II SA/Go 287/25

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w składzie: Przewodniczący Sędzia WSA Sławomir Pauter (spr.) Sędziowie Sędzia WSA Adam Jutrzenka-Trzebiatowski Asesor WSA Kamila Karwatowicz po rozpoznaniu na posiedzeniu niejawnym w trybie uproszczonym w dniu 12 czerwca 2025 r. sprawy ze skargi "[...]" Sp. z o.o. w [...] na decyzję Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] z dnia [...] r., nr [...] w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej oddala skargę. Przedmiotem skargi wniesionej w niniejszej sprawie przez "F." sp. z o.o. z siedzibą w [...] jest decyzja Dyrektora Izby Administracji Skarbowej w [...] (dalej: DIAS lub organ odwoławczy), z dnia [...] marca 2025 r., którą po rozpatrzeniu odwołania złożonego przez wyżej wymienioną spółkę utrzymano w mocy decyzję Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] (dalej: organ I instancji lub NUCS) z [...] stycznia 2025 r. w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w łącznej wysokości 20.000,00 zł za brak uzupełnienia danych w zgłoszeniach przewozu [...]. Powyższa decyzja została wydana w oparciu o następujące ustalenia faktyczne i prawne; W związku z czynnościami sprawdzającymi w zakresie prawidłowego uzupełnienia zapisów systemu SENT przez odbiorców LPG, przeprowadzonymi przez Referat Analizy Ryzyka oraz obsługi systemu RWPR w [...], na podstawie informacji przekazanej przez Dział Centrum SENT Urzędu Celno-Skarbowego w [...] stwierdzono, że "F." sp. z o.o. z siedzibą w [...] nie dokonała uzupełnienia wymaganych danych w poniższych zgłoszeniach przewozu, tj. 1. [...] 2. [...] Nie podała stanu liczników dystrybutora, numeru fabrycznego dystrybutora gazu LPG oraz objętości towaru, który został dostarczony. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], pismem z [...] maja 2024 r. wezwał w/w spółkę do złożenia wyjaśnień i podania przyczyny nieuzupełnienia pól w zgłoszeniach przewozu [...] i [...]. W odpowiedzi zawartej w piśmie bez daty, które wpłynęło do organu w dniu 3 czerwca 2024 r. spółka oświadczyła, że przyczyną braku był problem techniczny lub zbyt duże obciążenie portalu PUESC. Pismem z [...] czerwca 2024 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] zwrócił się do Referatu Usług Komunikacji Elektronicznej oraz Usługi Elektronicznego Monitorowania Przewozu Towarów Izby Administracji Skarbowej w [...] o przekazanie informacji, czy "F." sp. z o.o. zgłaszała problemy w działaniu systemu PUESC w zakresie uzupełnienia danych w zgłoszeniach SENT oraz czy wystąpiły trudności techniczne lub awaria systemu PUESC uniemożliwiająca dokonanie uzupełnienia tych zgłoszeń. W odpowiedzi udzielonej pismem z [...] czerwca 2024 r. wskazano, ze użytkownikami portalu PUESC są osoby fizyczne, które po zalogowaniu działają w imieniu własnym lub firmy, jeśli posiadają odpowiednie uprawnienia. Jednocześnie w piśmie tym wskazano dni oraz godziny "od" "do", w których odnotowano utrudnienia lub przerwy w działaniu systemu obejmującego okres od 1 kwietnia 2024 r. do 12 kwietnia 2024 r. Kolejnym pismem z [...] lipca 2024 r. Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] ponownie wezwał spółkę do złożenia wyjaśnień i podania danych wszystkich użytkowników systemu PUESC, mogących podejmować próbę logowania do ww. portalu w celu uzupełnienia danych w przedmiotowych zgłoszeniach. Odpowiedzi udzieliła spółka pismem bez daty (wpływ pisma do [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] 17 lipca 2024 r.), z treści którego wynikało, że osobą dokonującą zgłoszenia był S. D., który nie miał świadomości, że zgłoszenia nie zostały zakończone. Na podstawie zgromadzonych dokumentów i ustalonych okoliczności, Naczelnik [...]Urzędu Celno-Skarbowego w [...]postanowieniem z [...] listopada 2024 r. wszczął z urzędu wobec spółki postępowanie w sprawie wymierzenia kary pieniężnej za nieuzupełnienie w zgłoszeniach przewozu: [...] i [...] danych, o których mowa w art. 7c ustawy SENT w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 24 czerwca 2021 r. w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów. Tym samym postanowieniem dopuścił jako dowód z dokumentów w nim wymienionych tj.: • pisma Referatu Analizy Ryzyka oraz Obsługi Systemu RWPR [...] Urzędu Celno - Skarbowego w [...]. nr [...] z [...] maja 2024 r. wraz z załącznikami (5 kart), • wezwania Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...]. nr [...] z [...] maja 2024 r. (2 karty) • odpowiedzi skarżącej spółki na wezwanie, wpływ do NUCS 3 czerwca 2024 r. (2 karty), •pisma Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...]. nr [...] z [...] czerwca 2024 r. skierowane do Referatu Usług Komunikacji Elektronicznej oraz Usługi Elektronicznego Monitorowania Przewozu Towarów Izby Administracji Skarbowej w [...] (3 karty), • odpowiedzi Referatu Usług Komunikacji Elektronicznej oraz Usługi Elektronicznego Monitorowania Przewozu Towarów Izby Administracji Skarbowej w [...] nr [...] z [...] czerwca 2024 r. (4 karty) • wezwania Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...]. nr [...] z [...] lipca 2024 r. (2 karty), • kopii pisma Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...]nr [...] z [...] czerwca 2024 r. (8 kart). • kopii pisma Naczelnika Urzędu Skarbowego w [...]. nr [...] z [...] lipca 2024 r. ( 3 karty), • kopii pisma Zakładu Ubezpieczeń Społecznych Oddz. w [...]. numer [...] z [...] lipca 2024 r. (1 karta). W postanowieniu tym poinformowano nadto skarżącą spółkę o możliwościach wnioskowania o odstąpienie od wymierzenia kary pieniężnej zgodnie z przepisami ustawy SENT. Postanowienie doręczono stronie 14 listopada 2024 r. Pismem z [...] listopada 2024 r. spółka złożyła wyjaśnienia w sprawie stwierdzonego naruszenia oraz wniosła o odstąpienie od nałożenia kary i umorzenie postępowania (wpływ do [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...]18 listopada 2024 r.). Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] przejrzał również dane z systemów informatycznych dostępnych dla Służby Celno-Skarbowej i 6 listopada 2024 r. wykonał wydruki danych dotyczących sytuacji materialnej firmy oraz dotychczas toczących się postępowań z jej udziałem: • z systemu CKD: ilość zarejestrowanych przez spółkę zgłoszeń przewozów towarów, dokonanych jako odbiorca towaru, w okresie od [...] listopada 2019 r. do [...] kwietnia 2024 r., • z systemu KARTA2: liczbę wszczętych wobec spółki postępowań dotyczących naruszeń ustawy SENT. Następnie Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...], decyzją z [...] stycznia 2025 r. wymierzył spółce karę pieniężną w łącznej wysokości 20.000,00 zł, za nieuzupełnienie danych w zgłoszeniach przewozu [...] i [...]., podając jako podstawę wymierzenia kary art. 21 ust. 2b ustawy SENT. W ustawowym terminie spółka złożyła odwołanie, wnosząc o uchylenie decyzji organu I instancji. Zaskarżonej decyzji zarzucono naruszenie prawa materialnego, tj. art. 21 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 1218 ze zm.; powoływanej dalej także jako "ustawa SENT") poprzez brak ich zastosowania – co w konsekwencji skutkowało nałożeniem wysokiej kary pieniężnej na spółkę "F." sp. z o.o. z siedzibą w [...] w łącznej kwocie 20.000 zł, gdy tymczasem zachodziły przesłanki do odstąpienia w całości od nałożenia kary, tj. wskazywano wadliwe działanie portalu PUESC (problemy techniczne, zbyt duże obciążenie), a ponadto spółka "F." sp. z o.o. na wezwanie organu natychmiast uczyniła zadość swoim obowiązkom, złożyła stosowne wyjaśnienia i uzupełniła wszystkich niezbędne dane. Ponadto działanie spółki nie naraziło ani nie mogło narazić na uszczuplenie jakiejkolwiek należności publicznoprawnej. Po przekazaniu odwołania wraz z aktami sprawy Dyrektor Izby Administracyjnej w [...] zawiadomieniem z [...] lutego 2025 r. wyznaczył spółce siedmiodniowy termin do zapoznania się z aktami sprawy i wypowiedzenia się w sprawie. W piśmie z [...] marca 2025 r. spółka podtrzymała w całości swoje stanowisko wyrażone w odwołaniu z [...] stycznia 2025 r.. Decyzją z dnia [...] marca 2025 r., powołując się na art. 233 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa ( t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111), art. 21 ust. 2d w zw. z art. 7c oraz art. 26 ust. 1, ust. 2, ust. 3 pkt 2 i ust. 4a oraz ust. 5 ustawy z 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, § 1 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z 25 kwietnia 2022 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 1157), § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z 24 czerwca 2021 r. w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1259), Dyrektor Izby Administracji Skarbowej w [...] utrzymał zaskarżoną decyzje w mocy. W uzasadnieniu zaskarżonej decyzji organ odwoławczy na wstępie stwierdził, że ustawa z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów nakłada na podmioty przewożące tzw. towary wrażliwe na i przez terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, obowiązek dokonania zgłoszenia takiego przewozu do elektronicznego rejestru oraz jego uzupełniania i aktualizacji. Określa ona również odpowiedzialność za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, kierującego środkiem transportu oraz sankcje za naruszenie warunków przewozu. Następnie organ ten zacytował przepisy tejże ustawy mające zastosowanie w niniejszej sprawie, a w szczególności art. 2 pkt 8 zawierającego definicję przewoźnika, art. 2 pkt 9 definiujący pojęcie przewóz, art. 3 ust. 2 przedstawiający katalog towarów z określającymi je podkategoriami Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług i powiązane z tym rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2022 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (t.j. Dz.U. 2024 r., poz. 1157) oraz art. 13 określający zakres kontroli. Następnie organ wskazał na utworzony dla realizacji celów zapisów ustawy SENT elektroniczny rejestr zgłoszeń prowadzony w systemie teleinformatycznym. Dalej przytaczając definicje odbiory zawarte w art. 2 pkt 6 lit. a ustawy SENT, której to definicji odpowiada skarżąca spółka zgodnie z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 24 czerwca 2021 r. w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów (Dz.U. z 2021 r., poz. 1259) organ odwoławczy wskazał na obowiązki ciążące na spółce w związku z przewozem towarów objętych pozycją CN ex 2711 – propan, butan albo mieszanka propanu- butanu w zakresie uzupełnienia zgłoszenia. Stwierdził, że stacja paliw ciekłych, o której mowa w art. 3 pkt 10h ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz.U. z 2021 r. poz. 716, 868 i 1093), jako podmiot odbierający obowiązana jest do uzupełnia zgłoszenie o: a) stany liczników ze wszystkich dystrybutorów, z których są wydawane te towary, odczytane bezpośrednio przed załadunkiem towarów do zbiornika, b) numery fabryczne dystrybutorów, o których mowa w lit. a, c) objętość towaru, który został dostarczony do miejsca dostarczenia, wyrażoną w litrach. Z kolei zgodnie z art. 21 ust. 2d ustawy SENT w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik nie wykona obowiązku określonego w art. 7c, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10 000 zł. Natomiast zgodnie z art. 21 ust. 3 ustawy SENT w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1-2d, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Organ odwoławczy podzielił stanowisko organu I instancji w zakresie ustaleń dotyczących co do braku uzupełnienia zgłoszeń przez spółkę odbioru w dwóch przypadkach towarów wrażliwych tj. [...] i [...] danych, o których mowa w art. 7c ustawy SENT w związku z § 5 rozporządzenia Ministra Finansów, Funduszy i Polityki Regionalnej z dnia 24 czerwca 2021 roku w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów. Wskazał, że ze zgromadzonego materiału dowodowego wynika, iż nie podano stanu liczników dystrybutora, numeru fabrycznego dystrybutora gazu LPG oraz objętości towaru, która została dostarczona. Odpowiedzialność za dokonywanie poszczególnych czynności w rejestrze zgłoszeń, ponoszą podmioty gospodarcze wymienione w ustawie o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi. Tym samym, wszelkie skutki złej realizacji obowiązków ustawowych, obciążają podmiot obowiązany do realizacji obowiązków ustawowych, a w tym przypadku skarżącej spółki jako podmiot odbierający. Przepisy ustawy SENT, nie wyłączają z odpowiedzialności podmiotu odbierającego nawet za drobne uchybienia, które popełnione zostały wskutek nieświadomego działania, czy omyłki. Dokonując analizy podanych przez spółkę przyczyn nieuzupełnienia zgłoszeń tj. problemy techniczne lub duże obciążenie portalu PUESC powołując się na informacje udzielone przez Referat Usług Komunikacji elektronicznej oraz Usług Elektronicznego Monitorowania Przewozu Towarów Izby Administracji Skarbowej w [...] zawarte w piśmie z dnia [...] czerwca 2024 r. DIAS uznał je za bezzasadne. Stwierdził, że zasadnie Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] wydając zaskarżoną decyzję oparł się wyłącznie i w całości na ustalonym stanie faktycznym sprawy, z którego wynika, że zgłoszenia [...],[...] zostały zamknięte automatycznie. Oznacza to, że spółka nie podjęła nawet próby wywiązania się ze swoich obowiązków podmiotu odbierającego, tj. nie potwierdziła odbioru towaru oraz nie uzupełniła danych dotyczących numeru dystrybutora i stanu licznika. Powyższe nieprawidłowości bezsprzecznie wynikają z dokumentów zgromadzonych w toku prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w [...] postępowania, które wskazują na powyższe braki. Zatem, zdaniem organu odwoławczego, w niniejszej sprawie zaistniały przesłanki do wszczęcia postępowania w sprawie, a w konsekwencji do wymierzenia spółce kary pieniężnej na podstawie art. 21 ust. 2d ustawy o SENT, jako ponoszącą pełną odpowiedzialność za powstałą sytuację. Następnie organ odwołał się do charakteru prewencyjnego wymierzonej kary pieniężnego. Stwierdził, że przepisy ustawy o monitorowaniu drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, nie wyłączają z odpowiedzialności podmiotów zobowiązanych nawet za drobne uchybienia, które popełnione zostały wskutek nieświadomego działania, czy omyłki; mają charakter restrykcyjny i w swoim założeniu mają na celu zwalczanie wszelkich nieprawidłowości związanych z obrotem towarami wrażliwymi, dlatego też dla lepszej kontroli i monitorowania został stworzony system SENT. Sankcję pieniężną wymierza się za obiektywne stwierdzony fakt naruszenia prawa. Następnie organ przedstawił ocenę braku możliwości zastosowania w stosunku do spółki instytucji odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określonej w art. 21 ust. 3 z uwzględnieniem art. 26 ust. 3 ustawy SENT. Stwierdził, że przewidziane w ustawie sankcje administracyjne mają przede wszystkim znaczenie prewencyjne. Istotą kary administracyjnej jest przymuszenie do respektowania nakazów i zakazów - negatywnych konsekwencji, jakie nastąpią w przypadku naruszenia obowiązków wynikających z dyrektyw administracyjnych. Celem ustawy o SENT jest ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za "wrażliwe", ułatwienie walki z "szarą strefą" oraz ograniczenie uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. W ustawie SENT ustawodawca nie wyposażył organu w możliwość miarkowania kar, ani ich zmieniania w zależności od tzw. uznania administracyjnego (por. wyrok NSA z 13 marca 2019 r., sygn. akt II FSK 3478/18). Zatem wysokość kary nie jest uzależniona od subiektywnej oceny organu orzekającego przyczyn naruszenia przepisów ustawy SENT. Organ odwoławczy podkreślił, że wysokość kary pieniężnej została ustalona w sposób sztywny. Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 12 marca 2020 r. o sygn. akt II GSK 1464/19 stwierdził, iż prawodawca nie uzależnia wymierzenia kary, czy jej wysokości od jakiejkolwiek okoliczności towarzyszących naruszeniu obowiązków w zakresie zgłaszania danych co do przewozu towarów, jak i skutków dla finansów publicznych. Wystarczające do pociągnięcia do odpowiedzialności za naruszenie przepisów ustawy o SENT jest zatem stwierdzenie niewątpliwego faktu naruszenia tych przepisów. Ważnego interesu przewoźnika nie można utożsamiać z jego subiektywnym przekonaniem o potrzebie odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej. Niewątpliwie nadzwyczajne, losowe sytuacje jak utrata możliwości wywiązania się z zobowiązań, utrata możliwości zarobkowania, trudności finansowe, które w konkretnych okolicznościach wiązałyby się z zagrożeniem dla istotnego interesu zobowiązanego, w szczególności dla realizacji podstawowych potrzeb bytowych osób zobowiązanych i ich rodzin skutkujące brakiem możliwości uregulowania nałożonej kary, przesądzają o wystąpieniu ważnego interesu przewoźnika. Zdaniem organów orzekających w przedmiotowej sprawie "ważny interes podatnika" występuje wtedy, kiedy obniżają się znacznie zdolności płatnicze, spowodowane przede wszystkim zdarzeniami losowymi takimi jak: powódź, pożar, susza itd. Przy czym pojęcia "ważnego interesu podatnika" nie można ograniczać tylko i wyłącznie do sytuacji nadzwyczajnych czy też zdarzeń losowych uniemożliwiających uregulowanie dochodzonej należności pieniężnej, gdyż pojęcie to funkcjonuje w zdecydowanie szerszym znaczeniu, uwzględniającym również sytuację ekonomiczną podatnika, wysokość uzyskiwanych przez niego dochodów i wydatków. Pomimo, że wymaga ono ustalenia sytuacji majątkowej podatnika oraz skutków ekonomicznych, jakie wystąpią w wyniku realizacji zobowiązania dla niego i dla rodziny, to trzeba mieć też na uwadze, że względy społeczne wymagają, żeby zobowiązania były realizowane, a zobowiązany nie był pochopnie z nich zwalniany. Z uwagi na brak przedłożenia przez spółkę dokumentów obrazujących jej sytuację finansową, organ z urzędu w oparciu o informacje pozyskane z [...] Urzędu Skarbowego w [...] i Urzędu Skarbowego w [...] i Zakładu Ubezpieczeń Społecznych, Oddział w [...] (dokumentacja ze sprawy [...]) dokonał takich ustaleń. Tymi dokumentami były; - pismo Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] z [...] czerwca 2024 r., z którego wynika, że spółka posiada zaległości z tytułu podatku VAT za okres 5-10/2019 w łącznej kwocie 361.460,00 zł (stan na 21 czerwca 2024 roku); - z wydruku e-Orus wynika, że wobec spółki prowadzone były trzy kontrole VAT: za okres od stycznia do marca 2019 r. - kwota uszczuplenia 116.425,00 zł, za okres od stycznia 2018 r. do 31 grudnia 2018 r. - kwota uszczupleń 82.678,00 zł, za okres od maja 2019 r. do października 2019 r. - brak informacji o kwocie uszczupleń), -ponadto z wydruku e-Orus wynika, że spółka nie posiadają Państwo zajęć wierzytelności w urzędach na terytorium Polski i złożyła VAT-ZD, na łączną kwotę 449.557,79 zł, - nie posiada zaległości podatkowych z tytułu podatku PIT, CIT, PPR, PPC; - w latach 2021-2024 nie występowała z wnioskami o ulgę w spłacie zobowiązań; - w latach 2023-2024 zakupiła środki trwałe na kwotę 782.087,00 zł. Ponadto Naczelnik [...] Urzędu Skarbowego w [...] przekazał informacje na temat rozliczeń spółki za lata 2021-2023. Z przekazanych danych wynika, że roczne rozliczenia spółki kształtowały się następująco: Lp.Za okres Dane pochodzą z dokumentu Przychody Koszty Dochody 1. 2021 CIT-8 88.101.162,63 87.321.076,21 780.086,42 2. 2022 CIT-8 153.592.254,00 153.148.735,53 443.518,47 3. 2023 CIT-8 114.026.911,62 113.453.284,50 573.627,12 Dalej organ odwoławczy wskazał, że Naczelnik Urzędu Skarbowego w [...]. za pismem [...] Urzędu Skarbowego w [...] z [...] lipca 2024 r. poinformował, że nie prowadzi wobec spółki postępowania egzekucyjnego. Natomiast Zakład Ubezpieczeń Społecznych, Oddział w [...]., w piśmie z [...] lipca 2024 r. poinformował, że dane spółki firmy nie figurują w zbiorach ZUS. Nadto z danych posiadanych przez Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] dotyczących częstotliwość przewozów międzynarodowych "towarów wrażliwych" jakie zaewidencjonowano na platformie PUESC od 1 stycznia 2019 r. do 11 kwietnia 2024 r., wynika, że zarejestrowano 5531 zarejestrowanych zgłoszeń przewozu SENT, w których spółka figurują jako odbiorca towaru. Ponadto w okresie od 6 grudnia 2019 r. do 11 kwietnia 2024 r., 522 zgłoszenia dotyczyły odbioru towaru objętego kodem CN 2711. Z powyższego wynika, że przepisy, dot. rejestracji towarów wrażliwych były zdaniem organu odwoławczego znane i nie stanowiły nowości w momencie przewozu przedmiotowego towaru. Ponadto, Naczelnik [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] ustalił, że w systemie Karta2 odnotowano trzy postępowania, z zakresu naruszenia przepisów ustawy o SENT, w tym w tej sprawie: • jedno z postępowań zakończono [...] października 2024 r. decyzją nr [...] nakładając na spółkę karę pieniężną w wysokości 10.000 zł oraz odstępując od nałożenia kary w wysokości 20.000,00 zł (dotyczyło ono trzech zgłoszeń [...],[...], [...]), • drugie z postępowań zakończono [...] grudnia 2024 r. decyzją [...], nałożeniem na spółkę karę pieniężną w wysokości 20.000 zł. (dotyczyło ono dwóch zgłoszeń [...],[...]). Natomiast z weryfikacji rejestru wewnętrznego wynika, że na etapie postępowania jest jeszcze jedna sprawa, która dotyczy nieuzupełnienia przez spółkę danych w zgłoszeniu [...]. Mając na uwadze zgromadzone w sprawie dokumenty finansowe organ odwoławczy uznał, że sytuacja finansowa firmy jest stabilna. W 2023 r. dochód był wyższy niż w roku poprzednim. Pomimo ponoszonych kosztów spółka wypracowuje zysk. Ponadto w latach 2023-2024 skarżąca spółka zakupiła środki trwałe na kwotę 782.087,00 zł co stanowi o inwestycjach i rozwoju działalności. DIAS zaznaczył, że z analizy dokumentów przesłanych przez Naczelnika [...] Urzędu Skarbowego w [...] wynika, że zaległość w podatku VAT za 5-10/2019 r. w wysokości należności głównej 356.503,00 zł, jest wynikiem przeprowadzonej wobec spółki kontroli. W celu ustalenia dodatkowych informacji organ I instancji wykorzystał złożone przez spółkę informacje w Krajowym Rejestrze Sądowym. Ze sprawozdania Biegłego Rewidenta z [...] czerwca 2024 r. z badania sprawozdania finansowego za zakończony 2023 r. wynika, że Zarząd Spółki nie widzi zagrożenia kontynuacji działalności z tego powodu, a opinia Biegłego Rewidenta nie zawiera zastrzeżenia w odniesieniu do tej sprawy. Zdaniem organu odwoławczego również zawarte dane w uchwale nr [...] Zwyczajnego Zgromadzenia Wspólników F. Sp. z o.o. z dnia [...] czerwca 2024 r. w sprawie zatwierdzenia sprawozdania finansowego za 2023 r. wskazują na jej dobrą sytuację finansową. Świadczą o wypłacalności firmy i zdolności kredytowej. Zdaniem organu odwoławczego w sprawie nie wystąpiły również okoliczności nadzwyczajne czy też zdarzenia losowe, które umożliwiałyby odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej. Dolegliwość wynikająca z zapłaty kary jest oczywista, ale sama w sobie nie stanowi o ważnym interesie podatnika, uzasadniającym odstąpienie od nałożenia kary. Poza tym dolegliwość kary pieniężnej jest celowym zamierzeniem ustawodawcy. Kara jest wysoka, tak by niedopełnienie obowiązku rejestracji, przekazywania aktualnych danych geolokalizacyjnych czy uzupełniania i aktualizacji wpisów było "nieopłacalne" dla podmiotów uczestniczących w przewozie/obrocie "wrażliwych" towarów. Nałożona kara pieniężna w świetle dokonanej analizy sytuacji finansowej spółki, zdaniem organu, nie spowoduje konieczności zakończenia prowadzenia przez stronę działalności gospodarczej bądź udzielenia stronie pomocy publicznej. W konsekwencji nie można przyjąć, że nałożona kara pieniężna doprowadzi do skutków niepożądanych z punktu widzenia tak społecznego jak i indywidualnego, ani do sytuacji gdy rezultatem zapłaty należności będzie obciążenie Skarbu Państwa kosztami pomocy. Za odstąpieniem od nałożenia sankcji nie przemawia również, zdaniem organu, "interes publiczny", ponieważ w interesie publicznym jest powszechne i prawidłowe stosowanie prawa przez wszystkich uczestników łańcucha dostaw towarów wrażliwych. Przyjęte rozwiązania powinny służyć prawidłowej realizacji obrotu towarowego i chronić legalny handel takimi towarami. W interesie publicznym leży, by system kontroli był szczelny, skuteczny i bezpieczny, a przede wszystkim by podmioty zajmujące się przewozem towarów objętych systemem monitorowania dochowywały należytej staranności w wypełnianiu swoich obowiązków. W interesie publicznym jest to, by zastosowana sankcja spełniła swoje funkcje prewencyjne (wyrok WSA w Gorzowie Wlkp. z 14 października 2021 r. sygn. akt II SA/Go 667/21). W odniesieniu do należności wynikających z kar pieniężnych, należy mieć na uwadze szczególny charakter tych należności: sposób powstania i tytuł określający ich istotę wyrażającą się w tym, że obok funkcji dochodowej Skarbu Państwa na pierwszy plan wysuwa się funkcja sankcyjna, bowiem kara jest konsekwencją dokonania przez konkretny podmiot naruszeń określonych obowiązków nałożonych na ten podmiot i wynikających bezpośrednio z przepisów prawa. Zatem podmioty, które dokonały naruszeń są zobowiązane do poniesienia określonego wydatku, a celem tego wydatku jest odczucie straty po stronie zobowiązanego. Z tego powodu odstąpienie od nałożenia kary pieniężnej, co do zasady, obciążone jest negatywną oceną z punktu widzenia interesu publicznego. Odstąpienie to jest wyjątkiem wymagającym szczególnego uzasadnienia. Brak konsekwencji i nadmierny liberalizm w nakładaniu i egzekwowaniu kar mógłby prowadzić do wypaczenia sensu ustawy i spowodować lekceważenie nałożonych nią obowiązków. Przesłanka "interesu publicznego" rozumiana jest, jako dyrektywa postępowania nakazująca mieć na uwadze respektowanie wartości wspólnych dla całego społeczeństwa, takich jak sprawiedliwość, bezpieczeństwo, zaufanie do organów władzy, korekta jego błędnych decyzji. Wreszcie należy wziąć pod uwagę, że w interesie publicznym jest płacenie kar, a nie odstępowanie od nich. Odstępowanie od ukarania motywowane m.in. niewielką liczbą nieprawidłowości u danego podmiotu {w skali wszystkich przewozów, w których podmiot uczestniczy) prowadziłoby do rozmywania odpowiedzialności na gruncie ustawy o SENT, co przy skali krajowej tych przewozów podważałoby osiągnięcie celu tej ustawy. Szczegółowa regulacja dotycząca działań podmiotu odbierającego w przypadku niedostępności rejestru po dokonaniu zgłoszenia uregulowana została w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z 28.08.2019 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 1345) w sprawie zgłoszeń przewozu towarów oraz zgłoszeń obrotu paliwami opałowymi. W instrukcji postępowania w przypadku niedostępności rejestru zgłoszeń SENT z [...] maja 2021 r. w części III, szczegółowo opisano jak należy postępować w takiej sytuacji. Spółka do tej regulacji w niniejszej sprawie nie zastosowała się. Organ dokonując analizy "interesu publicznego" nie stwierdził również naruszenia zasady proporcjonalności i realizacji wyłącznie celu fiskalnego. Jak już wyżej wskazano, określona przepisami ustawy SENT odpowiedzialność administracyjna za naruszenie obowiązków związanych z drogowym przewozem towarów wrażliwych ma charakter obiektywny, a więc nie jest zależna od winy czy dobrej lub złej woli danego podmiotu. Przewidziany w ustawie system kar nie przewiduje wartościowania przez organ przyczyn naruszenia. Przepisy ustawy zostały ukształtowane tak, że przewidziana w ustawie wysokość kar uwzględnia stopień uchybienia, jako, że wysokość kar została zróżnicowana w zależności od tego, czy naruszenie polega na braku zgłoszenia czy nie przedstawienia środka transportu do kontroli (20.000,00 zł), braku konkretnych danych (10.000,00 zł), brak danych geolokalizacyjnych (10.000,00 zł). Dla odpowiedzialności przewoźnika, jak też wystąpienia przesłanek do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, nie ma znaczenia okoliczność neutralności dla budżetu państwa popełnionego błędu, gdyż ustawodawca poddał sankcji stwierdzone uchybienie, bez względu na wagę tych błędów i ich wpływ na nieuczciwy obrót towarami wrażliwymi. Nałożenie zatem w niniejszej sprawie kary, określonej w ustawie SENT, w łącznej wysokości 20.000,00 zł jest, zdaniem organu odwoławczego, współmierne i proporcjonalne do wagi naruszenia, a także zgodne z pojęciem sprawiedliwości społecznej. Nieuzupełnienie zgłoszeń SENT o stan licznika, numer dystrybutora oraz objętość towaru, który został dostarczony do miejsca dostarczenia, wyrażonej w litrach, nie może być traktowane, jako mało istotne naruszenie. Tym bardziej, że niniejsze postępowanie nie jest jedynym postępowaniem prowadzonym wobec spółki, z tytułu nienależytego przestrzegania przepisów ustawy o SENT, bowiem w bazie KARTA2 zarejestrowane jest jeszcze jedno postępowanie, dot. naruszenia przepisów tej ustawy. Pomimo wcześniej stwierdzonych naruszeń przepisów ustawy SENT strona nie wyciągnęła wniosków i nie wypracowała nowych rozwiązań w firmie, które zapobiegałyby powstawaniu nieprawidłowości w kolejnych latach. W jednym przypadku Naczelnik [...] Urzędu Celno- Skarbowego w [...]częściowo odstąpił od nałożenia na spółkę kary pieniężnej. Było to postępowanie zakończone decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego w [...] z [...] października 2024 r. nr [...] (dotychczasowy nr [...]) w przedmiocie nałożenia kary pieniężnej w wysokości 10.000,00 zł za nieuzupełnienie danych w zgłoszeniu przewozu [...] i odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej w łącznej kwocie 20.000 zł za nieuzupełnienie danych w zgłoszeniach: [...] i [...], natomiast w drugim przypadku postępowanie zostało zakończone decyzją Naczelnika [...] Urzędu Celno-Skarbowego [...] grudnia 2024 r. nr [...] w przedmiocie wymierzenia kary pieniężnej w łącznej wysokości 20.000,00 zł za nieuzupełnienie danych w zgłoszeniach przewozu [...] i [...]. Obie decyzje zostały utrzymane przez organ odwoławczy. W świetle powyższego, analizując ponownie akta sprawy organ odwoławczy nie znalazł przesłanek do całkowitego odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej, zarówno ze względu na ważny interes podatnika, jak i interes publiczny. Zaznaczył, że niespełnienie normy wynikającej z art. 21 ust. 3 ustawy SENT powoduje, iż brak jest podstaw do zastosowania art. 26 ust. 3 pkt 1 lub art. 26 ust. 3 pkt 2 ustawy. Dalej organ stwierdził, że niewątpliwie instytucja odstąpienia od kary ma nadzwyczajny charakter i w przypadku kary wymierzanej na podstawie art. 21 ust. 2d ustawy SENT, należy interpretować ją w sposób ścisły, nie zaś rozszerzający. Odnosząc się do zarzutu zawartego w odwołaniu z [...] stycznia 2025 r. dotyczącego nieodstąpienia od nałożenia kary z uwagi na interes publiczny organ stwierdził, że stwierdzone uchybienia nie miały charakteru nieistotnego. Nie można bowiem zaliczyć do uchybień nieistotnych sytuacji wykluczenia możliwości skontrolowania ile ostatecznie przywieziono towaru wrażliwego, a tak w istocie w okolicznościach niniejszej sprawy się stało. Wskazana przez spółkę w odwołaniu okoliczność, iż nie doszło do uszczuplenia podatku, nie może być decydująca o wyłączeniu odpowiedzialności danego podmiotu, zważywszy, że z uzasadnienia projektu ustawy SENT wynika, że ma ona za zadanie chronić legalny handel towarami uznanymi za wrażliwe. Sam przecież ustawodawca w ustawie SENT uznał, że wyżej wymienione dane to dane o szczególnym znaczeniu dla procesu monitorowania, a więc skuteczności kontroli I bezpieczeństwa przewozu. Zdaniem organu także konieczność spłaty zaciągniętego przez spółkę kredytu w związku z wyżej przedstawioną sytuacją finansową nie uzasadnia odstąpienia od wymierzenia kary pieniężnej. Organ odwoławczy także podniósł, iż z danych pozyskanych przez organ I instancji wynika, że postępowanie zakończone zaskarżoną decyzją nie jest jedynym postępowaniem prowadzonym wobec spółki z uwagi na ten sam rodzaj naruszenia. Organ I instancji poinformował, że za każdym razem naruszenie przepisów spółka tłumaczy problemami technicznymi leżącymi po stronie systemu, a pomimo tego nie podjęła żadnych prób wyjaśnienia tej kwestii poprzez zgłoszenie problemu w systemie Helpdesk. Konkludując organ odwoławczy stwierdził, iż nie znajduje podstaw do zmiany zaskarżonej decyzji organu I instancji. Prawidłowo przeprowadzono postępowanie dowodowe w sprawie, wyczerpująco zbadano wszystkie okoliczności związane ze sprawą, aby w ten sposób stworzyć jej rzeczywisty obraz i uzyskać podstawę do trafnego zastosowania przepisu prawa, wynikającego z przepisu prawdy obiektywnej wyrażonego w art. 122 ustawy Ordynacja podatkowa. Skargę od powyższej decyzji złożyła spółka wnosząc o jej uchylenie w całości wraz z poprzedzającą ją decyzją organu I instancji i zasądzenie od organu zwrotu kosztów postępowania sądowego, w tym kosztów zastępstwa procesowego według norm przepisanych. Zaskarżonej decyzji zarzucono; 1. naruszenie przepisów postępowania, które mogły mieć wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: - podjęcie rozstrzygnięcia z obrazą art. 120, 121 i 124 ustawy z dnia 29.08.1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2025 r., poz. 111), naruszając zasady prowadzenia postępowania podatkowego przez organy obu instancji w sposób budzący zaufanie do organu podatkowego, naruszając jednocześnie zasadę przekonywania i nie działając na podstawie prawa, jak również naruszenie art. 187 § 1 Ordynacji podatkowej poprzez niepodejmowanie przez organy obu instancji wystarczających czynności procesowych w celu zebrania kompletnego materiału dowodowego, a następnie brak przeanalizowania w sposób wyczerpujący faktów i okoliczności pod kątem ich wiarygodności i mocy dowodowej - co w konsekwencji skutkowało: - brakiem ustalenia, że niezamierzony, nieistotny błąd skarżącej nie doprowadził w konsekwencji do uszczuplenia jakichkolwiek należności podatkowych; - brakiem ustalenia, że spółka spłaca gospodarczy kredyt w wysokości ok. 3,5 miliona złotych, który umożliwia spółce obrót generowanie dochodu i uiszczanie podatków; 2. naruszenie przepisów prawa materialnego, co miało istotny wpływ na wynik sprawy, a mianowicie: - art. 21 ust. 3 w zw. z art. 26 ust. 3 ustawy o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi poprzez brak ich zastosowania - co w konsekwencji skutkowało nałożeniem wysokiej kary pieniężnej na spółkę "F." sp. z o.o. z siedzibą w [...], gdy tymczasem zachodziły przesłanki do odstąpienia w całości od nałożenia kary, tj. wskazywano wadliwe działanie portalu PUESC (problemy techniczne, zbyt duże obciążenie), a ponadto spółka "F." sp. z o.o. na wezwanie organu natychmiast uczyniła zadość swoim obowiązkom, złożyła stosowne wyjaśnienia i uzupełniła wszystkie niezbędne dane. Ponadto działanie spółki "F." sp. z o.o. nie naraziło ani nie mogło narazić na uszczuplenie jakiejkolwiek należności publicznoprawnej. W uzasadnieniu skargi przedstawiono argumentację mającą stanowić potwierdzenie do podniesionych zarzutów. W złożonej odpowiedzi na skargę organ wnosił o jej oddalenie w całości, podtrzymując argumentację przedstawioną w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Wojewódzki Sąd Administracyjny zważył, co następuje: Sądy administracyjne sprawują wymiar sprawiedliwości poprzez kontrolę działalności administracji publicznej. Kontrola ta sprawowana jest pod względem zgodności z prawem (art. 1 ustawy z dnia 25 lipca 2002 r. Prawo o ustroju sądów administracyjnych (t.j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1267). Oznacza to, że wyeliminować z obrotu prawnego można jedynie rozstrzygnięcie naruszające prawo w sposób, o jakim mowa w art. 145 § 1 ust. 1 pkt 1 lit. a-c i pkt 2 - 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2024 r., poz. 935 z późn. zm.) - dalej: "p.p.s.a.". Nadto, zgodnie z art. 134 p.p.s.a., sąd rozstrzygając w granicach danej sprawy nie jest związany zarzutami i wnioskami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Dokonując analizy zgromadzonego w trakcie postępowania administracyjnego materiału dowodowego, treści rozstrzygnięcia oraz zarzutów podniesionych w skardze Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie uznał, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu. Na wstępie podnieść należy, że celem wprowadzenia regulacji zwartych w ustawie z dnia 9 marca 2017 r. o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opalowymi (tj. Dz. U. z 2024 r. poz. 1218, dalej określanej jako ustawa SENT) była ochrona legalnego handlu towarami uznanymi przez krajowego prawodawcę za wrażliwe, ułatwienie walki z szarą strefą oraz ograniczenie poziomu uszczupleń w kluczowych dla budżetu państwa podatkach (VAT i akcyza), a także zwiększenie skuteczności kontroli w obszarach obarczonych istotnym ryzykiem naruszenia obowiązujących przepisów. Nie było natomiast celem ustawodawcy uzyskanie dodatkowych dochodów budżetowych przez nakładanie dotkliwych kar pieniężnych na działające legalnie podmioty, które dopuściły się uchybień formalnych nie stanowiących realnego zagrożenia dla interesów Skarbu Państwa (druk nr 1244 rządowy projekt ustawy o systemie monitorowania drogowego przewozu towarów; publ. sejm gov.pl, prace sejmu, druki sejmowe). Zatem celem systemu monitorowania drogowego przewozu towarów, regulowanego ustawą SENT jest zapobieganie i zwalczanie nielegalnego obrotu paliwami płynnymi, alkoholem całkowicie skażonym oraz suszem tytoniowym. Z tych też względów transport tych towarów podlega szczególnemu nadzorowi i daleko idącej formalizacji. Z obowiązkami nałożonymi na uczestników tego obrotu (podmioty wysyłające, podmioty odbierające, przewoźników i kierujących) sprzężony jest system sankcji administracyjnoprawnych nakładanych w przypadku naruszenia przepisów tej ustawy. Nakładanie kar pieniężnych za brak przestrzegania obowiązków nałożonych w wspomnianej ustawie ma zarówno charakter represyjny jak i prewencyjny. Nie jest związane z wykazaniem powstania po stronie Państwa określonej szkody np. uszczuplenia w należnych Państwu daninach. Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy SENT system monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi obejmuje gromadzenie i przetwarzanie danych o przewozie towarów i obrocie paliwami opałowymi, w szczególności z zastosowaniem środków technicznych służących do tego monitorowania, oraz kontrolę realizacji obowiązków wynikających z ustawy. W art. 3 ust. 2 ustawy przewidziano katalog towarów objętych systemem, z zastrzeżeniem ust. 4-8 oraz ust. 10 tego przepisu. Ponadto na podstawie art. 3 ust. 11 ustawy SENT minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, towary inne niż wymienione w ust. 2 pkt 1-3a, których przewóz jest objęty systemem monitorowania przewozu i obrotu, wraz ze wskazaniem masy, ilości, objętości lub wartości tych towarów, oraz przypadki, w których ich przewóz nie podlega temu systemowi, uwzględniając konieczność przeciwdziałania uszczupleniom w zakresie podatku od towarów i usług lub podatku akcyzowego. W wydanym na podstawie wskazanego przepisu rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 25 kwietnia 2022 r. w sprawie towarów, których przewóz jest objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi (Dz. U. z 2024 r. poz. 1157 ze zm.), w § 1 pkt 4 wymienione zostały również towary objęte pozycją CN ex 2711 - propan, butan albo mieszaniny propanu-butanu, bez względu na ich ilość w przesyłce. Okoliczności faktyczne sprawy nie są sporne. Skarżący w przewozie zgłoszonym pod wskazanymi w zaskarżonej decyzji numerami SENT figuruje jako podmiot odbierający towar w postaci gazu LPG sklasyfikowanego pod pozycją CN 2711. Towar będący przedmiotem dostawy był więc objęty systemem monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów oraz obrotu paliwami opałowymi, co wiązało się z określonymi obowiązkami, również po stronie skarżącego. Zgodnie z art. 7c ust. 1 ustawy SENT w przypadku niektórych towarów odpowiednio podmiot wysyłający, podmiot odbierający i przewoźnik są obowiązani do wskazania lub uzupełnienia w zgłoszeniu dodatkowych danych, jeżeli dane te ze względu na specyfikę towaru lub przewozu towaru, lub obrotu tym towarem są przekazywane do innych organów na podstawie przepisów odrębnych oraz jest to konieczne do zapewnienia skuteczności monitorowania przewozu towarów - w przypadkach określonych w przepisach wydanych na podstawie ust. 2. Natomiast w myśl ust. 2 tego przepisu minister właściwy do spraw finansów publicznych może określić, w drodze rozporządzenia, dodatkowe dane, o których mowa w ust. 1, uwzględniając potrzebę zapewnienia skuteczności monitorowania przewozu towarów, specyfikę towaru, przewozu towarów lub obrotu tymi towarami. W sprawie zastosowanie znajduje wydane na podstawie ww. upoważnienia ustawowego - i obowiązujące w dacie dokonania zgłoszenia, realizowania przewozu, zamknięcia zgłoszenia, a także w dacie kontroli - rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 24 czerwca 2021 r. w sprawie dodatkowych danych podlegających wskazaniu w zgłoszeniu przewozu towarów (Dz. U. z 2021 r., poz. 1259 ze zm., dalej: rozporządzenie z 2021 r.). Zgodnie z jego § 5 pkt 1 w zgłoszeniu, o którym mowa w art. 5 ust. 1 i art. 6 ust. 1 ustawy SENT, w przypadku przewozu towarów objętych pozycją CN ex 2711 - propan, butan albo mieszaniny propanu-butanu, będących przedmiotem dostawy towarów, importu towarów albo wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów, dostarczonych do stacji paliw ciekłych, o której mowa w art. 3 pkt 10h ustawy z dnia 10 kwietnia 1997 r. - Prawo energetyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 716,868 i 1093, z późn. zm.), podmiot odbierający uzupełnia zgłoszenie o: a) stany liczników ze wszystkich dystrybutorów, z których są wydawane te towary, odczytane bezpośrednio przed załadunkiem towarów do zbiornika, b) numery fabryczne dystrybutorów, o których mowa w lit. a, c) objętość towaru, który został dostarczony do miejsca dostarczenia, wyrażoną w litrach. Z kolei w przypadku gdy podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnik nie wykona obowiązku określonego w art. 7c ustawy SENT, odpowiednio na podmiot wysyłający, podmiot odbierający lub przewoźnika nakłada się karę pieniężną w wysokości 10.000 zł - art. 21 ust. 2d ustawy SENT. Nie stanowi przedmiotu sporu w niniejszej sprawie kwestia, że skarżąca spółka jako podmiot odbierający miała obowiązek uzupełnienia dwukrotnie zgłoszenia SENT o dane wskazane w § 5 pkt 1 lit. a i b ww. rozporządzenia z 2021r., tj. dane dotyczące stanu licznika dystrybutora oraz jego numeru fabrycznego oraz objętości dostarczonego towaru wyrażonej w litrach, z którego to obowiązku nie wywiązała się. Zgromadzony materiał dowodowy nie potwierdza także stawianego przez skarżącą spółkę zarzutu, iż jej pracownik podjął próbę uzupełnienia zgłoszenia, tylko z przyczyn od niej niezależnych było to niemożliwe - przeciążenia systemu przyjmującego zgłoszenia co uniemożliwiało pracownikowi skarżącej spółki dokonane wymaganego uzupełnienia zgłoszenia SENT. Na tą okoliczność organy przeprowadziły postępowanie wyjaśniające, które powyższego zarzutu nie potwierdziło. Na zadane przez organ I instancji pytanie dotyczące czy w okresie w którym skarżąca spółka była zobowiązana do uzupełnienia wskazanych zgłoszeń SENT, Referat Usług Komunikacji Elektronicznej oraz Usługi Elektronicznego Monitorowania Przewozu Towarów Izby Administracji Skarbowej w [...] w piśmie z [...] czerwca 2024 r. nr [...] poinformował, że: • użytkownikami portalu PUESC są osoby fizyczne które po zalogowaniu działają w imieniu własnym lub firmy jeśli posiadają odpowiednie uprawnienia, • logowanie firm na portalu PUESC nie występuje, • odnośnie awarii/utrudnień systemu SENT dostępny jest rejestr niedostępności wskazany pod adresem:https://puesc.mf.gov.pt/web/puesc/rejestr-niedostepności, • odnośnie informacji o zgłaszanych problemach technicznych przez użytkowników portalu PUESC oraz systemu SENT należy zwrócić się do Wydziału SDSISC (Help Desk) IAS w [...]. Ponadto ww. Referat wskazał utrudnienia i przerwy w działaniu systemu SENT, które mogły mieć wpływ na prawidłowe funkcjonowanie rejestru SENT tj.: • 4 kwietnia 2024 r. - utrudnienia od godz. 21:30 do godz. 22:30, • 7 kwietnia 2024 r. - przerwa od godz. 7:05 do godz. 23:59, • 8 kwietnia 2024 r. - niedostępność od godz. 9:20 do godz. 19:00, • 8 kwietnia 2024 r. - utrudnienia od godz. 23:00 do godz. 23:59, • 9 kwietnia 2024 r. - utrudnienia od godz. 00:00 do godz. 21:00, • 10 kwietnia 2024 r. - niedostępność od godz. 10:00 do godz. 12:00, • 12 kwietnia 2024 r. - utrudnienia od godz. 13:10 do godz. 20:00. W oparciu o powyższe informacje zasadne jest stwierdzenie, że pomimo wystąpienia chwilowych utrudnień w działaniu systemu SENT, nie wystąpiły trudności techniczne lub awaria systemu PUESC uniemożliwiające dokonanie uzupełnienia zgłoszeń [...],[...]. Nie odnotowano także ze strony skarżącej – uprawionego jej pracownika zgłoszenia braku dostępności tego systemu. Zatem wskazane przez skarżącą spółkę przyczyny nieuzupełnienia zgłoszeń, tj. problemy techniczne lub duże obciążenie portalu PUESC, są bezzasadne. Skarżąca nie przedstawiła dowodów pozwalających powyższe ustalenia organów wzruszyć. W pismach adresowanych do organów mówi jedynie o problemach związanych z "wejściem" do systemu przyjmującego zgłoszenia, nie wskazując kiedy to miało miejsce (dzień, w jakich godzinach, ile razy taką próbę podejmowano) co ewentualnie umożliwiałoby sprawdzić wiarygodność podnoszonego w tym zakresie zarzutu, w szczególności skonfrontować z informacjami uzyskanymi w tym przedmiocie przez organy w toku postępowania administracyjnego. Skarżąca jako podmiot gospodarczy funkcjonujący od wielu lat na rynku zapewne była i jest świadoma ciążących na niej obowiązków, co wykazała dokonując wielokrotnie wymaganych uzupełniających zgłoszeń SENT, a tym samym i konsekwencji ewentualnych zaniedbań w tym zakresie. Winna zatem dołożyć należytej staranności także w dokumentowaniu okoliczności z tym związanych. Brak należytego przeszkolenia pracowników w tym zakresie nie może być uznany za okoliczność zwalniającą z obowiązku dokumentowania takich okoliczności. Treść obowiązku wynikającego z art.7 i art. 77 § 1 k.p.a. obciążającego organy nie oznacza, że samo zakwestionowanie dokonanego przez organy ustalenia istotnego do rozstrzygnięcia sprawy faktu - okoliczności jest skuteczne. Jest rzeczą oczywistą, że niejednokrotnie to strona jest lub może być posiadaczem dowodów pozwalających dokonać istotnych ustaleń do rozstrzygnięcia sprawy. Trudno wymagać od organów, aby w takiej sytuacji jak w niniejszej sprawie - bez przedstawienia przez stronę konkretnych dowodów będących w jej posiadaniu lub zawnioskowanie o ich przeprowadzenie - samo werbalne zakwestionowanie istotnej dla rozstrzygnięcia sprawy okoliczności rodziło po stronie organu obowiązek szukania dowodów na poparcie tych twierdzeń. Dotyczy to w szczególności - tak jak w niniejszej sprawie - ustaleń faktycznych mających potwierdzenie w dowodach jakimi organ już dysponuje. Zatem organ zasadnie oparł się wydając zaskarżoną decyzję wyłącznie i w całości na ustalonym stanie faktycznym sprawy, z którego wynika, że zgłoszenia [...] i [...] zostały zamknięte automatycznie bez uprzedniej próby ich uzupełnienia przez skarżącą. Oznacza to, że nie podjęła ona nawet próby wywiązania się ze swoich obowiązków podmiotu odbierającego, tj. nie potwierdziła odbioru towaru oraz nie uzupełniła danych dotyczących numeru dystrybutora i stanu licznika oraz ilości odebranego towaru. Powyższe nieprawidłowości bezsprzecznie wynikają z dokumentów zgromadzonych w toku prowadzonego przez Naczelnika [...] Urzędu Celno - Skarbowego w [...] postępowania, które wskazują na powyższe braki. Co jest również szczególnie istotne skarżąca spółka nie zastosowała się do regulacji określonej w § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z 28.08.2019 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 1345) w sprawie zgłoszeń przewozu towarów oraz zgłoszeń obrotu paliwami opałowymi. W instrukcji postępowania w przypadku niedostępności rejestru zgłoszeń SENT z [...] maja 2021 r. w części III, szczegółowo opisano jak należy postępować w takiej sytuacji. Spółka do tej regulacji w niniejszej sprawie nie zastosowała się. Organ w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji powyższe zaakcentował, a brak realizacji powyższej procedury wynikający nawet braku wiedzy pracownika spółki, nie może stanowić usprawiedliwienia do zaniechania uzupełnienia zgłoszenia SENT, w tym odstąpienia od wymierzenia administracyjnej kary pieniężnej Sąd w składzie orzekającym w niniejszej sprawie podziela także stanowisko organu co do braku podstaw do zastosowania w niniejszej sprawie art. 21 ust. 3 ustawy SENT. Stosownie do art. 21 ust. 3 ustawy SENT, w przypadkach uzasadnionych ważnym interesem podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub interesem publicznym, na wniosek odpowiednio podmiotu wysyłającego, podmiotu odbierającego, przewoźnika, podmiotu sprzedającego, zużywającego podmiotu olejowego albo pośredniczącego podmiotu olejowego lub z urzędu, organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, o której mowa w ust. 1- 2d, z uwzględnieniem art. 26 ust. 3. Zastosowanie tego przepisu jest więc uzależnione od wystąpienia co najmniej jednej z dwóch przesłanek: ważnego interesu podmiotu lub interesu publicznego. W pierwszej kolejności wyjaśnić należy, że na stosowanie ww. przepisu nie może mieć wpływu waga stwierdzonego naruszenia. Na konieczność nałożenia kary nie mogło zatem mieć wpływu przekonanie skarżącej, że stwierdzone naruszenia były "nieistotnym uchybieniem" i miały "znikomy rozmiar", czy też, że "nie doprowadziło do uszczuplenia należności Skarbu Państwa". Każde bowiem stwierdzone naruszenie podlega karze, a jak podkreśla się w literaturze i orzecznictwie, w ustawie SENT ustawodawca nie wyposażył organu w możliwość miarkowania kar, ani ich zmieniania w zależności od tzw. uznania administracyjnego (por. G. Musolf, Ustawa o systemie monitorowania drogowego i kolejowego przewozu towarów. Realizacja obowiązków w systemie SENT. Komentarz, wyd. II, LEX/el. 2021 i powołane tam orzecznictwo). Sam ustawodawca dokonał tego w ustawie poprzez określenie jakiej wysokości karę pieniężną wymierza się za dane naruszenie, na co również trafnie wskazał organ odwoławczy w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Natomiast w ramach omawianej regulacji organ właściwy do orzekania o karze może rozważyć okoliczności towarzyszące stwierdzonemu naruszeniu, w tym dotychczasowe postępowanie przewoźnika, przyczyny naruszenia i jego skutki (zob. Wyrok NSA z 18 lutego 2021 r., sygn. akt II GSK 1251/20,), na co powołuje się sama skarżąca. W ocenie tutejszego Sądu, organy dokonały takiej analizy. Jak wynika z uzasadnienia zaskarżonej decyzji, DIAS wziął pod uwagę fakt, iż stwierdzone naruszenie nie było pierwszym dotyczącym obowiązków prawnych wynikających z ustawy SENT, a strona wcześniej już nie wywiązywała się z obowiązku, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy SENT, tj. jako podmiot odbierający nie uzupełniała zgłoszenia o informację o odbiorze towaru, nie później niż w dniu roboczym następującym po dniu dostarczenia towaru. Analiza zgromadzonego w aktach sprawy materiału dowodowego prowadzi do ustalenia, a co zostało także stwierdzone i podkreślone w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji, że w niniejszej sprawie mamy do czynienia z 7 i 8 przypadkiem braku uzupełnienia przez skarżącą SENTA, a nadto w dwóch przypadkach organ kończąc postępowanie odstąpił od wymierzenia kary na podstawie art. 21 ust. 3 ustawy. Zgodzić się należy z organem odwoławczym, że przy ocenie możliwości odstąpienia od nałożenia kary istotne znaczenie ma to, czy stwierdzone naruszenie ustawy SENT ma charakter incydentalny i czy podmiot zobowiązany zachowuje szczególną staranność, aby nie dopuszczać do naruszenia przepisów tej ustawy. Dopuszczenie do kolejnego naruszenia świadczy o ewidentnym braku należytej staranności przedsiębiorcy przy realizacji obowiązków ustawowych. Okoliczność ta przemawia przeciwko uznaniu, że w sprawie wystąpił ważny interes strony albo interes publiczny, uzasadniający odstąpienie od nałożenia kary - szczególnie w sytuacji, gdy podmiot odbierający, jako profesjonalista, zobowiązany jest do staranności i dbałości w zakresie prowadzonej działalności oraz do znajomości przepisów prawa i takiego zorganizowania pracy, by wyeliminować ryzyko naruszenia prawa. Nie sposób więc wziąć pod uwagę wyjaśnień spółki, że naruszenie obowiązku uzupełnienia zgłoszenia o dodatkowe dane, wymagane powszechnie obowiązującym prawem, spowodowane było "natłokiem pracy w tym dniu", tym bardziej, że powinności tej skarżąca nie dopełniła także później, a zgłoszenie SENT zostało zamknięte automatycznie przez system. Fakt, że z nałożonego obowiązku w niniejszej sprawie skarżąca wywiązała się dopiero z chwilą wezwania przez organ do złożenia wyjaśnień nie stanowi usprawiedliwienia jej działania. Można zaryzykować stanowisko, że zostało "wymuszone" przez organ wobec wszczęcia postępowania. W ocenie Sądu, bezzasadne są także zawarte w skardze zarzuty dotyczące naruszenia zasad ogólnych, o których mowa w art. 120 i 121 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2023 r. poz. 2383 z późn. zm.) w zw. z art. 122 Ordynacji podatkowej, tj. zasady prowadzenia postępowania w sposób budzący zaufanie oraz zasady prawdy obiektywnej. Zasady te nie zostały w przedmiotowym postępowaniu w żaden sposób naruszone. Organy obydwu instancji prowadziły postępowanie z poszanowaniem wszystkich zasad wyrażonych przepisach Ordynacji podatkowej, a DIAS zebrał i wyczerpująco rozważył materiał dowodowy zgodnie z wymogami stawianymi w art. 187 Ordynacji podatkowej. Wbrew przekonaniu skarżącej, organ odwoławczy po wnikliwym rozważeniu materiału zebranego w sprawie dokonał prawidłowej oceny istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie przepisu przewidującego możliwość odstąpienia od nałożenia kary i to biorąc pod uwagę zarówno ważny interes strony, jak i interes publiczny, czemu dał wyraz w uzasadnieniu zaskarżonej decyzji. Organ odniósł się do sytuacji finansowej przedsiębiorstwa, wziął pod uwagę rozmiar prowadzonej działalności, wielkość obrotów w przedsiębiorstwie skarżącej, wielkość przychodów netto ze sprzedaży, ciążące na spółce zobowiązania związane z ratalna spłatą zaciągniętego kredytu w łącznej wysokości 3.500.000 zł i w zestawieniu z tymi informacjami uznał, że kara 20.000 zł nie jest nieproporcjonalna w rozpoznawanym przypadku. Wobec tego bezzasadny jest również zarzut skargi o dokonaniu przez organ dowolnej, a nie swobodnej oceny dowodów. Organ nie przekroczył granic uznania administracyjnego. W orzecznictwie Naczelnego Sądu Administracyjnego prezentowane jest stanowisko, że kontrola sądowa prowadzona z punktu widzenia legalności aktów administracyjnych, jest w stosunku do decyzji uznaniowych ograniczona. Sprowadza się bowiem do zbadania, czy w toku postępowania w sposób wyczerpujący zebrano materiał dowodowy, czy dokładnie zostały wyjaśnione istotne w sprawie okoliczności, a zatem, czy prowadząc postępowanie w sprawie organ ją rozpoznający nie uchybił przepisom postępowania nakazującym wszechstronne i wyczerpujące zebranie materiału dowodowego oraz czy organ w sposób wszechstronny i wnikliwy rozważył cały zebrany w sprawie materiał dowodowy i czy po wszechstronnym i wnikliwym rozważeniu owego materiału dokonał prawidłowej oceny istnienia przesłanek warunkujących zastosowanie przepisu przewidującego możliwość przyznania uprawnienia, czy zastosowania ulgi. Zaskarżona decyzja wszystkie te wymogi spełnia. Dokonując oceny kwestii finansowych strony, DIAS słusznie uznał, że w rozpoznawanej sprawie nie można dopatrzyć się, aby sytuacja ekonomiczna strony była na tyle zła, aby uzasadniała odstąpienie od nałożenia kary z uwagi na ważny interes przewoźnika. Nadto organ rozważył nie tylko sytuację finansową skarżącej w kontekście "ważnego interesu strony", ale także i to czy za odstąpieniem od nałożenia kary przemawia interes publiczny, słusznie zwracając uwagę na cel ustawy SENT, prewencyjny i dyscyplinujący charakter kary oraz obowiązek przestrzegania przepisów prawa. Ocena organu dotycząca sytuacji finansowej spółki znajduje nie tylko potwierdzenie w przedstawionych danych dotyczących przychodu, dochodu za lata minione, wysokości kwot przeznaczonych na zakup środków trwałych, ale także w ocenie sprawozdania finansowego spółki za 2023 r. biegłego rewidenta. W samym w tym sprawozdaniu spółka stwierdziła brak zagrożeń do jej funkcjonowania. Sama dolegliwość związana z obowiązkiem zapłat spornej kary nie może stanowić podstawy do odmiennej oceny. Nie wykazała strona skarżąca, aby jej zapłata mogłaby w jakikolwiek sposób wpłynąć w sposób negatywny na jej funkcjonowanie, a w szczególności spowodować konieczność zwrócenia się o pomoc finansową np. do Państwa w postaci umorzenia określonych zobowiązań. Przy wykładni pojęcia "interes publiczny" na gruncie art. 21 ust. 3 ustawy SENT, nie można tracić z pola widzenia celu, jaki przyświecał ustawodawcy, który polega na uszczelnieniu obrotu towarami wrażliwymi. Natomiast jak podkreślił NSA w wyroku z 13 lutego 2020 r., sygn. akt II GSK 1498/19 "ogólną dyrektywą interpretacyjną w stosunku do ww. pojęć jest uznanie wyjątkowości odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej (...) w interesie publicznym leży, aby dłużnicy publicznoprawni przestrzegali przepisy prawa - tak by była przestrzegana konstytucyjna zasada równości i sprawiedliwości. Wysokie, nieuchronne kary o charakterze odstraszającym mają oddziaływać prewencyjnie na przewoźników (...) uzasadnienie projektu ustawy o SENT, w którym wskazano, że ratio legis tej ustawy jest zmniejszenie szarej strefy oraz uszczelnienie systemu podatkowego poprzez poddanie monitoringowi transportu towarów wrażliwych, tj. uznanych przez ustawodawcę za takie, które mogą być wykorzystywane do oszustw podatkowych". Odnosząc się do zarzutu naruszenia przez organ zasady proporcjonalności wyjaśnić trzeba, że wbrew zarzutom skargi, nałożona na stronę kara nie stoi w sprzeczności z zasadą proporcjonalności, wyrażoną w art. 5 Traktatu o Unii Europejskiej - przede wszystkim ze względu na cel, jaki ma osiągnąć ustawa SENT. Naczelny Sąd Administracyjny, wskazując na obowiązek kierowania się przy ocenie zasadności odstąpienia od nałożenia kary zasadą proporcjonalności określoną w art. 31 ust. 3 Konstytucji RP, niejednokrotnie podkreślał, że odstąpienie od nałożenia kary powinno mieć charakter wyjątkowy. Warunkiem odstąpienia jest wykazanie z jednej strony, że podlegające karze administracyjnej uchybienie miało tylko charakter formalny, nie powodowało nawet potencjalnego narażenia na uszczerbek interesów fiskalnych Państwa. Z drugiej strony warunkiem odstąpienia powinno być rozważenie, czy z uwagi na zakres działalności przedsiębiorcy i wywiązywanie się przez niego z obowiązków przestrzegania prawa w prowadzonej działalności, stwierdzone uchybienie ma charakter incydentalny, nie nosi znamion działania celowego, czy też nie jest przejawem lekceważącego stosunku przewoźnika do wypełniania nałożonych ustawą obowiązków (por. wyrok NSA z 12 grudnia 2022 r. sygn. akt II GSK 317/22 czy wyrok NSA z 30 listopada 2023 r., sygn. akt II GSK 767/20 - dostępne w CBOSA). Podejmując decyzję, czy odstąpić od wymierzenia kary z uwagi na zasadę proporcjonalności organ musi zatem wyważyć dwie wartości. Z jednej strony nie może tej możliwości stosować nagminnie, aby nie doprowadzić do wypaczenia sensu ustawy i nie spowodować u podmiotów zobowiązanych do stosowania ustawy SENT lekceważenia nałożonych nią obowiązków w nadziei na odstąpienie od kary. Z drugiej musi dokonać analizy czy nałożona kara jest w okolicznościach danego przypadku rzeczywiście niezbędna dla osiągnięcia celu w postaci ściślejszego przestrzegania przepisów ustawy. W rozpoznawanej sprawie organ analizę taką przeprowadził, podkreślając, że, skoro wcześniej strona dopuszczała się naruszeń obowiązków prawnych wynikających z ustawy SENT oraz, że odnośnie dwóch naruszeń odstąpiono od wymierzenia kary pieniężnej miał podstawy uznać, że brak odstąpienia od nałożenia kary nie naruszy zasad proporcjonalności. Nieodstąpienie od wymierzenia kary będzie miało w tej sytuacji skutek wychowawczy na przyszłość i winno skłonić stronę do większej dbałości o przestrzeganie przepisów ustawy SENT, a konsekwencje finansowe nie będą na tyle dotkliwe, aby zagroziły istotnym interesom firmy, w tym jej istnieniu. Ostatecznie wyjaśnić należy skarżącej, że niezasadny jest zarzut skargi dotyczący naruszenia przez organ art. 26 ust. 3 ustawy SENT, który nie był w sprawie w ogóle stosowany. Zgodnie z nim organ może odstąpić od nałożenia kary pieniężnej, jeżeli to odstąpienie: 1) nie stanowi pomocy publicznej albo 2) stanowi pomoc de minimis albo pomoc de minimis w rolnictwie lub rybołówstwie, udzieloną z uwzględnieniem warunków dopuszczalności tej pomocy, określonych w przepisach prawa Unii Europejskiej, albo 3) stanowi pomoc publiczną spełniającą warunki określone w przepisach wydanych na podstawie ust. 4. Przepis ten określa więc przypadki, w których możliwe jest odstąpienie od nałożenia kary ze względu na charakter odstąpienia. Ustawodawca w art. 21 ust. 3 ustawy SENT nakazuje uwzględniać art. 26 ust. 3, ale tylko w takim znaczeniu, że stanowi on dyrektywę, określającą, co do jakich rodzajów odstąpienia nie jest możliwe odstąpienie od nałożenia kary nawet, jeśli są spełnione przesłanki określone w art. 21 ust. 3 ustawy. Innymi słowy dopiero po stwierdzeniu, że zachodzi podstawa do odstąpienia od nałożenia kary pieniężnej określona w art. 21 ust. 3 ustawy SENT, stosuje się wskazane w art. 26 ust. 3 ww. ustawy kryteria oceny czy chodzi o pomoc de minimis (por. wyrok NSA z 16 stycznia 2024 r., sygn. akt II GSK 752/23, LEX nr 3691810). Mając na uwadze powyższe, uznając, że zaskarżona decyzja odpowiada prawu, a wniesiona skarga nie zawiera usprawiedliwionych podstaw na podstawie art. 151 p.p.s.a., skargę oddalono.