I SA/Go 993/10

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie następującym: Przewodniczący Sędzia WSA Krystyna Skowrońska- Pastuszko (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Alina Rzepecka Sędzia WSA Anna Juszczyk- Wiśniewska Protokolant Referent Anna Pakuła po rozpoznaniu na rozprawie w dniu 16 grudnia 2010 r. sprawy ze skargi Przedsiębiorstwa "R" sp. z o.o. na decyzję Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] r. nr [...] w przedmiocie określenia wartości celnej towaru oraz wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług oddala skargę. W dniu [...] września 2010 r. "Przedsiębiorstwo R" Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wniosła skargę na decyzję Dyrektora Izby Celnej dnia [...] sierpnia 2010 r. nr [...] utrzymującą w mocy decyzję Naczelnika Urzędu Celnego z dnia [...] maja 2010r. nr [...] wydaną w przedmiocie określenia wartości celnej towaru, wysokości zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu oraz kwoty odsetek od tego podatku. Jak wynika z akt, stan sprawy był następujący. W dniu [...] maja 2006 r. działająca z upoważnienia skarżącej Agencja Celna zgłosiła do procedury dopuszczenia do wolnego obrotu (nr zgłoszenia [...]) tkaninę z włókien syntetycznych w łącznej ilości 31.593,50 mb. Jako wartość celną importowanego towaru zadeklarowano kwotę 22.115,45 USD – zgodnie z dołączoną do zgłoszenia celnego fakturą nr [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r., wystawioną przez firmę T z USA. Do zgłoszenia celnego dołączono ponadto m. in. wystawione przez H Ltd. z Chin: packing list, certyfikat oraz świadectwo pochodzenia Form A nr [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r., z którego wynika, że dotyczy ono faktury nr [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r. Naczelnik Urzędu Celnego decyzją z dnia [...] marca 2007 r. wydaną po zakończeniu postępowania celnego wszczętego z urzędu postanowieniem z dnia [...] grudnia 2006 r. w sprawie zmiany zgłoszenia celnego [...] z [...] maja 2006 r., w części dotyczącej kodu taryfy celnej – zmienił dane w ww. zgłoszeniu celnym w procedurze dopuszczenia do wolnego obrotu (kod procedury celnej 4000) w części dotyczącej kodu towaru. Zmiana pozycji taryfy celnej nie spowodowała zmiany należności celnych przywozowych. Pismem z dnia [...] stycznia 2008 r. Biuro do Spraw Inspekcji Wwozu, Wywozu i Kwarantanny Chińskiej Republiki Ludowej potwierdziło autentyczność i poprawność wystawionego świadectwa. Stwierdziło także (po przeprowadzeniu dochodzenia), że towary objęte świadectwem zostały wyprodukowane w Chinach, materiały zostały wytworzone i zakupione na miejscowym rynku. Do pisma dołączono także kopię faktury nr [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r. powiązaną z wyżej wymienionym świadectwem. Zgodnie z tą fakturą firma H Ltd. z Chin (wystawiająca także dokumenty przedłożone ze zgłoszeniem celnym) sprzedała skarżącej Spółce towar objęty przedmiotowym świadectwem pochodzenia za kwotę 64.067,08 USD, przy cenie jednostkowej tkaniny 1,96-2,21 USD/mb. Postanowieniem z dnia [...] lipca 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego wszczął z urzędu postępowanie dotyczące ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru oraz należnego podatku od towarów i usług dla towaru objętego zgłoszeniem celnym z dnia [...] maja 2006 r. nr [...]. Powyższe postanowienie (zgodnie z adnotacją "otrzymują") doręczono Agencji Celnej, skarżącej Spółce, jak i jej pełnomocnikowi - doradcy podatkowemu J.C., działającemu na podstawie pełnomocnictwa z dnia [...] sierpnia 2003 r., dołączonego do akt administracyjnych prowadzonego wobec skarżącej postępowania dotyczącego zgłoszenia celnego z dnia [...] czerwca 2007r. nr [...]. Z treści tego pełnomocnictwa wynika, że skarżąca ustanowiła J.C. pełnomocnikiem do dokonywania w jej imieniu wszelkich czynności przed organami celnymi, podatkowymi, egzekucyjnymi i sądami, składania wszelkich oświadczeń i wniosków. Zgodność z oryginałem powyższego pełnomocnictwa potwierdził sam doradca podatkowy w dniu [...] lipca 2008 r. Pełnomocnikowi temu doręczono też w dniu 20 lipca 2009 r. (tak jak i skarżącej Spółce) wezwanie do złożenia zabezpieczenia. Według druku "Potwierdzenie złożenia zabezpieczenia" - Seria PL A nr [...] czynności tej dokonano w dniu [...] sierpnia 2009 r. W dniu [...] sierpnia 2009 r. pełnomocnik powołując na sygnaturę postanowienia o wszczęciu postępowania z dnia [...] lipca 2009 r., złożył pisemny wniosek o uzupełnienie zgromadzonych dowodów. Domagał się w nim sporządzenia legendy do akt sprawy oraz ponumerowania kolejno zgromadzonych dowodów; dołączenia do akt oryginału faktury nr [...] (inny numer niż rachunek dotyczący przedmiotowego postępowania); przetłumaczenia na język polski pisma z dnia [...] sierpnia 2007r. (w aktach sprawy brak pisma noszącego taką datę), które Izba Celna przesłała do Biura do Spraw Inspekcji Wwozu i Kwarantanny ChRL, bowiem w aktach sprawy znajduje się dowód sporządzony w języku obcym, zaś dokument niezrozumiały nie może stanowić dowodu w sprawie. Z treści pisma wynika, że pełnomocnik przesłał je również "do wiadomości" skarżącej Spółce. Pismem z dnia [...] sierpnia 2009 r. pełnomocnik ponowił wcześniejsze wnioski – w szczególności co do dołączenia do akt oryginału faktury numer [...] i przetłumaczenia pisma z dnia [...] sierpnia 2007 r. przesłanego przez polskie organy celne do władz chińskich. Decyzją z dnia [...] listopada 2009 r. Naczelnik Urzędu Celnego określił skarżącej wartość celną towaru, wysokość zobowiązania podatkowego w podatku od towarów i usług, kwotę odsetek od VAT dla towaru objętego zgłoszeniem celnym [...] z dnia [...] maja 2006 r. Dyrektor Izby Celnej decyzją z dnia [...] stycznia 2010 r. uchylił powyższe rozstrzygnięcie w całości i przekazał sprawę do ponownego rozpatrzenia wskazując, że w sprawie została wydana ostateczna decyzja z dnia [...] marca 2007 r., więc zgodnie z art. 240 § 1 Ordynacji podatkowej należało wznowić postępowanie. W konsekwencji powyższego, Naczelnik Urzędu Celnego postanowieniem z dnia [...] stycznia 2010 r. wznowił postępowanie podatkowe w sprawie zakończonej decyzją z dnia [...] marca 2007 r. W toku tego postępowania pełnomocnik skarżącej przy piśmie z dnia [...] marca 2010 r. przedłożył pismo Ambasady RP z dnia [...] marca 2010 r., adresowane do R.F. Prezesa Zarządu R, w którym poinformowano adresata, że Ambasada nie zajmuje się wprost pośrednictwem w wyjaśnianiu spraw związanych z transakcjami handlowymi, ale kontaktując się telefonicznie w języku chińskim z panem S. z firmy H Ltd. uzyskano informacje, że utrudnione jest wyjaśnienie tej sprawy z uwagi na stosunkowo odległy okres, jak też że firma nie zajmuje się eksportem a tylko handlem wewnętrznym. Wraz z kolejnym pismem złożonym 23 marca 2010 r., pełnomocnik J.C. przedłożył kserokopię faksu firmy H Ltd. z Chin, sporządzonego w języku angielskim, a nadesłanego do Konsula RP wraz z dokonanym przez siebie tłumaczeniem. Z tłumaczenia tego wynika, że skarżąca nigdy nie kontaktowała się bezpośrednio z wyżej wymienioną firmą chińską i nigdy nie kupowała od niej towarów. W piśmie wymieniono szereg faktur z 2006 r. oraz z 2007r. (po 7 numerów) stwierdzając, że nigdy nie otrzymano płatności za te faktury od skarżącej. Decyzją z dnia [...] maja 2010 r., wydaną po przeprowadzeniu postępowania wznowieniowego, Naczelnik Urzędu Celnego określił wartość celną importowanego towaru, wysokość zobowiązania w podatku od towarów i usług z tytułu importu, kwotę odsetek od VAT liczoną od kwoty podatku do zapłaty za okres od [...] maja 2006 r. do dnia [...] sierpnia 2009r. (tj. od dnia następnego po dniu powstania obowiązku podatkowego do dnia poprzedzającego wpłatę kwoty zabezpieczenia). W motywach rozstrzygnięcia organ pierwszej instancji wskazał, że jako potwierdzenie, iż świadectwo pochodzenia dotyczy ściśle określonego towaru, eksporter w nim wskazany (firma H Ltd.) umieścił w rubryce nr 10 przedmiotowego świadectwa numer faktury [...] z dnia [...] kwietnia 2006r. jako dokumentu przynależnego do świadectwa i podanego towaru. Zgodnie z informacją w rubryce nr 3 oraz 12 tego świadectwa, przedmiotem importu do Wspólnoty był towar w postaci tkaniny w ilości 31593,50mb. Autentyczność świadectwa pochodzenia została potwierdzona przez chiński organ weryfikacyjny, który ustalił także, że produkty objęte tym świadectwem zostały wyprodukowane w fabryce w Chinach. Na potwierdzenie powyższego przedstawiono kopię faktury [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r., z której wynika, że dotyczy ona transakcji między H Ltd. a skarżącą Spółką. Organ wskazał, że rachunek ten potwierdza, że przedmiotem sprzedaży była tkanina w ilości 584 rolek, 31593,50 mb o wartości 64.067,08 USD. Nadto, biorąc pod uwagę przedłożone do zgłoszenia celnego świadectwo pochodzenia i dane zawarte w fakturze przynależnej do tego świadectwa, organ pierwszej instancji stwierdził, że faktycznego eksportu – importu towaru dokonano na podstawie danych zawartych w fakturze przekazanej przez władze kraju eksportu. Wyjaśniając kwestie podnoszone w trakcie postępowania przez pełnomocnika skarżącej organ wskazał, że nie zachodzi konieczność urzędowego tłumaczenia sporządzonego w języku angielskim pisma przewodniego przesyłającego świadectwo pochodzenia do weryfikacji, gdyż istotą dowodu związanego z weryfikacją jest odpowiedź udzielona przez uprawniony organ Chin, a to pismo zostało przetłumaczone na język polski. Stwierdził także, że w prowadzonym przez siebie postępowaniu nie jest związany żadnymi terminami od daty uzyskania pierwszego dowodu do chwili wszczęcia postępowania. Wskazał, że przeprowadzenie wnioskowanej kontroli w siedzibie importera jest bezcelowe, bowiem przedmiotem postępowania jest ustalenie faktycznej wartości towaru. Biorąc pod uwagę powyższe ustalenia oraz dyspozycję art.29 WKC, organ celny przyjął, że faktyczną ceną należną za towar jest wartość określona w fakturze nr [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r. w kwocie 64.067,08 USD. Powołując się na art.29 ust.13 ustawy o VAT Naczelnik Urzędu Celnego wskazał następnie, że podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. Fakt ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru, spowodował konieczność zmiany podstawy VAT, a co za tym idzie jego kwoty należnej tytułem importu. Stwierdzając na podstawie art. 33 ust.2 ustawy o VAT, że kwota podatku od towarów i usług została wykazana nieprawidłowo, organ pierwszej instancji dokonał jej określenia w prawidłowej wysokości. Natomiast biorąc pod uwagę przepisy art.53 §1, art.51 §1 Ordynacji podatkowej oraz art.33 ust.1 i art.19 ust.7 ustawy o VAT stwierdził, że datą powstania zobowiązania podatkowego jest data powstania długu celnego, czyli objęcia towaru procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu, tj. [...] maja 2006 r. W związku z powyższym organ obliczył także należne odsetki od VAT. Powyższą decyzję doręczono pełnomocnikowi skarżącej 14 maja 2010 r. W ustawowym terminie pełnomocnik złożył od niej odwołanie, o czym również poinformował Spółkę (k. 96 akt administracyjnych). Wniósł o uchylenie zaskarżonej decyzji w całości oraz umorzenie postępowania podatkowego. Zarzucił, że ocenia stanu faktycznego odbyła się z obrazą art.191 Ordynacji podatkowej, bowiem materiał zgromadzony w sprawie jak i jego ocena nie pozwoliły na stwierdzenie, że zaistniały okoliczności stanowiące przesłanki do wszczęcia postępowania celnego i podatkowego. Według odwołującego się doszło również do naruszenia art.29 ust.1 WKC, ponieważ organ celny w żaden sposób nie dowiódł, że wartość celna towaru jest niższa od wartości celnej towarów identycznych lub podobnych, przez co postępowanie jest niezupełne. Nie zgodził się również z poglądem, że organy celne nie mają prawa do kwestionowania uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji ani też domagania się od władz weryfikujących świadectwo pochodzenia udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z właściwością przepisów w danym kraju, bowiem poza sporem pozostaje dowód odnoszący się do wartości celnej towaru, który został pozyskany w drodze nie objętej wnioskiem o weryfikację świadectwa pochodzenia. Dokument w postaci kserokopii z kopii faktury wystawionej przez H Ltd. z Chin nie został poddany weryfikacji przez zagraniczny organ celny. Pełnomocnik stwierdził, że w świetle art.180 Ordynacji podatkowej kopia faktury nie może być potraktowana jako dowód w sprawie. Nie została potwierdzona za zgodność z oryginałem. Poddał w wątpliwość również zasadność określenia nowej wartości celnej towaru w oparciu o tzw. metodę kalkulacji. Wskazał też na wydanie decyzji po dwuletnim okresie od daty otrzymania wyniku weryfikacji świadectwa pochodzenia. Zarzucił, że nie wystąpiono do banku o potwierdzenie dokonania płatności faktury [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r. Kolejne zarzuty to nieprzeprowadzenie kontroli w siedzibie firmy, błędny wymiar odsetek, brak oceny dowodów nadesłanych przy pismach z [...] oraz [...] stycznia, [...] lutego oraz [...] marca 2010 r. W uzupełnieniu odwołania – w piśmie z [...] czerwca 2010 r. – pełnomocnik przedstawił swoje stanowisko co do tego, że zaskarżona decyzja narusza zakaz reformationis in peius. W toku postępowania odwoławczego Dyrektor Izby Celnej postanowieniem z dnia [...] lipca 2010 r. włączył do prowadzonego postępowania m. in. pismo pełnomocnika skarżącej z dnia [...] września 2009 r. wraz z pismem H Ltd z dnia [...] sierpnia 2008 r. oraz pismo Biura Inspekcji Wjazdowo – Wyjazdowej i Kwarantanny z Chin z dnia [...] lutego 2010 r. W piśmie z [...] sierpnia 2009 r. firma H Ltd wskazując cztery faktury (żadna z nich nie dotyczyła niniejszej sprawy) wyjaśniła, że towary w nich wymienione były przedmiotem obrotu z klientem z USA, który dokonał za nie płatności. Spółka R za te faktury nie zapłaciła. Natomiast w piśmie z [...] lutego 2010 r. Biuro Inspekcji poinformowało, po przeprowadzeniu dochodzenia, że zgodnie z wyjaśnieniem złożonym przez firmę H Ltd jej oświadczenie z [...] sierpnia 2009 r. zostało złożone na prośbę firmy R w oparciu o informacje dostarczone przez nią. Te dwie firmy cieszyły się dobrą i długotrwałą współpracą. Firma R dokonała zakupu towarów objętych czterema fakturami i poprosiła firmę H Ltd o wystawienie czterech faktur proforma na T w USA, które nie zgadzają się z fakturami. W piśmie z dnia [...] sierpnia 2010 r. pełnomocnik wskazał dodatkowo, że skoro kwota cła nigdy nie została rozstrzygnięta, to brak było podstaw do wydania przez organ pierwszej instancji decyzji z dnia [...] maja 2010 r. określającej wysokość podatku od towarów i usług. Po rozpatrzeniu odwołania, decyzją z dnia [...] sierpnia 2010 r. Dyrektor Izby Celnej utrzymał zaskarżoną decyzję w mocy. Uzasadniając swoje rozstrzygnięcie organ odwoławczy wyjaśnił, że w momencie przyjmowania zgłoszenia celnego organ celny ocenia jedynie jego poprawność formalną, a dane w nim zawarte przyjmowane są jako deklaracja, która może zostać poddana w późniejszym czasie bardziej szczegółowej kontroli (art.78 WKC). Takiej kontroli poddano dokumenty dołączone do zgłoszenia dokonanego w niniejszej sprawie. Weryfikacja wykazała, że świadectwo pochodzenia jest autentyczne i poprawne, ale organ celny otrzymał również wyszczególnioną w tym świadectwie fakturę nr [...] z dnia [...] kwietnia 2006r. wystawioną na rzecz skarżącej na towar objęty świadectwem, opiewającą na kwotę 64.067,08 USD. Odnośnie dowodów przedstawionych przez skarżącą w toku prowadzonego, w obu instancjach, postępowania, w tym m. in. kopii oświadczenia firmy H Ltd. z Chin z [...] marca 2010 r. ze stwierdzeniem, że firma R nigdy nie kontaktowała się z firmą H Ltd. z Chin, nie kupowała żadnych towarów bezpośrednio w tej firmie, jak również nigdy nie dokonywała żadnych płatności na rzecz tej firmy oraz kopii pisma z Ambasady RP, w którym stwierdzono, że kontaktowano się telefonicznie z Panem S. z firmy "H" i uzyskano informację, że firma ta nie zajmuje się eksportem a tylko handlem wewnętrznym - Dyrektor Izby Celnej stwierdził, że pisma te pozostają bez znaczenia dla przedmiotu niniejszej sprawy, albowiem firma H Ltd. z Chin nie jest w jakikolwiek sposób powiązana z przedmiotową sprawą, jak również nie znajduje się w żadnym dokumencie znajdującym się w aktach sprawy. Powołując się na przepis art.29 WKC, organ odwoławczy przyjął, że wartością celną jest wartość transakcyjna określona w fakturze nr [...] z dnia [...] kwietnia 2006 r. wystawionej przez H Ltd. z Chin. Wyjaśnił także, że zgodnie z art.218 w zw. z art.181 RWKC dla potrzeb ustalenia wartości celnej nie jest wymagany oryginał faktury. Uzyskano kopię faktury nr [...] wystawionej przez firmę H z Chin, a więc tę samą firmę, której dotyczyło świadectwo pochodzenia, packing list i certyfikat tj. dokumenty załączone do przedmiotowego zgłoszenia celnego. W fakturze tej jako kupującego wskazano firmę R. Na zarzut, że pismo organów celnych z [...] sierpnia 2007 r. sporządzone w języku angielskim, skierowane do Biura do Spraw Inspekcji Wwozu, Wywozu i Kwarantanny Chińskiej Republiki Ludowej dowodzi, że decyzja została wydana na podstawie dowodu sporządzonego w języku obcym, Dyrektor Izby Celnej wyjaśnił, że podstawę wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie nie stanowił wniosek o weryfikację świadectwa pochodzenia a jedynie wynik uzyskanej weryfikacji. Przedmiotowym pismem zwrócono się do uprawnionego organu administracji Chin o weryfikację ww. świadectwa pochodzenia z [...] kwietnia 2006 r. W konkluzji organ odwoławczy stwierdził, że Naczelnik Urzędu Celnego właściwie dokonał oceny ujawnionych dokumentów i zasadnie przyjął, że w myśl art.29 WKC wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna określona w fakturze nr [...]. Za bezzasadny uznał także zarzut nieprzeprowadzenia kontroli, gdyż mogły one być przeprowadzone u zgłaszającego, bądź u każdej innej osoby bezpośrednio lub pośrednio zainteresowanej zawodowo tymi operacjami, jak również u każdej innej osoby posiadającej dla potrzeb zawodowych wymienione dokumenty i dane. Odzwierciedleniem tego jest protokół pokontrolny nr [...] z [...] marca 2008 r. z przeprowadzonej kontroli w siedzibie importera towaru PHZ R Sp. z o.o., którego jeden egzemplarz doręczono kontrolowanemu 20 marca 2008 r. Na zarzuty nierozpatrzenia przez organ pierwszej instancji wniosku pełnomocnika o wystąpienie do Banku o potwierdzenie dokonania płatności tytułem faktury, pozyskania dowodów od chińskiego producenta tkanin w zakresie negocjacji zakupu towaru, zamówień oraz zapłaty za dostarczone towary, jak też nieuwzględnienia i nieocenienia w procesie rozstrzygania materiałów dowodowych nadesłanych z pismami ze stycznia , lutego i marca 2010 r. (5 pism) - Dyrektor Izby Celnej wskazał, że wymienione pisma nie wpłynęły do organu pierwszej instancji w toku prowadzonego postępowania ani do organu drugiej instancji w toku postępowania odwoławczego. Zauważył jednocześnie, że w aktach sprawy znajdują się pisma o innych numerach i datach ich sporządzenia, oraz że całe odwołanie i wnioski składane przez pełnomocnika dotyczą firmy H Ltd. a nie eksportera towaru H Ltd. z Chin. W ocenie organu odwoławczego Naczelnik Urzędu Celnego nie naruszył zasad obowiązujących przy ustalaniu wartości celnej towaru. Wykazał ponad wszelką wątpliwość, że wartością celną importowanego towaru jest wartość określona w fakturze [...] z [...] kwietnia 2006 r. wystawionej przez firmę H Ltd. z Chin, a nie wartość określona w fakturze przedłożonej do zgłoszenia celnego. Z tego też względu niezasadny jest zarzut pogwałcenia zasad art.120, art.121, art.122, art.170, art.180 §1, art.187 §1, art.190, art.191 i art.194 §1 i §2 Ordynacji podatkowej, jak również przywołanego dodatkowo art.7 Konstytucji RP. Na zarzut bezprawnego ustalenia kwoty należnego podatku od importowanych towarów, przez zmianę wartości celnej i faktyczne obliczenie kwoty długu celnego, organ wyjaśnił, że przyjęcie zgłoszenia wywołuje określone skutki prawne i stanowi podstawę do zaksięgowania należności celnych. W myśl art.201 ust.1a rozporządzenia Rady EWG nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r., ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WEL nr 302 z 19.10.1992 r. ze zm.) dług celny w przywozie powstaje w wyniku dopuszczenia do obrotu towaru podlegającego należnościom przywozowym. Zgodnie zaś z art.19 ust.7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm. – zwanej ustawa o VAT) obowiązek podatkowy w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego. Podatnicy są obowiązani do obliczenia i wykazania w zgłoszeniu celnym kwoty podatku z uwzględnieniem obowiązujących stawek (art.33 ust.1 ustawy). Następnie podkreślił, że w przedmiotowej sprawie organ pierwszej instancji, z uwagi na upływ trzyletniego terminu do powiadomienia dłużnika o kwocie długu celnego, dokonał określenia należnego podatku z tytułu importu towarów zgodnie z art.38 ust.2 ustawy o VAT. Unormowanie to dotyczy sytuacji całkowicie odmiennej niż określona w art.33 ust.2 tej ustawy, kiedy to decyzja określająca wysokość podatku podejmowana jest z uwzględnieniem wartości celnej i cła, ustalonych w odrębnym postępowaniu. Zgodnie z art.29 ust. 13 ustawy o VAT podstawą opodatkowania w imporcie towarów jest wartość celna powiększona o należne cło. W rozpatrywanej sprawie organ pierwszej instancji, zgodnie z dyspozycją art.38 ust.2 ww. ustawy, dokonał ustalenia prawidłowej wartości celnej towaru oraz kwoty cła dla potrzeb prawidłowego określenia podstawy opodatkowania VAT. W tym względzie działanie organu pierwszej instancji organ odwoławczy uznał za prawidłowe. Dyrektor Izby Celnej nie dopatrzył się również uchybień w kwestii naliczonych odsetek. Nawiązując do treści art.33 ust.1, art.37 ust.1 ustawy o VAT oraz art.47 §1, §3, art.51 §1 Ordynacji podatkowej oraz orzeczenia NSA z dnia 22 listopada 2007r. (sygn. akt l FSK 1343/06) stwierdził, że datą powstania zobowiązania podatkowego była data powstania długu celnego, objęcia towaru procedurą dopuszczenia do wolnego obrotu, tj. [...] maja 2006 r. Zatem organ pierwszej instancji dokonał obliczenia kwoty należnych odsetek w VAT za okres od dnia następnego po zgłoszeniu celnym (od [...] maja 2006 r.) do dnia poprzedzającego wpłatę zabezpieczenia ([...] sierpnia 2009 r.). Zarzut pełnomocnika w kwestii odsetek należało więc uznać za bezzasadny. Organ drugiej instancji podkreślił także, że w myśl art.86 ustawy Prawo celne organ celny może przyjąć jako dowód w postępowaniu dokumenty sporządzone przez organy celne państwa obcego lub inne uprawnione podmioty tego państwa. Natomiast polskie organy celne nie mają uprawnień do kwestionowania uzyskanych drogą oficjalną wyników weryfikacji, ani domagać się od władz weryfikujących udowodnienia, że weryfikacja została przeprowadzona zgodnie z właściwością przepisów obowiązujących w danym kraju. Powyższą decyzję pełnomocnik skarżącej otrzymał w dniu 25 sierpnia 2010 r. i w ustawowym terminie zaskarżył ją do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, wnosząc o jej uchylenie w całości oraz uchylenie poprzedzającej ją decyzji organu pierwszej instancji, a także o obciążenie Dyrektora Izby Celnej kosztami postępowania, w tym kosztami zastępstwa procesowego. Zaskarżonej decyzji pełnomocnik Spółki zarzucił naruszenie art.191 ustawy Ordynacja podatkowa z uwagi na brak dostatecznej analizy przez organ celny zgromadzonego w trakcie postępowania materiału dowodowego. Organ celny w sposób wybiórczy ocenił poszczególne dowody, w szczególności te przedłożone przez stronę i nie odniósł się do jej wniosków o dokonanie określonych czynności procesowych. Nie odniósł się do pisemnych wyjaśnień eksportera z dnia 3 września 2009 r. W ocenie strony skarżącej w sprawie doszło do naruszenia zasad postępowania dowodowego, które w rzeczywistości nie dowiodło naruszenia prawa przez skarżącą, a organ nie podjął żadnych dodatkowych czynności celem obalenia twierdzeń skarżącej. Podkreślił, że pomimo wniosku strony z dnia [...] sierpnia 2009 r. nr [...] dotyczącego dołączenia do akt sprawy oryginału faktury [...] ([...] właściwy nr dokumentu zalegającego w aktach niniejszej sprawy), w aktach sprawy znajduje się w dalszym ciągu tylko kserokopia tego dokumentu. Brak przeprowadzenia tego dowodu i władcze oraz nieuzasadnione jego odrzucenie potwierdza, że postępowanie celne i podatkowe jest niezupełne, a zatem decyzja w sprawie została wydana z naruszeniem prawa. Organ weryfikujący świadectwo pochodzenia potwierdził jedynie autentyczność dowodu pochodzenia a nie fakt, że firma wymieniona w tym dowodzie zajmuje się eksportem towaru. Podnosząc zarzut naruszenia art.180 §1 i art.194 Ordynacji podatkowej strona skarżąca wskazała, że nadal pozostaje niewyjaśniona kwestia wiarygodności dowodu w postaci nadesłanej przez zagraniczny organ weryfikujący kserokopii faktury oraz sposobu pozyskania tego dowodu. Dowód ten nie ma mocy dokumentu urzędowego, nie jest nawet uwierzytelnioną kopią takiego dokumentu. Z tego powodu okoliczności stwierdzonych w kserokopii faktury nie można uznać za dostatecznie udowodnione. Zdaniem skarżącej kwestionowana decyzja została wydana z obrazą art.29 ust.1 WKC, gdyż organ celny w żaden sposób nie dowiódł, że wartość towaru jest niższa od wartości celnej towarów identycznych lub podobnych. Jedyną kwestią sporną jest kserokopia faktury producenta i zakwestionowana na jej podstawie wartość celna towaru. Według skarżącej tylko oryginał dokumentu może stanowić o bezsprzecznym potwierdzeniu faktów lub okoliczności w nim stwierdzonych. Kserokopia faktury producenta, także w świetle art.180 Ordynacji podatkowej, nie może być potraktowana jako dowód, a inne zgromadzone w sprawie dowody wskazują na prawidłowo przedstawioną przez stronę wartość celną towaru. Informacje zawarte w kserokopii faktury powinny być poddane weryfikacji, a organ pierwszej instancji zmanipulował postępowanie, stosując samowolę w ocenie dowodów. Pełnomocnik wskazał także na pismo Dyrektora Izby Celnej z dnia [...] sierpnia 2007 r. sporządzone w języku obcym, skierowane do organu chińskiego, stwierdzając, że brak jego tłumaczenia ogranicza ustawowe prawo strony do czynnego udziału w każdym etapie postępowania, bo obcojęzyczne dokumenty nie mogą być uznane za dowód w sprawie. W skardze zarzucono także naruszenie art.120 w zw. z art.210 § 6 Ordynacji podatkowej w zakresie braku uzasadnienia faktycznego i prawnego co do zasadności obciążenia strony odsetkami oraz wymiarem tych odsetek od określonych w decyzji pierwszoinstancyjnej zobowiązań celno podatkowych. Organ pierwszej instancji nie wszczął we właściwym czasie postępowania celno podatkowego, co ma bezpośredni wpływ na wymiar odsetek od długu celnego i zobowiązania podatkowego, a nadto w decyzjach brak uzasadnienia faktycznego wymierzonych odsetek. Zdaniem pełnomocnika skarżącej postępowanie powinno być wszczęte przed wystąpieniem do chińskiego podmiotu z wnioskiem o weryfikację świadectwa pochodzenia. Odsetki zaś powinny być liczone z uwzględnieniem zwłoki wynoszącej 10 dni od dnia zgłoszenia celnego, z tego powodu, że zapłata długu i zobowiązania podatkowego zabezpieczone były gwarancją upoważnionej agencji celnej. Odsetki powinny być liczone od dnia powstania zaległości podatkowych a nie zobowiązania podatkowego, do tego okresu nie wlicza się czasu na doręczenie decyzji. Odsetki powinny też być liczone z uwzględnieniem art.54 § 1 ust.3, 4 i 6 Ordynacji podatkowej. To wszystko dowodzi, że gdyby postępowanie celno podatkowe zostało wszczęte zgodnie z prawem, tj. przed wystąpieniem o weryfikację, wówczas odsetki liczone byłyby zgodnie z terminem wynikającym z art.139 §1 Ordynacji podatkowej, a gdyby postępowanie nie zostało zakończone w terminie odsetki i tak nie byłyby naliczane. Przepis § 2 ust.2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej (...) (Dz. U. Nr 165, poz.1373 ze zm.) nakazuje rozliczenie w decyzji kwoty odsetek oddzielnie dla każdego okresu, w którym obowiązywały różne stawki, czego organ nie uczynił. W odpowiedzi na skargę Dyrektor IC wniósł o oddalenie skargi, podtrzymując argumenty zawarte w zaskarżonej decyzji. Na rozprawie w dniu 16 grudnia 2010 r. pełnomocnik skarżącej Spółki wnosił i wywodził jak w skardze, dodając w kwestii swojego udziału w postępowaniu przed organami celnymi, że tylko pełnomocnik strony decyduje o złożeniu pełnomocnictwa do akt konkretnej sprawy. Twierdził dodatkowo, że nie było skutecznego doręczenia postanowienia o wszczęciu postępowania administracyjnego. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Skarga nie zasługuje na uwzględnienie. Jako pierwszy należało rozpoznać zarzut o braku uczestnictwa skarżącej w postępowaniu prowadzonym przez organy celne w związku z niewłaściwym reprezentowaniem Spółki przez doradcę podatkowego J.C.. Zgodnie z treścią art.73 ust.1 ustawy z dnia 19 marca 2004r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.), zwanej Prawo celne, do postępowania w sprawach celnych stosuje się odpowiednio przepisy art.12 oraz działu IV ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz.60 ze zm. - zwanej Ordynacja podatkowa), z uwzględnieniem zmian wynikających z przepisów prawa celnego – zatem i przepisy dotyczące pełnomocnictwa. W myśl art.137 §1 Ordynacji podatkowej pełnomocnikiem strony może być osoba fizyczna mająca pełną zdolność do czynności prawnych. Pełnomocnik dołącza do akt oryginał lub urzędowo poświadczony odpis pełnomocnictwa, a pełnomocnik będący m. in. doradcą podatkowym może sam uwierzytelnić odpis udzielonego mu pełnomocnictwa (art.137 §3 Ordynacji podatkowej). Udzielone J.C. pełnomocnictwo z dnia [...] sierpnia 2003 r. jest ogólnym pełnomocnictwem do reprezentowania skarżącej m. in. przed organami celnymi i podatkowymi. Jego odpis poświadczony za zgodność z oryginałem w dniu [...] lipca 2008 r. został złożony do akt sprawy prowadzonej wobec Spółki a dotyczącej zgłoszenia celnego z dnia [...] czerwca 2007 r. nr [...]. Od momentu wszczęcia postępowania w niniejszej sprawie wszelkich doręczeń dokonywano pełnomocnikowi J.C., który aktywnie działał w sprawie, składając wnioski, pisma, w tym również odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji. Wskazywał w tych dokumentach na siebie jako pełnomocnika skarżącej, co dowodzi, że czuł się pełnomocnikiem Spółki w niniejszej sprawie. Należy także zauważyć, że o wszelkich dokonywanych w sprawie czynnościach (wezwania, postanowienia, w tym - o wszczęciu postępowania z dnia [...] lipca 2009 r., decyzje) organy obu instancji zawiadamiały nie tylko pełnomocnika, ale także Agencję Celną i skarżącą Spółkę. Co znamienne, Spółka była informowana także przez pełnomocnika o podejmowanych przez niego czynnościach (np. o odwołaniu od decyzji organu pierwszej instancji) i wówczas ani nie protestowała, ani nie zainteresowała się toczącym się postępowaniem, co wyraźnie wskazuje, że godziła się z faktem reprezentowania jej przez umocowanego przez siebie (do dokonywania w jej imieniu wszelkich czynności) pełnomocnika J.C.. Z treści przepisów Ordynacji podatkowej dotyczących pełnomocnictwa wynika, że pełnomocnik, chcąc występować w postępowaniu w takim charakterze, jest zobligowany do przedłożenia do akt konkretnej sprawy dokumentu potwierdzającego umocowanie do działania w cudzym imieniu i wyznaczającego jego zakres. Jak ustalono, takie ogólne pełnomocnictwo (potwierdzone własnoręcznie za zgodność z oryginałem) J.C. przedłożył do sprawy dotyczącej zgłoszenia celnego z dnia [...] czerwca 2007r. nr [...], jeszcze na etapie postępowania weryfikacyjnego. Z uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 11 kwietnia 2008 r., wydanego w sprawie II FSK 128/08, wynika, że złożenie dokumentu pełnomocnictwa do akt jednej z kilku spraw prowadzonych przez ten sam organ podatkowy, nawet gdy będzie to pełnomocnictwo ogólne, nie zwalnia pełnomocnika z obowiązku załączenia oryginału lub poświadczonej urzędowo kopii takiego dokumentu do akt kolejnej sprawy. Organ nie jest uprawniony do ustalania, czy pełnomocnictwo było w ogóle udzielane przez stronę i poszukiwania takiego dokumentu w aktach innych postępowań. Jednakże, zdaniem Sądu, skoro organ tak jednak uczynił, wychodząc poza swoje obowiązki, a następnie pełnomocnik aktywnie uczestniczył w całym postępowaniu, przy milczącej aprobacie skarżącej, to nie można przyjąć, że nie była ona w tym postępowaniu właściwie reprezentowana. W powyższym wyroku NSA wskazał wszakże, że istotne jest, by pełnomocnik ujawnił chęć działania w cudzym imieniu w danym postępowaniu. Taką chęć w niniejszej sprawie pełnomocnik skarżącej niewątpliwie wykazał, odbierając bez żadnych zastrzeżeń kierowaną do niego korespondencję i aktywnie uczestnicząc w toczącym się postępowaniu, m.in. przez składanie wniosków dowodowych czy zaskarżanie decyzji organu pierwszej instancji. Z jednolicie ukształtowanego orzecznictwa, z którym Sąd także się zgadza, wynika, że do obowiązków organów podatkowych (celnych) nie należy poszukiwanie pełnomocnictwa. Z treści art.137 § 3 Ordynacji podatkowej należy wywieść, że obowiązek ten został nałożony na pełnomocnika a nie organ. Jednakże w sytuacji, gdy organ ten, mimo nieistnienia takiego obowiązku, dołączył do akt pełnomocnictwo, które nie było i nie jest przez pełnomocnika kwestionowane, a pełnomocnik dokonywał szeregu czynności w prowadzonym postępowaniu i nie zaprzeczył, że czuł się pełnomocnikiem strony, nie można przyjąć, że organ podatkowy dopuścił się naruszenia przepisów proceduralnych, dającego podstawę do wznowienia postępowania bądź mogącego mieć istotny wpływ na wynik sprawy. Zdaniem Sądu brak jest podstaw do uznania, że w niniejszej sprawie skarżąca nie była właściwie reprezentowana, a tym samym nie uczestniczyła w postępowaniu, w sytuacji, gdy sam pełnomocnik aktywnie działał na podstawie pełnomocnictwa dołączonego do akt przez organ podatkowy, informując o swoich czynnościach mocodawcę (np. przesyłając Spółce do wiadomości odwołanie od decyzji organu pierwszej instancji), który się im nie sprzeciwiał. Zdaniem Sądu, przyjęcie w niniejszej kwestii odmiennego poglądu wskazywałoby na zbytni formalizm, prowadzący do wypaczenia zasady zapewnienia stronie udziału w sprawie. Przechodząc natomiast do pozostałych kwestii trzeba zauważyć, że na gruncie przepisów rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 z dnia 12 października 1992 r. ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 302 z dnia 19 października 1992 r. , ze zm. – WKC), rozporządzenia Komisji (EWG) nr 2454/93 z dnia 2 lipca 1993 r. ustanawiającego przepisy w celu wykonania rozporządzenia Rady (EWG) nr 2913/92 ustanawiającego Wspólnotowy Kodeks Celny (Dz. Urz. WE L Nr 253 z 11 października 1993r. ze zm. – RWKC) oraz ustawy z dnia 19 marca 2004 r. Prawo celne (Dz. U. Nr 68, poz. 622 ze zm.) organy celne są uprawnione do kwestionowania wiarygodności dokumentów transakcyjnych załączonych do zgłoszenia celnego, nie tylko pod względem formalnym lecz także pod względem materialnym, tj. co do ceny towaru. Podstawowy zarzut strony skarżącej dotyczył naruszenia wyrażonej w art.191 Ordynacji podatkowej zasady swobodnej oceny dowodów wobec braku wyjaśnienia przez organy celne kwestii wiarygodności faktury [...]. Zdaniem Spółki, w świetle przepisu art.180 Ordynacji podatkowej kserokopia tej faktury nie mogła być potraktowana jako dowód, bowiem tylko oryginał dokumentu może stanowić o bezsprzecznym potwierdzeniu faktów lub okoliczności w nim stwierdzonych. Z zasady określonej w art.191 Ordynacji podatkowej wynika, że organ podatkowy, przy ocenie wiarygodności zgromadzonych dowodów, nie jest skrępowany żadnymi regułami określającymi wartość poszczególnych rodzajów dowodów i dokonuje tej oceny w sposób swobodny, na podstawie własnego przekonania opartego na zebranym materiale dowodowym. Ocena ta powinna być zgodna z wymaganiami wiedzy, doświadczenia i logiki. Przedmiotem niniejszego postępowania było ustalenie prawidłowej, wiarygodnej wartości celnej sprowadzonego towaru. Organy celne, w sytuacji gdy otrzymały od władz chińskich fakturę [...] z dnia [...] kwietnia 2006r., wymienioną w świadectwie pochodzenia, zasadnie przyjęły, że wyszczególniona na tej fakturze kwota stanowi wartość celną sprowadzonego towaru. Fakt, że dokument ten został nadesłany w kserokopii nie niweczy jego wartości dowodowej. Nadesłał go bowiem chiński organ dokonujący weryfikacji świadectwa pochodzenia wskazując, że jest to faktura powiązana z weryfikowanym świadectwem. Organy chińskie potwierdziły autentyczność świadectwa pochodzenia, a skoro z tym autentycznym świadectwem jest powiązana wyżej wymieniona faktura i w nim jest wyszczególniona, brak podstaw do kwestionowania jej wiarygodności. Nie ma także znaczenia, w jaki sposób organ chiński tę fakturę pozyskał - najprawdopodobniej została mu ona przedłożona przez producenta czyli firmę H Ltd. z Chin jako dokument niezbędny do uzyskania świadectwa pochodzenia. Należy zwrócić ponadto uwagę, że również w dokumentach przewozowych znajdują się dane chińskiego a nie amerykańskiego sprzedawcy. Zakwestionowany przez organ dokument został wystawiony przez firmę mającą siedzibę w USA, podczas gdy wszystkie pozostałe dowody załączone do zgłoszenia celnego oraz zweryfikowane przez uprawniony organ w Chinach świadczą, że faktycznie towar został sprzedany bezpośrednio przez eksportera z Chin wskazanemu w dokumentach transakcyjnych importerowi, którym była skarżąca Spółka i wysłany z portu w Chinach do Polski przez [...]. Mając do oceny dwie faktury - jedną wystawioną przez firmę chińską, wskazaną w świadectwie pochodzenia towaru i dokumentach przewozowych oraz drugą - wystawioną przez firmę amerykańską, załączoną do zgłoszenia celnego, organy dokonały na podstawie art.191 Ordynacji podatkowej prawidłowej oceny zebranych dowodów. Dokumenty te układają się w logiczny ciąg zdarzeń zaistniałych w procesie dostawy towaru od producenta do odbiorcy, którym była skarżąca Spółka. Skarżąca przedłożyła fakturę firmy amerykańskiej dotyczącą tej samej ilości towaru, jednak o wartości kilkakrotnie niższej. Nie przedłożono przy tym żadnych dokumentów, z których wynikałoby, w jaki sposób i dlaczego firma amerykańska miałaby rozporządzać tym towarem oraz co spowodowało, że jego wartość uległa aż tak znacznemu zmniejszeniu. Dla oceny tego aspektu sprawy znamiennym winno być także i to, że w toku prowadzonego postępowania – czy to przed organem pierwszej instancji, czy to przed Dyrektorem Izby Celnej, strona skarżąca skupiła się na przedkładaniu dowodów, jak też argumentowaniu racji swojego stanowiska, głównie w odniesieniu do jej kontrahenta - firmy H Ltd. – której niniejsze postępowanie nie dotyczyło. Jak słusznie bowiem zauważył organ drugiej instancji, wyżej wymieniona firma nie jest w jakikolwiek sposób powiązana z niniejszą sprawą, jak również nie jest wymieniona w żadnym dokumencie znajdującym się w aktach sprawy. Co równie niezrozumiałe – pełnomocnik strony ponawiając w skardze zarzut pominięcia jego wniosku z [...] sierpnia 2009 r. nr [...] dotyczącego dołączenia do akt sprawy oryginału faktury [...], znów nie nawiązał do stanu faktycznego sprawy. Jak wynika bowiem z analizy zgromadzonego w toku postępowania materiału dowodowego, polskie organy celne w wyniku weryfikacji otrzymały od władz chińskich fakturę o nr [...] z [...] kwietnia 2006r. – zatem inną niż wskazano w skardze. Zarzut ten należy więc uznać za bezzasadny. Należy podkreślić, że przepis art.180 §1 Ordynacji podatkowej jest realizacją koncepcji otwartego postępowania dowodowego, ponieważ jako dowód należy dopuścić wszystko, co może przyczynić się do wyjaśniania sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. W świetle treści tego przepisu kserokopia faktury, jako dokument prywatny pozyskany od organu obcego państwa, jest także dowodem. Nie można przy tym uznać, że jest to dowód sprzeczny z prawem. Sąd nie podzielił również zarzutu wydania zaskarżonej decyzji z obrazą art.29 ust.1 WKC. Skarżąca twierdziła, że organ celny nie dowiódł, iż wartość towaru jest niższa od wartości celnej towarów identycznych lub podobnych. Z art.29 ust.1 WKC wynika, że wartością celną przywożonych towarów jest wartość transakcyjna, to znaczy cena faktycznie zapłacona lub należna, jeżeli zostały one sprzedane w celu wywozu na obszar celny Wspólnoty. Przepis ten nie nakłada na organ celny obowiązku dowiedzenia, jak chce tego skarżąca, że wartość towaru jest niższa od wartości celnej towarów identycznych lub podobnych. Zdaniem Sądu organy nie naruszyły również regulacji art.180 i art.191 Ordynacji podatkowej, albowiem przeprowadziły postępowanie dowodowe w zakresie dotyczącym przedmiotu postępowania prawidłowo, zasadnie stosując regulację art.29 ust.1 WKC. Organ odwoławczy nie naruszył także art.194 Ordynacji podatkowej, bowiem w zaskarżonej decyzji nie uznał kserokopii faktury, nadesłanej przez chiński organ weryfikacyjny, za dokument urzędowy. Zarzut braku tłumaczenia na język polski wystąpienia Dyrektora Izby Celnej do chińskiego organu weryfikacyjnego, jakkolwiek wskazuje na naruszenie przepisów postępowania w tym zakresie, ale było to naruszenie, które nie miało żadnego wpływu na wynik sprawy, więc nie mogło prowadzić do uwzględnienia skargi. Dowodem w sprawie była bowiem przetłumaczona na język polski odpowiedź organu chińskiego przeprowadzającego weryfikację świadectwa pochodzenia. W decyzji zostało stwierdzone, że odsetki od kwoty niedoboru VAT zostały wyliczone za okres od dnia następnego po dniu powstania obowiązku podatkowego (od [...] maja 2006 r.) do dnia poprzedzającego wpłatę zabezpieczenia ( tj. do [...] sierpnia 2009 r.) - z powołaniem się na przepisy art.51 §1, art.53 §1, art.54 §1 pkt 1 Ordynacji podatkowej oraz art.19 ust.7, art.29 ust.13, art.33 ust.1 oraz art. 38 ust.2 ustawy o VAT. Stosownie do brzmienia art.37 ust.1 ustawy o VAT, podatnik jest obowiązany zapłacić różnicę pomiędzy podatkiem wynikającym z decyzji naczelnika urzędu celnego, o którym mowa w art.33 ust.2 i 3 oraz art.34, a podatkiem pobranym przez ten organ, w terminie 10 dni licząc od dnia doręczenia decyzji. Należy jednocześnie mieć na uwadze, że decyzja ta ma charakter deklaratoryjny a nie konstytutywny, gdyż potwierdza jedynie wysokość powstałego z mocy prawa zobowiązania podatkowego. Określony w art.37 ust.1 termin 10 dni, w którym należy uregulować różnicę pomiędzy podatkiem wynikającym z decyzji naczelnika urzędu celnego, a podatkiem pobranym przez ten organ, nie jest terminem płatności podatku, o którym mowa w art.47 § 3 Ordynacji podatkowej, gdyż termin płatności podatku w takim przypadku minął – stosownie do art.47 § 3 Ordynacji podatkowej – z upływem ostatniego dnia, w którym zgodnie z przepisami prawa podatkowego wpłata podatku obliczonego przez podatnika powinna nastąpić. Wyżej wymieniony dziesięciodniowy termin jest materialnym terminem ustawowym, którego uchybienie może rodzić następstwa np. w zakresie wszczęcia postępowania egzekucyjnego lub odpowiedzialności karnej skarbowej (tak NSA w wyroku z dnia 27 lutego 2007r. , sygn. akt I FSK 623/06). Zgodnie z przepisem art.53 §1 Ordynacji podatkowej od zaległości podatkowych naliczane są odsetki za zwłokę, przy czym zaległością podatkową, jak stanowi art. 51 §1 cyt. ustawy, jest podatek niezapłacony w terminie płatności. Odsetki za zwłokę naliczane są od dnia następującego po dniu upływu terminu płatności podatku (art.53 § 4 Ordynacji podatkowej). Natomiast obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług w imporcie towarów powstaje z chwilą powstania długu celnego (art.19 ust.7 ustawy o VAT), a zatem chwila dokonania zgłoszenia celnego jest terminem płatności podatku. W tej sytuacji należy stwierdzić, że zaległość podatkowa (będąca różnicą między podatkiem VAT uiszczonym w wysokości wynikającej ze zgłoszenia celnego a tym podatkiem w wysokości wynikającej z decyzji organu pierwszej instancji) powstała w następnym dniu po dokonaniu zgłoszenia celnego i dlatego początkowy termin naliczania odsetek w niniejszej sprawie został przez organy podatkowe przyjęty prawidłowo. Skarżąca nie wyjaśniła natomiast dlaczego, jej zdaniem, do okresu za jaki obliczono odsetki "nie wlicza się czasu na doręczenie decyzji". Nie ma racji skarżąca twierdząc, że odsetki winny być liczone z uwzględnieniem zwłoki wynoszącej 10 dni od dnia zgłoszenia celnego z tego powodu, że zapłata długu i zobowiązania celnego były zabezpieczone gwarancją upoważnionej agencji celnej. Występujące w niniejszej sprawie Biuro Usług Celnych K.C. złożyło zabezpieczenie generalne w formie gwarancji ubezpieczeniowej ważnej od [...] października 2005 r. do [...] października 2006 r. Zwolnienia z odsetek za zwłokę regulują przepisy art.54 Ordynacji podatkowej. W §1 pkt 1 tego przepisu ustawodawca zezwolił na nienaliczanie odsetek za okres zabezpieczenia, od zabezpieczonej kwoty zobowiązania, jeżeli objęte zabezpieczeniem środki pieniężne (...) zostały zaliczone na poczet zaległości podatkowych. W niniejszej sprawie organy obu instancji prawidłowo przy ustalaniu okresu, za jaki powinny być naliczane odsetki, wzięły pod uwagę przepis art.54 §1 pkt1 Ordynacji podatkowej, zgodnie z którym odsetek za zwłokę nie nalicza się za okres zabezpieczenia. Wynika to wprost z treści podjętych rozstrzygnięć, gdzie wskazano, że odsetki zostały naliczone do [...] sierpnia 2009 r., który był dniem poprzedzającym wpłatę zabezpieczenia. Sąd nie podzielił także twierdzeń skarżącej dotyczących obowiązku organów celnych wszczęcia postępowania przed wystąpieniem o weryfikację. Zgodnie z art.78 ust.1 WKC, po zwolnieniu towarów organy celne mogą z urzędu lub na wniosek zgłaszającego dokonać kontroli zgłoszenia, a jeżeli po dokonaniu tej kontroli okaże się, że przepisy regulujące właściwą procedurę celną zostały zastosowane w oparciu o nieprawidłowe lub niekompletne dane (ust.3), organy celne podejmują, zgodnie z wydanymi przepisami, niezbędne działania w celu uregulowania sytuacji, biorąc pod uwagę nowe dane, którymi dysponują. W niniejszej sprawie dopiero wynik weryfikacji pozwolił organowi celnemu na zakwestionowanie wartości celnej towaru, a tym samym stwierdzenie, że i podatek od towarów i usług został przez skarżącą zadeklarowany w nieprawidłowej wysokości. To zobligowało organ do wszczęcia, na postawie art.165 §1 Ordynacji podatkowej, postępowania podatkowego, które co do zasady może być inicjowane, dopóki zobowiązanie podatkowe nie uległo przedawnieniu. Należy także wskazać, że uzasadnieniem faktycznym wymierzonych odsetek jest podanie przez skarżącą w zgłoszeniu celnym nieprawidłowych danych, a co za tym idzie konieczność prawidłowego określenia VAT (z uwzględnieniem art.38 ust.2 ustawy o VAT) . Różnica między zadeklarowaną przez skarżącą w zgłoszeniu celnym kwotą podatku od towarów i usług a kwotą określoną w wyniku prowadzonego postępowania stanowi zaległość podatkową, od której pobierane są odsetki za zwłokę. Takie uzasadnienie faktyczne, odpowiadające okolicznościom sprawy, znajduje się, wbrew twierdzeniom skarżącej, w decyzjach organów obu instancji. Natomiast z przepisów rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 sierpnia 2005 r. w sprawie naliczania odsetek za zwłokę oraz opłaty prolongacyjnej a także zakresu informacji, które muszą być zawarte w rachunkach (Dz. U. Nr 165, poz.1373 ze zm.) nie wynika obowiązek rozliczenia (wyszczególnienia) w decyzji kwoty odsetek oddzielnie dla każdego okresu, w którym obowiązywały różne stawki. Stosując przepisy powyższego rozporządzenia, jak i stawki odsetek za zwłokę ogłaszane w drodze obwieszczenia przez Ministra Finansów organ obliczył prawidłowo kwotę odsetek, której skarżąca nie kwestionuje. Mając powyższe na uwadze, Sąd na podstawie art.151 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.) oddalił skargę. ( - ) Alina Rzepecka ( - ) Krystyna Skowrońska-Pastuszko ( - ) Anna Juszczyk-Wiśniewska