usług transportowych oraz nr [...] z dnia 26.10.2005r., nr [...] z dnia [...].12.2005r. wystawione z tytułu usług ogólnobudowlanych (mroźnia P), jak również nr [...] z dnia [...].11.2005 r. wystawiona z tytułu wykonania pokrycia dachu w budynku mieszkalnym w [...] nie zostały wykonane przez T.W., powołując się przy tym na zeznania świadków przesłuchanych w sprawie. Trudno bowiem dać wiarę, że żaden z pracowników firmy skarżącej nie przypomina sobie by widział T.W. czy jego pracowników wykonujących prace budowlane, skoro jak wynika z zeznań T.K. i T.W. prace te miały być wykonywane pod nadzorem pracowników firmy skarżącej jako prace pomocnicze. Co więcej, osoby pracujące na budowach w P i Wspólnocie Mieszkaniowej zeznały, że wszystkie prace wskazane przez skarżącą i jej krewnych jako wykonywane przez T.W., zostały wykonane przez pracowników firmy R. Także fakt, że T.W. nie zatrudniał pracowników, nie miał odpowiedniego zaplecza technicznego, nie miał nawet samochodu do transportu wskazuje na brak możliwości wykonania powyższych prac oraz świadczy o tym, że zeznania skarżącej, jej męża i syna oraz T.W. nie są wiarygodne. Organ odwoławczy wyjaśnił jednocześnie, że próba sugerowania, że T.W. zatrudniał pracowników "na czarno" nie ma w tym przypadku znaczenia, gdyż po pierwsze organ podatkowy nie może legalizować działań sprzecznych z prawem, a po drugie - T.W. nie wskazał osób, które rzekomo były przez niego zatrudnione, co uniemożliwiło organom podatkowym skonfrontowanie jego twierdzeń z zeznaniami tych osób. Ponadto faktury z tytułu usług budowlanych (mroźnia P) nr [...] z dnia [...].10.2005 r. i nr [...] z dnia [...].12.2005 r. zostały wystawione pod koniec roku, a jak wynika z materiału dowodowego prace na budynku mroźni firmy P wykonane zostały w maju i czerwcu 2005 r. (faktury przedpłatowe nr [...] z [...].05.2005 r., nr [...] z [...].06.2005 r. i nr [...] z [...].06.2005 r.). Podobnie ma się rzecz z wykonaniem usług transportowych na rzecz firmy skarżącej. Jak wynika z zeznań pracowników zajmujących się transportem nie pamiętają oni by tego typu usługi świadczył T.W.. Osoby wskazane przez skarżącą i jej męża jako współpracujące z T.W. przy usługach transportowych (wydawanie towaru z magazynu, jego załadunek, zlecanie usług transportowych) niczego takiego nie pamiętają. Jak wynika z zeznań świadków, którzy w ogóle kojarzyli T.W., przychodził on do firmy skarżącej do swoich znajomych (m.in. do skarżącej i jej męża), natomiast nie przypominają sobie by świadczył jakiekolwiek usługi na rzecz firmy R. Jak podkreślił organ, nasuwać to może wnioski, że faktycznie "wizyty" T.W. w firmie skarżącej miały związek z dostarczaniem pustych faktur, a co za tym idzie przekazywania pieniędzy i przynoszenia faktur czy innych dokumentów. Świadkowie, w tym nawet sama skarżąca, nie potrafili wskazać i opisać samochodu T.W., który rzekomo miał często przyjeżdżać do firmy. Dopiero przy ponownym postępowaniu strona "przypomniała sobie", jakim to samochodem miał on jeździć, mimo że wcześniej nie pamiętała faktów dotyczących świadczonych usług z powodu znacznego upływu czasu. Co więcej, zdaniem pracowników firmy R, nie w pełni były wykorzystywane samochody będące własnością firmy skarżącej. Zasadnie też, w ocenie organu odwoławczego, poważne wątpliwości wzbudziła niewspółmiernie wysoka w porównaniu ze stosowanymi przez firmy przewozowe z rejonu działania skarżącej stawka za kilometr zastosowana w transakcjach z T.W.. Nie znajduje ona bowiem żadnego uzasadnienia gospodarczego. Zwłaszcza wartość usługi transportowej udokumentowanej fakturą nr [...] wystawiona rzekomo za transport wyposażenia biura, której wartość przewyższa wartość zakupionego wyposażenia. Dyrektor Izby Skarbowej podniósł jednocześnie, że twierdzenie strony, że sam fakt wystawiania przez T.W. tzw. "pustych faktur" nie ma znaczenia, gdyż prace na rzecz firmy skarżącej zostały wykonane, jest sprzeczne z ustaleniami organów podatkowych. Jak wynika z decyzji Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] określającej T.W. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w okresie od lutego do grudnia 2005 r. wystawione przez niego na rzecz firmy E.K. faktury - z wyjątkiem faktury nr [...] z dnia [...].10.2005 r. na kwotę netto 90,00 zł wystawionej z tytułu sprzedaży styropianu - są fakturami fikcyjnymi, tj. dokumentują zdarzenia gospodarcze, które nie miały miejsca. T.W. nie zakwestionował tych ustaleń organu podatkowego, gdyż nie złożył odwołania od powyższej decyzji. Co więcej, jak podkreślił organ, skoro w odrębnym postępowaniu stwierdzono, że w okresie objętym zaskarżoną decyzją u kontrahenta nie wystąpiły w zakresie usług transportowych i ogólnobudowlanych czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług oraz że ww. faktury wystawione przez T.W. nie odpowiadają rzeczywistości, to brak jest w niniejszym postępowaniu podstaw do odmiennej oceny prawnej tych samych okoliczności w postępowaniu prowadzonym wobec skarżącej. Organ odwoławczy podkreślił, że zobowiązany jest uznać za udowodnione to, co wynikało z treści dokumentu i nie może swobodnie oceniać ani kwestionować treści dokumentu urzędowego, nie przeprowadzając na podstawie art. 194 § 3 Ordynacji podatkowej dowodu przeciwko prawdziwości zawartych w nim informacjom. Zebrany w sprawie pozostały materiał dowodowy nie zdołał obalić domniemania zgodności z prawdą dokumentu urzędowego jakim jest decyzja Naczelnika Urzędu Skarbowego z dnia [...] sierpnia 2013 r. Wyjaśnił przy tym, że decyzja ta, jej ustalenia znane były organowi z urzędu, zatem uzupełnienie materiału dowodowego o ten dokument w toku postępowania odwoławczego jedynie ugruntowało i potwierdziło prawidłowość ustaleń dokonanych przez organ I instancji. W skardze z dnia [...] stycznia 2014 r. wniesionej na powyższe rozstrzygnięcie E.K., reprezentowana przez pełnomocnika, wniosła o uchylenie w całości zaskarżonej decyzji oraz poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji i zasądzenie kosztów postępowania sądowego wg norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzuciła: 1. mające wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów prawa materialnego: -art. 9 ust. 1 i art. 10 ust. 1 pkt 3, art. 11 ust. 1, art. 14 ust 1 i 3, art. 22 ust. 1, art. 23, art. 24 ust. 1, art. 24a ust. 1, art. 26 ust. 1 pkt 2, art. 30c ust. 1, art. 45 ust. 1, ust. 1a, ust. 4 pkt 3 i ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, poprzez bezzasadną odmowę uznania jako koszt uzyskania przychodu wydatków skarżącej związanych z zapłatą za wykonane przez T.W. usługi transportowe i roboty ogólnobudowlane udokumentowane fakturami VAT nr [...] z dnia [...].03.2005 r., nr [...] z [...].05.2005 r., nr [...] z [...].06.2005 r., nr [...] z [...].07.2005 r., nr [...] z [...].09.2005 r., nr [...] z [...].10.2005 r, nr [...] z [...].11.2005 r. i nr [...] z [...].12.2005 r.; 2. mające istotny wpływ na wynik sprawy naruszenie przepisów postępowania: -art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej poprzez jego niewłaściwe zastosowanie w sytuacji, gdy nie istnieją podstawy faktyczne i prawne do utrzymania w mocy decyzji organu I instancji określającej skarżącej wysokość zobowiązania w podatku dochodowym od osób fizycznych za 2005 r. w kwocie 65.372 zł, -art. 121 § 1, art. 122, art. 187 § 1 oraz art. 191 Ordynacji podatkowej poprzez nieprawidłową ocenę zgromadzonego w sprawie materiału dowodowego, tj. przyjęcie, że usługi transportowe oraz roboty ogólnobudowlane udokumentowane ww. fakturami VAT nie zostały faktycznie wykonane, a przedmiotowe faktury nie dokumentują usług, które mają z nich wynikać i w związku z tym nie stanowią kosztu uzyskania przychodu, -art. 181, art. 187 § 1, art. 190, art. 192 Ordynacji podatkowej poprzez nieuwzględnienie podniesionego w odwołaniu od decyzji organu I instancji zarzutu oparcia przedmiotowej decyzji na przesłuchaniu w charakterze świadków kontrahentów T.W.. Organ nie wskazał imion i nazwisk tych świadków, a skarżąca nie mogła brać udziału w przeprowadzeniu dowodu, zadawać świadkom pytań oraz składać ewentualnych wyjaśnień w związku z tymi zeznaniami, -art. 216 w zw. z art. 235, art. 194 i art. 229 Ordynacji podatkowej poprzez zaniechanie wydania postanowienia w przedmiocie uzupełnienia materiału dowodowego o wyciąg z wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego decyzji z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] określającej T.W. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w okresie od lutego do grudnia 2005 r. Skarżąca zarzuciła Dyrektorowi Izby Skarbowej, że w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji bardzo lakonicznie i ogólnie odniósł się do zarzutu oparcia decyzji organu I instancji na zeznaniach kontrahentów T.W.. Stwierdził, że organ I instancji nie oparł zaskarżonej decyzji na tych zeznaniach, tymczasem Naczelnik Urzędu Skarbowego w uzasadnieniu decyzji z dnia [...] września 2013 r. wyraźnie powołał się na nie. Ponadto organ II instancji nie odniósł się do zarzutu, iż organ I instancji nie wskazał imion i nazwisk tych świadków, a skarżąca nie mogła brać udziału w ich przesłuchaniach, zadawać pytań i składać ewentualne wyjaśnienia. Zdaniem skarżącej, Dyrektor Izby Skarbowej powinien był wydać postanowienie o włączeniu do materiału dowodowego wyciągu z decyzji z dnia [...] sierpnia 2013 r. nr [...] wydanej przez Naczelnika Urzędu Skarbowego określającej T.W. zobowiązanie w podatku od towarów i usług za poszczególne miesiące w okresie od lutego do grudnia 2005 r. Ponadto organ - powołując się na ww. decyzję jako dowód w sprawie mający walor dokumentu urzędowego - nie wykazał, że ww. decyzja jest decyzją ostateczną. W odpowiedzi na skargę Dyrektor Izby Skarbowej, przytaczając argumenty jak w uzasadnieniu swojego rozstrzygnięcia, wniósł o jej oddalenie. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Kwestia sporna w rozpoznawanej sprawie dotyczyła ustalenia czy faktury: nr [...] z dnia [...].03.2005 r., nr [...] z [...].05.2005 r., nr [...] z [...].06.2005 r., nr [...] z [...].07.2005 r., nr [...] z [...].09.2005 r., nr [...] z [...].10.2005 r, nr [...] z [...].11.2005 r. i nr [...] z [...].12.2005 r., wystawione przez firmę Usługi [...] T.W., dokumentowały rzeczywiste wykonanie usług, czy też były tak zwanymi "pustymi fakturami". W tym miejscu przywołać należy treść art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tekst jedn. Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176 ze zm.), zgodnie z którym, kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Zatem, aby wydatki strony skarżącej mogłyby być uznane za koszt uzyskania przychodów, muszą być związane z danym źródłem przychody, w tym wypadku, z prowadzoną pozarolniczą działalnością gospodarczą. Oznacza to, że powinny być rzeczywiście poniesione oraz pozostawać w związku przyczynowo skutkowym z osiągniętym lub spodziewanym przychodem z tego źródła. Ponadto, wydatki muszą być udokumentowane prawidłowo wystawionymi i rzetelnymi fakturami; muszą to być więc faktury odzwierciedlające konkretne (rzeczywiste) zdarzenie gospodarcze. Rzeczywiste zdarzenie gospodarcze to bowiem nie tylko dokonanie transakcji nabycia określonego towaru czy usługi u konkretnego sprzedawcy i za konkretną cenę, a także odpowiednie udokumentowanie tej operacji. W świetle powyższego, w ocenie Sądu, zasadnie uznały organy podatkowe, że sporne faktury nie dokumentują rzeczywistej sprzedaży usług przez firmę Usługi [...] T.W.. W toku prowadzonego postępowania skutecznie bowiem zakwestionowano ich wartość i moc dowodową, zaś przyczyny, dla których faktury te uznano za niewiarygodne, w ocenie Sądu, w pełni zasługują na aprobatę. Wskazać w tym miejscu należy, że jedynie skarżąca, jej małżonek i syn oraz T.W. twierdzili, że do spornych transakcji doszło. Były to jednak twierdzenia gołosłowne, nie poparte żadnymi materialnymi i wiarygodnymi dowodami, a co więcej pozostające w całkowitej sprzeczności z zeznaniami pracowników firmy skarżącej, którzy rzekomo mieli bezpośrednio współpracować i nadzorować prace budowlane czy usługi transportowe wykonywane przez T.W.. Mąż skarżącej, który częściowo zajmował się prowadzeniem firmy w toku prowadzonego postępowania zeznał, że T.W. wykonując drobne prace budowlane, na budowie w [...] wykonywał polecenia brygadzisty, a na budowie chłodni był do dyspozycji pracowników R. Wskazać też przy tym należy na wzajemne sprzeczności w zeznaniach i okoliczność częstej zmiany zeznań skarżącej czy jej męża, a także częste jej odpowiedzi "nie wiem", "nie pamiętam", "wydaje mi się" czy "mogło tak być, że..". Nie wolno przy tym też zapominać, że najbliżsi skarżącej, a tym bardziej sama skarżąca to osoby, które mają oczywisty interes w wykazaniu, że takie transakcje miały miejsce. I bez znaczenia pozostaje przy tym argument skarżącej znacznego upływu czasu od tamtych wydarzeń. Organ nie pytał bowiem pracowników firmy R o mało istotne szczegóły dotyczące spornych robót, ale o zasadniczą kwestię czy znają, czy widzieli T.W. bądź jego pracowników wykonujących prace budowlane, skoro prace te miały być wykonywane pod ich nadzorem. W ocenie Sądu, powyższe uprawniało organy podatkowe do odrzucenia tych zeznań jako niewiarygodnych i odmowy ich uwzględnienia w czynionych ustaleniach faktycznych. Równie przekonujące są ustalenia organów w zakresie warunków współpracy z T.W., formy rozliczeń itp. jako znacznie odbiegających od podstawowych zasad przestrzeganych przez doświadczonych przedsiębiorców. Bowiem, jak zeznała sama skarżąca, nigdy nie była w firmie T.W., nie wie gdzie ona się znajduje. Nie sporządzane były umowy na świadczenie usług. Brak też jest dokumentów rozliczeń z powierzonego T.W. materiałów. Nie kwitował on odbioru towaru, który przewoził. Pozostawiając już na uboczu brak profesjonalizmu w działaniach skarżącej należy przy tym zauważyć, że płatności za świadczone przez T.W. usługi wymienione w spornych fakturach następowały gotówką, zaś wystawione przez nią dowody wypłat posiadają liczne braki, niekiedy uniemożliwiające ich identyfikację, liczne sprzeczności i niezgodności, brak chronologii, a jeden z nich (dowód z [...].11.2005 r.) nawet inną aniżeli pozostałe dowody szatę graficzną. W ocenie Sądu, trzeba też zgodzić się z konstatacją organów braku faktycznego odbioru przez T.W. towaru z firmy N na podstawie jednorazowego upoważnienia wystawionego dnia [...].03.2005 r., w pełni popierając ustalenia co do autentyczności podpisu T.W. i użycia pieczątki firmowej R na dokumencie WZ oraz braku możliwości identyfikacji upoważnionego. W toku postępowania zakończonego zaskarżoną decyzją organy ustaliły również, że T.W. nie miał realnych możliwości wykonania usług transportowych czy prac budowlanych udokumentowanych spornymi fakturami; nie zatrudniał pracowników, nie miał odpowiedniego zaplecza technicznego, nie miał nawet samochodu do przewozu towarów, mimo, że jak twierdzi skarżąca, T.W. poruszał się białym dostawczym busem. Bez wpływu na powyższe ustalenia organów pozostają twierdzenia T.W. zatrudniania pracowników "na czarno" czy bezpłatnego korzystania na podstawie umowy użyczenia z samochodu znajomych, tym bardziej, że swych twierdzeń świadek w żaden sposób nie udowodnił; nie wskazał chociażby danych zatrudnianych osób czy tych od których samochody pożyczał, a nawet jakie to były pojazdy. Oceniając powyższe, nie można tracić z pola widzenia, że wystawione w 2005 r. przez T.W. faktury za wykonane usługi opiewały na niebagatelną kwotę ponad 1,1 mln zł. Prawidłowe i logiczne są też ustalenia organów podatkowych, że ceny za usługi transportowe zastosowane w transakcjach z T.W. były niewspółmiernie wysokie w porównaniu do stosowanych na rynku przez inne firmy przewozowe, w szczególności w sytuacji, w której, według twierdzeń pracowników firmy R, nie w pełni wykorzystywane były samochody będące własnością firmy skarżącej. I słusznie, za nieprzekonujące uznano twierdzenia skarżącej, że ustalone stawki związane były z niezwykłą dyspozycyjnością i solidnością T.W.. Poza tym, jak ustalono w toku prowadzonego wobec T.W. postępowania podatkowego w sprawie wymiaru podatku od towarów i usług za 2005 r., pomimo wystawienia w kontrolowanym okresie faktur na ponad 1,1 mln zł, T.W. nie posiadał dowodów potwierdzających nabycie towarów i usług związanych z wystawionymi fakturami sprzedaży. Trafna i zasadna jest zatem konstatacja organów, że T.W. w rzeczywistości był typowym podmiotem zajmującym się wystawianiem "pustych faktur". W tym miejscu podnieść należy, że Sąd, wbrew zarzutom skargi, nie dostrzega naruszenia prawa w wykorzystaniu dowodów z innych postępowań. Faktem jest, że w rozpoznawanej sprawie wykorzystano i posiłkowano się materiałem dowodowym pochodzącym z innego postępowania prowadzonego w stosunku do T.W.. Możliwość taką przewiduje bowiem art. 180 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 749). Zgodnie z jego treścią, jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. Tak szerokie ujęcie w przepisach Ordynacji podatkowej dowodów dopuszczanych w postępowaniu podatkowym uzasadniało działanie organu, który dopuścił jako dowody, materiały i ustalenia pochodzące z innego postępowania. Co więcej, przepisy Ordynacji podatkowej nie przewidują, odmiennie niż chociażby kodeks postępowania karnego, zasady bezpośredniości przeprowadzania dowodów. Zatem, skoro dowodem w sprawie podatkowej mogą być zeznania świadka złożone w innym postępowaniu, to oczywistym jest, że czynny udział strony w przeprowadzanym przez organ postępowaniu dowodowym z natury rzeczy nie może polegać na uczestnictwie przy jego przesłuchaniu w charakterze świadka, zadawaniu mu pytań, itp. W decyzji organu I instancji, a następnie w zaskarżonej decyzji, w sposób wyczerpujący, spójny i logiczny opisane zostały transakcje dokonywane pomiędzy skarżącą a T.W., zaś ogólne powołanie się w nich na zeznania kontrahentów T.W., w oparciu o wyciąg decyzji wymiarowej z dnia [...] sierpnia 2013 r. wydanej wobec T.W., służyło jedynie potwierdzeniu podobnego mechanizmu jego działania. Ponadto, dane osobowe owych kontrahentów chronione są ustawą i nie mogą być ujawnione, nie byli oni bowiem świadkami w rozpoznawanej sprawie, lecz świadkami w sprawie prowadzonej w stosunku do T.W.. Mimo jednak to, brak jest podstaw do deprecjonowania takiego materiału dowodowego tylko dlatego, że pochodzi z innego postępowania, tym bardziej, że nie jest on jedynym czy nawet głównym dowodem w ustaleniach organów. Podkreślić w tym miejscu należy, że nie można zgodzić się z twierdzeniem skarżącej, że organ nie wykazał, iż ww. decyzja z [...] sierpnia 2013 r. jest prawomocna. W zaskarżonej decyzji organ odwoławczy wyraźnie wskazał, że: "Pan T.W. nie zakwestionował tych ustaleń organu podatkowego gdyż nie złożył odwołania od powyższej decyzji", co oznacza, że decyzja organu I instancji stała się decyzją ostateczną. Rację też należy przyznać organom, że w sprawie miał zastosowanie art. 23 § 2 Ordynacji podatkowej, gdyż dane wynikające z ksiąg podatkowych skarżącej, po wyłączeniu zapisów dokonanych na podstawie zakwestionowanych i uznanych za nierzetelne faktur zakupu, pozwalały na określenie podstawy opodatkowania bez potrzeby szacowania tychże kosztów. W ocenie Sądu, wymowa wszystkich powyższych okoliczności jest jednoznaczna i wskazuje zasadność wniosku organów podatkowych co do braku udowodnienia przez skarżącą nabycia od firmy T.W. usług ogólnobudowlanych i transportowych udokumentowanych spornymi fakturami. To zaś jest wystarczające do wyeliminowania ich z kosztów uzyskania przychodów. W sprawach dotyczących podatku dochodowego, w odróżnieniu od podatku od towarów i usług, podatnik zasadniczo ma możliwość wykazywania, że poniósł wydatek kosztowy nie tylko przez przedstawienie faktury zakupowej, ale także innymi, dostępnymi dowodami. Jednak dowodów takich w rozpoznawanej sprawie brak. W ocenie Sądu, organy podatkowe podjęły wszelkie niezbędne działania w celu dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy (art. 122 Ordynacji podatkowej), w szczególności organ I instancji dokonały sprawdzenia ksiąg podatkowych skarżącej, analizy transakcji udokumentowanych spornymi fakturami VAT, przesłuchały skarżącą oraz licznych świadków, niektórych z nich nawet kilkakrotnie. Ustaliły stan faktyczny w oparciu o prawidłowo zebrany i kompletny materiał dowodowy, a dokonana jego ocena jest właściwa, ma walor logiczności i znajduje oparcie w zasadach doświadczenia życiowego, co wyraz swój znalazło w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, stosownie do brzmienia art. 210 § 1 Ordynacji podatkowej. Zatem trudno zarzucić organom podatkowym, że popełniły błędy czy to w gromadzeniu materiału dowodowego czy to, że wykroczyły poza granice zasady swobodnej oceny dowodów, uznając część z nich za niewiarygodne. Było to o tyle istotne, gdyż w niniejszej sprawie organ miał do czynienia z przeciwstawnymi, wykluczającymi się wzajemnie osobowymi środkami dowodowymi. W konsekwencji, wbrew zarzutom skargi, zasadnie organ odwoławczy zastosował w rozpoznawanej sprawie art. 233 § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Podkreślić przy tym również należy, że odmienna od woli skarżącej ocena zgromadzonego materiału dowodowego nie może świadczyć o naruszeniu przez organ odwoławczy art. 191 Ordynacji podatkowej, tym bardziej, że strona w toku postępowania nie przedłożyła żadnych wiarygodnych i materialnych dowodów potwierdzających swoją wersję w zakresie usług ogólnobudowlanych i transportowych świadczonych przez firmę Usługi [...] T.W., udokumentowanych spornymi fakturami. W świetle powyższych rozważań, za nieuprawnione należało uznać zarzuty skarżącej naruszenia prawa procesowego określonych w Ordynacji podatkowej. Kierując się zatem przedstawionymi względami, skarga w niniejszej sprawie, na podstawie art. 151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu administracyjnym (tekst jedn. Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.), podlega oddaleniu.